《国际税收管理-关联交易》课程讲义

《国际税收管理——关联交易》课程讲义前言通过国际税收管理——关联交易这门课，大家可以学习到关于反避税方面的知识，它与我们常规的税收政策有很大的不同。通过这门课，会让我们从另一个角度分析过去你认为是正常的现象而实际可能隐藏着避税问题。比如，我国原有的外商投资企业与外国企业所得税法下存在有大量的税收优惠制度，可即便如此，外商投资企业的亏损面仍然多年来大大超过50%，或许你会认为一家公司在投产初期出现亏损、或者因为市场的原因他出现亏损是很正常的，但是搞反避税工做的人他不会这么看。他会分析被调查企业所承担的功能、风险以及整个跨国集团公司整体的利润水平，从技术角度来判定其中的某一成员企业是否应当盈利，他的合理的盈利水平是多少，并通过对跨国关联交易转让定价的调查与调整，向企业追回归属于中国境内的利润及相适应的所得税，以维护我国的税收主权。这门课程对我们从事税收管理的人员来说虽然受众面不宽，但是，如果有了转让定价方面的知识，会对你日常税收管理工作在防范避税的理念上有帮助。为什么会产生转让定价问题呢？这张图是一个跨国集团公司的简要分布，我们将一个跨国集团公司拆分为，有公司总部、核心企业、研发中心、采购中心、生产制造、分销、售后服务等多个承担不同职能的企业，出于公司整体利润最大化的目标，集团公司会将这些不同职能的成员企业分布在世界各地，比如，研发中心他会将其设置在技术密集地区，如美国的硅谷，存货采购，则设立在交通便利、采购成本低廉的地区，生产制造，则设立在劳动密集的地区，集团公司这一系列的经营活动如果是在一个国家内部进行，就不会有跨国关联交易的转让定价问题。随着经济全球化的推进，通常意义上理解，跨国公司为了追求利益最大化，利用不同的区位优势在不同的东道国设立功能不同的关联企业，并就这些企业内部交易进行定价规划，从而降低交易成本，提高整个跨国集团公司的效益。集团公司的内部交易分布在不同国家，由于不同国家的税制不同，就导致了国与国之间就跨国企业集团利润在不同国家的所得税方面如何分配问题。反避税的中心工作就是如何将关联企业间的业务往来调整为等同或接近市场的非关联企业间交易所必须遵循的原则。OECD转让定价指南表述为“arm’slengthprinciple”,新法译为”独立交易原则，正是由于独立交易原则，决定了反避税工作的为达到目标所采取的手段和最终的调整结果。独立交易原则写在新企业所得税法第41条，是整个第六章特别纳税调整的核心。跨国关联企业间的转让定价问题自产生以来的70余年中，在相当长的时间内被认为是国际税收领域的一个比较次要的问题。但进入90年代后，由于企业与税务机关、不同国家的税务当局就转让定价产生的国际税收矛盾日益增多，对跨国公司与税务机关而言，已成为国际税收领域非常重要甚至是首要的问题。本课程分三个部分向大家介绍，第一部分，向大家介绍我国反避税立法实践；第二部分，向大家简要介绍我国转让定价的实践发展；第三部分，对新法第六章以及管理办法进行简要介绍。第一部分我国转让定价的立法实践一、区域性立法实践阶段深圳作为我国改革开放的前沿城市之一，在我国最早引入外资，外商投资企业为深圳的经济发展做出了极大的贡献，但由于我国早期税法不完善、征管手段落后以及税务人员认知和经验的欠缺等原因，大量外资企业通过转让定价等手段将利润转移到国外，造成了我国税收收入的大量流失。当时我国税法中还没有对转让定价进行规制的条款，反避税工作处于十分被动的局面。1987年11月，深圳市政府颁布了《深圳特区外商投资企业与关联公司交易业务税务管理的暂行办法》，于1988年1月1日起施行。之后，财政部国家税务总局以87财税外字376号向全国转发并参照执行。他成为我国最早关于转让定价方面税收调整的规范性文件，在1988-1991年外商投资企业与外国企业所得税法的颁布实施之前的这一阶段，可以看成是我国对跨国公司转让定价法律规制的区域性立法与实践阶段。二、我国原有的反避税法律体系两法合并前，我国原有反避税立法总的来看可以分成三个层次，法律、法规和规范性文件。第一层次的法律有《外商投资企业与外国企业所得税法》和《税收征管法》。《外商投资企业与外国企业所得税法》第13条规定“外商投资企业或者外国企业在中国境内设立的从事生产、经营的机构、场所与其关联企业之间的业务往来，应当按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用。不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用，而减少其应纳税的所得额的，税务机关有权进行合理调整。”这一条款在立法中明确，标志着我国在涉外税收管理中开始实施转让定价税制。1993年，原《税收征管法》把转让定价税制使用范围扩大到所有企业。和外商投资企业与外国企业所得税法不同的是，征管法调整范围适用于包括企业所得税在内的所有税种。这样，在立法层面转让定价税制调整的范围就扩大了。2002年，修订后的征管法沿用了原有的关于转让定价方面的立法内容。到目前为止，如果我们调整企业所得税以外的其他税种中的转让定价问题，都应该以征管法为法律依据，当然，他还应当与所调整税种的实体法内容相衔接。第二个层次是法规，主要有三个，分别是《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》、《税收征管法实施细则》与《企业所得税暂行条例》，1994年实施的企业所得税暂行条例与实施细则在转让定价税制的内容上，与外商投资企业所得税法基本一致，当然，其调整的对象是内资企业，而征管法实施细则其原则与内容又与外商投资企业所得税法与实施细则保持一致。如征管法实施细则第51条对关联企业的认定的三个标准与原有的外商投资企业所得税法实施细则第52条表述保持一致。两法合并后，新企业所得税实施条例第109条对关联方的认定也是三个标准，我会在后面进行详细介绍。而他又与征管法实施细则中的第52条相衔接，并进一步的完善。这一过程本身也体现出我国经过20多年反避税立法与实践的探索在转让定价税制方面逐步发展与提高的过程。第三个层次是规范性文件，比较重要的规范性文件有三个：1998年4月颁布《关联企业间业务往来税务管理规程》（试行），（即国税发【1998】59号），该文件是我国最早的转让定价指南，原有的法律法规仅规定了关联企业间业务往来的基本原则，但缺乏可操作的法律文件，我国反避税立法在90年代初期还很不全面。2004年，国家税务总局对59号文进行修订，此时，我国已经积累了一些对跨国关联企业转让定价问题进行调查与调整的经验，对59号文进行内容和程序上的修订，即国税发【2004】143号。143号文件出台后，59号文件并没有废止，两个文件同时有效。04年出台的另一重要文件是国税发【2004】118号关于预约定价实施规则，最早关于预约定价的描述是在98年的59号文中，02年写入税收征管法，但仅限于原则性的规定。2004年出台的这个文件较为详细的规定了预约定价的基本内容及相关法律程序。我国第一个双边预约定价在经过三轮双边磋商于2005年4月19日在北京由中日两国税务主管当局，就东芝复印机(深圳)有限公司双边预约定价事宜正式签署了有关安排，首例双边预约定价安排的签署，是我国转让定价税收管理迈出的重要一步，标志着我国税收管理中转让定价管理水平的提升。预约定价制度实际上是转让定价制度的延伸，所不同的是他将跨国企业集团间的就未来交易年度的关联交易由事后的转让定价调整改为事前的税企之间甚至是两国或以上税务机关与跨国企业之间所达成商定或安排，形成单边、双边或多边预约定价。我国原有的关于反避税的立法内容，与国外有反避税税制的国家，差距非常明显。一是范围窄。在国外，受控外国公司、资本弱化等比较成熟的反避税立法在我国都没有。而这些问题越来越成为纳税人规避企业所得税的一种手段；我国原有的转让定价立法中也没有同期资料的要求，没有关联方、可比企业协力义务，缺乏这些法律法规的结果，就是造成我们很多的转让定价调查都非常被动。二是法律级次低。在我国这些年的转让定价实践中，操作性最强的就是98年59号，04年的143号文件，但这两个文件都仅是规范性文件，法律级次较低；三是威慑作用差。按照原有的法律规定，纳税人出现避税问题并非是偷逃抗骗税，没有滞纳金和罚款，但避税的结果是占用了国家的税收资源，国家利益受到损失对纳税人却没有任何处罚条款。纳税人避税是零风险甚至负风险。作为发展中国家，我们吸引外商投资的投资主体主要来自发达国家，这些国家一般都有比较完善的反避税法律体系，对跨国公司的转让定价避税有比较严厉的制度。使在我国原有的外商投资企业所得税下即使存在大量的税收优惠却仍然普遍亏损，大量利润转移至国外，这就是通常所说的逆向避税问题。即：我国原有的所得税制度存在大量税收优惠，某种角度可以说具备避税港特征，理应吸引跨国公司将利润转移至我国境内。但事实正好相反。其中有外汇管制原因，也有外商对我国的政治预期原因，而我国对跨国关联交易的转让定价立法、调查与调整的威慑力不够也是一个重要原因。正由于发达国家对跨国关联交易执行比较严厉的税收管理制度，迫使发展中国家在法律与实践层面完善本国的转让定价税制，维护本国的税收主权。三、新企业所得税法律体系下新增反避税立法内容我国新的反避税立法借鉴了其他国家的成功经验，将国际上比较成熟的立法引进来，主要增加了七个方面的内容：屋一是成本分粉摊协议。它创是指由集团饭公司成员企彻业参与境外坏母公司无形沙资产或劳务已的开发按照煌独立交易原疤则在成员企屿业之间达成屋协议，对于惨符合立法要旺求的成本分访摊协议其分苍摊的成本允苦许在确认应充纳税所得额醒是准予扣除如。成本分摊好协议中的费继用支出必须僚要按照独立玻交易原则并英与其预期收径益相配比。冒二是同期资华料要求。在另我国以往的属法律文件中呆，跨国公司宁在我国境内未的成员企业逝没有向税务聪机关提供同围期资料的义页务。造成的通后果是什么派呢？就是我详们在转让定局价调查时税唱务机关有时习非常被动。崇税务机关只灶能通过其他木途径证明被滤调查企业的堪关联交易不得符合独立交沾易原则，我敞们现有的反垃避税人员在对全国仅限于等一支非常小异的队伍，而乏举证责任需是要耗用我们佳人力物力。东而国外立法机中都有同期辛资料要求。役何为同期资认料呢？它是发指跨国公司惠在我国境内餐的成员企业些对交易年度绕的关联交易污从组织结构乱、生产经营梦情况、成员巷企业间的定弓价原则等五报个方面做一龄个全面说明顽。现在我们足将同期资料泉的要求写入士新法，这样鞭，以后我们魔做反避税案谜子，调查的姓方式就会有尖所调整，税靠务机关会可友以由过去的旧自己举证改定为审核同期而资料，从而而大大提高转皇让定价调查羡与调整的效扫率。渗三是关联方健与可比企业鸟的协力义务劫。过去我们两在进行转让券定价调查时毙，被调查企献业往往以商熟业机密为由斩不愿意与税乐务机关合作平，不提供与基境外母公司幸关联交易的宾相关资料，肃此次我们将派关联方与可泛比企业的协悔力义务写入菌立法，从法记律层面为税引务机关调查委与调整拓宽如了信息来源友，进一步提狸高今后反避模税调查的效输率和质量。嫂四是受控外卫国企业立法谣。引进受控纸外国企业法助意在从立法述上反避税港御延迟纳税。捷当然，对于涂纳税人通过司受控外国公匹司避税今后宏如何来规范结调查与调整拍，在实践中聪还有待于进甲一步的探索凡。勺五是资本弱冻化。关联企饲业利用资本中弱化来避税攻的途径主要狼是增加债权臣性投资的比默重来增加税糊前扣除利息崖的基数。原造有的内资企处业所得税税纵前扣除办法悼中也有过防包范资本弱化黑的规定，但店调整的范围饺不同。资本岛弱化作为避秩税的一种形阳式，许多国望家都有关于惜资本弱化的众单独立法，诚此次我们也着引进来，作慕为反避税立前法的一个部铜分。惹六是一般反爸避税条款。阀即新法第4闲7条。从税剂务机关角度族，许多人认锤为47条增忍加了对纳税极人避税调整拒的一个新措瘦施，但我们翅要防止税务您机关对这一嗓条款的滥用何。它必须是桌在其他反避敢税措施都无球法采用的情帖况下适用。桐国外有一般如反避税条款截的国家都慎轿用这一原则川，这一条款略的确立，目捆的是对纳税饼人通过非正周常的经营安贫排而产生的寄税收成本节昼约进行反避盘税调整。配七是调整税帐款加收利息鸦。这一规定李在出台前曾笑经引起一些傻争议，主要搞是加收利息象这一条款是页对征管法的扰一个突破。钞我们可以这孤样考虑，避色税本身不需董要缴纳滞纳胞金与罚款，旧如果10年疯前纳税人避构税100万雄，假设我们建有能力查处怠这100万将的避税，但惹是纳税人占候用了国家1跪0年的税款茶而不需偿付秧任何代价，乳这对政府来狡讲，还是有袭损失的，而须且我们的能改力可能只查化出80万甚逆至更少。印怀度对避税查上增的税款，权最高可以达闻到3倍的处玉罚。美国同昨样也有加收够利息的规定盼。贿我国经过了誉20多年的泪反避税实践趟，确立的今扫天这样的较保为完整的反遇避税法律体派系，为我国蛇今后反避税狼工作的进一诵步开展打下农良好基础。接第二部分鸡我国的模反避税实践佣情况促一、国内关凤联交易的转寸让定价避税脚问题分析苏我国的反避涂税实践是在久尝试和探索冶中逐步发展霜和提高的过胳程。我们在休上海这样一盟个国际大都贩市，我们感僚受更深的是养国内国联交年易的避税问部题。另外，慌除企业所得领税外，其他总税种实际上棵也存在转让珠定价问题。灾对这些问题傲应如何处理值呢？在这里虎我给大家做狠简要分析。贯由于分税制陡下增值税、枝企业所得税号作为共享税惊。地方政府堪为招商引资议给予的地方放分享部分的燕返还，以及广企业所得税劈中有税率差宗，所得税核堡定征收的普敲遍存在的情窗况下，实际业上，国内关谜联企业之间宗的转让定价克问题更为普腰遍。另外，妈由于我国的垦税制结构不筑同于其他国歇家，流转税钱中的也有明株显的转让定飞价问题。址如增值税，枣我们都知道熊增值税是链美条式的销项骗抵扣进项的喜制度，仅从望基本理论推治定，内销部增分正常情况姜下应当没有糕转让定价问薪题，出口部菜分在我国的探情况比较特杜殊，由于存眠在征退税率扣差，形成应墓缴增值税，钩转让定价在插增值税中就刃存在内在的句潜力和需求总。床对消费税而猪言，由于单校环节征收的范特殊制度，您集团公司会均将利润更多余的留在销售料环节以规避坏消费税。在掌营业税方面陷，转让定价召调整中涉及你的如劳务或恼无形资产都美会产生地税渴部门需补征财的营业税。托但转让定价告调整的核心什税种仍然是岔企业所得税己。挨对于企业所挣得税转让定气价问题中涉块及到的国内剂关联交易我删们可以借鉴返一下国外的废做法。在美线国，有联邦锯所得税，州坊所得税，而塘州之间所得程税税率并不颗相同，所以网，在美国也口有国内关联无交易的转让巩定价问题。茎但美国税务耳当局国内关顽联交易是不池做调整的。螺原因有三个停，一是州与笑州之间的转惩让定价并没虫有导致美国戒国家利益的嘉损失，二是钞国内关联交臭易本身可能两与政府的政方策导向是一坛致的；第三舒，也是最重溜要的一点，稼国内关联交所易很难解决匀对应调整的芬问题。如黑旋龙江某地税贱务机关调查弹在当地的一牺家企业国内链关联交易的胶转让定价问俊题而补征税仔款，那么，她关联企业的舌另一方如上摄海税务机关碗势必需要退累出已征的企肉业所得税税仰款，这样我净们如果做国欧内关联交易霸的转让定价唉就成为地方挥之间争夺税信源的一种手才段。因此，矮按照国家税江务总局的处秒理原则：实支际税负等于贴或低于境内奉关联方的，么不作调整。贤实际税负高价于境内关方照的，补税率臂差，关联方仇不退税。贩二、我国对旷跨国关联交哄易的转让定冬价调查与调醋整实践认所以反避税粘工作的核心之还是跨国关阶联交易的转郑让定价问题溪。世界各国惜也都将其作题为维护本国明税收利益的貌一种手段。韵OECD转敌让定价指南愿被完整译为赶《跨国企业徐与税务机关兄转让定价指尸南》，所以授，我们做转撞让定价的核镰心还是针对园跨国企业。秋我国转让定沟价实践的发少展依赖于跨异国企业在我咽国的发展，蛾而跨国企业明在我国因转卵让定价产生箩的避税问题逗也是逐步显军现出来的。聋在我们引进勿外商投资之瓦初，外商投桥资企业得到阻了政府的多稿方面优惠和号照顾。但是炕我们在引进徒外商投资的佣十几年中，龙大量亏损企欠业的存在，毫迫使我们从纯反避税的角逃度重新审视柱许多外商对滨我国的贡献眉。我们早期绣的做的反避票税案子，对叫跨国公司几碗乎没有威慑览力。而美国彼、日本这种润反避税力度思比较大的国献家，一年也何就做60列—窗70案子，芒但补税的金赠额可以达到件几十亿美元绸。所以，我悦们要增加反嗓避税工作的献威慑力取决太于两个方面笔，一是增加牺调查的广度宫和深度；二捷是要加大调狗整补税的力居度，充分发愚挥反避税工熊作的威慑作急用。充从2005康年起，总局雀定的目标就易是加大调整活补税的力度吊下决心抓大攻案，并于2蓄005年3初月起，建立陈起全国案件光监控管理系邪统，现在各沿地所有的反木避税案件都虾由总局立案件结案监控报软批，目的在验于规范反避狸税调查与调查整质量，比坚如，如果广太东省做复印歼机产品的可锐比数据，可处以用于国内纯其他地区做恶复印机产品绸转让定价调戚整，使我们奶对功能风险五相同或相似恶企业所使用语的可比数据亩是一致的或寇者是可比较记的。只有这意样，我们在杀双边磋商中该才不会被动垄。另外，由可于跨国公司多在国内会有滚多家分支机冲构或关联企康业，如果我扮们在一个地碎区做转让定溜价调查，就司可以由总局巨协调进行全叔国联查，既使能保持不同炒地区间转让共定价调整方刊法与结果的腐一致性，也谦能将反避税柴案件做的更叛深、更完整瞒。欺从06年-经08年，全误国每年结案慨不到200焦个，但个案盘补税的金额挂在增加，0法8年立案1督74户，结脚案152户狼，补亏7.康4亿，调增惩所得税12添.2亿，其笛中深圳做的透一个案子个端案补税就达歇4个多亿。滴反避税工作僚说到底是国动与国之间税柔源的争夺。押我们只有立转法与实践中茄体现出反避励税工作的威妻慑力，才能番更好的维护桂我国的税收厨主权。胡第三部分隔特别纳税须调整与管理它办法政策解剪读叠本课程的第蛇三部分，向波大家介绍新障法关于特别粘纳税调整和品试行办法的太简要情况。驻新法第六章舒第41条至往第48条以椒及实施条例毁第109-喘123条是复一次较为全详面的反避税舰立法，它涵贪盖了包括转庄让定价、成遭本分摊协议标、预约定价半、资本弱化潜、关联申报恰和核定征税紫、受控外国织公司、一般哭反避税条款算、加收利息录八个方面的钓内容。从事折反避税工作马的人员都知魂道，这些工啄作的核心还再是转让定价童问题，这里民，我着重介苗绍转让定价剩方面的基本跳知识。转让定价习（一）转让马定价的一般泉原则取《企业所得直税法》第四菌十一条跃降“戚企业与其关津联方之间的忽业务往来，单不符合独立夹交易原则而欢减少企业或擦者其关联方士应纳税收入撒或者所得额聚的，税务机庙关有权按照昌合理方法调抗整。肺”枕特别纳税调公整的核心原撤则即第四十丽一条中指出练的独立交易钞原则，从内策容上看，这桑一条又在原分有的反避税释立法中有所追拓展。如关婚联方这个词滩。在征管法移第三十六条残表述为关联含企业，之所漫以进行调整显，是由于我惯们在这些年袍的反避税实垮践中存在关位联个人的情嫌况。通过立疲法涵盖关联踏个人使我们喝的反避税调旧查与调整能版对关联个人啊有约束力。畏第四十一条电中提到的背“干减少企业或刷者其关联方猴应纳税收入混或者所得额飘”奸，其中新增朵一个哲“也关联方眯”虽，如被调查仆企业的境外骡母公司。如座境内子公司牙向母公司支堆付一定比例色的商标费，蛛这一费用从稠资金流向上蒜归属于境外框母公司，税艺法赋予我们谷的权利就是仿可以调查及辉判定这笔费源用是否符合春独立交易原哨则，税务机允关有权对其道调整。第四所十一条第一前款提到的楼“挣合理的方法享”瘦，不再强调底有序选择，站而是采用最功合理的方法舒进行调整。皮（二）关联专关系的认定屡与关联申报聋《企业所得脾税实施条例虎》佛第一百零九赤条：企业所夸得税法第四阻十一条所称域关联方，是杆指与企业有峰下列关联关赔系之一的企异业、其他组沿织或者个人欺：助（一）在资帝金、经营、尼购销等方面库存在直接或堆者间接的控低制关系；魄（二）直接驾或者间接地作同为第三者颜控制；偷（三）在利季益上具有相破关联的其他骄关系。邻《实施条例辩》定义了关弯联关系上述因三种情况，棒它与《中华拘人民共和国芳税收征收管喜理法实施细佛则》第五十镜一条相衔接减。但在表述诸上有所优化歪，如一百零治九条第一款道与第二款中探与征管法相阶比，去掉了旧拥有，拥有剧本身就能够记控制，词义请上有重复，右此次进行了烂优化。而对戚关联关系的病判定，是我部们确定是否顿需要对企业舞进行反避税幕调查的基础菊。寻国税发【2陈009】2深号文第九条筝：劈所得税法实穗施条例第一闯百零九条及犹征管法实施侦细则第五十蚁一条所称关甘联关系，主瑞要是指企业耍与其他企业境、组织或个掩人具有下列购之一关系：吊膨赚（一）挠一方直接或蹲间接持有另冤一方的股份挡总和达到2妹5%以上，刑或者双方直凳接或间接同棵为第三方所岂持有的股份茫达到25%数以上。若一需方通过中间逮方对另一方么间接持有股热份，只要一速方对中间方晕持股比例达晓到25%以芒上，则一方岗对另一方的性持股比例按第照中间方对现另一方的持座股比例计算跌。壁（二）抽一方与另一葛方（独立金收融机构除外素）之间借贷驼资金占一方拆实收资本5镇0%以上，骗或者一方借允贷资金总额聚的10%以植上是由另一群方（独立金态融机构除外翠）担保。抖闸滤（三）速一方半数以勺上的高级管系理人员（包丹括董事会成爷员和经理）呈或至少一名讯可以控制董足事会的董事遗会高级成员临是由另一方歉委派，或者搂双方半数以鬼上的高级管缝理人员（包荐括董事会成轰员和经理）搁或至少一名予可以控制董自事会的董事闯会高级成员勿同为第三方长委派辟。导（四）锁一方半数以闭上的高级管储理人员（包救括董事会成登员和经理）废同时担任另柴一方的高级忙管理人员（州包括董事会抓成员和经理壳），或者一另方至少一名早可以控制董谎事会的董事舍会高级成员谱同时担任另所一方的董事笑会高级成员显。芹先润（五）助一方的生产馆经营活动必虾须由另一方寄提供的工业淹产权、专有恢技术等特许泻权才能正常校进行。台程乐详（六）一方铺的购买或销费售活动主要闯由另一方控拜制。想狂桶付（七）一方姑接受或提供混劳务主要由疼另一方控制貌。冬弯眠（八）都一方对另一堤方的生产经似营、交易具瑞有实质控制干，或者双方笋在利益上具牺有相关联的麻其他关系，于包括虽未达汗到本条第（患一）项持股谊比例，但一穷方与另一方状的主要持股秧方享受基本篇相同的经济禁利益，以及门家族、亲属助关系等。劫国税发【2庭009】2贪号文对关联怨关系判定细游化为8个方梢面，具体在顺股权控制、缝资金融通、飘特许权依赖泄、购销、劳巩务、管理中蚀存在控制关涛系。其中2狸号文第九条修第一款为股返份控制，0贪8年的讨论停稿中试图将演股份比例定普为20%，备这一文件的悟制定是多方星参与的过程轨，最终还是掩维持了04附年143号嘴文件的按达遇到25%的潮比例确认关衣联关系。第帝一款还提到政中间方，即探出现间接控华制的情况，民如ABC三预家公司，弊A拥有B公杨司30%的糕股份，B拥饮有C公司3看5%的股份系，由于B持者有C股份超懂过25%，昆能够对C实怒施控制，A好对B超过2湾5%能够对怪B实施控制宝，那么A对激C按35%姑的股份确认升关联关系，丛我们对此称月之为透视原枪则。筋第九条第二画款是资金融录通关系，第逃三、第四款细是管理控制踪关系，第五逮是特许权依兆赖，第六是览购销控制、库第七是劳务即控制，第八允条则是兜底严条款，从现对有的反避税拣实现来看，旬我们采用资怨本控制确认咽关联关系的刘居多，但有浮些案子也为瑞我们反避税作调查带来困枪难，如有的宴外商投资企愁业在享受完诸两免三减半科等税收优惠折后就停止经暗营另外注册塑一家公司，楚从管理人员倒到员工都基按本保持不变喉，我们通过障订立这样的党条款来约束泊纳税人避税鼠行为。逢从关联交易根的类型来看雾，一般有以雀下四种，一债是有形资产中的购销，这片是我们进行韵反避税调查享的案例是最臣多的，有些鸣省份已经积紧累了丰富的粉经验二是无忆形资产的转侨让与使用，挑如技术使用端费、专利使拨用费等，由池于无形资产给具有排他性终、独占性的个特点，对无扎形资产的转办让定价是一池个世界性难压题。三是资接金融通，如值母子公司的木资金借贷，食四是提供劳意务，如为子蜻公司提供咨厘询、维修服牛务、培训等谱，在确定构红成关联关系泽后，应当在洗年度所得税婚汇算清缴的崇同时，向主即管税务机关滋提供关联关谷系九张申报挣表，包括所嚼有关联类型来如资本弱化征、受控外国村公司等都通津过申报表来砖体现，由于啦新法实施后限的企业所得档税申报表在坦汇算清缴时肿是重中之重捐，所以关联雅关系申报表这的填制容易更被忽视。多侧数较为规范淡的企业都有画年度审计报猫告，关联关宰系申报表的换审核可以结易合年度审计慌报告关联交元易披露的内沟容进行分析摘，纳税人未嫌按规定履行离关联申报义祸务可以按照喜征管法第六罩十条和第六街十二条进行档处罚。摊（三）可比软性分析贱实施条例第哀110条，涝解释了独立挽交易原则，西是指奶“替没有关联关骆系的交易各碍方，按照公备平成交价格鼠和营业常规羡进行业务往潜来遵循的原晓则。练”养这一定义隐着含一个非常炕重要的概念体就是可比性建分析，即按漂照独立企业勾业务往来的吨基本原则与诱营业常规来颗判断受控交玻易的合理性奸以及对受控洞交易的调整宾。迷国税发【2眼009】2史号文件第2征2条对可比封性分析的描论述为：蒜“手手选用合理的浓转让定价方环法应进行可牵比性分析。仇可比性分析份因素主要包近括以下五个词方面：非吓棋（一）爱交易资产或丈劳务特性，临主要包括：停有形资产的择物理特性、咸质量、数量枣等，劳务的抵性质和范围塔，无形资产近的类型、交每易形式、期赤限、范围、铅预期收益等捏；者设吵（二）忌交易各方功南能和风险，并功能主要包刻括：研发、屠设计，采购丙，加工、装扇配、制造，民存货管理、梨分销、售后箭服务、广告剧，运输、仓熟储，融资，牧财务、会计乳、法律及人谱力资源管理否等，在比较费功能时，应饶关注企业为含发挥功能所朵使用资产的秃相似程度；脸风险主要包继括：研发风凝险，采购风谊险，生产风积险，分销风永险，市场推匙广风险，管烦理及财务风不险等；限梨共（三）留合同条款，域主要包括：宋交易标的，乳交易数量、苹价格，收付迈款方式和条条件，交货条资件，售后服篮务范围和条忆件，提供附夹加劳务的约拐定，变更、镰修改合同内征容的权利，凭合同有效期黎，终止或续酬签合同的权席利；籍日抽（四）锣经济环境，避主要包括：液行业概况，盏地理区域，猛市场规模，塑市场层级，奋市场占有率妙，市场竞争四程度，消费堤者购买力，务商品或劳务覆可替代性，蝴生产要素价淡格，运输成隆本，政府管滚制等；闪州狡（五）际经营策略，牲主要包括：灰创新和开发患策略，多元刷化经营策略祖，风险规避育策略，市场胖占有策略等南。千”鹿晶讨《OECD疗转让定价指屯南》对可比戴性分析讲了丈5个方面，宁资产与劳务毛的特性、功倘能风险分析机、合同条款扑分析、经济异环境分析、忽经营策略分肺析，国税发泉【1998取】59号与部国税发【2哭004】1式43号将转教让定价指南井中的内容作翠了简要概括翠，而这次2增号文的修订凝则基本沿用千了OECD孟的内容，使扭其内涵更丰喷富，调整更肚为规范。较可比性分析倦的五个方面价看起来并不覆复杂，实际魔上是一个复吓杂甚至困难蹦重重的过程守。无论是在狱税企之间就脊转让定价问禾题所做出的智调整方案，弃还是以后的械双边磋商以立及对应调整贯都是要做大眯量的如功能顾风险等多方堵面的比较与裕分析，由于暖谈判双方的闷立场不同，篇各方都会选列择有利于自鸦己的数据证按明关联交易辅的合理与否馒。而这些数馒据必须从这燕五个方面进汽行分析比较她。一是资产森与劳务的特论性，比如集缘团公司从事周服装生产与语销售，在中职国的子公司哪接受境外母式公司订单并悲将服装返销闹给母公司的妄关联交易，利那么，我们迫在进行可比活性分析时，钓寻找的可比师数据最好也盏是服装，当贸然，由于服拖装的款式、就材质以及附项加在服装上蔑的品牌的价落值，会造成拾两者的差异个，这样就需野要运用技术理手段进行差咱异调整，但身如果存在实椒质性的重大辱差异，这种菠比较就没有酱意义。第二耍方面是功能雨风险分析，烤他是对一个滋成员企业所冤承担的角色撞首先进行功扎能定位，因该为只有知道式你在整个集弹团公司中所消处的位置，象才能进一步薄判断出你在裤跨国集团公曲司中应得的膀利润，正是膝由于功能风银险分析的重疤要性，我们案在进行转让刘定价调查时袍先需要做功圾能风险分析寒表的基础性培工作，进而尺判定你在整牲个集团公司铲中地位和与谨之相适应的辰利润水平。诱功能风险分文析在现在反墙避税调整基花本采用利润均法的情况下堵显得尤为重评要。魔根据功能风坚险分析，我时们将集团公远司不同成员瞒企业分成几皂种，来料加础工商、合约省制造商、特鼠许制造商、爽分销商、全裕功能企业，解由于成员企腾业承担的功耳能及风险不延同，利润水绢平有低到高封。比如来料茎加工商与合凤约制造商相山比，他没有训存货采购功晚能，因而利币润与分险水窄平略低于合秩约制造商。矿全功能企业缎承担研发、清存货采购、罗营销、售后岗服务等全部耍功能利润与搏风险水平是尚最高的。即六，全功能企政业理应获得唱集团公司最汪高的利润，黄但如果是市事场或经营策篮略的原因，趴他也理应承革担亏损的风架险。由于国演内的外商投剪资企业绝大柿多数是单一递功能的来料奴加工商或合蹄约制造商，摧利润水平应伟低于集团公泛司的整体利记润，但是不擦应亏损，这腹也是全球金垮融危机下国蔬税函【20总09】36漠3启号出台的原步因。即单一扑功能的来料愿加工商或合赴约制造商不脊应承担金融桂危机或母公齿司经营策略宣所导致的亏还损，应保持有一定的利润哥水平。从合同条款分桥析是指交易楚标的交易方膜式等影响因机素，这比较洽好理解，如狱果我们买一量斤苹果和1质00斤苹果肠的价格肯定蛇存在差别，幅经济环境分询析也不难理炉解，比如在昏国内生产一桥辆自行车与岂在意大利生痰产一辆自行钓车，经济环趁境不同，两凡者就会存在研少量甚至是仰重大差别，青经营策略分既析呢，我举氧个通俗的例吼子便于大家巾理解，比如舞摩托罗拉开战发一款新手刺机，他通过骗大量的广告塑来推广产品旦，而诺基亚隔也开发一款劲新手机，但佛未做任何宣杜传，即便是垦两款手机在福性能上十分腊相似，但价每格就有可能脑存在很大差惰距。寿为确认受控攀交易的是否少符合独立交耀易原则，当啦然要进行可驼比性分析，利而获取可靠同的数据证明等企业关联交摘易的合理性犹是至关重要握的一环，一巾般来说，按假照转让定价什调查的惯例框，应首选公矮开的数据，星如全球通用纠的比利时B擦VD数据库盟，近年总局瓣有购买了标哑准普尔数据玻库以进一步勾的拓宽信息解来源。但我违们在做转让白定价调查时嚷，有时即使密使用上述数乐据也难以进克行可比性分本析，所以有年时会采用如坚上交所、深巷交所公开的扶数据，或国比家统计局、丑海关总署的煎相关数据，累但非公开的闪数据会导致罢信息不对称祥，而使反避充税调查陷入登困境。国际显上没有排除耀税务当局在枯一定情况下垦使用秘密数戒据库的权利柴，我国也是扎如此。通常司情况下，我厦们采用公开挖的数据库如拾BVD数据呆库筛选可比区企业的顺序斑是这样的，其通过设定条膝件，按照可员比性分析的定要求进行定恭性定量的筛故选，并将所健选中的企业咽进行进一步做的比较、分俩析，确定最过终选定的几们家企业，用本这几家企业贞的非受控交丛易的利润或家价格水平判赵定关联交易酷的合理的利域润或价格水甲平。其中，浸条件的设定恰是非常关键计的，通过设吨定条件，选企择功能风险通相同或相似掀、经济环境萄相当、资产饿规模相似、嘱费用水平可撑比较的企业画作为可比企执业，如仍存机在差异，应午进行差异调赌整，或者重绵新筛选。嫩在选择好可关比企业后，嘱将备选企业诊进行排序，虫确定四分位疫区间，OE泻CD指南中脂认为落在上帆四分位区间桥至下四分位葱区间都是合彩理的，考虑严到反避税本氧身是为了维设护本国的国渔家利益，而晶以后的双边真磋商或双边厦预约定价可凯能会因为四陡分位区间值标而讨价还价俘，2号文第量四十一条规仁定的是不低浆于中位值。惹（四）转让愤定价调整方肆法绢在进行可比牙性分析的同姑时，便是调默整方法的选拥用问题。前慧面我们已经来提过，新法裂不再强调有虽序选择，而炒五种方法应户如何选用呢污？淹五种方法卸大致是两类掘，价格法和格利润法前三法种就是传统絮的价格法，托后两种，则流是利润法，洁条例第一百酿一十一条另买增设兜底条偷款：逆其他符合独凝立交易原则陕的方法。旗。痒1.可比的紧非受控价格盘法。氧《条例》第栋一百一十一植条解释：臂“艇可比非受控梨价格法，是卖指按照没有粘关联关系的夜交易各方进凡行相同或者总类似业务往雪来的价格进饺行定价的方表法。慌”诸可比的非受忙控价格法适窝用于所有类患型的关联交雪易。在OE中CD中推选魄的首选方法泰，即采用这列种方法的调短整是最可靠且的。但是用葬这种方法来避调整非常难霸。因为世界仅上几乎没有守两个一摸一兄样的商品或孩劳务。当然赚，有人可能勇会想，如果丈成员企业销国售同样的商栏品给关联方旷和非关联方旦，这种情况黄下能否使用窄这种方法。桥这还要具体余分析。比如剩，同样的商樱品销售给境薄外关联方与获境内非关联还方，他能否偷比较？这里奥至少隐含两态个重大差异剃，一是境内茂产品有营销遥，有商品推抖广，毛利水趋平应当高于散销售给境外肆关联方，二沾是境内产品承的品牌如属揭于境外关联闪方，境内销填售部分理应短想境外母公扫司支付特许急权使用费，阴那么，如果悼是全部销往膊境外，是否采能用非关联上销售的价格州作为可比的来非受控价格巨呢？还要具锻体分析。如屿交易的时间苹？交易的地聚理区域是否悦不同？营销贴的对象由谁妈来控制？是惯否存在品牌市因素等。所数以，这一方嚼法在国际反违避税实践中末很少采用。考当然，今后妨如果被调查瘦企业的关联率交易符合可耍比非受控价练格法的条件坦，能够使用售是最理想的校。伟2.再销售挣价格法。落《条例》第颜111条解袖释：绸“详再销售价格备法以关联方份购进商品再奋销售给非关旦联方的价格政减去可比非含关联交易毛宪利后的金额责作为关联方统购进商品的芬公平成交价企格。萌”蓄再销售价格偏法与成本加写成法都可以甘看做是毛利垒法。再销售店价格他是关溪联购进，然踏后在卖给非脸关联的第三默方,而我们供需要确认的旺是关联购销价双方的公平三交易价格，胖如图所示，预A\B双方辈是关联购销肚双方，现在亩需要寻找功按能风险与B猪相似的可比寺企业E，E蛋非受控交易赠的毛利水平仙为8%，这筋样B在正常租交易条件下富的毛利水平旅也应为8%该，如果再考柜虑B的营销图差异，经过驼调整后的A撕和B的公平怖交易价格就教是115-身115*8颗%-5=1甘00.8美低元。再销售帽价格法侧重做功能与风险定的比较，对遭可比性要求织不是最高。誉采用再销售绑价格需注意欺适用范围，烘它适用于未喜经实质性加糠工的简单购梯销业务，所肥以一般情况责下，它适用菊分销商。另狂外，再销售浅价格法采用委的是毛利水燥平，就是我爹们刚才举例烫中的8%，堂采用毛利法陵的最大问题尖是会受到不解同会计核算黑方法不同而秀影响可比性售分析的效果欺。件3.成本加柳成法。筑《条例》第渐111条解伙释：智“共是指按照成载本加合理的鸣费用和利润天进行定价的键方法。情”袄成本加成法疯是用成本加漏合理费用和颈利润的方法沸。祖采用成本加潜成法细可比性分析筝应特别考察蔽关联交易与宫非关联交易衫在功能风险惰及合同条款辅上的差异以昼及影响成本坊加成率的其嘉他因素，具乱体包括制造素、加工、安激装及测试功伶能，市场及见汇兑风险，雷机器、设备井的价值及使私用年限，无折形资产的使寨用及价值，掘商业经验，营会计处理及咏管理效率等蹲。由于成本旦加成法椒是存货成本治直接加毛利壮，由于会计逗核算的不同再会影响最终遗调整结果，藏近年我们的味反避税案例赢中很少采用社。暂4.交易净巾利润法。中《条例》第巩111条解夏释：紫“钢是指按照没播有关联关系雹的交易各方项进行相同或路者类似业务霸往来取得的历净利润水平帽确定利润的熟方法。按”排在国外的转屠让定价调整稼采用传统方底法遇到瓶颈菊时，92年抵美国首先采惊用利润法并裹写入立法在腾实践中采用湖，利润法包尼括交易净利态润法和利润截分割法。这花两种方法的琴共同特点是已对可比性要答求都不高，秒更注重功能轮风险的比较由。同时比较保的净利水平锅，所以可以享忽略不同会停计制度导致你的差异。O祝ECD指南甲随后也引进恰了这两种现购在在世界各捡国得到广泛畏的采用。其毛中，交易净墙利润法的使愈用最为广泛猎。颂在交易净利扫润法下，可疲以根据集团绪公司的成员碑企业所承担携的功能与风隆险，选择合雁适的净利率贯指标进行调掏整。比如，畜在我国，8膜0%以上的艳外商投资企磨业都是合约俊制造商，所支以采用交易鞭净利润法下坑的完全成本狼加成法进行呈转让定价调蛇整非常多。燥如果是分销毕商，则可以映采用贝里比偷率。示意图透展示的是合故约制造商采聪用完全成本皂加成进行调鸭整的方法，鄙他在方法上世与成本加成骂有些类似，友所不同的是睛净利水平。申5.利润分币割法。嫩《条例》第惊111条解易释：狗“凑是指将企业查与其关联方库的合并利润俗或者亏损在房各方之间采翠用合理标准届进行分配的零方法。火”端利润分割法汽是对关联方浑的合并利润湿按照集团公亲司各方承担声的功能风险前通过合理的逝方法进行分应割，这种方戒法在缺乏独侧立交易的可浮比数据时可帖以基于各自己的功能与风溉险进行划分稻。这种方法惭的使用，对晓于集团公司讲联系紧密或趴者高度整合向关联交易各忙方的调整较陕为可信。目娃前，对于转牵让定价调整痰的难点无形齐资产采用剩猛余利润分割劈法有过比较色成功的案例允。责由于利润分配割法在一定庸程度上有悖趟于独立交易璃原则，OE辈CD指南建萝议在其他方暑法无法采用绢的情况下适淡用这一方法秋。逝我们在对证转让定价调莫整的几种方俘法有了大致蓝了解后，看灵看反避税是踩如何选案，帖调查与调整鞭的基本步骤啦是怎样呢？府2号文确认量的重点调查嫩对象包括7劈种，我们可昂以看出，它蔑既是在14奸3号文基础堪上的延伸，头又与新税法瑞相衔接，如宰兜底条款与夺独立交易原盾则相呼应，拘并将未履行类同期资料义技务或关联申孔报义务的企打业作为重点脆调查对象以节保证新法实魄施后的落实兆。当然，微丑利企业、亏锁损企业仍然蚀使我们选案猛的重点对象弱。有意思的钉是，我们很划多的案子选子择的是微利皱企业，有时例跨国公司同影时有关联交买易与非关联店交易，有时塑非关联交易填的较高盈利跃水平会掩盖服管理交易的莲避税问题，鹿所以，关联帝申报表的设织计就是关联缴交易与非关墓联交易分别禾进行申报，专并进行深入吼分析，进而谎揭示隐藏的嚷避税问题。较伴（五）转让舞定价调查与六调整过程辅以下简要介可绍一个完整季的转让定价站调查与调整烦的全过程。拥（橡仅供参考扇）赖第一步扁，是企业的例基础信息，蛋如企业注册斗资本，生产侨经营产品的摘范围，收入椒情况，历年崖的经营情况街等；骆第二步，违关联关系的渐认定。如资支本控制关系尚、管理控制续关系等，有永的时候，企返业的投资结旦构比较复杂抖，可能会增搅加判定的难皂度；宅第三步，车实地调查。嗽税务机关在腊做反避税案垫子的时候需咳要做大量的肿基础性工作旨。如企业的消经营规模与杂会计资料是与否匹配，是垃否有营销，承关联交易是迟否与关联申者报数据一致冈，是否有研艘发等等，实染地调查工作伞做得越细致窗，对关联交管易的判定就特越准确；拨第四步，功奔能风险分析沟，新法实施躲后，税务机找关对准备同掠期资料的企校业可以依据版同期资料披怎露的信息进宵行分析役第五步企详业的业务流浇程。比如抵没消交易需要蜻进行还原，恶比如母公司鉴免费为企业凭提供固定资漆产，设备不秘作价，但是缠独立企业之赤间不会有免甚费使用的固窜定资产，这耕样要将设备志作价，扩大构调整基数，暑再比如来料姿加工。BV级D数据库中丙没有来料加勤工的数据，主要将其调整兵成为进料加牲工等，饺第六步躁价格调查。叶比如，通过广各种途径能绍否获得可比腊的非受控价疗格或再销售槽价格，增加跌转让定价的肯调整方案；艇第七步拿确定调整方锐法。前面我桥们已经介绍历，交易净利算润法和利润库分割法运用青的还是最多规的，其他方孩法对可比性蔑要求更高；悉第八步眯寻找可比企痰业。前面已涨经介绍，在套对企业进行办功能定位后倍，通过设置幻一组定性与鹰定量的指标常，比如与中荒国的市场类绩似、功能类陡似、财务核雄算制度健全弯、不存在关饼联交易的企起业，连续三沾个会计年度假净利润大于破零或平均大域于零，研发脚费用比例低买于3%，销河售收入规模绿等指标进行衬层层筛选，饶最终选出符言合条件的企术业，一般控验制在10-伟20户左右仇；彩第九步睛可比性调整宇。再选出可纸比企业后，础还需进一步拢逐户分析筛致选，排除差颗异大的企业祝，如市场占戒有率的不同犹贸易方式的竞调整，最终纯确定的可比挣企业在10量户左右；掏第十步故确定调整结夏果。将备选允的可比企业轧进行排序，飞确定四分位甘区间，按照饼2号文的要味求应按照不鄙低于中位值顾调整。挺第十一步踢与企业谈雾判。这里将慰谈判放在最妨后一步，实君际上与企业堪谈判始终贯性穿反避税调曲查与调整的鼠始终，从开士始向企业提俭出避税证据蚀到最终就调让整结果与企装业达成一致故，我们始终涨在与企业谈千判。狗二、成本分禁摊协议扶《企业所得揪税法》第四皆十一条第二腹款：好“逗企业与其关兴联方共同开偿发、受让无贫形资产，或偷者共同提供晚、接受劳务高发生的成本往，在计算应局纳税所得额售时应当按照殃独立交易原数则进行分摊论。铺”骑《企业所得牌税实施条例锡》第一百一书十二条：猎“倘企业可以依寺照企业所得帆税法第四十包一条第二款戒的规定，按心照独立交易礼原则与其关决联方分摊共莫同发生的成霜本，达成成池本分摊协议筑。占”归企业与其关它联方分摊成崖本时，应当壶按照成本与梅预期收益相绳配比的原则会进行分摊，社并在税务机赖关规定的期夸限内，按照锄税务机关的它要求报送有繁关资料。秧企业与其关汪联方分摊成现本时违反本麦条第一款、倚第二款规定莫的，其自行棉分摊的成本村不得在计算灯应纳税所得券额时扣除。葵上述法律规腔定为成本分串摊协议的基网本内容。引候进这一条款邀的目的，是谢因为成员企创业参与集团葱公司研发并教承担与之相联适应的费用指，越来越成旅为跨国公司爪经营活动的舍一项内容，请我们将成本智分摊协议在饶立法中予以扒认可，就是满要鼓励企业号参与境外无蜓形资产的开修发。这实际鱼上也与政府脚的总体政策狸导向是一致裙的。新法第阔41条第2音款明确提出嗽了成本分摊蔬协议的概念得，条例第1土12条规定茧了成本分摊晚协议的核心瓣内容，即成振本分摊协议粘必须要与可其以计量的预摩期收益相配骆比，并按税秋务机关的要雀求报送相关挣资料。反之氧，对于不合位格的成本分咬摊协议，如趣，成员企业肿在成本分摊歉协议中承担惜了母公司无开形资产的开半发费用，但轰并未获得与洁之相适应的骨收益，这是储我国税法所焦不允许的。触另外，如果鞋参与方在无翠形资产完成沫开发并投入读使用后，就咽不应就该项权无形资产向念境外支付特略许权使用费耳。即参与方糠虽不拥有该趁项无形资产晒的所有权，勇但拥有该项济无形资产的爷经济使用权呆。贞我国新法中损规定的成本夕分摊协议包碎括无形资产霞与劳务。与叔OECD指尖南相一致，彻。成本分摊撑协议看似不绑难，执行起短来可能比较容困难。参与透方应以什么障标准来分摊敲？研发过程傅中有一方加源入或退出该读如何进一步泼细化计算等滩。由于我们聪首次引进成均本分摊协议津的内容，总摸局的态度是半审慎的。在绑程序上要求学企业自达成童成本分摊协厉议的30日斧内需层报国奔家税务总局旦备案。未以下我用掠一张简易图锐表来解释一珍下成本分摊逼协议，比如狂，境外母公丝司A拟开发远一项专利技码术坊α铸，境内关联帅公司S通过刘成本分摊协绩议参与该项遣技术的开发商，本年承担勇开发费用5缠0万美元，紫预计两年后谱该项技术可腊以为S公司串带来收益2澡00万美元政，该项技术培在投入使用姥后不需为母土公司支付特叉许权使用费娘。窝医三、预约定捐价周《企业所涝得税法》第子四十二条假：企业可敞以向税务机悟关提出与其槽关联方之间侨业务往来的批定价原则和尼计算方法，泡税务机关与矮企业协商、条确认后，达业成预约定价艘安排。慧《企业所得飘税实施条例眯》第一百一听十三条：并企业所得税识法第四十二桨条所称预约听定价安排，提是指企业就凑其未来年度滨关联交易的牵定价原则和遗计算方法，虏向税务机关形提出申请，雁与税务机关锈按照独立交础易原则协商役、确认后达炮成的协议。奴新法关于预甲约定价的内葱容总的来看赚是与征管法盖第五十三条连相一致。国免税发【20巧09】2号撇文与国税发距【2004打】118号卫文件总的内窃容是一致的哑。预约定价浮、包括成本兽分摊协议都艘可以看做是码转让定价的验延伸，与转激让定价不同短的是，预约疗定价是对未租来年度关联皱企业间的交革易按照独立越交易原则与映税务机关协诞商、确认事床先达成的协分议。他最大夸的优点是可乱以避免税企废双方认知差房异产生的分接歧与事后调免整的不确定参性，以及转碍让定价调整功对企业正常齿经营产生的颤影响，减少厚税企双方的虽成本。扰我国最早的死APA立法始是在国税发宅【1998金】59号文暗件第28条拒，2002倾年又将预约基定价写入征滨管法第53欲条中，国税陪发【200亡4】118润号文件对预好约定价的内英容与程序做担出了比较详乱尽的规定。咳此次的修订唯增加了双边蛾、多边的内昆容，在国税观发【200留4】118趴号文的基础律上进一步完月善。煎国税发【2日009】2喝号文首次明耐确了适用标猪准，其中，栋最为关键的昨是关联交易猫额的问题。劣在2号文出击台前的讨论红稿中标准更沃为苛刻，关巩联交易额要名达到一亿元溜以上，经营厚超过10年们才可以申请开预约定价。之正式出台后顽强调了关联体申报与同期泼资料，并将患关联交易额佩降低。可以渗看出，我们维还是鼓励纳队税人申请预斑约定价安排葬。当然预约肢定价的谈签绳需要耗用税圈务机关的人戏力与物力，虹所以国外对绩纳税人申请行预约定价是浇要收费的。携这也是我们迷之所以要设不置准入门槛求的原因之一吃。去预约定价分斑单边预约定须价与双边预么约定价及多冤边预约定价腰。单边预约喘定价是指一始国税务当局方与跨国企业挡之间达成的倡协议。而双筝边预约定价甚和多边预约窗定价则是两忌国以上税务毕当局就跨国亡企业间关联盼交易所达成洲的安排。件预约定价的暑谈签与安排队通常分为六拾个阶段。预逃备会谈、正怠式申请、审妄核评估、磋纷商、签署安堤排、监控执毫行，一个完虚整的预约定声价安排一般拾要历时一年锋。每一个阶窜段都有每一卖个阶段的要脊求与预期目回标。与转让屡定价一样，很我们实际上呼对从事反避茶税工作的人射员有较高的裂要求。既要键有财务分析亏的能力，又令要有良好的盘英文基础，哀因为预约定通价与转让定捡价需要查询闲大量的与境瓦外关联方或啊非关联方业沈务往来的资乏料。我们不助能仅仅依赖桶于纳税人准胜备的同期资模料或由纳税具人给我们翻校译好的相关返资料。样四、同期资坏料咽《企业所得定税法》第四遭十一条第二阳款：今“凝税务机关在内进行关联业见务调查时，训企业及其关此联方，以及乐与关联业务秧调查有关的吴其他企业，盐应当按照规方定提供相关顷资料。乌”远其中的相关寺资料，国税霉发【200垒9】2号文塘件将其单独进作为一章明脱确出来，并串对同期资料染的内容和范谢围加以明确冲。同期资料培从另一个角肺度看，他是遮企业自己就占关联企业之差间业务往来倒证明自己的呀组织结构、州交易方式、奖类型、定价水原则、可比爱信息方面的旦转让定价调嫂查报告。在席国外有转让挨定价税制的葛国家，一般勾都有同期资理料的要求。根这里同期的优概念，是指念纳税人自己吗对一个纳税钞年度的关联英交易情况在叫五个方面所题做的完整的汪说明，按照脚2号文的要晕求，纳税人终在交易年度极完成的次年陶5月底之前尺就要准备好辞同期资料，弱它一般包括掠5个方面，酸组织结构、吸生产经营情宏况、关联交羡易情况、可猎比性分析、挂转让定价方便法的采用。恒企业准备同宣期资料可能驰需要母公司嫁提供一些交谣易往来资料框，需要将这鹅些资料都翻延译成中文那咱是肯定的，麦同期资料对溜于纳税人比队较顾忌的是易企业的一些本商业机密，瑞2号文中对报同期资料的筝要求做了比拼较详细的规镜定。不过我徒们今后做好及还要同时注都意税务机关会的保密义务灿，以维护纳谋税人正常生蚁产经营中基伐本权利。砌以下，我简主要分析一份育同期资料应乞当包括的内练容：（仅供谁参考）衫1是当地法稻规要求描绘意与确认。在业我国就是根得据企业所得载税法及实施拉条例以及规线范性文件《凤特别纳税调表整实施办法进》煮2是关联集问团的组织结军构。比如，告与境外关联疏公司的关系愁，母公司投樱资比重，集鹅团公司的组辽织架构，这阀一部分如果腹能够按照功货能风险进行赏拆分就更好程。管理人员凤的情况等，卸组织机构情感况披露到什至么程度，这烛些事项蕴含况着与纳税人悲之间的博弈激过程。对税截务机关而言佩，当然是越能详细越好，厌纳税人则相兆反。这里就霜不再细说。太3是公司生疤产经营情况究。比如，公锁司的业务概闷况，生产经惜营什么产品扰，行业分析脂，经营策略习，公司在整师个集团公司稻所处的地位肿，业务构成捉等蒸4是公司年疏度关联交易灌信息采集。萌这一部分可触以参照年度均审计报告与扶关联交易申猪报表以及企米业内部关联肃合同等资料沃进行分析说灿明，在形式日上，可以按缺照关联交易嫂的四种形式供进行分类，汤有形资产的垄交易、无形葬资产交易、弯融通资金、往劳务几个方耕面，如果企茶业关联申报扒表做的比较筝好，这一部脾分不会很麻氧烦。紫5是功能风训险分析调查念。这一部分嚼参照2号文砌附件中的功庆能风险分析马表，如同我朵们做一般的揪转让定价调裁查一样，由什企业自己对晶自己进行功秀能分析。实铸际上，这部脆分企业做的赔准确，以后敬税务机关对世这类企业实亚施反避税调好查工作量会央减少很多。才我们今后应党该进一步拓盐宽信息来源脉，为最终调双整做好铺垫富。狗6.可比性严分析。彻可比性分析童所考虑的因鹿素，包括交索易资产或劳慈务特性、交回易各方功能家和风险、合狼同条款、经肃济环境、经蛙营策略等；狂可比交易的圈说明，如：党有形资产的俩物理特性、乒质量及其效处用；融资业唇务的正常利屠率水平、金携额、币种、遣期限、担保槐、融资人的遮资信、还款窜方式、计息形方法等；劳叶务的性质与糊程度；无形赖资产的类型碰及交易形式眉，通过交易趁获得的使用缸无形资产的困权利，使用肠无形资产获秤得的收益等泡。券闯佛逆7.转让定黑价方法的选近择。算如企业选择阳利润法时，唯须说明对企撕业集团整体异利润或剩余程利润水平所希做的贡献；扰可比信息如怎何支持所选污用的转让定贸价方法；确眠定可比非关宰联交易价格窝或利润的过娱程中所做的严假设和判断酿；运用合理摄的转让定价屈方法和可比题性分析结果稳，确定可比勇非关联交易倒价格或利润胖，以及遵循贡独立交易原叠则的说明等沿。琴刮翅散8.评估关妥联交易结果荡是否符合常恼规。在经过匙上述全方位贿评估后，对甘企业所有关扬联交易是否膏符合独立交兔易原则做出傍结论。服新法第44幻条赋予的是近税务机关在督特定情况下族核定征税的对权利，这一谦核定征税与炕征管法的核欧定征税不同寨，他强调企该业的个体差元异与可比水些平。援五、受控外横国公司毙《企业所得谜税法》第四斥十五条筐：由居民优企业，或者伞由居民企业痒和中国居民俊控制的设立贱在实际税负恋明显低于本祥法第四条第广一款规定税哄率水平的国秋家（地区）本的企业，并犁非由于合理寿的经营需要需而对利润不态作分配或者萝减少分配的篮，上述利润绕中应归属于门该居民企业摔的部分，应园当计入该居央民企业的当通期收入。萌《企业所得邪税实施条例乡》平第一百一十茄六条：企佩业所得税法渣第四十五条坝所称中国居肾民，是指根桐据《中华人浙民共和国个摘人所得税法地》的规定，她就其从中国狂境内、境外振取得的所得伟在中国缴纳鲜个人所得税济的个人。艰第一百一十党七条企业勤所得税法第皂四十五条所息称控制，包搅括：守（一）居民骑企业或者中政国居民直接膝或者间接单何一持有外国循企业10%驻以上有表决算权股份，且须由其共同持毛有该外国企挖业50%以誉上股份；邪（二）居民印企业，或者闸居民企业和芝中国居民持海股比例没有衫达到第（一武）项规定的艰标准，但在禽股份、资金真、经营、购趟销等方面对急该外国企业精构成实质控齿制。测第一百一十岁八条企业领所得税法第油四十五条所叹称实际税负谎明显低于企秆业所得税法邪第四条第一垒款规定税率厉水平，是指龟低于企业所餐得税法第四懒条第一款规炕定税率的5陵0%.俊新法第45吃条与实施条态例116-雷118条是额对受控外国衫公司反避税疲港延迟纳税查的条款。4告5条表述的筹“替由居民企业跟，或者居民捧企业和中国对居民控制昏”寨本意是指魔“挪居民企业奏”刑或者芝“卵居民企业与粉居民个人普”豪控制的对外丢投资芽“战走出去省”扶的企业，我童们鼓励企业访走出去，是惠鼓励企业走研出去从事积植极经营，比冷如，有生产匆经营实体，各承包工程等蓬积极经营所颈得，但是，素对于消极经坏营，比如，狼投资、利息著等很容易被伞转来转去。蹦容易产生避亩税。45条房概括为并非续由于逼“泻合理的经营疲需要，押”吩意在区分积夕极经营所得判与消极经营姑所得。后面赵一句仆“阔对不做分配冰的该部分所级得计入应纳谈税所得。毁”捆则是对实施端条例第17零条第二款的踪一个例外。哪条例第17示条第2款州描述智“粪股息、红利广等权益性投踏资收益，除缩国务院财政艰、税务主管璃部门另有规椅定外，按照袖被投资方作腹出利润分配休决定的日期色确认收入的波实现。垃”挖即如果被投只资方不做利易润分配，就仍不确认实现枣收入，或者以无限期延迟圾纳税。而如讲果对外投资穷属于我国税表法中的受控奸外国公司投税资所得，应场确认为境内耍收入缴纳企费业所得税。论条例117侄条对控制作煌了解释遍“居单一持股1牌0%以上贺”箩即一些小股册东可以不算徒，另外，还蛙有层级控制症，2号文明纳确50%以流下相乘计算耻，50%以援上按100促%计算。食条例45条根第二款提到袄的实际税负蓝明显低于本躁法第四条第演一款，其中爸强调厚“陆实际税负里”零而非名义税梯率，规定是盈合理的，但提操作上可能愧会比较麻烦每。既要考虑忙税率上的变菊化，又要考柔虑可能的税乎收优惠。端对此，国际旱上还有一种识做法，就是使名单制，如脆黑名单、白笼名单，但采病用黑名单容唐易引起外交丑纠纷，因此闪在09年发巾了一个国税斥函【200花9】37号粗，例举了非晴低税率国家洽白名单的做的法，以后，斯可能会在此弓基础上进一赏步增加。珠受控外国公惩司的立法在倒我国还刚刚冠起步，除立浆法上有待