第七章固定资产

中级财务会计第七章固定资产内容简介本专题是关于固定资产的介绍固定资产的含义及特征固定资产的初始计量、后续计量固定资产的处置及减值要求阅读：《企业会计准则第4号——固定资产》一、固定资产概述

二、固定资产的确认与初始计量★★三、固定资产的后续计量★★四、固定资产处置★★五、固定资产减值★目录一、固定资产的含义及特征目前，关于固定资产的定义，国际和国内的表述并不完全相同。第一节

固定资产概述国际会计准则16号“不动产、厂场和设备，指具有下列特征的有形资产：①企业用于生产、提供商品或劳务、出租或为了行政管理目的而持有的；②预计使用寿命超过一个会计期间”我国的《企业会计准则第4号——固定资产》“固定资产，是指同时具有下列特征的有形资产：（一）为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的；（二）使用寿命超过一个会计年度”虽然国际和国内对其含义的表述并不完全相同，但均体现了一些特征：（1）为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有（2）使用寿命超过一个会计年度（3）固定资产是有形资产二、固定资产的确认固定资产的确认是指企业在什么时候和以多少金额将固定资产作为企业所拥有或控制的资源进行反映。确认条件：（1）该固定资产包含的经济利益很可能流入企业。（2）该固定资产的成本能够可靠地计量。三、固定资产的分类除基本分类外，固定资产还可按其他标准进行分类。如按固定资产的所有权、性能、来源渠道分类。在会计实务中，企业往往采用综合的标准对固定资产进行分类。企业应当根据固定资产的定义，结合本企业的具体情况，制定适合于本企业的固定资产目录和分类方法、每类或每项固定资产的折旧年限和折旧方法，为进行固定资产的实物管理和价值核算提供依据。按经济用途的分类经营用固定资产非经营用固定资产按使用情况的分类使用中固定资产未使用固定资产不需用固定资产四、固定资产的计价固定资产的计价是指以货币为计量单位计算固定资产的价值额。（一）原始价值（实际成本/历史成本）原始价值是指取得某项固定资产时和直至使该项固定资产达到预定可使用状态前所实际支付的各项必要的、合理的支出。一般包括买价、进口关税、运输费、场地整理费、装卸费、安装费、专业人员服务费和其他税费等。固定资产的基本计价标准（二）重置完全价值重置完全价值是指在现时的生产技术和市场条件下，重新购置同样固定资产所需支付的全部代价。由于重置完全价值本身是经常变化的，在会计实务中不具有可操作性。通常用于对会计报表进行必要的补充、附注说明，以弥补原始价值计价的不足。此外，在取得无法确定原始价值的固定资产时，应以重置完全价值为计价标准，对固定资产进行计价。反映的是固定资产的现时价值（三）净值固定资产净值是指固定资产原始价值减去折旧后的余额，也称折余价值。将其与原始价值或重置完全价值相比较，还可以大致了解固定资产的新旧程度。企业根据这个计价标准可以合理制订固定资产的更新计划，适时进行固定资产的更新等。计算固定资产盘盈、盘亏、出售、报废、毁损等溢余或损失的依据固定资产账面余额=固定资产账面原价账面净值=固定资产账面原价-计提的累计折旧账面净额=固定资产账面原价-计提的累计折旧-计提的减值准备=账面价值资产负债表中的固定资产是指固定资产净额。固定资产原价100，累计折旧20，固定资产减值准备10固定资产账面余额=100固定资产账面净值=100-20=80固定资产账面价值(净额)=100-20-10=70无形资产和其他资产一、对无形资产来讲：账面余额＝无形资产的账面原价；账面净值＝无形资产的摊余价值＝无形资产原价－累积摊销；账面价值＝无形资产的原价－计提的减值准备－累积摊销。二、其他资产：账面价值＝账面余额－计提的资产减值准备

第二节固定资产的初始计量固定资产的初始计量是指企业最初取得固定资产时对其入账价值的确定。（一）外购不需要安装的固定资产★包括实际支付的买价进口关税和其他税费使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的费用（场地整理费、运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费）企业外购固定资产增值税专用发票所列应交增值税税额不能计入固定资产价值，而是作为进项税额单独核算。（应交税费）最新规定固定资产包括动产和不动产为了促进经济发展，国家会鼓励企业投资大型的厂房等不动产建设，还是鼓励企业投资设备等动产，以提高产品产量和质量？

鼓励投资设备，那么国家对投资设备是否应该有减税政策？全国范围增值税由生产型转向消费型,鼓励企业设备投资2009年1月1日，增值税从生产型转为消费型：一般情况下，如果购买的是用于生产经营的设备等动产：增值税=增值额*税率=（售价-进价）*税率+进项税额转出

=销项税-进项税+进项税额转出国家鼓励企业购买一些固定资产进行生产经营，如用于生产经营的设备鼓励购买这些设备，那么缴纳的税额就应当减少，故进项税额允许抵扣。一般情况下，如果购买的是不动产：那么国家不鼓励，故进项税额不允许抵扣增值税=增值额*税率=（售价-进价）*税率+进项税额转出=销项税-进项税+进项税额转出进项税额不允许抵扣，那么就应当计入不动产的成本例：下列项目中应计入该厂房的实际造价的有()。A.工程项目耗用的工程物资所涉及到的增值税8.5万元(工程物资价款50万,进项税额8.5万)

B.领用本企业外购的材料所涉及到的增值税0.17万元(外购材料价款1万,进项税额0.17万)C.领用本企业生产的水泥所涉及到的增值税1.7万元(水泥成本8万,价款10万)

D.支付工程发生的其他费用3万元【答案】ABCD会计事项1：购入工程物资时（1）购入工程物资用于建筑物等不动产：借：工程物资（价款+增值税）贷：银行存款注意：购入工程物资用于不动产时，增值税进项税不能抵扣，记入工程物资的成本。（2）购入工程物资用于机器设备等动产：借：工程物资（价款）应交税费---应交增值税（进项税额）

（可以抵扣的增值税进项税）贷：银行存款（1）购入工程物资时：借：工程物资58.5贷：银行存款58.5（2）工程领用工程物资时：借：在建工程58.5

贷：工程物资58.5

会计事项2：在建工程领用本企业生产的商品

（1）用于建筑物等不动产：借：在建工程（按商品成本+销项税额）贷：库存商品

应交税费—应交增值税（销项税额）

（视同销售）

（2）用于机器设备等动产：借：在建工程（按商品的成本）贷：库存商品

（不视同销售）

（3）工程领用本企业生产的水泥，确定应计入在建工程的金额为：8＋10×17%＝9.7（万元）。借：在建工程9.7

贷：库存商品8应交税费——应交增值税（销项税额）1.7会计事项3：在建工程领用外购材料

（1）用于建筑物等不动产：借：在建工程（按商品成本+进项税额转出）贷：原材料

应交税费—应交增值税（进项税额转出）（无销项税额所以转出）

（2）用于机器设备等动产：借：在建工程（按商品的成本）贷：原材料

（领用原材料的进项税额不用转出，也就是允许抵扣）

（4）工程领用原材料时，确定应计入在建工程的金额为：1＋1×17%＝1.17（万元）。借：在建工程1.17贷：原材料1应交税费——应交增值税（进项税额转出）0.17（5）支付工程发生的其他费用时：借：在建工程3贷：银行存款等3

视同销售视同销售是指企业对某项业务未做销售处理，但按税法规定应视同销售交纳相关税费，需计算交纳增值税销项税额。

目前税法中将以下八种行为归入视同销售行为:①将货物交付他人代销;②销售代销货物;③非同一县(市),将货物从一个机构移送他机构用于销售;④将自产或委托加工的货物用于非应税项目;⑤将自产、委托加工或购买货物作为投资,提供给其他单位或个体经营者;⑥将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者;⑦将自产或委托加工的货物用于集体福利或个人消费。⑧将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人。在实际工作中,该类视同销售业务是比较常见的。外购动产：可以抵扣进项税（即单独列示）外购不动产：不可以抵扣进项税（即计入固定资产）自制动产：外购材料可以抵扣进项税；自产产品直接用成本计量自制不动产：外购材料不可以抵扣进项税，需要进项税额转出；自产产品采用视同销售处理不动产是指不能移动或者移动后会引起性质、形状改变的财产，包括建筑物、构筑物和其他土地附着物。纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产，均属于不动产在建工程。小结：增值税由生产型转为消费型导致的变化例：A公司购入一台不需要安装的设备，发票上注明设备价款50000元，应交增值税8500元，支付的场地整理费、运输费、装卸费等合计1000元。上述款项企业已用银行存款支付。其账务处理如下：借：固定资产 50000+1000=51000

应交税费——应交增值税（进项税额）

8500

贷：银行存款 59500（二）外购需要安装的固定资产需要安装的固定资产先通过“在建工程”科目核算购置固定资产所支付的价款、运输费和安装成本等待固定资产安装完毕并达到预定可使用状态后，再将“在建工程”科目归集的固定资产成本一次转入“固定资产”科目尚未安装时计入哪个科目呢?工程物资科目一、本科目核算企业为在建工程准备的各种物资的价值，包括工程用材料、尚未安装的设备以及为生产准备的工器具等。二、工程物资的主要账务处理（1）购入为工程准备的物资，借记本科目，贷记“银行存款”、“其他应付款”等科目。（2）领用工程物资，借记“在建工程”科目，贷记本科目。工程完工后将领出的剩余物资退库时，做相反的会计分录。（3）资产负债表日，根据资产减值准则确定工程物资发生减值的，按应减记的金额，借记“资产减值损失”科目，贷记本科目（减值准备）。领用或处置工程物资时，应结转已计提的工程物资减值准备。三、本科目期末借方余额，反映企业为在建工程准备的各种物资的价值。

例：华联实业股份有限公司购入一台需要安装的专用设备，发票上注明设备价款100万元，应交增值税17万元，支付运输费、装卸费等合计1万元，支付安装成本2万元。以上款项均通过银行支付。（1）设备运抵企业，等待安装。借：工程物资 101

应交税费——应交增值税（进项税额）17

贷：银行存款 118（2）设备投入安装，并支付安装成本。借：在建工程 103

贷：工程物资 101

银行存款 2（3）设备安装完毕。借：固定资产 103

贷：在建工程 103在建工程和工程物资的区别

工程物资：反映企业各项工程尚未使用的工程物资的实际成本,包括尚未安装的设备。在建工程：反映企业期末各项未完工程的实际支出，包括交付安装的设备价值。未完建筑安装工程已经耗用的材料、工资和费用支出、预付出包工程的价款、已经建筑安装完毕但尚未交付使用的工程等的可收回金额。采用一揽子购买方式进行购买的固定资产将购买的总成本按每项资产的公允价值占各项资产公允价值总和的比例进行分配，以确定各项资产的入账价值。华联实业股份有限公司一揽子购买某工厂的汽车、设备和厂房，共计支付现金67.5万元，应交增值税11.475万元。经评估，上述三项资产的公允价值分别为20万元、25万元和30万元。（假定不考虑增值税问题）例6—2支付成本分配比例=67.5÷（20+25+30）=0.9汽车的购买成本：20×0.9=18设备的购买成本：25×0.9=22.5厂房的购买成本：30×0.9=27借：固定资产——汽车18

——设备22.5

——厂房27

应交税费——应交增值税（进项税额）11.475

贷：银行存款

67.5+11.475=78.975例6—2二、自行建造的固定资产应按照建造该项固定资产达到预定可使用状态前所发生的全部支出，作为入账价值。为了便于归集和计算固定资产的实际建造成本，企业应设置“在建工程”科目。在建工程发生减值的，可以单独设置“在建工程减值准备”科目进行核算。核算企业基建、更新改造等在建工程发生的支出自行建造的固定资产按营建方式的不同，可分为自营工程和出包工程。（一）自营工程★成本企业通常只将固定资产建造工程中所发生的直接支出计入工程成本。一些间接支出，如制造费用等并不分配计入固定资产建造工程成本，原因：（1）属于固定费用；（2）在营业淡季进行；（3）利用企业的闲置生产能力进行制造费用

制造费用包括产品生产成本中除直接材料和直接工资以外的其余一切生产成本，主要包括企业各个生产单位（车间、分厂）为组织和管理生产所发生的一切费用。具体有以下项目：各个生产单位管理人员的工资、职工福利费，劳动保护费、季节性生产和修理期间的停工损失等等。

在确定自营工程成本时还需要注意以下7个方面的问题：1.购入工程物资所支付的增值税额,不应计入工程成本,应作为进税额单独列示,从销项税额中抵扣。(针对动产而言)若为不动产，进项税额计入工程物资成本。2.工程领用外购存货,应按成本转出,计入工程成本。(针对动产而言)若为不动产，应按照成本和进项税额转出计入成本3.工程领用自制半成品或产成品,应视同销售,按售价计算销项税额,连同自制半成品或产成品的生产成本一并计入工程成本。(针对不动产而言)若为动产，直接按照成本转出，不需要加上销项税额。4.自营工程出现剩余工程物资剩余工程物资改作生产用原材料存货时：借记“原材料”，贷记“工程物资；剩余工程物资对外出售，比照材料出售处理5.工程物资盘盈、盘亏、报废、毁损建设期间发生的工程物资盘亏、报废或毁损净损失，计入工程成本，借记“在建工程”，贷记“工程物资”；盘盈的工程物资或处置净收益作相反的会计处理。工程完工后发生的盘盈、盘亏、报废或毁损，计入当期营业外收入或营业外支出。6.尚未办理竣工决算手续固定资产的核算按暂估价值转入固定资产竣工后再调整原来的暂估价值，但不需要调整已提折旧7.在建工程进行负荷联合试车发生的净支出,计入工程成本；试车期间形成的产品或副产品对外销售或转为库存商品时,

借：银行存款、库存商品等贷：在建工程——待摊支出例：A公司利用剩余生产能力自行制造一台设备。在建造过程中主要发生下列支出：2014年1月6日用银行存款购入工程物资58500元，其中价款50000元，应交增值税8500元，工程物资验收入库。2014年1月20日工程开始，当日实际领用工程物资50000元；领用外购材料一批，实际成本8000元；领用自产产品若干件，实际成本9000元，计税价格11000元，计算应交的增值税销项税额1870元；辅助生产部门为工程提供水、电等劳务支出共计5000元，工程应负担直接人工费10000元。2014年4月30日工程完工，并达到预定可使用状态。（1）2014年1月6日，购入工程物资、验收入库。借：工程物资 50000

应交税费——应交增值税（进项税额）8500

贷：银行存款 58500（2）2014年1月20日，领用工程物资，投入自营工程。借：在建工程 50000

贷：工程物资 50000（3）2014月20日，领用库存材料。借：在建工程 8000

贷：原材料 8000

（4）2014年1月20日，领用库存产成品。借：在建工程 9000

贷：库存商品 9000（5）结转应由工程负担的水电费（辅助生产部门提供的）。借：在建工程 5000

贷：生产成本 5000（6）结转应由工程负担的直接人工费。借：在建工程 10000

贷：应付职工薪酬10000（7）2014年4月30日，工程完工，并达到预定可使用状态时，计算并结转工程成本。设备制造成本=50000+8000+9000+5000+10000=82000（元）借：固定资产 82000

贷：在建工程 820002.出包工程出包工程是指企业委托建筑公司等其他单位进行的固定资产建造工程。企业以出包方式建造固定资产，其成本由建造该项固定资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成，主要包括以下：建筑工程支出安装工程支出待摊支出构成在建工程成本的重要内容，结算的工程价款计入在建工程成本注意：工程的具体支出，由建造承包商核算，与发包企业没有关系在建设期间发生的，不能直接计入某项固定资产价值，而应由所建造固定资产共同负担的相关费用如果建筑工程、建筑安装工程均采用外包方式，固定资产的原始价值就主要根据企业按合同规定，由工程的进度预付的工程款和最终结算的工程款构成。设备安装工程，全部的设备安装业务出包给外单位，由此支付的安装费计入固定资产的原始价值。对于整体建设项目在进行过程中发生的待摊支出，需要将待摊支出在各单项工程之间进行分配。分配方法如下：例：华联实业股份有限公司以出包方式建造一座仓库，合同总金额150万元。按照与承包单位签订承包合同的规定，公司需事前支付工程款100万元，剩余工程款于工程完工结算时补付。（1）按合同规定时间预付工程款万。借：预付账款 100

贷：银行存款 100（2）工程完工，办理工程价款结算，补付剩余工程款50万。借：在建工程150

贷：银行存款 50

预付账款 100（3）固定资产达到预定可使用状态，计算并结转工程成本。借：固定资产 150

贷：在建工程 150三、其他方式取得固定资产（一）投资转入的固定资产★企业因接受投资者以固定资产形式对企业进行投资而增加的固定资产为投资转入的固定资产。成本按投资各方签订的合同或协议约定的价值和相关税费，作为固定资产的入账价值计价入账。合同或协议约定的价值不公允的除外。转入固定资产时的会计处理实收资本/股本×××固定资产×××资本公积×××例:华联实业股份有限公司根据投资各方达成的协议，按资产评估确认的价值作为投资各方投入资本价值确认的标准。在各方的投资中A股东以一座厂房作为投资投入该公司，该厂房经评估确认价值为120万元，按协议可折换成每股面值为1元、数量为100万股股票的股权。B股东以一台设备作为投资投入该公司，该设备经评估确认价值为20万元，应交增值税3.4万元，按协议可折换成每股面值为1元、数量为16万股股票的股权。此项设备需要安装才能使用，公司支付设备安装成本0.3万元。其账务处理如下：（1）A股东投入厂房。借：固定资产 120

贷：股本——A股东

100

资本公积

20例6—6

A（2）B股东投入设备，设备运抵企业，等待安装(即未安装)。借：工程物资 20

应交税费——应交增值税（进项税额）3.4

贷：股本——B股东 16

资本公积 7.4例6—6

B（3）设备投入安装，用银行存款支付安装成本。借：在建工程 20.3

贷：工程物资 20

银行存款 0.3（4）设备安装完毕，计算并结转工程成本。借：固定资产 20.3

贷：在建工程 20.3例6—6

B（二）租入的固定资产租赁是出租人在承租人给以一定报酬的条件下，授予承租人在约定的期限内占有和使用租赁财产（不动产或动产）权利的一种协议。按照租赁资产上的风险和报酬是否从出租人转移给承租人，可以将租赁分为经营性租赁和融资性租赁两大类。如果出租人实质上将与租赁资产所有权有关的风险和报酬转移给承租人，那么这种租赁则为融资性租赁；反之，则为经营性租赁。经营性租入的固定资产和融资性租入的固定资产的详细比较经营性租入的固定资产融资性租入的固定资产定义采用经营性租赁的方式租入的固定资产采用融资性租赁的方式租入的固定资产用途为了满足企业生产经营中临时的需要，只为取得固定资产的使用权，而不谋求资产的所有权为了满足企业生产经营的长期需要而租入资产的一种方式经营性租赁和融资性租赁的特点比较经营性租赁融资性租赁1出租人根据市场需求选购，寻找承租人承租人向出租人提出所需固定资产2租赁期较短（几小时-几个月）租赁期较长，一般占租赁资产使用寿命的75%以上3出租人负责维修、保养、折旧等，并承担一切风险承租人负责维修、保养、折旧等，并承担一切风险4租赁费较低按租赁合同规定，分期支付租金5租赁期满后，承租人根据需要决定退还或续租，也可中途解约合同一旦签订，不可中途解约经营性租入的固定资产和融资性租入的固定资产的会计处理比较经营性租入的固定资产融资性租入的固定资产会计处理不能作为固定资产的增加记入正式会计账簿，但应在备查簿中进行登记在融资租赁期内，应作为企业自有固定资产进行管理与核算入账价值：按租赁开始日租赁资产的公允价值与最低租赁付款额的现值两者中的较低者来确定最低租赁付款额作为长期应付款入账核算二者的差额作为未确认融资费用最低租赁付款额是指在租赁期内，承租企业应支付或可能被要求支付的各种款项（不包括或有租金和履约成本），加上由承租企业或与其有关的第三方担保的资产余值承租企业在计算最低租赁付款额的现值时，需要考虑折现率问题。我国会计准则对折现率的使用有明确的规定，即如果知悉出租人的租赁内含利率，应以出租人的租赁内含利率作为折现率；如果无法知悉出租人的租赁内含利率，应以租赁合同规定的利率作为折现率；如果二者均无法知悉，应以同期银行贷款利率作为折现率。固定资产的入账价值与最低租赁付款额之间的差额，按我国会计准则的规定作为未确认融资费用入账，并在租赁期内按合理的方法分期摊销，计入各期财务费用。在分摊未确认的融资费用时，承租人应采用一定的方法加以计算。实际利率法（分摊未确认融资费用时）直线法年数总和法各年应分摊的未确认融资费用=未偿还租赁负债额的现值*实际利率未确认融资费用——企业会计准则21号（租赁）（1）“未确认融资费用”是指最低租赁付款额与租入资产的入账价值的差额。租入资产的入账价值为租赁期开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值中的较低者。（2）未确认融资费用应当在租赁期内各个期间进行分摊。承租人应当采用实际利率法计算确认当期的融资费用。“未确认融资费用”账户所反映的内容，是融资租入资产所发生的应在租赁期内各个期间进行分摊的未确认的融资费用，即可将其理解为由于融资而应承担的利息支出在租赁期内的分摊。

华联实业股份有限公司行政管理部门因管理需要而临时租入一台办公设备，租赁合同规定，租赁期1个月，租金2200元，租赁开始时一次付清。租赁期满，及时归还设备。（1）租入时，将所租办公设备在备查登记簿中登记。（2）支付租金2200元。借：管理费用 2200

贷：银行存款

2200（3）租赁期满归还办公设备时，将其在备查登记簿中注销。例6—7华联实业股份有限公司采用融资租赁方式租入一台公允价值为3360000元的设备。租赁双方签订的租赁合同主要条款如下：（1）租赁期：4年。（2）租赁费总额：3600000元。（3）支付方式：每年年末等额支付，每年支付900000元。（4）租赁届满，固定资产所有权无偿转给承租人。（5）租赁合同利率：6%。（6）履约成本：由承租人负担。例6—8

A其会计处理过程如下：（1）确定租赁资产的入账价值，并判断租赁类型。查年金现值系数表可知，4期、6％的年金现值系数为3.4651。最低租赁付款额的现值=300000×3.4651=3118590（元）由于3118590＜3360000，且3118590/3360000×100%=92.82%＞90%，故该项租赁为融资租赁，租赁资产的入账价值为3118590元。（2）未确认融资费用。3600000-3118590=481410（元）（3）租入固定资产时：借：固定资产 3118590（本金）

未确认融资费用 481410（利息）

贷：长期应付款 3600000（本息）例6—8

B表

未确认融资费用分摊表

（实际利率法）

单位：元例6—8

C日

期分期应付款确认的融资费用应付本金减少额应付本金余额①②③=期初⑤×6%④=②-③期末⑤=期初⑤-④租赁时

3118590第1年年末9000001871157128852405705第2年年末9000001143427856581620047第3年年末90000099003800997819050第4年年末90000080950(倒挤)8190500合

计36000004814103118590—（4）第1年年末支付租赁费900000元。借：长期应付款 900000

贷：银行存款

900000应摊销的未确认融资费用=3118590

×6%=187115（元）

借：财务费用

187115

贷：未确认融资费用

187115例6—8

D（5）第2年年末支付租赁费900000元。借：长期应付款 900000

贷：银行存款

900000应摊销的未确认融资费用=[3118590-(900000-187115)]×6%=114342（元）

借：财务费用 114342

贷：未确认融资费用 114342例6—8

D（6）第3年年末支付租赁费900000元。借：长期应付款 900000

贷：银行存款

900000应摊销的未确认融资费用=[3118590-(1800000-187115-114342

）]×6%=99003（元）

借：财务费用

99003

贷：未确认融资费用

99003例6—8

E（7）第4年年末支付租赁费900000元。借：长期应付款 900000

贷：银行存款

900000应摊销的未确认融资费用=[3118590-(187115+114342+99003）]×6%=

=80950（元）

借：财务费用

80950

贷：未确认融资费用

80950例6—8

E（三）接受捐赠的固定资产★接受捐赠有有关凭证凭据上标明的金额+应支付的相关税费无有关凭证同类或类似固定资产存在活跃市场的同类或类似固定资产的市场价格估计的金额+应支付的相关税费同类或类似固定资产不存在活跃市场的该接受捐赠的固定资产预计未来现金流量的现值+应支付的相关税费计入营业外收入确定账面价值华联实业股份有限公司接受一台全新专用设备的捐赠，捐赠者提供的有关价值凭证上标明的价格为100万元，应交增值税17万元，办理产权过户手续时用银行存款支付相关税费2万元。借：固定资产 102

应交税费——应交增值税（进项税额）17

贷：营业外收入——捐赠利得 117

银行存款 2例6—14（四）盘盈的固定资产★盘盈的固定资产待报经批准处理后，应作为企业以前年度的差错，记入“以前年度损益调整”科目。为什么计入”以前年度损益调整”?根据《企业会计准则第4号——固定资产》及其应用指南的有关规定，固定资产盘盈应作为前期差错记入“以前年度损益调整”科目，而原来则是作为当期损益，之所以新准则将固定资产盘盈作为前期差错进行会计处理，是以这些资产尤其是固定资产出现由于企业无法控制的因素而造成盘盈的可能性极小，甚至是不可能的为理论基础的，该些资产如果出现盘盈，必定是企业自身“主观”原因所造成的，或者说以前会计期间少计或漏计该些资产等会计差错而形成的，所以，应当按照前期差错进行更正处理。旧准则直接计入营业外收入，直接影响净利润，新准则通过以前年度损益调整，计入未分配利润，使企业的报表更加透明，这样也能在一定程度上控制人为调解利润的可能性。以前年度损益调整科目一、本科目核算企业本年度发生的调整以前年度损益的事项以及本年度发现的重要前期差错更正涉及调整以前年度损益的事项,属于损益类科目。

二、以前年度损益调整的主要账务处理（一）企业调整增加以前年度利润或减少以前年度亏损，借记有关科目，贷记本科目；调整减少以前年度利润或增加以前年度亏损做相反的会计分录。（二）由于以前年度损益调整增加的所得税费用，借记本科目，贷记“应交税费——应交所得税”等科目；由于以前年度损益调整减少的所得税费用做相反的会计分录。（三）经上述调整后，应将本科目的余额转入“利润分配——未分配利润”科目。本科目如为贷方余额，借记本科目，贷记“利润分配——未分配利润”科目；如为借方余额做相反的会计分录。三、本科目结转后应无余额。

例:华联实业股份有限公司在固定资产清查中，发现一台仪器没有在账簿中记录。该仪器当前市场价格8000元，根据其新旧程度估计价值损耗2000元，则：借：固定资产 6000

贷：以前年度损益调整 6000旧版（了解）（1）盘盈的仪器入账价值为6000元，登记入账。

借：固定资产 6000

贷：待处理财产损溢——待处理固定资产损溢 6000（2）报经批准处理后，盘盈仪器记入“以前年度损益调整”科目。借：待处理财产损溢——待处理固定资产损溢6000

贷：以前年度损益调整 6000固定资产的后续计量是指固定资产在其后期存续过程中变化的价值金额以及最终价值额的确定。第三节

固定资产的后续计量在资产减值问题中单独阐述一、固定资产折旧（一）固定资产折旧的概念定义：固定资产折旧是指在固定资产使用寿命内，按照确定的方法对应计折旧额进行系统分摊。——我国《企业会计准则第4号——固定资产》性质固定资产折旧的过程，实际上是一个持续的成本分配过程，并不是为了计算固定资产的净值。（二）固定资产折旧的影响因素★下面将影响固定资产折旧计算的因素及其与折旧的关系分述如下：如果有确凿的证据表明固定资产受到其所处的经济、技术等环境的较大影响，企业至少应当于每年年度终了进行重新复核应计折旧总额=原始价值－预计净残值预计残值收入－预计清理支出“固定资产”账户账面价值1.原始价值以原始价值作为计算折旧的基数，可以使折旧的计算建立在客观的基础上，不容易受会计人员主观因素的影响。2.预计净残值我国企业所得税法规定了固定资产净残值比例标准，即固定资产净残值比例应在其原价的5%以内，具体比例由企业自行确定。3.固定资产减值准备4.预计使用年限固定资产的使用年限取决于固定资产的使用寿命。企业在确定固定资产的使用寿命时，主要应当考虑下列因素：具体内容详见教材P195（三）固定资产折旧范围★我国现行会计准则规定：除以下情况外，企业应对所有固定资产计提折旧：(1)已提足折旧仍继续使用的固定资产；(2)按规定单独估价作为固定资产入账的土地。详细见P195(四)固定资产折旧方法固定资产折旧方法是将应提折旧总额在固定资产各使用期间进行分配时所采用的具体计算方法。折旧方法的选用将直接影响应提折旧总额在固定资产各使用年限之间的分配结果，从而影响各年的净收益和所得税。可选用的折旧方法包括年限平均法、工作量法、双倍余额递减法和年数总和法等。固定资产折旧方法一经确定，不得随意变更，如需变更，应按规定的程序报经批准后备案，并在会计报表附注中予以说明。固定资产折旧方法的变更应在年终通过对影响折旧计算因素进行的复核的基础上进行。1.年限平均法★也称直线法，或固定费用法，它是以固定资产预计使用年限为分摊标准，将固定资产的应提折旧总额平均分摊到使用各年的一种折旧方法。在实务中，固定资产折旧额是根据折旧率计算的。华联实业股份有限公司一台机器设备原始价值为92000元，预计净残值率为4％，预计使用5年，采用年限平均法计提折旧。年折旧率=（1-4%）÷5×100%=19.2%月折旧率=19.2%÷12=1.6%年折旧额=92000×19.2%=17664（元）月折旧额=17664÷12=1472（元）（或者：92000×1.6%）例6—16采用年限平均法计算的各年折旧额见表6—1。表6—1使用年限法各年折旧计算表例6—16使用年次年折旧额累计折旧额账面净值购置时12345

1766417664176641766417664

176643532852992706568832092000743365667239008213443680合计88320

从上面的计算过程可以看出年限平均法的优缺点。2.工作量法也称为变动费用法，是以固定资产预计可完成的工作总量为分摊标准，根据各年实际完成的工作量计算折旧的一种方法。工作量法也被归类为直线法。工作量法计算折旧的过程是分两个步骤来完成的华联实业股份有限公司的一台施工机械按工作量法计提折旧。原始价值150000元，预计净残值率3%，预计可工作20000个台班时数。该设备投入使用后，各年的实际工作台班时数假定为：第1年7200小时，第2年6800小时，第3年4500小时，第4年1500小时。例6—17单位台班小时折旧额=[150000×（1-3%）]÷20000=7.275（元）各年折旧额的计算结果见表6—2。表6—2工作量法各年折旧计算表例6—17使用年次各年折旧额累计折旧额账面净值购置时1234

523804947032737.510912.5

52380101850134587.5145500150000976204815015412.54500合计145500

从上面的计算过程可以看出工作量法的优缺点。适用于使用情况很不均衡，使用的季节性较为明显的大型机器设备、大型施工机械以及运输单位或其他企业专业车队的客、货运汽车3.加速折旧法加速折旧法又称递减折旧费用法，是指固定资产折旧费用在使用早期提得较多，在使用后期提得较少，以使固定资产的大部分成本在使用早期尽快得到补偿，从而相对加快折旧速度的一种计算折旧的方法。具体方法有余额递减法双倍余额递减法年数总和法递减折旧率法我国会计准则规定企业可以采用加速折旧法有如下特点：①可以使固定资产的使用成本各年保持大致相同。②可以使收入和费用合理配比。③能使固定资产账面净值比较接近于市价。④可降低无形损耗的风险。(1)双倍余额递减法★双倍余额递减法是以双倍的直线折旧率作为加速折旧率，乘以各年年初固定资产账面净值计算各年折旧额的一种方法。折旧额的计算公式表示如下：在采用双倍余额递减法最初计算折旧时并没有考虑固定资产净残值，但在固定资产最后处置时，其账面净值按要求仍不得低于固定资产净残值，要做到这一点，就必须对固定资产使用到期前的剩余几年的折旧额进行调整。在会计实务中，现行会计准则规定，为简化折旧的计算，在固定资产预计使用年限到期前两年，就要进行方法的转换，将未提足的折旧平均提取。按照现行会计准则的规定，折旧计算的加速要求应当按“月”予以体现。例:甲公司购买了一台设备，原始价值为100000元，预计净残值3000元，预计使用年限为5年。要求：采用双倍余额法计算该设备每一年的折旧额。

年折旧率=1/5×2×100%=40%A设备采用双倍余额递减法计算的各年折旧额见下表表

双倍余额递减法各年折旧计算表使用年次折旧率年折旧额累计折旧额账面净值购置时12345

1000003000

97000

年折旧率=1/5×2×100%=40%A设备采用双倍余额递减法计算的各年折旧额见下表表

双倍余额递减法各年折旧计算表使用年次折旧率年折旧额累计折旧额账面净值购置时12345

40%40%40%——

40000240001440093009300

4000064000784008770097000100000600003600021600123003000

97000

比较年限平均法与双倍余额递减法如果按照年限平均法，每年折旧为(100000-3000)/5=97000/5=19400，即得出双倍余额递减法的折旧额不一定都高于年限平均法.（2）年数总和法★年数总和法也叫年限积数法，是以计算折旧当年年初固定资产尚可使用年数作分子，以各年年初固定资产尚可使用年数的总和作分母，分别确定各年折旧率，然后用各年折旧率乘以应提折旧总额计算每年折旧额的一种方法。假如固定资产的使用年限为n年，计提折旧那一年以t表示，可用公式表示如下：年数总和从计提折旧那一年开始尚可使用的年限应计折旧总额=原始价值-预计净残值例:甲公司购入一台设备，原始价值为200万元，预计净残值率为5%，预计使用年限为5年。

采用年数总和法计算该设备每一年的折旧额。

(以万元为单位,保留2位小数点)第一年折旧额=（200—200×5%）×5／15＝63.33第二年折旧额=（200—200×5%）×4／15＝50.67第三年折旧额=（200—200×5%）×3／15＝38第四年折旧额=（200—200×5%）×2／15＝25.33第五年折旧额=（200—200×5%）×1／15＝12.67（五）固定资产折旧的会计处理★在会计实务中，企业一般都是按月计提固定资产折旧的。月份内开始使用的固定资产，当月不计提折旧，从下月起计提折旧；月份内减少或停用的固定资产，当月仍计提折旧，从下月起停止计提折旧。用公式表示如下：管理费用制造费用销售费用其他业务

成本在建工程

成本固定资产的折旧费用，应根据固定资产的受益对象分配计入有关的成本或费用中。未使用的固定资产是否需要计提？计提计入哪里？管理费用本月减少的固定资产融资租赁租入的固定资产经营租赁租出的固定资产季节性停用、大修理停用的的固定资产未使用的固定资产(未使用的固定资产是需要计提折旧的，固定资产即使你不使用它，它也会出现磨损，当然包括有形的磨损和无形的磨损。在会计上出于谨慎性原则，对这进行计提折旧

)以上固定资产需要计提折旧土地已提足折旧的固定资产本月增加的固定资产经营租赁方式租入的固定资产融资租赁方式租出的固定资产提前报废的固定资产以上固定资产不需要计提折旧

二、固定资产后续支出固定资产后续支出的含义及分类含义固定资产后续支出是指固定资产在投入使用以后期间发生的与固定资产使用效能直接相关的各种支出，如固定资产的增置、改良与改善、换新、修理、重新安装等业务发生的支出。分类从支出的目的来看从支出的情况来看从支出的性质来看（一）资本化的后续支出1.增置增置是指固定资产总体数量的增加，包括添置全新的资产项目和对原有资产项目进行改建、扩建、延伸、添加、补充等。主要表现在对原有固定资产进行实物的添加。由于增置需要追加固定资产投资，因此，在会计概念上就将这项追加的投资看做是固定资产使用中增加的一项资本性支出。新增固定资产在会计处理上和重置固定资产并无区别，因而不构成新的会计问题。扩建固定资产则存在扩建后的固定资产如何计价的问题。在会计实务中采取了一种变通的做法，即将拆除部分残料的实际变价收入视同为拆除部分的账面价值，从固定资产价值中减除。扩建过程中发生的变价收入由于扩建而发生的支出原有固定资产账面价值扩建后固定资产的价值扩建固定资产的会计处理开始时将固定资产的账面价值转入在建工程注销固定资产的原价、累计折旧和减值准备停止计提折旧完成时将“在建工程”科目的余额转入“固定资产”科目（原已提折旧不再转入）扩建后重新确定固定资产使用寿命、预计净残值和折旧方法按照确定的折旧方法计提该固定资产的折旧华联实业股份有限公司因生产产品的需要，将一栋厂房交付扩建，以增加实用面积。该厂房原价235000元，累计折旧85000元。在扩建过程中，共发生扩建支出43000元，均通过银行支付，厂房拆除部分的残料作价2000元。例6—23

A其账务处理如下：（1）厂房转入扩建，注销固定资产原价、累计折旧。借：在建工程 150000

累计折旧

85000

贷：固定资产 235000（2）支付扩建支出，增加扩建工程成本。借：在建工程

43000

贷：银行存款 43000例6—23

A（3）残料作价入库，冲减扩建工程成本。借：原材料 2000

贷：在建工程 2000（4）扩建工程完工，固定资产已达到使用状态。借：固定资产 191000

贷：在建工程 191000例6—23

B通过上面的例子，我们可以看出，厂房经过扩建后，由于对扩建净支出的资本化，使得厂房的原始价值发生了变化，达到191000元。扩建后达到预定可使用状态的固定资产，其影响折旧计算的因素需重新确定。假定该固定资产扩建后预计使用寿命是10年，预计净残值率是重新确定的原价的4%，折旧方法仍然采用年限平均法，则固定资产的年折旧率是9.6%[（1-4%)/10×100%]，月折旧率是0.8%（9.6%÷12），年折旧额是18336元（191000×9.6%），月折旧额是1528元（191000×0.8%）。例6—23

B2.改良与改善改良与改善是对现有固定资产质量的改进，目的是提高固定资产的适用性或使用效能。例如，零售商店为吸引客户而重新装修门面，工厂为提高资产的技术性能和使用效率而改造设备装置等。改良与改善在性质上并无区别，只是对资产质量的提高程度不同而已。对资产质量的影响所需支出会计处理改良较大改进较大作为资本性支出，增加有关固定资产的价值改善程度有限较小作为收益性支出，直接计入当期损益3.换新换新是指以新的资产单元或部件替换废弃的资产单元或部件。换新从性质上来说是对资产质量的恢复，而不是对资产质量的提高。会计处理如下：（1）资产单元换新①固定资产转入在建工程②终止确认替换下来的旧资产将其账面净值从工程成本中扣除同时作为损失计入营业外支出例:甲公司一套生产设备附带的电机由于连续工作时间过长而毁损,该电机无法修复,需要用新的电机替换。该套生产设备原价50万元,已提折旧20万元。烧毁电机的成本为2万元,公司已购买新的电机将其替换,新电机的成本为2.5万元（价款2万，运杂费0.5万元），应交增值税0.34万元.例6—23

A其账务处理如下：(1)注销生产设备原价及累计折旧借：在建工程 30

累计折旧 20

贷：固定资产 50例6—23

A(2)购买新电机借：工程物资 2.5

应交税费——应交增值税（进项税额）0.34

贷：银行存款 2.84（3）安装新电机借：在建工程2.5贷：工程物资 2.5例6—23

A(4)终止确认旧电机废弃电机成本2万累计折旧=(2/50)*20=0.8万旧电机账面净值=2-0.8=1.2借：营业外支出 1.2

贷：在建工程 1.2例6—23

A（5）生产设备调试完毕，达到预定状态。生产设备入账价值=30+2.5-1.2=31.3借：固定资产 31.3

贷：在建工程31.3例6—23

A（2）部分换新在会计处理上可与固定资产修理一并进行。大量换新可视同大修理进行核算；零星换新可视同日常修理进行核算。（二）费用化后续支出企业生产车间和行政管理部门等发生的固定资产修理费用计入管理费用【例7-18】企业专设销售机构固定资产的修理费用计入销售费用.一、固定资产终止确认的条件固定资产处置是指由于各种原因使企业固定资产需退出生产经营过程所做的处理活动。满足下列条件之一的固定资产应当予以终止确认：①该固定资产处于处置状态。②该固定资产预期通过使用或处置不能产生经济利益。第四节

固定资产处置★固定资产在处置过程中会发生收益或损失，称为处置损益。应缴纳的营业税发生的清理费用固定资产账面价值处置固定资产所取得的各项收入处置损益出售价款、残料变价收入、保险及过失人赔款处置固定资产时发生的拆卸、搬运、整理等项费用出售不动产而按出售收入的5％计算缴纳的营业税二、固定资产处置的会计处理企业应设置“固定资产清理”科目核算固定资产的处置损益,是资产类账户。固定资产清理需要处置的固定资产账面价值发生的清理费用应交的营业税取得的固定资产出售价款残料变价收入保险及过失人赔款借方余额：固定资产处置损失贷方余额：固定资产处置利得营业外支出×××营业外收入×××余额结转余额结转处置的一般会计处理步骤(1)固定资产转入清理。按账面价值借记“固定资产清理”，借记“累计折旧”、“固定资产减值准备”；按账面余额贷记“固定资产”；（2）发生的清理费用。借记“固定资产清理”，贷记“银行存款”；（3）出售收入和残料等的处理。借记“银行存款”、“原材料”，贷记“固定资产清理”、“应交税费——应交增值税”；（4）保险赔偿的处理。借记“其他应收款”、“银行存款”，贷记“固定资产清理”；（5）清理净损益的处理。净损失的，借记“营业外支出”，贷记“固定资产清理”；净收益的，借记“固定资产清理”，贷记“营业外收入。(一)出售固定资产应缴纳的营业税发生的清理费用固定资产账面价值出售固定资产所取得的价款出售损益出售价款出售固定资产时发生的拆卸、搬运、整理等项费用出售不动产而按出售收入的5％计算缴纳的营业税P195例：华联实业股份有限公司因经营管理的需要，将一台设备出售，出售的价款为500000元，适用的增值税税率为17%，应交增值税85000元。被出售固定资产的原始价值为720000元，累计折旧310000元，发生清理费用1200元。例6—23

A其账务处理如下：（1）注销固定资产原价、累计折旧。借：固定资产清理 410000

累计折旧 310000

贷：固定资产