第5章生产经营环节的税收筹划5(购销方式与运费的税收安排)

第六节企业购销方式的税收安排

中山大学岭南学院龙朝晖一、购货单位的筹划企业采购来源：一是增值税一般纳税人；二是增值税小规模纳税人。许多企业总是选择增值税一般纳税人作为购货单位。这是一个筹划的误区。

1

案例5-18：企业向一般纳税人采购价值2000元的物品，增值税应为340元，若不含税销售价为2200元，则增值税为374元。企业向小规模纳税人采购时，价格浮度更大，如采购价为1700元，则增值税为102元，若同样以2200元的销售价出售，则销项税额为374元。2

向一般纳税人采购产品的税后利润：

2200-2000-(374-340)=166

从小规模纳税人处采购的税后利润：

2200-1700-(374-102)=228

从小规模纳税人处采购的产品税后利润比向一般纳税人多：

228-166=62（元）3二、购货时间的筹划企业采购根据自身需要自主决定。但购置价格受到供求关系影响，企业作为买方，往往承担部分税负。选择恰当购货时间可帮助企业转嫁税负。如内外资企业的税制已于2007年统一，会影响其采购，税制变化往往有一个过渡时期。4三、旧货销售的筹划

1.筹划原因：旧货指具有部分使用价值的旧生产资料和旧生活资料。具有明显季节性生产、销售的工商企业，经常会产生大量旧货，处理不善会造成损耗和占用资金，

降低资金周转率。企业合理处理旧货，可增加现金流入，还可获得节税效益。5

旧固定资产又可分为

作价可能超过原值的固定资产、

未使用的固定资产、

降价处理的固定资产等，

旧流动资产包括旧的原材料、在产品、产成品等。２．分类管理企业应有计划地尽量减少积压。

积压物资可分为旧固定资产和旧流动资产两类；6其一是可避免处理旧资产时，因作价过低而被税局认定非正常损失，

要求转出购进时已抵扣的进项税额或按组成计税价确定其销售额；其二是通过旧货经营公司专业处理旧货，能产生较多经营效益。３．筹划方法产生旧货较多且频繁企业，可将旧货评估作价后，组建旧货经营公司，两个好处：7４.（财税字[2002]第29号）规定：纳税人销售旧货（包括使用过的固定资产），

无论是一般或小规模纳税人，一律按4%征收率减半征收，不得抵扣进项。纳税人销售自己使用过的属于应征消费税的机动车、摩托车、游艇，售价超过原值的，

按照4%的征收率减半征收增值税；

8售价未超过原值的，免征增值税。旧机动车经营单位

销售旧机动车、摩托车、游艇，按照4%的征收率减半征收增值税。9案例5-19：商业企业A为增值税一般纳税人，现有一批积压物资，账面净值为500万元，包括：

已使用过的出租的固定资产50万元，

未使用过固定资产10万元（账面原值），

已使用过的固定资产40万元（账面原值300万元），

旧流动资产400万元。经过评估，以上资产的评估值分别为：

39万元、11万元、25万元、335万元。10企业对上述旧货有两种处理方式；

1、按以往的处理方法，

A企业在评估值的基础上降低5%

一次性处理给旧货经营公司。

根据市场调查，

旧货经营公司有5%的净利润

（按评估值计算）。2、按处理给旧货经营公司的价格

作价投资组建旧货经营公司，经营公司再按相同的净利率销售旧货。11销售出租固定资产，应缴纳增值税；

销售未使用固定资产，也应缴纳增值税；销售已使用过的、售价低于原值的固定资产，免纳增值税：

(39+11)×95%÷(1+2%)×2%=0.93（万元）１.A销售旧流动资产，不能优惠，应纳税：

335×（1-5%）÷（１＋17%）×17%＝46.24（万元）。合计应纳增值税为47.17万元。

12２．A企业将旧货对外投资视同销售，因为销售价格相同，应纳增值税仍为47.17万元。旧货公司再销售旧货需缴纳增值税：

410×（１＋5%）÷（１＋2%）×2%＝8.44万元。

13方案比较：方法２比方法１增加了8.44万元增值税，但增加利润：

410×5%＝20.５（万元）

20.５－8.44＝12.06（万元）扣除缴纳增值税，还可获得1２万元收益。14尚需考虑：１.设立旧货经营部门需要增加

管理成本和注册、登记、年检等成本，要比较节税利益和所付出成本的大小。处理旧货数量较大，选择办法２有利。15２.用旧货投资，虽然其投资确认值可低于评估值，但不能太低，否则被认为是关联交易而需重新定价。16

四、采购与销售结算方式的筹划

（一）采购结算方式的筹划

一是赊购，

二是现金采购。

1.最基础的筹划是尽量延迟付款。

（1）未付款，先取得发票。17（2）采取托收承付与委托收款结算，

尽量让人先垫付税款。（3）采取赊销和分期付款，

使出货方垫付税款，

获得资金调度时间。（4）尽可能少用现金支付等。18

销方应收账款随客户付款时间而不同，

这就产生对应收账款入账金额的影响，

从而影响企业应税数额。

2.现金折扣

赊销时购货方或接受劳务方在折扣期内

偿付款项而按合同少付的金额。它是一种时间上的优惠，

付款的时间越早，价格就便宜。

一般用“百分数/天数”表示。19现金折扣可供选用的会计方法有三种：

总价法：将未减现金折扣前的价款全数记入应收账款和营业收入账户。净价法：将扣减现金折扣后的价款净数

记入应收账款和营业收入账户。20

备抵法：应收账款按总价法全数入账，

营业收入按净价法入账，

差额另设账户反映。从企业利益出发，

应该选择“净价法”或者“备抵法”。

21（二）

销售结算方式的筹划

指根据税法，有不同计征增值税规定的：

折扣销售、销售折扣、销售折让、

以旧换新销售、还本销售方式。

企业可自主选择销售方式，

进行纳税筹划。

销售方式不同，适用不同的税收政策。221.折扣销售指销售方销货时，因购货方购货数额较大等而给予价格优惠。如销售额和折扣额在同一张发票上注明，可以销售额扣除折扣额后的余额作为增值税计税依据；如销售额和折扣额不在同一发票上体现，那么无论企业在财务上如何处理，

均不得将折扣额从销售额中扣除。23

折扣销售优点：

购货方可以减少支出，

销货方也可按折扣后的金额计税，

双方实现了双赢。

应是一种比较理想的促销方式。24

存在问题：

税法规定应在同一张发票上反映折扣，

而折扣率是由一定期间累计销售额决定。

在平常各批次的销售中，

供货方在给经销商开具发票时

并不能预知其销货量，

因此折扣额并不容易确定。25

案例：绿岛啤酒厂销售每瓶啤酒标准价为5元

表10-4：折扣销售表年实际销量每瓶折扣额每瓶折后价30万瓶＞年销售≥10万瓶0.1元4.9元50万瓶＞年销售≥30万瓶0.3元4.7元年销售≥50万瓶0.4元4.6元26

某经销商在2005年实现销售45万瓶，

预计销售55万瓶；

2006年实现销售40万瓶，

预计销售28万瓶。

两年均预收保证金5万元。

试分析2005年、2006年销售涉税处理。272005年，实际总销量45万瓶＜预测总销量55万瓶，啤酒厂多给了折扣少收了款项，少收金额：4.7×45-4.6×45＝4.5万元，可从保证金5万元中扣收4.5万元，同时将4.5万元补交增值税。

282006年的销售：实际总销量40万瓶＞预测总销量28万瓶，啤酒厂少给了折扣多收了款项，因此啤酒厂多收取了：

4.9×40-4.7×40＝8万元就可采取以销售折让的方式

少收取经销商8万元，折让的8万元仍能冲抵销项税额。

29

2.销售折让

是指货物销售后，

由于产品质量、性能

或规格等方面的原因，

购货方虽没有退货，

但要求给予的一种价格上的优惠。

税法规定，销售折让也可从货物

或应税劳务的销售额中扣除，

以余额计缴增值税。30不法利用:

当销货方为一般纳税人，

购货方为小规模纳税人，

双方可事先协议:

让购货方假借产品质量、

性能或规格等出现问题，

到其主管税务机关开具折让证明。

31不法利用效果:这样销货方就可据此开具红字发票，少纳增值税。购货方是小规模纳税人，不会影响其增值税纳税情况。

323.销售折扣指企业在销售货物发生后为尽快

收回资金而给予购买方价格上的优惠，税法规定销售折扣额

不得从销售额中减除。33

购货方的实惠:可以在不考虑资金时间价值前提下用更少支出购买同样货物。

销货方则可以:在提前流入资金的价值≥(未收款项-为未收款项支付的税金)前提下，获取资金的时间价值。344.以旧换新指纳税人在销售货物时，以一定价格同时回收相关的旧货，以达到促销目的。根据税法，“以旧换新”销售货物，应按新货物的同期售价计缴税款。

无论纳税人在财务上怎样处理，

旧货物的支出均不得从销售额中扣除。35

不利方面：企业促销同时，对销货方来说，

扩大销售的同时则可能不利影响。一是销货方在销售时只能收回部分款项，但却是以全额计征增值税销项税额；另外，换回旧货等同于购进存货，企业不允许抵扣增值税进项税额。36

筹划方案：

一般纳税人购入废旧物资经营单位销售的废旧物资，可依据普通发票上注明的金额，按10%计算抵扣进项。

37筹划具体方法：

①企业按适度低于市价的价格将新货提供给废旧企业委托其代销；

②废旧企业对外按“以旧换新”的方式销售；

③废旧企业再将换回的旧货销售给厂家，

向企业开具普通发票。38５.还本销售

纳税人在销售货物达到一定期限后，

将其货款的全部或部分

一次或分次退还给购货方。

应以销售额的全额为计税金额。购方从静态、绝对额的角度

来看可以降低购货成本；39销方扩大销售，但税收筹划可能性不大。

可获提早融资的时间价值，及其投资价值。

前提：提早融入资金的时间价值或投资价值≥还本支出额。40

销售筹划的基本原则：（1）未收到货款不开发票。（2）尽量避免采用托收承付与委托收款的结算方式，

防止垫付税款。（3）在分期收款结算方式中，

避免垫付税款。41（4）尽可能采用支票、银行本票和汇兑结算方式销售产品。（5）多用折扣销售刺激市场，

少用销售折扣刺激市场。和购货方采购的筹划原则相辅相成的。42案例5-20：商业企业让利促销有打折、赠送等，赠送又可分为赠送实物（或购物券）和返还现金，

三种方式所涉及的税负:某商场商品销售利润率为40％，

销售100元商品，其成本为60元，是一般纳税人。购货均能取得专用发票，促销有三种方式：43一是商品７折销售；二是购物满100元者赠送价值30元的商品（成本18元，均为含税价）；三是购物满100元者返还30元现金。

同样一件价值100元的商品，三种方式的应纳税及利润情况如下（由于城建税和教育费附加对结果影响较小，因此计算时未考虑）：44

1．７折销售，价值100元的商品售价70元

（1）增值税：

应缴增值税额＝70÷（1＋17％）×17％－60÷（1＋17％）×17％

＝1.45（元）45（2）企业所得税：

利润额＝70÷（1＋17％）－60÷（1＋17％）

＝8.55（元），

应缴所得税额＝8.55×25%＝2.14（元）税后净利润＝8.55－2.14＝6.41（元）46

2．购物满100元者赠送价值30元的商品（1）增值税：应缴增值税额＝100÷（1＋17％）×17％

－60÷（1＋17％）×17％+30÷（1＋17％）×17％-18÷（1＋17％）×17％=7.55（元）

47（2）企业所得税： 利润额＝100÷（1＋17％）－60÷（1＋17％）－18÷（1＋17％）－7.5＝11.30（元）48由于赠送的商品成本及代顾客缴纳的

个人所得税款不允许税前扣除，因此应纳企业所得税额：＝[100÷（1＋17％）－60÷（1＋17％）]×25%＝8.55（元）税后利润＝11．30－8.55＝2.75（元）49

3、购物满100元，返还30元现金。

（1）增值税：销售100元商品时应缴增值税

＝100÷（1＋17％）×17％－60÷（1＋17％）×17％＝5.81（元）50（2）个人所得税：应代顾客缴纳个人所得税＝30÷（1－20％）×20％

＝7.5（元）51

账面利润额：

100÷（1＋17％）

－60÷（1＋17％）

－30－7.5＝－3.31

应纳企业所得税额为：8.55

则企业的税后利润为：－3.31－8.55＝-11.86

52筹划方案比较:方案一可以获得6.41元净利润，方案二的税后净利润只有2.75元，方案三使企业亏损11.86元。53第七节运费的税收筹划

采购材料和运销产品要发生运费，

一般纳税人支付运费可抵扣进项税，收取运费应缴纳营业税或增值税。可通过调控运费收支进行税收筹划。54一、运费结构与税负的关系一般纳税人自营车辆，运输工具耗用的油料、配件及正常修理费支出等项目，可抵扣17％增值税（索取专用发票扣税）假设运费价格中的可扣税物耗的比率为R（不含税价，下同），相应增值税抵扣率就等于17％×R。55若企业不拥有自营车辆，而是外购运费扣税时，按现行政策规定可抵扣7％的进项税，这笔运费在收取方还应当按规定缴纳3％的营业税。从国家税收总量上看，国家只减少了4％（即7％－3％）税收，该运费总算起来只有4％的抵扣率。56令两种情况的抵扣率相等时，可求出R值:

17％R＝4％,则R＝4％÷17％＝23.53％。当运费结构中可抵扣物耗比率达23.53％时，实际进项税抵扣率达4％。57R＝23.53％称为“运费扣税平衡点”：此时按运费全额7％抵扣与按运费中的物耗部分的17％抵扣，二者所抵扣的税额相等。58

案例5-21：A企业以自营车辆采购材料一批，内部结算运费价格2000元，

R值为23.53％。则采购运费价格中包含物耗为：2000×23.53％＝470.60元，可抵扣进项税额为：470.60×17％＝80元。

59如自营车辆独立核算时，A可向独立运输单位索取运费普通发票。此时可抵扣7％的进项税＝2000×7％＝140元，该独立核算车辆还应缴营业税＝2000×3％＝60元。60站在A企业与独立车辆总体角度看，一抵一缴后实际抵扣税只有80元。当R＝23.53％时，两种情况抵扣的税额都是80元。

61二、购销企业运费中降低税负途径（一）拥有自营车辆的采购企业，当采购自营运费中的R值小于23.53％时，可考虑将自营车辆“独立”出来。62案例5-22：B企业以自营车辆采购货物，根据往年资料分析，其运费中R值只有10％。1999年B共核算内部运费76万元，则可抵扣运费中物耗部分的进项税＝76×10％×17％＝1.292万元。63如自营车辆“独立”出来，设立隶属于B企业的

二级法人运输子公司后：

B可计提进项税＝76×7％＝5.32万元；运输公司应纳营业税＝76×3％＝2.28万元64筹划效果：B企业实际抵扣税款：＝5.32－2.28＝3.04万元B只把运输结算由内部核算变为对外支付后，比原抵扣1.292万元多抵1.748万元。65（二）售货企业将收取运费转成代垫运费，就能降低税负。案例：C厂销给D企业某产品10000件，