企业纳税管理与税收风险防范

新税收环境下的企业纳税管理与税收风险控制

第一章税务风险的概述第一节什么是税务风险风险是指由纳税人(企业或个人)的涉税事项、行为形成的现实的或潜在的收益或损失。税务风险损失具有社会性、经济性、政治性等。控制税务风险的一般途径风险定位、风险识别、风险防范一、税务风险概述（一）税务风险的来源1、从税收立法的角度（1）税收的根本属性:强制性、相对无偿性（2）中国税法的立法基础（3）中国税法体系尚不完善2、从税务机关行政执法的角度

（1）征纳双方信息不对称（2）对税务机关执法过程中的自由裁量和解释权缺乏有效的约束

（3）税务工作人员的业务素质、职业道德3、从纳税人自身的角度（1）依法纳税意识（2）财务人员(办税人员)的专业素质（3）偷税等违法行为：侥幸与贪婪(二)税务风险认识中的误区1、临时抱佛脚；通过关系规避税务风险2、税务风险等同于财务风险：通过财务人员规避税务风险第二节税务风险管理的策略

一、税收法律责任(一)纳税人有下列行为之一的，由税务机关责令限期改正，可以处二千元以下的罚款；情节严重的，处二千元以上一万元以下的罚款：1.未按照规定的期限申报办理税务登记、变更或者注销登记的；2.未按照规定设置、保管账簿或者保管记账凭证和有关资料的；3.未按照规定将财务、会计制度或者财务、会计处理办法和会计核算软件报送税务机关备查的；4.未按照规定将其全部银行账号向税务机关报告的；5.未按照规定安装、使用税控装置，或者损毁或者擅自改动税控装置的。(二)纳税税人不不办理理税务务登记记的，，由税税务机机关责责令限限期改改正；；逾期期不改改正的的，经经税务务机关关提请请，由由工商商行政政管理理机关关吊销销其营营业执执照。。(三)纳税税人未未按照照规定定使用用税务务登记记证件件，或或者转转借、、涂改改、损损毁、、买卖卖、伪伪造税税务登登记证证件的的，处处二千千元以以上一一万元元以下下的罚罚款；；情节节严重重的，，处一一万元元以上上五万万元以以下的的罚款款。(四)扣缴缴义务务人未未按照照规定定设置置、保保管代代扣代代缴、、代收收代缴缴税款款账簿簿或者者保管管代扣扣代缴缴、代代收代代缴税税款记记账凭凭证及及有关关资料料的，，由税税务机机关责责令限限期改改正，，可以以处二二千元元以下下的罚罚款；；情节节严重重的，，处二二千元元以上上五千千元以以下的的罚款款。(五)纳税税人未未按照照规定定的期期限办办理纳纳税申申报和和报送送纳税税资料料的，，或者者扣缴缴义务务人未未按照照规定定的期期限向向税务务机关关报送送代扣扣代缴缴、代代收代代缴税税款报报告表表和有有关资资料的的，由由税务务机关关责令令限期期改正正，可可以处处二千千元以以下的的罚款款；情情节严严重的的，可可以二二千元元以上上一万万元以以下的的罚款款。(六)纳税税人伪伪造、、变造造、隐隐匿、、擅自自销毁毁账簿簿、记记账凭凭证，，或者者在账账簿上上多列列支出出或者者不列列、少少列收收入，，或者者经税税务机机关通通知申申报而而拒不不申报报或者者进行行虚假假的纳纳税申申报，，不缴缴或者者少缴缴应纳纳税款款的，，是偷偷税。。对纳纳税人人偷税税的，，由税税务机机关追追缴其其不缴缴或者者少缴缴的税税款、、滞纳纳金，，并处处不缴缴或者者少缴缴的税税款百百分之之五十十以上上五倍倍以下下的罚罚款；；构成成犯罪罪的，，依法法追究究刑事事责任任。扣缴义义务人人采取取前款款所列列手段段，不不缴或或者少少缴已已扣、、已收收税款款，由由税务务机关关追缴缴其不不缴或或者少少缴的的税款款、滞滞纳金金，并并处不不缴或或者少少缴的的税款款百分分之五五十以以上五五倍以以下的的罚款款；构构成犯犯罪的的，依依法追追究刑刑事责责任。。(七)《刑刑法》》第201条的的规定定，偷偷税数数额占占应纳纳税额额的10％％以上上不满满30％并并且偷偷税数数额在在1万万元以以上不不满10万万元的的，或或者因因偷税税被税税务机机关给给予二二次行行政处处罚又又偷税税的，，处3年以以下有有期徒徒刑或或者拘拘役，，并处处偷税税数额额1倍倍以上上5倍倍以下下罚金金。(八)纳税税人、、扣缴缴义务务人编编造虚虚假计计税依依据的的，由由税务务机关关责令令限期期改正正，并并处五五万元元以下下罚款款。纳税人人不进进行纳纳税申申报，，不缴缴或者者少缴缴应纳纳税款款的，，由税税务机机关追追缴其其不缴缴或少少缴的的税款款、滞滞纳金金，并并处不不缴或或少缴缴税款款百分分之五五十以以上五五倍以以下的的罚款款。(九)纳税税人欠欠缴应应纳税税款，，采取取转移移或者者隐匿匿财产产的手手段，，妨碍碍税务务机关关追缴缴欠缴缴的税税款的的，由由税务务机关关追缴缴欠缴缴的税税款、、滞纳纳金，，并处处欠缴缴税款款百分分之五五十以以上五五倍以以下的的罚款款；构构成犯犯罪的的，依依法追追究刑刑事责责任。。(十)以以暴力力、威威胁方方法拒拒不缴缴纳税税款的的，是是抗税税，除除由税税务机机关追追缴其其拒缴缴的税税款、、滞纳纳金外外，依依法追追究刑刑事责责任。。情节节轻微微，未未构成成犯罪罪的，，由税税务机机关追追缴其其拒缴缴的税税款、、滞纳纳金，，并处处拒缴缴税款款一倍倍以上上五倍倍以下下的罚罚款。。(十一一)纳纳税税人、、扣缴缴义务务人在在规定定期限限内不不缴或或者少少缴应应纳或或者应应解缴缴的税税款，，经税税务机机关责责令限限期缴缴纳，，逾期期仍未未缴纳纳的，，税务务机关关除依依照税税收征征管法法第四四十条条的规规定采采取强强制执执行措措施追追缴其其不缴缴或者者少缴缴的税税款外外，可可以处处不缴缴或者者少缴缴的税税款百百分之之五十十以上上五倍倍以下下的罚罚款。。(十二二)扣扣缴义义务人人应扣扣未扣扣、应应收而而不收收税款款的，，由税税务机机关向向纳税税人追追缴税税款，，对扣扣缴义义务人人处应应扣未未扣、、应收收未收收税款款百分分之五五十以以上三三倍以以下的的罚款款。(十三)纳税税人、扣缴义义务人逃避、、拒绝或者以以其他方式阻阻挠税务机关关检查的，由由税务机关责责令改正，可可以处一万元元以下的罚款款；情节严重重的，处一万万元以上五万万元以下的罚罚款。(十四)非法法印制发票的的，由税务机机关销毁非法法印制的发票票，没收违法法所得和作案案工具，并处处一万元以上上五万元以下下的罚款；构构成犯罪的，，依法追究刑刑事责任。(十五)从从事生产、经经营的纳税人人、扣缴义务务人有税收征征管法规定的的税收违法行行为，拒不接接受税务机关关处理的，税税务机关可以以收缴其发票票或者停止向向其发售发票票。(十六)纳税税人、扣缴义义务人的开户户银行或者其其他金融机构构拒绝接受税税务机关依法法检查纳税人人、扣缴义务务人存款账户户，或者拒绝绝执行税务机机关作出的冻冻结存款或者者扣缴税款的的决定，或者者在接到税务务机关的书面面通知后帮助助纳税人、扣扣缴义务人转转移存款，造造成税款流失失的，由税务务机关处十万万元以上五十十万元以下的的罚款，对直直接负责的主主管人员和其其他直接责任任人员处一千千元以上一万万元以下的罚罚款。(十七)税收收征管法规定定的行政处罚罚，罚款额在在二千元以下下的，可以由由税务所决定定。(十八)刑法法中关于发票票犯罪的若干干规定1、虚开增值值税专用发票票2、非法出售售增值税专用用发票3、伪造、出出售增值税专专用发票4、非法制造造、出售非法法制造增值税税专用发票二、税务机关关确定核查重重点的一般方方法一收收入类三、基于防范范涉税风险的的内部控制（一）建立企企业内部涉税税风险控制制制度1、建立风险险控制环境（1）树立立正确的纳税税意识（2）设置必必要的组织和和专业人员（3）相关人人员(包括企企业领导人)能过各种途途径关注国家家税收政变动动2、评估涉税税风险（1）分析企企业经营行为为中哪些涉及及到纳税问题题？（2）分析上上述纳税问题题的税收政策策有近期是否否有变动？影影响是什么？？3、制定涉税税风险控制策策略（1）分析所所有税务风险险中，哪些是是最主要的？？重点关注它它!（2）分析上上述税收风险险中，涉及到到企业经营的的哪些环节和和岗位？责任到位、责责任到人。4、设计控制制措施5、信息交流流和沟通（1）建立了了解税收政策策的有效途径径；固定的媒体、、税务机关的的及时沟通。。。。（2）建立有有效的风险信信息传递机制制临时会议，定定期会议，内内部研究资料料，（3）加强对对专业人员的的培训，提高高人员专业素素质6、监控实施施效果7、借助中介介机构的力量量实现风险控控制（1）寻找信信誉较好的税税务中介（2）开展有有效的税务审审计（3）慎重对对待节税方案案税务风险控制制举例汇算清缴的风风险控制1、时向主管管税务部门提提出减免税和和其他涉税审审批申请；2、按规定提提取可税前扣扣除的费用；；3、调减各项项免税收入；；4、调整时间间性差异和视视同销售；5、认真填写写纳税申报表表并及时申报报纳税。税收风险控制制举例接受增值税专专用发票进行行抵扣的风险险控制1、销售商的的身份鉴定2、注意发票票来源和真实实性；3、保证票面面信息与实际际情况相符；；3、注意货款款支付方式和和对象；4、注意签订订购销合同或或协议；5、注意对问问题发票的查查证6、注意收集集保留有利证证据评估与税务风风险规避（二）企业所所得税纳税评评估指标单一指标体系系1、收入类主营业务收入入变动率；2、费用类主营业务费用用；营业费用用变动率；管管理费用变动动率；财务费费用变动率；；成本费用率率等3、成本类主营业务成本本率；主营业业务成本变动动率；单位产产成品原材料料耗用率等复合指标体系系1、主营业务务收入变动率率与主营业务务成本变动率率比值2、主营业务务收入变动率率与主营业务务费用变动率率比值3、主营业务务收入变动率率与主营业务务利润变动率率比值4、主营业务务成本变动率率与主营业务务利润变动率率比值第二章新新会计准则与与新企业所得得税相关规定定解读第一节新新企业会计计准则中与企企业所得税有有关的主要准准则解读新企业会计准准则中与企业业所得税有关关的主要准则则，重中之重重无疑为《企企业会计准则则18：所得得税》这一准准则，就本项项内容我们从从5个方面进进行解释一、《企业会会计准则18：所得税》》概述主要把握以下下3个问题：：即一个重要要转变，两个个重要概念，，五环核算程程序（一）一个重重要转变企业会计准则则18号－所所得税是企业业会计准则体体系中的一个个标志性变化化，也是所得得税会计一次次重大改革。。1个重要转变变是：废止了了应付税款法法等我国现行行会计实务所所采用的方法法，要求统一一以资产负债债表债务法核核算所得税，，实现了与国际际会计准则的的趋同，对我我国所得税会会计的理论与与实务将产生生重大影响。。1、利润表债债务法与资产产负债表债务务法的内涵利润表债务法法是将时间性性差额对未来来所得税的影影响看作是对对本期所得税税费用的调整整，其特点是当预预期税率发生生变动或税基基变动时，必必须对已发生生的递延税款款按现行税率率进行调整，这种方方法下的的所得税税费用计计算过程程为：本期所得得税费用用=本期期应交所所得税±本期发发生的递递延所得得税负债债（资产产）±本期转转回的原原确认的的递延所所得税资资产（负负债）±本期由由于税率率或税基基变动对对以前各各期确认认的递延延所得税税负债（（资产））账面余余额的调调整数资产负债债表债务务法是从从暂时性性差额产产生的本本质出发发，分析析暂时性性差额产产生的原原因及其其对期末末资产负负债表的的影响。。其特点是是：当税税率变动动或税基基变动时时，必须须按预期期税率对对“递延延所得税税负债””和“递递延所得得税资产产”账户户余额进进行调整整。也就是说说，首先先确定资资产负债债表上期期末递延延所得税税资产（（负债）），然后后，倒挤挤出利润润表项目目当期所所得税费费用。计计算公式式表示如如下:本期所得得税费用用=本期期应交所所得税+（期末末递延所所得税负负债－期期初递延延所得税税负债））-（期末末递延所所得税资资产－期期初递延延所得税税资产））2、利润润表债务务法和资资产负债债表债务务法的共共同点（1）理理论基础础相同，，都是业业主权益益论。资产负债债表债务务法和利利润表债债务法都都认为所所得税的的性质是是一项费费用而非非收益分分配，两两者都认认为所得得税是企企业为最最终获得得净利润润而发生生的支出出，符合合费用的的定义和和性质，，因此，，应作为为一项费费用看待待。（2）符符合持续续经营假假设和配配比原则则。资产产负债表表债务法法和利润润表债务务法都确确认时间间性差异异对所得得税的影影响，并并递延和和分配到到以后各各期。显显然，它它们都符符合持续续经营假假设和配配比原则则。（3）符符合权责责发生制制原则。。在税率率发生变变动时，，要求调调整递延延税款余余额，调调整为按按变动后后的税率率计算的的金额。。因此，，递延所所得税税税款均表表示未来来应收和和应付的的所得税税。（4）两两种方法法的计算算结果一一般是相相同的。。因为利利润表债债务法在在实务中中采用与与处理时时间性差差异一样样的方法法处理暂暂时性差差异，这这就决定定两种方方法的会会计处理理结果一一般都是是相同的的。3、利润润表债务务法和资资产负债债表债务务法的不不同点（1）利利润表债债务法和和资产负负债表债债务法作作为债务务法下的的两种不不同分析析方法，，最主要的的区别在在于进行行所得税税会计核核算时，，利润表表债务法法注重时时间性差差异，资资产负债债表债务务法则注注重暂时时性差异异。（2）对对收益的的理解不不同利润表债债务法侧侧重利润润表，认认为利润润表是受受托责任任报表，，因此，，用“收收入/费费用”观观定义收收益，强强调收益益是收入入与费用用的配比比，从而而注重的的是收入入与费用用在会计计与税法法中确认认的差异异；而资资产负债债表债务务法依据据“资产产/负债债”观定定义收益益，从而而提供了了“全面面收益””的概念念，强调调资产负负债表是是最可能能提供决决策相关关的会计计报表。。（3）对对所得税税费用的的计算程程序不同同。利润表债债务法以以利润表表中的收收入和费费用为着着眼点，，逐一确确认收入入和费用用项目在在会计和和税法上上的时间间性差异异，并将将这种时时间性差差异对未未来所得得税的影影响看作作是对本本期所得得税费用用的调整整；而资产负负债表债债务法则则以资产产负债表表中的资资产和负负债项目目为着眼眼点，逐逐一确认认资产和和负债项项目的账账面金额额及其税税基之间间的暂时时性差异异。与利利润表债债务法不不同，资资产负债债表债务务法下的的暂时性性差异所所反映的的是累计计的差额额，而非非当期的的差额。。因此，，只能将将期末暂暂时性差差异与期期初暂时时性差异异的应纳纳税影响响额视为为对本期期所得税税费用的的调整。。（4）对对“递延延税款””概念的的理解不不同。利润表债债务法首首先将时时间性差差异分为为在未来来期间的的应纳税税时间性性差异和和可抵减减时间性性差异，，再将应应纳税时时间性差差异乘以以适用税税率得出出递延所所得税负负债，将将可抵减减时间性性差异乘乘以适用用税率得得出递延延所得税税资产。。由于时时间性差差异反映映的是收收入和费费用在本本期发生生的差额额，所以以，此时时确认的的递延所所得税资资产和负负债应是是本期的的发生额额；在资产负负债表债债务法下下，尽管管也将暂暂时性差差异分为为应纳税税暂时性性差异和和可抵减减暂时性性差异，，并由此此确认递递延所得得税资产产和负债债，但由由于暂时时性差异异是累计计的差额额，因而而递延所所得税资资产和递递延所得得税负债债反映的的是负债债和资产产的账面面价值（二）两两大重要要概念1、计税税基础计税基础础分分资资产的计计税基础础与负债债的计税税基础。。资产的计计税基础础是指指企业收收回资产产账面价价值过程程中，计计算应纳纳税所得得额时按按照税法法规定可可以自应应税经济济利益中中抵扣的的金额。。资产的计计税基础础=未来来可税前前列支的的金额例某公公司2007年年末存货货账面余余额100万元元，已提提存货跌跌价准备备10万万元，则则存货账账面价值值为90万元；；但按税税法规定定跌价准准备不能能税前列列支，所所以，存存货的计计税基础础为100万元元。负债的计计税基础础是指指负债的的账面价价值减去去未来期期间计算算应纳税税所得额额时按照照税法规规定可于于抵扣的的金额。。负债的计计税基础础=负负债的的账面价价值-未来来可税前前列支的的金额例某公公司2007年年末预计计负债账账面金额额为100万元元（预提提产品保保修费用用），假假设产品品保修费费用在实实际支付付时抵扣扣，该预预计负债债计税基基础为0万元，，即负债债计税基基础＝负负债账面面价值100万万元－其其在未来来期间计计算应税税利润时时可予抵抵扣的金金额100万元元＝0。。2、暂时时性差异异暂时性差差异是指指资产、、负债的的账面价价值与其其计税基基础不同同产生的的差额。。由于资产产、负债债的账面面价值与与其计税税基础不不同，产产生了在在未来收收回资产产或清偿偿负债的的期间内内，应纳纳税所得得额增加加或减少少并导致致未来期期间应交交所得税税增加或或减少的的情况，，形成企企业的递递延所得得税资产产和递延延所得税税负债。。应予说明明的是，，资产负负债表债债务法下下，仅确确认暂时时性差异异的所得得税影响响，原按按照利润润表下纳纳税影响响会计法法核算的的永久性性差异，，因从资资产负债债表角度度考虑，，不会产产生资产产、负债债的账面面价值与与其计税税基础的的差异，，即不形形成暂时时性差异异，对企企业在未未来期间间计税没没有影响响，不产产生递延延所得税税。根据暂时时性差异异对未来来期间应应纳税所所得额的的影响，，分为应应纳税暂暂时性差差异和可可抵扣暂暂时性差差异。除因资产产、负债债的账面面价值与与其计税税基础不不同产生生的暂时时性差异异以外，，按照税税法规定定可以结结转以后后年度的的未弥补补亏损和和税款抵抵减，也也视同可可抵扣暂暂时性差差异处理理。(1)应应纳税暂暂时性差差异应纳税暂暂时性差差异，是是指在确确定未来来收回资资产或清清偿负债债期间的的应纳税税所得额额时，将将导致产产生应税税金额的的暂时性性差异，，该差异异在未来来期间转转回时，，会增加加转回期期间的应应纳税所所得额，，即在未未来期间间不考虑虑该事项项影响的的应纳税税所得额额的基础础上，由由于该暂暂时性差差异的转转回，会会进一步步增加转转回期间间的应纳纳税所得得额和应应交所得得税金额额。在应纳税税暂时性性差异产产生当期期，应当当确认相相关的递递延所得得税负债债。应纳税暂暂时性差差异通常常产生于于以下情情况：资资产的账账面价值值大于其其计税基基础；负负债的账账面价值值小于其其计税基基础。(2)可可抵扣暂暂时性差差异可抵扣暂暂时性差差异，是是指在确确定未来来收回资资产或清清偿负债债期间的的应纳税税所得额额时，将将导致产产生可抵抵扣金额额的暂时时性差异异。该差差异在未未来期间间转回时时会减少少转回期期间的应应纳税所所得额，，减少未未来期间间的应交交所得税税。在可可抵扣暂暂时性差差异产生生当期，，应当确确认相关关的递延延所得税税资产。。可抵扣暂暂时性差差异一般般产生于于以下情情况：资资产的账账面价值值小于其其计税基基础；负负债的账账面价值值大于其其计税基基础。(3)特特殊项目目产生的的暂时性性差异未作为资资产、负负债确认认的项目目产生的的暂时性性差异。。某些交易易或事项项发生以以后，因因为不符符合资产产、负债债的确认认条件而而未体现现为资产产负债表表中的资资产或负负债，但但按照税税法规定定能够确确定其计计税基础础的，其其账面价价值。与与计税基基础之间间的差异异也构成成暂时性性差异。。如企业业在开始始正常的的生产经经营活动动以前发发生的筹筹建等费费用，会会计准则则规定应应于发生生时计入入当期损损益，不不体现为为资产负负债表中中的资产产。按照照税法规规定，企企业发生生的该类类费用可可以在开开始正常常生产经经营活动动后的5年内内分期摊摊销，自自税前扣扣除。该该类事项项不形成成资产负负债表中中的资产产，但按按照税法法规定可可以确定定其计税税基础，，两者之之间的差差异也形形成暂时时性差异异。可抵扣亏亏损及税税款抵减减产生的的暂时性性差异。。对于按照照税法规规定可以以结转以以后年度度的未弥弥补亏损损及税款款抵减，，虽不是是因资产产、负债债的账面面价值与与计税基基础不同同产生的的，但本本质上可可抵扣亏亏损和税税款抵减减与可抵抵扣暂时时性差异异具有同同样的作作用，均均能够减减少未来来期间的的应纳税税所得额额和应交交所得税税，视同同可抵扣扣暂时性性差异，，在符合合确认条条件的情情况下，，应确认认与其相相关的递递延所得得税资产产。（三）五五环核算算程序1、确确定账面面价值按照相关关会计准准则规定定确定资资产负债债表中除除递延所所得税资资产和递递延所得得税负债债以外的的其他资资产和负负债项目目的账面面价值。。其中资资产、负负债的账账面价值值，是指指企业按按照相关关会计准准则的规规定进行行核算后后在资产产负债表表中列示示的金额额。例如如，企业业持有的的应收账账款账面面余额为为2000万万元，，企业对对该应收收账款计计提了100万万元的的坏账准准备，其其账面价价值为1900万万元，为为该应收收账款在在资产负负债表中中的列示示金额。。2、确定定计税基基础按照准则则中对于于资产和和负债计计税基础础的确定定方法，，以适用用的税收收法规为为基础，，确定资资产负债债表中有有关资产产、负债债项目的的计税基基础3、确定定递延所所得税当当期所得得税比较资产产、负债债的账面面价值与与其计税税基础，，对于两两者之间间存在差差异的，，分析其其性质，，除准则则中规定定的特殊殊情况外外，分别别应纳税税暂时性性差异与与可抵扣扣暂时性性差异并并乘以所所得税税税率，确确定资产产负债表表日递延延所得税税负债和和递延所所得税资资产的应应有金额额，并与与期初递递延所得得税负债债和递延延所得税税资产的的余额相相比，确确定当期期应予进进一步确确认的递递延所得得税资产产和递延延所得税税负债金金额或应应予转销销的金额额，作为为构成利利润表中中所得税税费用的的其中一一个组成成部分———递延延所得税税。4、确定定当期所所得税按照适用用的税法法规定计计算确定定当期应应纳税所所得额，，将应纳纳税所得得额与适适用的所所得税税税率计算算的结果果确认为为当期应应交所得得税，作作为利润润表中应应予确认认的所得得税费用用的另外外一个组组成部分分——当当期所得得税。5、确定定所得税税费用利润表中中的所得得税费用用包括当当期所得得税和递递延所得得税两个个组成部部分，企企业在计计算确定定了当期期所得税税和递延延所得税税后，两两者之和和(或之之差)，，是利润润表中的的所得税税费用。。二、资产产、负债债的计税税基础（一）资资产的计计税基础础1、固定定资产会计：账账面价值值＝实际际成本－－累计折折旧－减减值准备备税收：计计税基础础＝实际际成本－－累计折折旧例：某项项环保设设备，原原价为1000万元，，使用年年限为10年，，会计处处理时按按照双倍倍余额递递减法计计提折旧旧，税收收处理按按照直线线法，净净残值为为0。计计提了1年的折折旧后:账面价值值＝1000－200＝800万万元计税基础础＝1000－－100＝900万元元2、无形形资产账面价值值＝实际际成本－－累计摊摊销－减减值准备备但对于使使用寿命命不确定定的无形形资产账面价值值＝实际际成本－－减值准准备税收：计计税基础础＝实际际成本－－累计摊摊销例：某项项无形资资产取得得成本为为160万元，，因其使使用寿命命无法合合理估计计，会计计上视为为使用寿寿命不确确定的无无形资产产，不予予摊销，，但税法法规定按按不短于于10年年的期限限摊销。。取得该该项无形形资产1年后。。账面价值值＝160万元元计税基础础＝160-16=144万万元内部研发发形成的的无形资资产会计处处理：：符合合资本本化条条件后后发生生的支支出构构成无无形资资产成成本税法：：盈利利企业业的研研发支支出可可全部部扣除除例：企企业当当期发发生研研发支支出1000万万元，，其中中资本本化形形成无无形资资产的的为600万元元。无形资资产成成本：：600万万计税基基础：：03、交交易性性金融融资产产会计：：期末末按公公允价价值计计量，，公允允价值值变动动计损损益税法：：成本本例：企企业支支付800万元元取得得一项项交易易性金金融资资产，，当期期期末末市价价为860万元元。交易性性金融融资产产账面面价值值：860万元元计税基基础：：800万万元4、其其他资资产因会计计准则则规定定与税税收法法规规规定不不同，，企业业持有有的其其他资资产，，可能能造成成其账账面价价值与与计税税基础础之间间存在在差异异的，，如采采用公公允价价值模模式计计量的的投资资性房房地产产以及及其他他计提提了资资产减减值准准备的的各项项资产产，如如应收收账款款、存存货等等。A公公司2006年年12月月31日日应应收账账款余余额为为6000万万元，，该公公司期期末对对应收收账款款计提提了600万万元的的坏账账准备备。适适用税税法规规定，，按照照应收收账款款期末末余额额的5％。。计提提的坏坏账准准备允允许税税前扣扣除。。假定定该公公司期期初应应收账账款及及坏账账准备备的余余额均均为0。该项应应收账账款账账面价价值为为5400万万元(6000—600)。。计税基基础：：6000万万元减减去30万万元元，即即为5970万万元元（二））负债债的计计税基基础1.预计计负债债例:企企业因因销售售商品品提供供售后后服务务等原原因于于当期期确认认了100万元元的预预计负负债。。税法法规定定，有有关产产品售售后服服务等等与取取得经经营收收入直直接相相关的的费用用于实实际发发生时时允许许税前前列支支。假假定企企业在在确认认预计计负债债的当当期未未发生生售后后服务务费用用。预计负负债账账面价价值＝＝100万万元预计负负债计计税基基础＝＝账面面价值值100万万－可可从未未来经经济利利益中中扣除除的金金额100万＝＝0例:假假如企企业因因债务务担保保确认认了预预计负负债1000万万元，，但担担保发发生在在关联联方之之间，，担保保方并并未就就该项项担保保收取取与相相应责责任相相关的的费用用。会计：：按照照或有有事项项准则则规定定，确确认预预计负负债税收：：与该该预计计负债债相关关的费费用不不允许许税前前扣除除账面价价值＝＝1000万元元计税基基础＝＝账面面价值值1000万元元－可可从未未来经经济利利益中中扣除除的金金额0＝1000万万元2.应应付职职工薪薪酬会计：：所有有与取取得职职工服服务相相关的的支出出均计计入成成本费费用，，同时时确认认负债债税收收：现现行内内资企企业所所得税税法仍仍规定定可以以税前前扣除除的计计税工工资标标准、、福利利费标标准等等例：：某企企业当当期确确认应应支付付的职职工工工资及及其他他薪金金性质质支出出计2000万万元，，尚未未支付付。按按照税税法规规定的的计税税工资资标准准可以以于当当期扣扣除的的部分分为1700万万元。。应付职职工薪薪酬账账面价价值＝＝2000万元元计税基基础＝＝账面面价值值2000万元元－可可从未未来应应税利利益中中扣除除的金金额0＝2000万万元3、预预收账账款企业在在收到到客户户预付付的款款项时时，因因不符符合收收入确确认条条件，，会计计上将将其确确认为为负债债。税税法中中对于于收入入的确确认原原则一一般与与会计计规定定相同同，即即会计计上未未确认认收入入时，，计税税时一一般亦亦不计计入应应纳税税所得得额，，该部部分经经济利利益在在未来来期间间计税税时可可予税税前扣扣除的的金额额为0，计计税基基础等等于账账面价价值。。某些情情况下下，因因不符符合会会计准准则规规定的的收入入确认认条件件，未未确认认为收收入的的预收收款项项，按按照税税法规规定应应计入入当期期应纳纳税所所得额额时，，有关关预收收账款款的计计税基基础为为0，，即因因其产产生时时已经经计算算交纳纳所得得税，，未来来期间间可全全额税税前扣扣除。。(例19——7)A公公司于于20×6年年12月月20日日自自客户户收到到一笔笔合同同预付付款，，金额额为2000万万元，，因不不符合合收入入确认认条件件，将将其作作为预预收账账款核核算。。假定定按照照适用用税法法规定定，该该款项项应计计入取取得当当期应应纳税税所得得额计计算交交纳所所得税税。该预收收账款款在A公公司20××6年年12月月31日日资产产负债债表中中的账账面价价值为为2000万万元元。因假定定按照照税法法规定定，该该项预预收款款应计计入取取得当当期的的应纳纳税所所得额额计算算交纳纳所得得税，，与该该项负负债相相关的的经济济利：：益已已在取取得当当期计计算交交纳所所得税税，未未来期期间按按照会会计准准则规规定应应确认认收入入时，，不再再计入入应纳纳税所所得额额，即即其于于未来来期间间计算算应纳纳税所所得额额时可可予税税前扣扣除的的金额额为2000万万元，，计税税基础础＝账账面价价值2000万万一未未来期期间计计算应应纳税税所得得额时时按照照税法法规定定可予予抵扣扣的金金额2000万万＝0。该项负负债的的账面面价值值2000万万元元与其其计税税基础础0之之间间产生生的2000万万元暂暂时性性差异异，会会减少少企业业于未未来期期间的的应纳纳税所所得额额，使使企业业未来来期间间以应应交所所得税税的方方式流流出经经济利利益减减少。。三、递递延所所得税税资产产、负负债的的确认认与计计量（一））递延延所得得税资资产的的确认认与计计量1．确确认的的一般般原则则以很可可能取取得用用来抵抵扣可可抵扣扣暂时时性差差异的的应纳纳税所所得额额为限限，确确认相相关的的递延延所得得税资资产。。2、确确认递递延所所得税税资产产时，，应关关注的的问题题(1)递延延所得得税资资产的的确认认应以以未来来期间间很可可能取取得的的用来来抵扣扣可抵抵扣暂暂时性性”差差异的的应纳纳税所所得额额为限限。(2)对与与子公公司、、联营营企业业、合合营企企业的的投资资相关关的可可抵扣扣暂时时性差差异，，同时时满足足下列列条件件的，，应当当确认认相关关的递递延所所得税税资产产：一一是暂暂时性性差异异在可可预见见的未未来很很可能能转回回；二二是未未来很很可能能获得得用来来抵扣扣可抵抵扣暂暂时性性差异异的应应纳税税所得得额。。3、递递延所所得税税资产产的计计量(3)对于于按照照税法法规定定可以以结转转以后后年度度的未未弥补补亏损损(可可抵扣扣亏损损)和和税款款抵减减，应应视同同可抵抵扣暂暂时性性差异异处理理。（1））适用用税率率的确确定。。同递延延所得得税负负债的的计量量原则则相一一致，，确认认递延延所得得税资资产时时，应应当以以预期期收回回该资资产期期间的的适用用所得得税税税率为为基础础计算算确定定。另外，，无论论相关关的可可抵扣扣暂时时性差差异转转回期期间如如何，，递延延所得得税资资产均均不要要求折折现。。（2））递延延所得得税资资产的的减值值。所得税税准则则规定定，资资产负负债表表日，，企业业应当当对递递延所所得税税资产产的账账面价价值进进行复复核。。如果果未来来期间间很可可能无无法取取得足足够的的应纳纳税所所得额额用以以利用用可抵抵扣暂暂时性性差异异带来来的经经济利利益，，应当当减记记递延延所得得税资资产的的账面面价值值。（二））递延延所得得税负负债的的确认认与计计量1、确确认的的一般般原则则除所得得税准准则中中明确确规定定可不不确认认递延延所得得税负负债的的情况况以外外，企企业对对于所所有的的应纳纳税暂暂时性性差异异均应应确认认相关关的递递延所所得税税负债债。2、不不确认认递延延所得得税负负债的的特殊殊情况况有些情情况下下，虽虽然资资产、、负债债的账账面价价值与与其计计税基基础不不同，，产生生了应应纳税税暂时时性差差异，，但出出于各各方面面考虑虑，所所得税税准则则中规规定不不确认认相应应的递递延所所得税税负债债，主主要包包括：：(1)商誉誉的初初始确确认。。(2)除企企业合并以以外的其他他交易或事事项中，如如果该项交交易或事项项发生时既既不影响会会计利润，，也不影响响应纳税所所得额，则则所产生的的资产、负负债的初始始确认金额额与其计税税基础不同同，形成应应纳税暂时时性差异的的，交易或或事项发生生时不确认认相应的递递延所得税税负债。(3)与子子公司、联联营企业、、合营企业业投资等相相关的应纳纳税暂时性性差异，一一般应确认认相关的递递延所得税税负债，但但同时满足足以下两个个条件的除除外：一是是投资企业业能够控制制暂时性差差异转回的的时间；二二是该暂时时性差异在在可预见的的未来很可可能不会转转回。3、递延所所得税负债债的计量（1）适用用税率递延所得税税负债应以以相关应纳纳税暂时性性差异转回回期间按照照税法规定定适用的所所得税税率率计量。（2）递延延所得税负负债不要求求折现无论应纳税税暂时性差差异的转回回期间如何何，准则中中规定递延延所得税负负债不要求求折现。对对递延所得得税负债进进行折现，，企业需要要对相关的的应纳税暂暂时性差异异进行详细细的分析，，确定其具具体的转回回时间表，，并在此基基础上，按按照一定的的利率折现现后确定递递延所得税税负债的金金额。实务务中，要求求企业进行行类似的分分析工作量量较大、包包含的主观观判断因素素较多，且且很多情况况下无法合合理确定暂暂时性差异异的具体转转回时间，，准则中规规定递延所所得税负债债不予折现现。四、所得税税费用的确确认与计量量所得税包括括当期所得得税和递延延所得税两两个部分，，其中：当期应交所所得税＝应应纳税所得得额×当期期适用税率率递延所得税税＝当期递递延所得税税负债的增增加（－减减少）－当当期递延所所得税资产产的增加（（＋减少））所得税费用用＝当期应应交所得税税＋递延所所得税【例】2010年12月25日，甲企企业购入一一台价值80000元不需需要安装的的设备。该该设备预计计使用期限限为4年，，会计上采采用直线法法计提折旧旧，无残值值。假定税税法规定应应采用年数数总和法计计提折旧，，也无残值值。甲企业业每年的应应纳税所得得额均为100000元，，无其他纳纳税调整项项目，假定定所得税税税率为20%。2011年年，会计上上计提折旧旧20000元（80000÷4），，设备的账账面价值为为60000元（80000-20000）；；税务上计计提折旧32000元[80000××4÷（1+2+3+4）]，设备的的计税基础础为48000元（（80000-32000）。设备备的账面价价值与计税税基础之间间的差额12000元（60000-48000）为为应纳税暂暂时性差异异，应确认认递延所得得税负债2400元元（12000×20%）。。借：所得税税22400贷：应交税税费——应应交所得税税20000递延所得税税负债24002012年年，会计上上计提折旧旧20000元，设设备的账面面价值为40000元；税务务上计提折折旧24000元[80000×3÷÷（1+2+3+4）]，设设备的计税税基础为24000元（48000-24000）。设设备的账面面价值与计计税基础之之间的差额额16000元（40000-24000）为为累计应确确认的应纳纳税暂时性性差异；2012年年底，应保保留的递延延所得税负负债余额为为3200元（16000××20%）），年初余余额为2400元，，应再确认认递延所得得税负债800元（（3200-2400）。借：所得税税20800贷：应交税税费——应应交所得税税20000递延所得税税负债8002013年年，会计上上计提折旧旧20000元，设设备的账面面价值为20000元；税务务上计提折折旧16000元[80000×2÷（1+2+3+4）]，，设备的计计税基础为为8000元（24000-16000）。设设备的账面面价值与计计税基础之之间的差额额12000元（20000-8000）为累累计应确认认的应纳税税暂时性差差异，2013年底底，应保留留的递延所所得税负债债余额为2400元（12000××20%）），年初余余额为3200元，，应转回递递延所得税税负债800元（3200-2400）。借：所得税税19200递延所得税税负债800贷：应交税税费——应应交所得税税200002014年年，会计上上计提折旧旧20000元，设设备的账面面价值为0；税务上上计提折旧旧8000元[80000××l÷（1+2+3+4）]，设备的的计税基础础为0（8000-8000）。设设备的账面面价值与计计税基础之之间的差额额为0，2014年年底，应保保留的递延延所得税负负债余额也也为0，年年初余额为为2400元，应应转回递延延所得税负负债2400元。借：所得税税17600递延所得税税负债2400贷：应交税税费——应应交所得税税20000五、亏损弥弥补的所得得税会计处处理我国现行税税法允许企企业亏损向向后递延弥弥补五年，，旧制度关关于所得税税处理规定定中对可结结转后期的的尚可抵扣扣的亏损，，在亏损弥弥补当期不不确认所得得税利益。。新准则要求求企业对能能够结转后后期的尚可可抵扣的亏亏损，应当当以可能获获得用于抵抵扣尚可抵抵扣的亏损损的未来应应税利润为为限，确认认递延所得得税资产。。一般称之之为当期确确认法，即即后转抵减减所得税的的利益在亏亏损当年确确认。使用用该方法，，企业应当当对五年内内可抵扣暂暂时性差异异是否能在在以后经营营期内的应应税利润充充分转回作作出判断，，如果不能能，企业不不应确认。。例题：企业业在2001年至2004年年间每年应应税收益分分别为：-100万万、40万万、20万万、50万万元，适用用税率始终终为25％％，假设无无其他暂时时性差异。。1、现行做做法①2001年、2002年和和2003年无所得得税相关会会计分录。。②2004年借：所得税税2.5贷：应交税税费－应交交所得税2.52、新准则则要求采用用当期确认认法2001年年借：递延所所得税资产产25贷：所得税税－补亏减减税252002年年借：所得税税10贷：递延所所得税资产产102003年年借：所得税税5贷：递延所所得税资产产52004年年借：所得税税12.5贷：递延所所得税资产产10应交税费－－应交所得得税2.5第二节新新会会计准则实实施中有关关所得税政政策衔接的的重点难点点问题一一、、资产、负负债的计税税基础资产的账面面价值大于于其计税基基础或者负负债的账面面价值小于于其计税基基础的，产产生应纳税税暂时性差差异；资产的账面面价值小于于其计税基基础或者负负债的账面面价值大于于其计税基基础的，产产生可抵扣扣暂时性差差异。（一）资产产的计税基基础资产的计税税基础是指指企业收回回资产账面面价值过程程中，计算算应纳税所所得额时按按照税法规规定可以自自应税经济济利益中抵抵扣的金额额。通常情况下下，资产在在取得时其其入账价值值与计税基基础是相同同的，后续续计量过程程中因企业业会计准则则规定与税税法规定不不同，可能能产生资产产的账面价价值与其计计税基础的的差异。比如，交易易性金融资资产的公允允价值变动动。按照企企业会计准准则规定，，交易性金金融资产期期末应以公公允价值计计量，公允允价值的变变动计入当当期损益。。按照税法法规定，交交易性金融融资产在持持有期间公公允价值变变动不计入入应纳税所所得额，即即其计税基基础保持不不变，则产产生了交易易性金融资资产的账面面价值与计计税基础之之间的差异异。假定某某企业持有有一项交易易性金融资资产，成本本为1000万元元，期末公公允价值为为1500万元，，如计税基基础仍维持持1000万元不不变，该计计税基础与与其账面价价值之间的的差额500万元元即为应纳纳税暂时性性差异。（二）负债的的计税基础本准则第六条条规定，负债债的计税基础础是指负债的的账面价值减减去未来期间间计算应纳税税所得额时按按照税法规定定可予抵扣的的金额。短期借款、应应付票据、应应付账款等负负债的确认和和偿还，通常常不会对当期期损益和应纳纳税所得额产产生影响，其其计税基础即即为账面价值值。但在某些些情况下，负负债的确认可可能会影响损损益，并影响响不同期间的的应纳税所得得额，使其计计税基础与账账面价值之间间产生差额。。比如，上述述企业因某未未来可能发生生的事项在当当期确认了100万元元预计负债，，计入当期损损益。按照税税法规定，与与确认该负债债相关的费用用，在实际发发生时才准予予税前扣除，，该负债的计计税基础为零零，其账面价价值与计税基基础之间形成成可抵扣暂时时性差异。二、递延所得得税资产和递递延所得税负负债资产负债表日日，企业应当当按照暂时性性差异与适用用所得税税率率计算的结果果，确认递延延所得税负债债、递延所得得税资产以及及相应的递延延所得税费用用（或收益））。沿用上述举例例，假定该企企业适用的所所得税税率为为33％，递递延所得税资资产和递延所所得税负债不不存在期初余余额，对于交交易性金融资资产产生的500万元元应纳税暂时时性差异，应应确认165万元递延延所得税负债债；对于负债债产生的100万元可可抵扣暂时性性差异，应确确认33万万元递延所得得税资产。需要注意的是是，确认由可可抵扣暂时性性差异产生的的递延所得税税资产，应当当以未来期间间很可能取得得用以抵扣可可抵扣暂时性性差异的应纳纳税所得额为为限。企业在确定未未来期间很可可能取得的应应纳税所得额额时，应当包包括未来期间间正常生产经经营活动实现现的应纳税所所得额，以及及在可抵扣暂暂时性差异转转回期间因应应纳税暂时性性差异的转回回而增加的应应纳税所得额额，并应提供供相关的证据据。三、所得税费费用的确认和和计量企业在计算确确定当期所得得税（即当期期应交所得税税）以及递延延所得税费用用（或收益））的基础上，，应将两者之之和确认为利利润表中的所所得税费用或或收益（不包包括直接计入入所有者权益益的交易或事事项的所得税税影响）。即即：所得税费用（（或收益）＝＝当期所得税税＋递延所得得税费用（－－递延所得税税收益）仍沿用上述举举例，该企业业12月31日资产产负债表中有有关项目账面面价值及其计计税基础如下下：项目账面价值计税基础暂时性差异应纳税暂时性差异可抵扣暂时性差异1交易性金融资150010005002负债1000100合计500100××企业单单位位：万元假定除上述项项目外，该企企业其他资产产、负债的账账面价值与其其计税基础不不存在差异，，也不存在可可抵扣亏损和和税款抵减；；该企业当期期按照税法规规定计算确定定的应交所得得税为600万元；该该企业预计在在未来期间能能够产生足够够的应纳税所所得额用以抵抵扣可抵扣暂暂时性差异。。该企业计算确确认的递延所所得税负债、、递延所得税税资产、递延延所得税费用用以及所得税税费用如下：：递延所得税负负债＝500×33％＝＝165（万万元）递延所得税资资产＝100×33％＝＝33（万元元）递延所得税费费用＝165－33＝132（万元元）当期所得税费费用=600万元元所得税费用＝＝600＋132＝732（万元））四、递延所得得税的特殊处处理（一）直接计计入所有者权权益的交易或或事项产生的的递延所得税税根据所得税税准则第二十十二条规定，，直接计入所所有者权益的的交易或事项项。如可供出售金金融资产公允允价值的变动动，相关资产产、负债的账账面价值与计计税基础之间间形成暂时性性差异的，应应当按照准则则规定确认递递延所得税资资产或递延所所得税负债，，计入资本公公积（其他资资本公积）。。（二）企业合合并中产生的的递延所得税税由于企业会计计准则规定与与税法规定对对企业合并的的处理不同，，可能会造成成企业合并中中取得资产、、负债的入账账价值与其计计税基础的差差异。比如非同一控控制下企业合合并产生的应应纳税暂时性性差异或可抵抵扣暂时性差差异，在确认认递延所得税税负债或递延延所得税资产产的同时，相相关的递延所所得税费用（（或收益），，通常应调整整企业合并中中所确认的商商誉。（三）按照税税法规定允许许用以后年度度所得弥补的的可抵扣亏损损以及可结转转以后年度的的税款抵减，，比照可抵扣扣暂时性差异异的原则处理理。五、目前税务务实际操作与与准则之间的的差异目前情况下，，税务机关实实际操作过程程中，对企业业产生的大多多数应纳税暂暂时性差异一一般不认可（（至少江苏省省范围内是这这样）。也就就是说实务中中在年终汇算算清缴过程中中，税务机关关对纳税调整整增加与纳税税调整减少一一律从严，只只不过是从两两个角度出发发。对纳税调调增是能多不不少，对纳税税调减则是能能少不多。所所以可抵扣暂暂时性差异会会计与税务处处理基本一致致，而应纳税税暂时性差异异的税务处理理尚有待进一一步完善。第二节新企业会计准准则实施后发发布的与企业业所得税处理理有关的规规定解读一、新准则实实施前后所得