新会计准则难点解析课件

知识改变世界会计成就未来

新会计准则实施中重点难点解析知识改变世界会计成就未来新会计准则实施中重1我国企业会计准则体系的基本架构图基本准则财务报告目标会计基本假设会计信息质量要求会计要素的确认和计量原则具体准则一般业务准则特殊行业的特殊业务准则报告准则第一层次第二层次应用指南准则解释附录：会计科目及主要帐务处理

第三层次解释公告(企业会计准则实施问题专家工作组意见)我国企业会计准则体系的基本架构图基本准则财务报告目标会计基本2财政部的最新解释与国际准则相同，分为三个层次第一个层次：基本准则第二个层次：具体准则+准则指南第三个层次：解释公告（专家工作组意见）与国际准则不同，我国会计准则属于法律体系财政部的最新解释与国际准则相同，分为三个层次3基本准则的性质：第一，它是准则的准则；第二，它能为具体准则提供基本概念并指引方向，所以，它是所有具体准则的基础，为具体准则的制定提供理论上的依据；第三，它不同于所有具体准则，两者并不处于同一层次，基本准则显然高于具体准则，因为可用来指导、评估和发展具体准则；第四，显而易见，基本准则既具有上述特点，那么它就不是站在企业会计准则体系之外，而是在该体系之中，并处于顶尖地位，它不仅是法规，而且是比具体准则更重要、更基本的法规。基本准则的性质：4问题问：专家工作组意见的法律效力如何？答：解释公告的基本内容是在两个专家工作组意见的基础上形成的，主要是为解决专家工作组意见的法律效力问题。问题问：专家工作组意见的法律效力如何？5需要说明1、准则体系中，正文不涉及会计记录，会计记录的内容在准则应用指南的附录—《会计科目和主要帐务处理》中单独规范。会计记录在准则体系中仅仅是辅助的性质。2、国际财务报告准则不涉及会计记录,主要是规范会计确认、计量和报告,会计科目由企业自行设计并进行账务处理。需要说明63、执行新准则体系的企业不再执行原有准则和《企业会计制度》、《金融企业会计制度》，这在我国会计发展的历史上还是第一次，从会计规定的表现形式上也实现了与国际准则的充分协调3、执行新准则体系的企业不再执行原有准则和《企业会计制度》7问题执行新准则体系的企业是否就不再执行财政部以前发布的文件？问题执行新准则体系的企业是否就不再执行财政部以前发布的文件？84、会计科目和主要账务处理的定位更科学按照我国企业会计准则体系的设计，在会计的确认、计量、记录和报告这四个重要环节中，我们尤其强调确认、计量和报告。确认解决定性问题，计量解决定量问题，确认和计量是解决政策问题；报告是结果，是报告确认、计量的结果；记录是方法。4、会计科目和主要账务处理的定位更科学9会计准则主要规范会计要素的确认、计量和报告，应当严格执行；在符合会计准则确认、计量和报告的前提下，会计记录方法可以灵活，包括会计科目的名称以及主要账务处理，因此，将会计科目及主要账务处理作为指南的附录。目前的会计科目和主要账务处理，依据企业会计准则中确认和计量的原则制定，涵盖了各类企业的交易或者事项。企业在不违反企业会计准则确认、计量和报告规定的前提下，可根据本企业的实际情况自行增设、分拆、合并会计科目，对于不存在的交易或者事项可不设置相关会计科目。会计准则主要规范会计要素的确认、计量和报告，应当严格执行；在10问题问：执行企业会计准则后，企业的待摊费用和预提费用如何核算？在资产负债表中如何列示？答：《企业会计准则应用指南》中未单独设置“待摊费用”、“预提费用”科目。但是，企业在日常核算过程中发生与预提和待摊性质相关的支出，可以根据需要自行增设这两个科目。在编制资产负债表时，对于符合待摊和预提性质科目的余额，应作为“其他流动资产”或“其他流动负债”列示。

问题问：执行企业会计准则后，企业的待摊费用和预提费用如何核算11讲解提纲1、资产负债观理念在新会计准则体系中的体现2、公允价值模式在投资性房地产实务当中的应用3、关于现值计量4、所得税会计实务操作5、企业合并实务操作指南讲解提纲1、资产负债观理念在新会计准则体系中的体现126、新准则下长期股权投资的核算7、职工薪酬准则执行中的难点问题8、合并财务报表准则执行中的难点问题9、关于金融工具会计问题10、关于资产减值会计问题6、新准则下长期股权投资的核算13一、资产负债观理念在新会计准则体系中的体现1、何谓利润表观？利润表观要求准则制定者在准则制定中，首先考虑与某类交易相关的收入和费用的直接确认和计量。在利润表观下，资产负债表只是为了确认与合理计量收益的跨期摊配中介，成为利润表的附属。利润表观认为，必须首先按照实现原则确认收入和费用，然后再根据配比原则，将收入和费用按其经济性质上的一致性联系起来确定收益。因此，收益＝收入－费用。一、资产负债观理念在新会计准则体系中的体现1、何谓利润表观？14现实问题的思考

新型的信息使用者群体出现，如投资银行、证券分析师、财务分析师，认为目前主要采用历史成本信息有用性较低，赞成更多采用公允价值。现实问题的思考新型的信息使用者群体出现，如投资银行、证券152、何谓资产负债观？（1）资产负债表观是指会计准则制订者在制定规范某类交易或事项的会计准则时，应首先定义并规范由此类交易产生的资产或负债的计量;然后，再根据所定义的资产和负债的变化来确认收益。在资产负债观下，利润表成为资产负债表的附属产物。（2）资产负债观认为，企业的收益是企业期末净资产比期初净资产的净增长额，而净资产又是由资产减去负债计算得到的，因此：收益=期末净资产价值-期初净资产价值-投资者投入+向投资者分配2、何谓资产负债观？16

补：所有者权益变动表

体现了基本准则对所有者权益的界定——所有者投入资本、直接计入所有者权益的利得和损失、留存收益体现企业综合收益——企业在某一期间与所有者之外的其他方面进行交易或发生其他事项所引起的净资产变动，全面反映了企业的经营业绩和财务业绩综合收益=净利润+直接计入所有者权益的利得和损失其中：净利润=收入-费用+直接计入当期损益的利得和损失企业已实现并已确认的收益企业未实现但根据会计准则的规定已确认的收益

补：所有者权益变动表

体现了基本准则对所有者权益的界定——17所有者权益(股东权益)变动表

会企04表编制单位:

年度单位：元项目行次本年金额实收资本(或股本)资本公积减：库存股盈余公积未分配利润所有者权益合计一、上年年末余额加：会计政策变更前期差错更正二、本年年初余额三、本年增减变动金额（减少以“-”号填列）（一）净利润（二）直接计入所有者权益的利得和损失1．可供出售金融资产公允价值变动净额2．权益法下被投资单位其他所有者权益变动的影响3．与计入所有者权益项目相关的所得税影响4．其他上述（一）和（二）小计所有者权益(股东权益)变动表项目行本年金额实收资本公18（3）“资产负债表观”理念的实质是，在分析企业的财务状况、考核业绩时，关键是看净资产是否增加，即股东财富是否增加。在资产负债表观下，利润代表净资产的增加，亏损代表净资产的减少，《企业会计准则第18号—所得税》等准则中的理念即来源于此。对现金流量的关注以及资产减值会计在一定程度上也体现了资产负债表观，从理念角度要求不追求虚假利润，要求将企业的发展落在实处，即企业净资产的增加。（3）“资产负债表观”理念的实质是，在分析企业的财务状况、考19项目利润表观资产负债表观报表体系核心利润表资产负债表计量基础历史成本公允价值收益计量原则实现的原则实现和未实现的收益的计算收入—费用=利润收益=期末净资产价值-期初净资产价值-投资者投入+向投资者分配信息特征可靠性相关性3、资产负债观和利润表观的区别；

项目利润表观资产负债表观报表体系核心利润表资产负债表计量20科学发展观可持续发展投资者持续投资按资产负债表观提供信息防止企业短期行为,避免超分配科学发展观可持续发展投资者持续投资按资产负债表观提供信息防止214、新准则体现企业资产负债表观

的会计政策（举例）（1）CAS2长期股权投资

*权益法VS成本法（2）CAS4固定资产固定资产成本考虑预计弃置费用因素。（3）CAS6无形资产*开发支出部分资产化（4）CAS8资产减值*准确计量资产价值、防止资产虚增（5）CAS9职工薪酬*预提辞退福利

CAS11股份支付*按公允价值计量并计入成本费用（6）CAS13或有事项*充分确认预计负债（7）CAS18所得税*确认递延所有税费用，准确计量税后利润4、新准则体现企业资产负债表观

的会计政策（举例）（1）CA22（1）CAS2长期股权投资

*权益法VS成本法

成本法权益法成本法(合并报表用权益法)参股共同控制或重大影响控制（1）CAS2长期股权投资

*权益法VS成本法23一是与《企业会计准则第33号——合并财务报表》的规定相协调。二是可以避免在子公司实际宣告发放现金股利或利润之前,母公司垫付资金发放现金股利或利润等情况；三是与国际财务报告准则的有关规定相协调一是与《企业会计准则第33号——合并财务报表》的规24（2）CAS4固定资产

固定资产成本考虑预计弃置费用因素。第一，弃置费用仅针对特殊行业的特殊固定资产，例如石油天然气行业的油气资产、核电站的核燃料等。这些行业均承担了环保法规规定的环境恢复义务，且金额较大（可能大于相关固定资产的购建支出）。第二，考虑货币时间价值的影响计算现值第三，一般企业的固定资产无需考虑弃置费用，只考虑处置费用。处置费用是残值的组成部分。（2）CAS4固定资产

固定资产成本考虑预计弃置费用25问题问：煤矿、铁矿等矿产企业是否要考虑弃置费用？答：煤矿等矿产企业以后也要考虑弃置费用，但要看政府文件要求，判断企业是否承担一项现时义务。问题问：煤矿、铁矿等矿产企业是否要考虑弃置费用？26（3）CAS6无形资产

*开发支出部分资产化

（3）CAS6无形资产

*开发支出部分资产27问题问：如何划分研究阶段和开发阶段？答：1．目标不同。研究阶段一般目标不具体、不具有针对性；而开发阶段多是针对具体目标、产品、工艺等。2．对象不同。研究阶段一般很难具体化到特定项目上；而开发阶段往往形成对象化的成果。3．风险不同。研究阶段的成功概率很难判断，一般成功率很低，风险比较大；而开发阶段的成功率较高、风险相对较小。4．结果不同。研究阶段的结果多是研究报告等基础性成果；而开发阶段的结果则多是具体的新技术、新产品等。问题问：如何划分研究阶段和开发阶段？28（4）CAS8资产减值

*准确计量资产价值、防止资产虚增

资产虚增——利润虚增——超分配利润——原有资本金分配（4）CAS8资产减值

*准确计量资产价值、防止资29（5）CAS9职工薪酬

*预提辞退福利界定了完整的企业人工成本的概念和范围；新准则从资产负债表观的角度出发,按照权责发生制的原则,规定当辞退计划满足准则规定的预计负债确认条件时,应当确认一项预计负债;企业的竞争关键是人才的竞争（5）CAS9职工薪酬

*预提辞退福利界定了完整的30（6）CAS11股份支付

*按公允价值计量并计入成本费用第一；权益结算股份支付借：管理费用等贷：资本公积——其他资本公积第二；现金结算股份支付借：管理费用等贷：应付职工薪酬——股份支付（6）CAS11股份支付

*按公允价值计量并计入31资料数据显示，2006年，国有企业实现利润1.2193万亿元，税后利润达6252亿元。155家央企上缴总额约170亿元人民币的企业红利；资料数据显示，2006年，国有企业实现利润1.2193万亿元32

（7）CAS13或有事项

*充分确认预计负债

第一,“现时”义务的含义是在当时条件下已经承担;第二,由法定义务扩展至推定义务原准则中所指义务只涵盖了法定义务,不包括推定义务。新准则中规范的义务包括法定义务和推定义务。第三,“推定义务”是本次新准则新引进的概念，是由于以往的习惯或者公开的承诺、政策等使相关各方形成了企业会按此操作的合理预期;第四,新准则中将亏损合同、重组等作为重要内容进行了规范。

（7）CAS13或有事项

*充分确认预计负债

第一33（8）CAS18所得税

*确认递延所有税费用，准确计量税后利润谨慎确认递延所有税资产,足额确认递延所有税负债;经济意义在于准确计量税后利润,避免超分配;（8）CAS18所得税

*确认递延所有税费用，准确计34二、公允价值模式在投资性房地产实务当中的应用（一）投资性房地产的概念；1、投资性房地产，是指为赚取租金或资本增值，或者两者兼有而持有的房、地产（区别国际）。注：中国目前的投资性房地产主要为出租用。持有待增值的“炒楼”一般不作为投资性房地产。2、特征：①具有投资性(不能是投机)②)以房地产为载体(受社会经济、自身状况等的影响）二、公允价值模式在投资性房地产实务当中的应用（一）投资性房地353、判断条件①目的是为赚取租金或资本增值，或两者兼有；②能够单独计量和出售（或转让）。注：“能够单独计量和出售（或转让）”包括：成本可以可靠计量；可随时对外转让；产权可以分割。3、判断条件36（二）下列项目属于投资性房地产1、已出租的建筑物（1）用于出租的建筑物是指企业拥有产权的建筑物。企业以经营租赁方式租入再转租的建筑物不属于投资性房地产。（2）已出租的建筑物是企业已经与其他方签订了租赁协议,约定以经营租赁方式出租的建筑物。自租赁协议规定的租赁期开始日起,经营租出的建筑物才属于已出租的建筑物。企业计划用于出租但尚未出租的建筑物,不属于已出租的建筑

（二）下列项目属于投资性房地产37注意需要指出的是，已出租的投资性房地产租赁期届满，因暂时空置但继续用于出租的，仍作为投资性房地产。

这是因为意图的用途未改变，仍然打算继续用于出租，只是在前一个租约结束后暂时未找到新的租户而暂时空置。注意需要指出的是，已出租的投资性房地产租赁期届满，因暂时382、已出租的土地使用权（1）以经营租赁（不含融资租赁）方式出租的土地使用权；（2）用于出租的土地使用权是指企业通过出让方式或转让方式取得的土地使用权。对于以经营租赁方式租入土地使用权再转租给其他单位的,不能确认为投资性房地产。

2、已出租的土地使用权39

3、持有并准备增值后转让的土地使用权1)对于持有并准备增值后转让的土地使用权认定为投资性房地产时，必须符合现行土地管理的政策规定。

2)通常“持有并准备增值后转让”并可以作为投资性房地产的土地使用权，应当是：出让取得的土地使用权，原先作为企业的生产经营用地，现由于搬迁等原因暂时不用，但暂时不打算售出，而是打算增值后再出售。（我国较少）

403)按照国家有关规定认定的闲置土地，不属于持有并准备增值后转让的土地使用权。即：我国的闲置土地不属于投资性房地产，即为炒作而持有，未动工开发的土地属于闲置土地（但IFRS下闲置土地可以作为投资性房地产）。3)按照国家有关规定认定的闲置土地，不属于持有并准备增值后转414)上述规定中并未列入“持有并准备增值后转让的房屋建筑物”。注：财政部认为这一规定与IFRS是完全趋同的。其理由是房屋建筑物为炒作而增值是虚假的，纯属投机行为。4)上述规定中并未列入“持有并准备增值后转让的房屋建筑物”。42（三）下列项目，不属于投资性房地产

1、自用房地产☆企业出租给本企业职工居住的宿舍，即使按照市场价格收取租金，也不属于投资性房地产。这部分房产间接为企业自身的生产经营服务，具有自用房地产的性质。2、作为存货的房地产是指房地产开发企业销售的或为销售而正在开发的商品房和土地。这部分房地产属于房地产开发企业的存货。(产品）注：本准则与房地产行业关系不大。（三）下列项目，不属于投资性房地产43（四）下列房地产，是否属于投资性房地产，要根据具体情况判断1.一项房地产，部分用于赚取租金或资本增值，部分用于生产商品、提供劳务或经营管理，用于赚取租金或资本增值的部分，如果能够分别计量和出售的，也就是说自用部分和投资部分的成本能够单独分清，投资部分能单独出售，可随时交割产权。可以确认为投资性房地产，否则不可。注意：是否具有投资性房地产的性质和特征（四）下列房地产，是否属于投资性房地产，要根据具体情况判断442.企业将建筑物出租并按出租协议向承租人提供保安和维修等其他服务，所提供的其他服务在整个协议中不重大的，可以将该建筑物确认为投资性房地产；所提供的其他服务在整个协议中如为重大的，该建筑物应视为企业的经营场所，应当确认为自用房地产。注:成本开支和租金比较2.企业将建筑物出租并按出租协议向承租人提供保安和维修等45例1：企业向租户提供保安、上下水、卫生等服务，如果此项支出及其所对应的收入占总收入的比重是非重大的，则作为投资性房地产。例2：企业建成一座商场，其中所有柜台均出租，但物流管理和资金结算（如收银等）服务由商场统一提供。此时物流管理和资金结算服务占总的协议比重很大，所以该商场应当作为自用房地产。例如农贸市场、电脑城等例1：企业向租户提供保安、上下水、卫生等服务，如果此项支出及463.关联企业之间租赁房地产，出租方应将出租的房地产确定为投资性房地产。但在编制合并报表时，应将其作为企业集团的自用房地产。例如，母公司以经营租赁出租给子公司的房地产，应当作为母公司的投资性房地产，但在编制合并报表时，作为企业集团的自用房地产。3.关联企业之间租赁房地产，出租方应将出租的房地产确定为474.企业拥有并自行经营的旅馆饭店，不属于投资性房地产。1）企业拥有并自行经营的旅馆饭店，其经营目的主要是通过提供客房服务赚取服务收入，该旅馆饭店不确认为投资性房地产。自行经营获取的收入实际上是客房、餐饮等服务收入而不是租金，属于自身的经营收入，因此不是投资性房地产，应作为企业自身的经营场所。2）将其拥有的旅馆饭店部分或全部出租，且出租的部分能够单独计量和出售的，出租的部分可确认为投资性房地产。例如饭店裙楼商业设施的出租，可能可作为投资性房地产4.企业拥有并自行经营的旅馆饭店，不属于投资性房地产。48关注：投资性房地产的划分与企业的经营性质无关日常经营活动－－主营业务收入除主营业务外的其他经营活动－－其他业务收入关注：49（五）后续计量模式的选择1、通常应当采用成本模式进行计量；2、只有符合规定条件的，可以采用公允价值模式进行计量（国际趋同的结果）；注:倾向于成本计量模式3、同一企业只能采用一种模式对所有投资性房地产进行后续计量，不得同时采用两种计量模式。（五）后续计量模式的选择504、成本模式转为公允价值模式的，应当作为会计政策变更，将转换时公允价值与账面价值的差额，调整期初留存收益（未分配利润）。5、已采用公允价值模式的，不得转为成本模式。因为采用公允价值计量模式的前提就是公允价值能够持续、可靠地取得，因此只要条件继续得到满足，就不存在转换后续计量模式的问题。注意：限制条款，防止通过转换操纵利润。4、成本模式转为公允价值模式的，应当作为会计政策变更，将51新会计准则难点解析课件52（六）采用公允价值模式进行计量1.前提：有确凿证据表明投资性房地产公允价值能够持续可靠取得的，可以对投资性房地产采用公允价值计量。（六）采用公允价值模式进行计量53新会计准则难点解析课件54２）企业能够从房地产交易市场取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值作出合理的估计注：同类或类似的房地产，对建筑物而言，是指所处地理位置和地理环境相同、性质相同、结构类型相同或相近、新旧程度相同或相近、可使用状况相同或相近的建筑物；对于土地使用权而言，是指同一城区、同一位置区域、所处地理环境相同或相近、可使用状况相同或相近的土地。２）企业能够从房地产交易市场取得同类或类似房地产的市场价55一般情况下公允价值的确定:活跃市场中的市价本身不存在活跃市场,但同类或类似资产存在活跃市场的,参考同类或类似资产的市场价格经适当调整后确定采用适当的估值技术关注:相对于一般资产公允价值的确定,投资性房地产公允价值确定条件更为严格一般情况下公允价值的确定:56根据证监会去年发布的《关于做好与新会计准则相关财务会计信息披露工作的通知》，上市公司董事会应就重要投资性房地产项目后续计量模式的选择等事项做出决议。如果选用公允价值计量模式，还应对其公允价值的确定方法和确定过程进行充分披露。由于新会计准则要求上市公司应从活跃的房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值作出合理的估计，事实上不允许采用估值技术确定投资性房地产的公允价值。根据证监会去年发布的《关于做好与新会计准则相关财57结论及影响：与国际财务报告准则相比，新会计准则确定投资性房地产公允价值的标准更为严格，新会计准则要求公司应从活跃的房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值作出合理的估计，不允许公司采用估值技术确定投资性房地产的公允价值，上述规定对部分A+H公司可能造成财务报表差异。例:方大A(000055)结论及影响：58二、投资性房地产的后续计量3.公允价值模式下的会计处理

不计提折旧或摊销,以期末公允价值为基础,公允价值与原账面价值的差额计入当期损益.借:投资性房地产(公允价值变动)贷:公允价值变动损益注:减值作相反的分录，国际倾向于公允价值。

二、投资性房地产的后续计量3.公允价值模式下的会计处理59注意两点：1）由于已经采用公允价值计量并将公允价值变动损益计入损益，所以不再进行减值测试，不计提减值准备。2）由于公允价值计量模式与成本模式（只考虑减值）的结果和对损益、财务状况的影响很不相同，且持有期间的公允价值变动损益并无对应的现金流，所以应当特别关注计量结果的可靠性，防止利润操纵。3）分析我国现状作出自己的选择。注意两点：60资料：某上市公司采用公允价值模式计量投资性房地产，该公司发布的半年报显示，其逾12亿元的投资性房地产市价变动甚微，公允价值增加带来的收益只有216万元，仅占上半年3510万元净利润的6%。在关注投资性房地产公允价值变动损益的同时，新的计量模式不对投资性房地产计提折旧或摊销，这一变化对业绩的影响也不应忽视。津滨发展根据新准则对其2006年1至6月利润表的调整表明，假设去年上半年就已执行新准则，该公司投资性房地产将不用进行摊销，涉及金额1133万元，这意味着该公司成本减少1133万元，利润相应增加1133万元。两项合计影响占上半年3510万元净利润的38.28%资料：61（七）房地产开发企业的房地产转换为投资性房地产的操作问题；对于房地产企业出于某些特殊考虑，而不打算在较长期间内出售其开发的房地产，而是准备将其对外进行出租，在上述情况下，公司应至少提供以下资料以证明其符合投资性房地产的初始确认条件：1、提供上述房产或地产的产权证明，以证明其符合投资性房地产的定义；2、公司董事会提供拟将上述房产和地产长期对外出租的书面材料；3、提供上述房地产的长期租赁合同以证明上述房地产已确实对外出租；（七）房地产开发企业的房地产转换为投资性房地产的操作问题；62注意：作为房地产开发企业，对于销售状态不佳，按照能售则售、能租则租的态度暂时用于出租的房地产，公司的最终目的为通常为出售上述房地产，因此，公司通常应将其认定为存货；注意：作为房地产开发企业，对于销售状态不佳，按照能售则售、能63（八）投资性房地产，母公司租赁给子公司房屋，在母公司报表上按投资性房地产核算并拟按公允价值计量，在编制合并报表时，是仍按投资性房地产列示，还是调整为固定资产，并调整公允价值及其累计折旧金额？（1）母公司租赁给子公司房屋，公司在母公司个别报表中按投资性房地产核算并拟按公允价值计量，在编制合并报表时，公司应视该项房地产的实际情况而决定如何对其进行合并调整。（2）如果该项房地产全部租赁给子公司，则公司应将该项房地产由公允价值计量的投资性房地产调整为自用房地产，并相应调整公允价值变动损益和其他相关资产、负债项目。（八）投资性房地产，母公司租赁给子公司房屋，在母公司报表上按64（3）如果母公司该项房地产的部分房屋租赁给子公司，其他房屋租赁给合并范围之外的公司，则公司应将对子公司租赁部分调整为自用房地产；如租赁给合并范围之外的公司的其他房屋可以单独计量和出售的、用于赚取租金或资本增值，公司可将其确认为投资性房地产并视其情况选择成本模式或公允价值模式进行后续计量。（3）如果母公司该项房地产的部分房屋租赁给子公司，其他房屋租65（九）母公司无偿提供给子公司使用的房产，母公司与子公司未就房产使用达成过书面协议，也没有要求子公司交纳过租金，则该等房地产属于出租还是出借，这种情况下母公司应将其列报为投资性房地产还是固定资产？对于母公司无偿提供给子公司使用的房产，由于母公司无法从上述交易中赚取租金或资本增值，因此，母公司不应将上述房产在个别报表中认定为投资性房地产，而是将其作为固定资产进行会计核算。（九）母公司无偿提供给子公司使用的房产，母公司与子公司未就房66问题企业如有持有待售的投资性房地产和其他非流动资产，如何进行确认和计量？

问题企业如有持有待售的投资性房地产和其他非流动资产，如何进行67答：《企业会计准则第4号--固定资产》第二十二条规定，企业对于持有待售的固定资产,应当调整该项固定资产的预计净残值，使该固定资产的预计净残值反映其公允价值减去处置费用后的金额，但不得超过符合持有待售条件时该项固定资产的原账面价值，原账面价值高于调整后预计净残值的差额，应作为资产减值损失计入当期损益。同时满足下列条件的非流动资产应当划分为持有待售：一是企业已经就处置该非流动资产作出决议；二是企业已经与受让方签订了不可撤销的转让协议；三是该项转让将在一年内完成。

答：《企业会计准则第4号--固定资产》第二十二条规定，企业对68符合持有待售条件的无形资产等其他非流动资产，比照上述原则处理，但不包括递延所得税资产、《企业会计准则第22号--金融工具确认和计量》规范的金融资产、以公允价值计量的投资性房地产和生物资产、保险合同中产生的合同权利。持有待售的非流动资产包括单项资产和处置组，处置组是指作为整体出售或其他方式一并处置的一组资产。符合持有待售条件的无形资产等其他非流动资产，比照上述原则处理69三、关于现值计量问题（一）新准则中哪些情况下引入了现值计量？CAS4&6:购买固定资产、无形资产的价款超过正常信用条件延期支付、实质上具有融资性质的，资产成本以未来支付价款的现值为基础确定三、关于现值计量问题（一）新准则中哪些情况下引入了现值计量？70示例：分期付款购买固定资产资料：假定A公司20×7年1月1日从C公司购入N型机器作为固定资产使用，该机器已收到。购货合同约定，N型机器的总价款为1000万元，分3年支付，20×7年12月31日支付500万元，20×8年12月31日支付300万元，20×9年12月31日支付200万元。示例：分期付款购买固定资产71举例：分期付款购买固定资产资料：假定A公司3年期银行借款年利率为6%。分析：第一步，计算总价款的现值500/（1+6%）+300/（1+6%）2+200/（1+6%）3=471.70+267.00+167.92=906.62（万元）举例：分期付款购买固定资产72举例：分期付款购买固定资产第二步，确定总价款与现值的差额1000-906.62=93.38（万元）第三步，编制会计分录借：固定资产/在建工程906.62未确认融资费用93.38贷：长期应付款1000举例：分期付款购买固定资产73CAS8:固定资产等非流动资产（或资产组）减值测试时，可收回金额以资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间的较高者确定CAS8:固定资产等非流动资产（或资产组）减值测试时，可收74CAS9:辞退福利补偿款超过一年支付的，以现值确认辞退福利金额账务处理上,确认因辞退福利产生的预计负债时,借记“管理费用”、“未确认融资费用”科目,贷记“应付职工薪酬—辞退福利”科目;各期支付辞退福利款项时,借记“应付职工薪酬——辞退福利”科目,贷记“银行存款”科目;同时,借记“财务费用”科目,贷记“未确认融资费用”科目。CAS9:辞退福利补偿款超过一年支付的，以现值确认辞退福75CAS13:预计负债计量时，应当综合考虑有关风险、货币时间价值等因素，影响较大的，以相关现金流出的折现值作为其最佳估计数CAS4&27:预计弃置义务＝未来现金流量的折现值CAS13:预计负债计量时，应当综合考虑有关风险、货币时76CAS14:销售（劳务）合同或协议价款的收取采用递延方式、实质上具有融资性质的，按照应收合同或协议价款的公允价值（未来应收款的现值）确定销售收入;CAS14:销售（劳务）合同或协议价款的收取采用递延方式77资料从三一重工（600031）2007年1季度报告披露的数据来看，新会计准则此项变化大大提升了公司的业绩。三一重工1季度归属于母公司股东的净利润（以下简称净利润）为3.66亿元，同比增长508.66%，究其原因，公司归结为三条。首先就是新准则对分期收款方式销售产品的收入确认时间改变，增加净利润2.00亿元；其次是公司将短期投资列入交易性金融资产核算，实现收益增加净利润6922万元；最后是主营业务快速增长，剔除新准则实施影响及短期投资收益后，净利润增长53.84%。资料从三一重工（600031）2007年1季度报告披露的数78新会计准则难点解析课件79新会计准则难点解析课件80说明:分期收款销售，原规定在合同约定的收款日期分次确认收入。本准则对收入确认时间和货款结算时间进行了区分。根据准则解释中的说明，一般延期3年以上收款时才需要折现，但这并不是绝对的。如果收款时间在3年内，但折现值与面值之间差异较大的，也需要折现反映。在分期收款销售的情况下，按照增值税法规的规定，应当于合同约定的收款日期当天开具专用发票，但按照本准则规定，此时开具的专用发票已不能作为收入确认的依据。说明:81CAS21:融资租赁承租人将租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值之较低者作为租入资产入账价值CAS21:融资租赁承租人将租赁开始日租赁资产公允价值与82CAS22:以摊余成本计量的金融资产的减值＝账面价值－预计未来现金流量现值以成本计量的金融资产的减值＝账面价值－类似金融资产按当时市场收益率对未来现金流量的折现值公允价值确定的估值方法中，采用未来现金流量折现法估值CAS37:复合金融工具分拆的负债部分公允价值通常为现值CAS22:83（二）为什么要引入现值计量？反映未来现金流量的经济差异，提高会计信息质量及有用性由于货币时间价值的存在;即不同时点的等量货币具有不同的价值。因此，把不在同一时点上的一元钱，按复利形式换算到同一时点计算比较。由于风险价值的存在;（二）为什么要引入现值计量？84到期日未来现金流量收款金额的确定性1天后10万元，合同约定确定1天后10万元，合同约定不确定，如少于10年后10万元，合同约定确定10年后10万元，合同约定不确定，如少于10年后10万元，期望值不确定，算概率到期日未来现金流量收款金额的确定性1天后10万元，合同约定确85另外:企业的管理和投资者需求相关变化财务:确定其价值现代财务管理的目标:企业价值最大化金融渗透到会计的结果另外:86（三）现值计量的基本方法∞现金流量t现值=∑t=1（1+折现率)t（三）现值计量的基本方法∞现金流量t87考虑的因素：未来现金流量的估计未来现金流量金额或时间的变动情况（离散程度）货币时间价值（无风险利率）对资产或负债内在不确定性的定价（风险溢酬）其他因素（如非流动性等）基本方法：传统法单一的一组（最可能）未来现金流量和单一的折现率期望值法考虑的因素：88新会计准则难点解析课件89新会计准则难点解析课件90（四)如何估计新准则中的各项现值金额1、固定资产等非流动、非金融资产减值中涉及的现值计量（CAS8）未来现金流量的预测：直接法：直接根据未来销售预算、生产预算、料工费预算、现金预算等进行预测间接法：根据未来预计利润表作适当调整进行预测需要考虑的特殊因素：所得税、筹资活动、重组、改良支出及效益等（四)如何估计新准则中的各项现值金额91新会计准则难点解析课件92折现率的估计：应当是反映当前市场货币时间价值和资产特定风险的税前利率。市场利率（金融资产）;

折现率的确定通常应当以该资产的市场利率为依据。该资产的利率无法从市场获得的，可以使用替代利率估计折现率。替代利率加权平均资金成本增量借款利率其他相关市场借款利率等适当调整;

折现率的估计：应当是反映当前市场货币时间价值和资产特定风险的932、金融资产中涉及的现值的计量金融资产或金融负债的初始计量（CAS4,6,14,22，37）应当使用合同条款和特征在实质上相同的类似金融工具的市场收益率作为折现率将金融资产或金融负债之名义金额折现后等于销售商品（劳务）现行现金售价或购买商品现行现金购价的折现率另外,短期金融资产或金融负债（如短期应收应付款）的初始计量，基于重要性原则2、金融资产中涉及的现值的计量94资料CAS22第五十四条企业采用未来现金流量折现法确定金融工具公允价值的，应当使用合同条款和特征在实质上相同的其他金融工具的市场收益率作为折现率。没有标明利率的短期应收款项和应付款项的现值与实际交易价格相差很小的，可以按照实际交易价格计量。资料CAS22第五十四条95示例：

甲公司售出大型设备一套，协议约定采用分期收款方式，从销售当年末分5年分期收款，每年2000,合计10000。不考虑增值税。

其他资料:假定购货方在销售成立日支付货款，只须付8000即可。分析：应收金额的公允价值可以认定为8000,据此可计算得出年金为2000、期数为5年、现值为8000的折现率为7.93%（具体计算过程可参照有关财务管理教材的“内插法”）。示例：96金融资产的后续计量－－减值（CAS22）以摊余成本计量的金融资产未来现金流量＝合同现金流量－现行预计减收金额，或现行预计延期现金流量；考虑担保物之公允价值（取得和出售该担保物发生的费用应当予以扣除）折现率＝初始确认时的实际利率为什么？浮动利率贷款（应收款、持有至到期投资）固定利率的呢，以利率风险为对象的公允价值套期的被套期项目—现行利率新会计准则难点解析课件97即:在利率风险公允价值套期中被套期项目(如固定利率债券)的账面价值，可能因为利率变化引起的公允价值变动而发生调整。在对此类金融资产进行减值测试时，应当以调整后的账面价值为基础。如发生了减值，那么在计量减值损失时，应当以调整后的账面价值为基础得出的实际利率计算确定预计未来现金流量现值。即:在利率风险公允价值套期中被套期项目(如固定利率债券)的账98短期应收款，如果折现的影响不重要的，可以不折现以单项为基础还是以组合为基础进行减值测试以成本计量的金融资产折现率＝类似金融资产的现行市场收益率短期应收款，如果折现的影响不重要的，可以不折现99资产的分类单独/组合测试是否发现减值是否在测试/进行计量单项金额重大的金融资产应当单独进行减值测试减值测试发现减值应当确认减值损失，计入当期损益。减值测试未发现减值单独测试未发生减值的金融资产（包括单项金额重大和不重大的金融资产），应当包括在具有类似信用风险特征的金融资产组合中再进行减值测试。单项金额不重大的金融资产可以单独进行减值测试减值测试未发现减值减值测试发现减值应当确认减值损失，计入当期损益。或包括在具有类似信用风险特征的金融资产组合中进行减值测试。减值测试发现减值已单项确认减值损失的金融资产，不应包括在具有类似信用风险特征的金融资产组合中进行减值测试。减值测试未发现减值资产的分类单独/组合测试是否发现减值是否在测试/进行计量单项1004、辞退福利涉及的现值的计量（CAS9）未来现金流量的预测：辞退员工数、补偿金额、支付时间折现率：国债的收益率曲线或高质量公司债券5、预计负债涉及的现值的计量（CAS13）未来现金流量的预测：最佳估计数－－最可能值，均值，期望值4、辞退福利涉及的现值的计量（CAS9）101初始计量原则：现时义务所需支出最佳估计数具体方法：连续范围，中间值（A+B）/2单个项目，最可能金额多个项目，可能结果X概率

折现率＝税前的、现行市场无风险利率＋针对该负债的风险溢酬

初始计量1026、融资租赁涉及的现值的计量（CAS21）承租人最低租赁付款额的现值的计算折现率的确定出租人的内含利率：出租人最低租赁收款额的现值（＋未担保余值的现值）与租赁资产公允价值（＋出租人初始直接费用相等时的折现率租赁合同利率同期银行贷款利率6、融资租赁涉及的现值的计量（CAS21）103四、所得税会计

（一）所得税核算的基本理念（二）暂时性差异与时间性差异、永久性差异的区别与联系（三）会计准则与税法规定差异分析（四）其他有关问题四、所得税会计（一）所得税核算的基本理念104所得税会计概述所得税会计概述105（一）所得税核算的基本理念递延所得税的确认体现了：

1.资产、负债的界定2.权责发生制原则

（一）所得税核算的基本理念106例1:某公司每年税前利润总额为1000万,2004年预计了200万元的产品保修费用,实际支付发生于2005年,适用的所得税税率为33%会计处理:2004年计入损益税收处理:实际发生时允许税前扣除

例1:107

2004

2005税收:

利润总额10001000预计保修费用200(200)应纳税所得额1200800会计:当期所得税(396)(264)递延所得税

66

(66)净利润670670

108资产的账面价值＞其计税基础

例：一项资产的账面价值为200万元计税基础为150万元未来纳税义务增加－－负债资产的账面价值＜其计税基础

例：一项资产的账面价值为150万元计税基础为200万元未来纳税义务减少－－资产递延所得税资产及负债代表了未来期间税款流出的增加或减少.资产的账面价值＞其计税基础109（二）暂时性差异与时间性差异、永久性差异的区别与联系利润表纳税影响会计法：时间性差异与永久性差异资产负债表债务法：暂时性差异

（二）暂时性差异与时间性差异、永久性差异的区别与联系1101、暂时性差异包括所有时间性差异－从利润表形成时间性差异的，从资产负债表角度形成暂时性差异如:分期收款销售：

利润表资产负债表收入1000长期应收款1000借：长期应收款1000贷：主营业务收入1000

1、暂时性差异包括所有时间性差异－从利润表形成时间性差异的，111账面价值CA计税基础TB长期应收款10000暂时性差异＝1000万时间性差异＝1000万

账面价值CA计税基础1122、除包括所有时间性差异外，暂时性差异还包括计入权益的交易或事项及企业合并的影响例：可供出售金融资产成本1000万元

期末市价1080万元

80万元计入资本公积借：可供出售金融资产80贷：资本公积802、除包括所有时间性差异外，暂时性差异还包括计入权益的交易或113例：CATB可供出售金融资产10801000暂时性差异＝80万元新会计准则难点解析课件1143、利润表角度形成永久性差异的，从资产负债表角度不形成暂时性差异例：作为持有至到期投资核算的国债借：持有至到期投资3000贷：银行存款30003、利润表角度形成永久性差异的，从资产负债表角度不形成暂时性115当期确认国债利息收入：借：持有至到期投资50贷：投资收益50利润表投资收益50税法规定：国债利息收入免征所得税，形成永久性差异当期确认国债利息收入：116CATB持有至到期投资30503050暂时性差异＝CA－TB＝0从利润表考虑的永久性差异，不形成暂时性差异CA117（三）会计准则与税法规定差异分析1、交易性金融资产会计：期末账面价值为公允价值税收：未出售之前计税基础维持取得成本不变CATB交易性金融资产1000800暂时性差异＝200万（三）会计准则与税法规定差异分析1182、应收票据、应收账款会计：账面价值为扣除坏账准备后的金额税收：计税基础为扣除按照税法规定允许税前抵扣的坏账后的金额CATB应收账款15001970暂时性差异＝－470万元2、应收票据、应收账款119

3、持有至到期投资会计：按照实际利率法，以摊余成本计量税收：如认可实际利率法，则不存在差异CATB持有至到期投资12401240暂时性差异＝03、持有至到期投资120小结持有至到期投资、贷款和应收款按照实际利率法确认的利息收入其他金融负债按照实际利率法确认的利息支出确认税收处理不再进行纳税调整，认可按照会计准则规定确认的利息收入及利息支出小结持有至到期投资、贷款和应收款按照实际利率法确认的利1214、可供出售金融资产会计：期末按公允价值计量，价值变动进权益税收：出售时一并计算应税所得CATB可供出售金融资产12001000暂时性差异＝200关注：与计入所有者权益的交易或事项相关的所得税影响应计入所有者权益4、可供出售金融资产122

5、长期股权投资会计：成本法、权益法成本法权益法

子公司投资联营企业投资重大影响以下，不存在合营企业投资活跃市场、公允价值无法可靠计量的权益性投资5、长期股权投资123

税收：投资企业自被投资单位取得的现金股利或利润是否需计算交纳所得税，取决于投资企业适用的所得税税率是否高于被投资单位税收：124

例：投资企业适用的所得税税率为25％，被投资单位适用的所得税税率为15％。当期被投资单位实现的净利润中投资企业按持股比例计算确定应享有1000万元。CATB长期股权投资1100010000税收影响：1000／85％×10％＝117.65万元

125

税收：投资企业出售股权时,出售所得价款与投资成本之间差额一般应全额交税例:企业持有一项长期股权投资,账面价值为2200万元,初始投资成本为1800万元。投资企业适用所得税税率为25%,被投资单位适用所得税税率为15%,出售所得价款为2600万元.会计收益=2600-2200=400万元应计税应纳税所得额金额=2600-1800=800万元,按照投资企业适用的所得税税率25%全额计征所得税

126与长期股权投资有关的递延所得税权益法核算的长期股权投资（1）初始投资成本的调整：初始投资成本＞应享有投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额不调整长期股权投资成本：会计与税收的确认金额相同与长期股权投资有关的递延所得税127初始投资成本＜应享有投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额会计：调整长期股权投资的账面价值，同时确认营业外收入新会计准则难点解析课件128例：甲公司以2000万元的价格取得乙公司30％的股权，能够对乙公司施加重大影响。取得投资时乙公司可辨认净资产公允价值总额为7000万元。会计处理：借：长期股权投资2000贷：银行存款2000借：长期股权投资100贷：营业外收入100例：甲公司以2000万元的价格取得乙公司30％的129账面价值计税基础长期股权投资21002000应纳税暂时性差异＝2100－2000＝100万元是否确认其所得税影响：持有拟出售借：所得税费用（营业外收入）25贷：递延所得税负债25长期持有账面价值130不确认与子公司、联营企业及合营企业投资相关的应纳税暂时性差异产生的递延所得税负债的条件：投资企业能够控制暂时性差异转回的时间该暂时性差异在可预见的未来期间很可能不会转回不确认与子公司、联营企业及合营企业投资相关的应纳税暂131（2）投资损益的确认权益法核算的基本理念反映在被投资单位中的权益份额借：长期股权投资贷：投资收益（2）投资损益的确认132长期股权投资的经济含义取得被投资单位以公允价值计量资产、负债的份额投资收益的经济含义被投资单位资产、负债中归属于投资方的部分产生的收益长期股权投资的经济含义133假定对联营企业投资成本为1000万元，取得被投资单位20％的股权

公允价值固定资产3000无形资产2000其他资产4000有关负债4000净资产5000假定对联营企业投资成本为1000万元，取得被投资134

（2）投资损益的确认投资收益的经济含义被投资单位资产、负债中归属于投资方的部分产生的收益（2）投资损益的确认135例：甲公司取得对乙公司投资时，乙公司账上一项无形资产公允价值为1000万元，账面价值为400万元，未来仍可使用期间为5年，按直线法摊销。投资当年乙公司实现净利润400万元。净利润调整＝400－120＝280万元应确认投资收益＝280×30％＝84万元例：甲公司取得对乙公司投资时，乙公司账上一项136借：长期股权投资84贷：投资收益84账面价值计税基础长期股权投资20842000应纳税暂时性差异＝2084－2000＝84万元借：长期股权投资84137因确认投资损益产生的暂时性差异是否确认，取决于：投资的持有目的拟于近期出售长期持有如长期持有，投资企业适用的所得税税率是否高于被投资企业适用的所得税税率因确认投资损益产生的暂时性差异是否确认，取决138如管理层决定近期出售递延所得税负债＝84×25％＝21万元借：所得税费用贷：递延所得税负债如长期持有，甲适用25％税率，乙适用15％税率递延所得税负债＝84÷（1－15％）×10％＝9.88如长期持有,双方适用税率相同,不确认递延税如管理层决定近期出售139被投资单位发生亏损的情况下借：投资收益贷：长期股权投资账面价值计税基础长期股权投资18002000暂时性差异＝1800－2000＝－200被投资单位发生亏损的情况下140是否确认与200万可抵扣暂时性差异相关的递延所得税资产，条件：该项投资的持有目的－－拟出售VS长期持有拟出售－－应全额确认长期持有：税率差别、被投资单位未来期间能否实现盈利是否确认与200万可抵扣暂时性差异相关的递延所141长期股权投资所得税影响小结：暂时性差异的所得税影响确认取决于：（1）持有意图（2）如准备长期持有，则考虑投资企业适用的所得税税率是否高于被投资企业新会计准则难点解析课件142投资性房地产会计：成本模式VS公允价值模式成本模式：成本－累计折旧（或摊销）－减值公允价值模式：期末公允价值新会计准则难点解析课件143投资性房地产税收：成本模式，同时不认可计提的减值成本模式下：折旧方法、折旧年限有规定例：企业的一房屋，成本为1000万元，使用年限为40年，净残值为0，直线法计提折旧。假定税法规定的折旧年限为20年。CATB投资性房地产975950暂时性差异＝25万元投资性房地产144固定资产会计：成本－累计折旧－减值税收：成本－累计折旧差异：折旧方法、折旧年限提取的减值准备新会计准则难点解析课件145无形资产（1）内部研究开发形成的无形资产会计：有条件资本化税收：研发支出可税前加计扣除例：企业当期发生研发支出总额1000万元，其中资本化600万元

CATB无形资产6000暂时性差异＝600万元无形资产146无形资产（2）使用寿命不确定的无形资产会计：不摊销，考虑减值税收：在一定期间内分期摊销税前扣除例：企业当期取得一项使用寿命不确定的无形资产，成本300万元CATB无形资产300270暂时性差异＝30万元无形资产147与商誉相关的所得税假定A企业发行6000万元的股份购入B企业100％的净资产，假定该项合并符合税法规定的免税改组条件，购买日各项可辨认资产、负债的公允价值及其计税基础如下：公允价值计税基础暂时性差异固定资产270015501150应收账款21002100――存他应付款（300）0（300）应付账款（1200）（1200）0不包括递延所得税的可辨认资产、负债的公允价值5040

3690

1350与商誉相关的所得税148假定B企业适用的所得税税率为30％，则该项交易中应确认递延所得税负债及商誉金额如下：可辨认净资产公允价值5040递延所得税负债（1350×30％）405可辨认资产、负债的公允价值4635商誉1365企业合并成本

6000如果确认由商誉产生的递延所得税负债（1365×30%)，则会进一步增加商誉的价值(1365×30%)假定B企业适用的所得税税率为30％，则该项交易中应确认递延所149关注：如按照税法规定确认商誉，且商誉的金额在一定期间内分期自税前扣除，因商誉在持有期间账面价值与计税基础不同产生的暂时性差异，应确认相关的所得税影响CATB商誉20001800关注：150交易性金融负债会计：期末以公允价值计量，公允价值变动进损益税收：负债公允价值变动不计入应纳税所得额CATB交易性金融负债120100新会计准则难点解析课件151应付职工薪酬会计：尚未支付的货币性、非货币性薪酬价值税收：薪酬性质支出例：某企业当期发生工资支出2000万元，按照税法规定的标准可予税前扣除的是1600万元CATB应付职工薪酬20002000计税基础＝账面价值－未来可予税前扣除的金额＝2000应付职工薪酬152

应付职工薪酬－－以现金结算的股份支付会计：分期确认成本费用，同时确认负债税收：如在行权时税前扣除例：某企业当期确认以现金结算的股份支付2000万元，假定按照税法规定于行权时可税前扣除CATB应付职工薪酬20000计税基础＝账面价值－未来可予税前扣除的金额＝0应付职工薪酬－－以现金结算的股份支付153预收账款会计：不符合收入确认条件，作为负债税收：假定收到时确认收入CATB预收账款10000计税基础＝账面价值－未来期间可税前扣除的金额＝0预收账款154新会计准则难点解析课件155

四、所得税其他有关问题适用税率的确定以有关暂时性差异预期转回期间适用的税率为基础如:2007年1月1日－－33％2007年3月16日－－新税法颁布后，自2008年1月1日起适用税率为25％(绝大多数企业)中期报告应对已确认递延所得税资产及负债进行调整四、所得税其他有关问题156新会计准则难点解析课件157

四、其他有关问题适用税率的确定税率变动的影响应计入当期损益，不追溯调整，不能视为资产负债表日后事项

借：所得税费用贷：递延所得税资产或：借：递延所得税负债贷：所得税费用四、其他有关问题158(四)其他有关问题递延所得税资产的确认及后续计量确认条件：企业于未来期间能否产生足够的应纳税所得税利用可抵扣暂时性差异，未来可能实现盈利的预测及应纳税暂时性差异转回的预测未弥补亏损－－按照税法规定确定的亏损经税务部门认可确认基础应在附注中披露(四)其他有关问题159原已确认的递延税资产，如未来期间预期无法实现的，应计提减值或减记其账面价值借：所得税费用

贷：递延所得税资产（或递延所得税资产减值准备）递延所得税资产计提减值后，有证据表明其价值发生回转的应予转回原已确认的递延税资产，如未来期间预期无法实现的，应计提减值或160合并报表中因抵销内部交易损益产生的递延所得税合并资产负债表中资产、负债的账面价值与其在个别纳税主体确定的计税基础之间的差异，应当调整所得税影响合并报表中因抵销内部交易损益产生的递延所得税161新会计准则难点解析课件162例：A销售给B一批产品，售价800万元，成本为500万元，期末尚未售出。借：营业收入800贷：营业成本500存货300

合并报表中CA个别报表TB存货500800例：A销售给B一批产品，售价800万元，成本为500万元，期163合并财务报表中因抵销内部交易产生的所得税调整借：递延所得税资产贷：所得税费用合并财务报表中因抵销内部交易产生的所164五、企业合并（一）企业合并的类型同一控制下的企业合并：参与合并的各方在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制，且该控制并非暂时性的同一方：实施最终控制的投资者

实务中：主要指企业集团的母公司

五、企业合并（一）企业合并的类型165问题两个国有企业之间的购并是否作为同一控制下的企业合并？两个国有企业之间的购并－一般不作为同一控制下的企业合并问题两个国有企业之间的购并是否作为同一控制下的企业合并？166同一控制下的企业合并在实务中应把握：发生在同一企业集团内部企业之间的合并；超越企业集团层次国有企业之间的合并一般不作为同一控制下企业合并理由：世界范围内向购买法单一方法发展；其他准则相关联（关联方准则）第六条仅仅同受国家控制而不存在其他关联方关系的企业，不构成关联方。同一控制下的企业合并在实务中应把握：167非同一控制下的企业合并：参与合并的各方在合并前后不属于同一方或相同的多方最终控制的情况下进行的合并特点：非关联的企业之间进行的合并以市价为基础，交易作价相对公平合理非同一控制下的企业合并：参与合并的各168（二）同一控制下企业合并的处理1.从最终控制方角度确定相应的处理原则在不涉及购买少数股权的情况下：（1）不按公允价值调整（2）合并中不产生新的资产和负债、不形成商誉，但被合并方账面原已确认商誉除外；（3）合并中不确认损益（二）同一控制下企业合并的处理169同一控制下控股合并：按照取得被合并方账面所有者权益的份额作为长期股权投资的初始投资成本同一控制下吸收合并：合并中取得的有关资产、负债按照其在被合并方的原账面价值入账新设合并的情况同一控制下控股合并：按照取得被合并方账面所有者权益的份额作为170新设合并的情况下，新设企业资产、负债入账价值的确定应当遵从国家法律法规的规定，即以企业设立时有关资产、负债的公允价值作为其入账价值，同时确定企业的实收资本等。有关的新设合并按照《企业会计准则第20号——企业合并》的规定属于同一控制下企业合并的，能够对参与合并各方在合并前后均实施最终控制的一方在编制合并财务报表时，对该新设合并企业的资产、负债应以其在参与合并方