中财第五章 长期股权投资.ppt

第一节 长期股权投资的初始计量 第二节 长期股权投资的后续计量 第三节 长期股权投资核算方法的转换（自学） 第四节 长期股权投资的处置 第五章 长期股权投资 Date1 第五章 长期股权投资 一、长期股权投资及其初始计量原则 （一）长期股权投资的内容 长期股权投资，是指企业准备长期持有的权益性投资。 1.具有控制的权益性投资 2.具有共同控制的权益性投资 3.具有重大影响的权益性投资 4.公允价值不能可靠计量的小份额权益性投资 注意：除上述四种情况以外，企业持有的其他权益性投资，应当 划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或可供 出售金融资产。 第一节 长期股权投资的初始计量 Date2 第五章 长期股权投资 相关概念 是指有权决定一个 企业的财务和经营 政策，并能据以从 该企业的经营活动 中获取利益 是指按合同约定对 某项经济活动所共 有的控制，仅在与 该项经济活动相关 的重要财务和经营 决策需要分享控制 权的投资方一致同 意时存在。 对一个企业的财务 和经营政策有参与 决策的权力，但并 不能够控制或者与 其他方一起共同控 制这些政策的制定 。 Date3 第五章 长期股权投资 控制包括以下两种情况： （1）投资企业拥有被投资单位半数以上的表决权资本。 （2）投资企业虽未拥有被投资单位半数以上的表决权资本，但通 过其他方式对被投资单位具有实质控制权。 共同控制： （1）任何一个合营方均不能单独控制合营企业的生产经营活动； （2）涉及合营企业基本经营活动的决策需要各合营方一致同意。 重大影响：拥有被投资单位20%或以上表决权资本，但未形成控制 或 共同控制的 Date4 第五章 长期股权投资 （二）长期股权投资初始计量的原则 （1）企业在取得长期股权投资时，应按初始投资成本 入账。企业应当分别按企业合并和非企业合并两种情 况确定长期股权投资的初始投资成本。 （2）企业在取得长期股权投资时，如果实际支付的价 款中包含已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作 为应收项目单独入账，不构成长期股权投资的初始投 资成本。 Date5 第五章 长期股权投资 二、长期股权投资的初始计量 （一）企业合并形成的长期股权投资 1、同一控制下企业合并形成的长期股权投资 2、非同一控制下企业合并形成的长期股权投资 （二）以其他方式取得的长期股权投资 1、以支付现金取得的长期股权投资 2、以发行权益性证券取得的长期股权投资 3、投资者投入的长期股权投资 4、通过非货币性资产交换取得的长期股权投资 5、通过债务重组取得的长期股权投资 Date6 第五章 长期股权投资 以支付现金取得的长期股权投资 1、以支付现金取得的长期股权投资，应当按 照实际支付的购买价款作为初始投资成本。购 买价款包括买价和购买过程中支付的与取得长 期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要 的支出。 2、实际支付的价款中包含已宣告但尚未领取 的现金股利或利润，都应作为应收项目单独入 账，不构成取得长期股权投资的成本。 Date7 第五章 长期股权投资 华联实业股份有限公司以支付现金的方式取得E公司 5%的股权，实际支付的买价为320万元。在购买过程 中另支付手续费等相关费用8万元。股权购买价款中 包含华联公司应享有的E公司已宣告但尚未发放的现 金股利10万元。E公司的股权在活跃市场中没有报价 、公允价值不能可靠计量，华联公司将其划分为长 期股权投资。 Date8 第五章 长期股权投资 （1）购入E公司5%股权 初始投资成本=320+8-10=318万元 借：长期股权投资E公司（成本）3180000 应收股利 100000 贷：银行存款 3280000 （2）收到现金股利时： 借：银行存款 100000 贷：应收股利 100000 Date9 第五章 长期股权投资 企业取得的长期股权投资在持有期间，要根据所持 股份的性质、占被投资单位股份总额比例的大小以 及对被投资单位财务和经营政策的影响程度，选择 适当的方法进行会计处理。 第二节 长期股权投资的后续计量 长期股权投资 成本法权益法 成本法 权益法 对合营企 业投资 其他权益 性投资 对子公 司投资 对联营企 业投资 Date10 第五章 长期股权投资 一、长期股权投资的成本法 定义： 成本法：是指长期股权投资按初始投资成本计量后， 除追加或收回投资外，一般不对长期股权投资的账面 价值进行调整的一种会计处理方法。 适用范围： 1.能够对被投资单位实施控制的长期股权投资 2.对被投资单位不具有共同控制或重大影响并且在活 跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股 权投资。（其他权益性投资） Date11 第五章 长期股权投资 成本法的基本核算程序 设置“长期股权投 资成本”科目 反映长期股权 投资的初始投 资成本 在收回投资前 ，投资企业一 般不对长期股 权投资的账面 价值进行调整 发生追加投资 应按照追加的 成本增加长期 股权投资的账 面价值 被投资单位宣告分 派现金股利或利润 按应享有的部 分确认为当期 投资收益 被投资单位宣告 分派股票股利 投资企业应于 除权日作备忘 记录 投资企业不作 任何会计处理 Date12 第五章 长期股权投资 203年2月10日，华联实业股份有限公司以628 000元的价款（包括相关税费和已 宣告但尚未发放的现金股利25000元）取得M公司普通股股票250 000股，占M公司 普通股股份的1%；M公司股票在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量，华 联公司将其划分为长期股权投资，并采用成本法核算。203年4月5日，华联公司 收到支付的投资价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利；204年3月5日，M 公司宣告203年度股利分配方案，每股分派现金股利0.20元，并于204年4月15 日发放；205年4月15日M公司宣告2004年度股利分配方案，每股派送股票股利 0.3股，除权日为205年5月10日； 205年度M公司发生亏损，以留存收益弥补 亏损后，于206年4月25日宣告205年度股利分配方案，每股分派现金股利0.1 元，并于206年5月10日派发； 206年度M公司继续亏损，该年未进行股利分配 ；207年度M公司扭亏为盈，该年未进行股利分配；208年度M公司继续盈利， 于209年3月10日宣告208年度股利分配方案，每股分派现金股利0.25元， 并于209年4月15日派发。 例511 A （1）203年2月10日，华联公司取得M公司普通股股票。 借：长期股权投资M公司（成本） 603 000 应收股利 25000 贷：银行存款 628 000 （2）203年4月5日，收到M公司派发的现金股利。 借：银行存款 25000 贷：应收股利 25000 （3）204年3月5日，M公司宣告203年度股利分配方案。 现金股利=250 0000.20=50 000（元） 借：应收股利 50 000 贷：投资收益 50 000 （4）204年4月15日，收到M公司派发的现金股利。 借：银行存款 50 000 贷：应收股利 50 000 例511 B （5） 205年4月25日， M公司宣告派送股票股利，除权日为205年 5月10日。华联公司不作正式会计记录，但应于除权日在备查簿中登记 增加的股份： 股票股利=250 0000.3=75 000（股） 持有M公司股票总数=250 000+75 000=325 000（股） （6）206年4月25日，M公司宣告205年度股利分配方案。 现金股利=325 0000.10=32 500（元） 借：应收股利32 500 贷：投资收益32 500 （7）206年5月10日，收到M公司派发的现金股利。 借：银行存款 32 500 贷：应收股利 32 500 例511 C （8） 206年度M公司继续亏损，该年未进行股利分配。 华联公司不必作任何会计处理。 （9）207年度M公司扭亏为盈，该年未进行股利分配。 华联公司不必作任何会计处理。 （10）209年3月10日，M公司宣告208年度股利分配方案。 现金股利=325 0000.25=81 250（元） 借：应收股利81 250 贷：投资收益81 250 （11） 209年4月15日，收到M公司派发的现金股利。 借：银行存款 81 250 贷：应收股利 81 250 2009年：企业会计准则解释第3号：采 用成本法核算的长期股权投资，除取得投资时实际支付的 价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润 外，投资企业应当按照享有被投资单位宣告发放的现金股 利或利润确认投资收益，不再划分是否属于投资前和投资 后被投资单位实现的净利润。教材P146 教材P142-146不作要求 二、长期股权投资的权益法 定义： 权益法，是指在取得长期股权投资时以投资成本计量 ，在投资持有期间，投资企业要根据应享有被投资单 位所有者权益份额的变动，对长期股权投资的账面价 值进行相应调整的一种会计处理方法。 适用范围： 投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长 期股权投资，应当采用权益法核算。 Date18 第五章 长期股权投资 （一）会计科目的设置 长期股权投资 成本 损益 调整 其他权 益变动 反映长期股权投资的初始投资成本，以及在长期 股权投资的初始投资成本小于取得投资时应享有 被投资单位可辨认净资产公允价值份额的情况下 ，按其差额调整初始投资成本后形成的账面价值 反映投资企业应享有或应分担的被投资单位实现 的净损益的份额，以及被投资单位分派的现金股 利或利润中投资企业应获得的份额 反映被投资单位除净损益以外所有者权益的其他 变动中，投资企业应享有或承担的份额 明细账 总账 Date19 第五章 长期股权投资 （二）取得长期股权投资的会计处理 企业在取得长期股权投资时，按照确定的初始投资成本入账 。 初始投资成本与应享有被投资单位可辨认净资产公允价 值份额之间的差额，应区别情况分别处理： 差额不需要按该差额调整 已确认的初始投资成本 差额计入取得投资当期的营业外收入，同 时调整长期股权投资的账面价值 Date20 第五章 长期股权投资 投资企业应享有被投资单位可辨认净资产公允 价值的份额，可用下列公式计算： Date21 第五章 长期股权投资 举例：华联公司以银行存款1000万元取得B公司30%的股权 ，取得投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值为 3000万元。华联公司采用权益法核算。 （1）华联公司应享有B公司可辨认净资产公允价值份额 300030%=900（万元） 由于长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有B 公司可辨认净资产公允价值的份额，因此，不调整长期 股权投资的初始投资成本。 借：长期股权投资B公司（成本）1000 贷：银行存款 1000 Date22 第五章 长期股权投资 如投资时B公司可辨认净资产的公允价值为3500万元，则 华联公司应进行的处理为： 借：长期股权投资B公司（成本）1000 贷：银行存款 1000 借：长期股权投资B公司（成本）50 贷：营业外收入 50 或者： 借：长期股权投资B公司（成本） 1050 贷：银行存款 1000 营业外收入 50 目的：保护投资者的权益 Date23 第五章 长期股权投资 （三）投资损益的确认 投资企业取得长期股权投资后，应当按照被投资单位 实现的净利润或发生的净亏损，投资企业应享有或应 分担的份额确认投资损益，同时相应调整长期股权投 资的账面价值。投资收益 长期股权投资 损益调整 投资收益 长期股权投资 损益调整 Date24 第五章 长期股权投资 课堂练习：甲企业2005年1月2日以现金900000元向H 企业进行长期投资。甲企业的投资占H企业有表决权 资本的40，且投资成本与投资时应享有被投资单 位可辨认净资产公允价值份额相等。2005年H企业全 年实现净利润500000元；2006年2月份宣告分派现金 股利400000元；2006年H企业全年净亏损3000000元 。2007年H企业全年实现净利润800000元。假定不考 虑相关税费及其他因素。 Date25 第五章 长期股权投资 （1）2005年1月2日投资时 借：长期股权投资H企业（成本）900000 贷：银行存款 900000 （2）2005年H企业实现净利润500000元时 借：长期股权投资H企业（损益调整）200000 贷：投资收益 200000 2005年末“长期股权投资H企业”科目的账面余额 为：9000002000001100000（元） （3）2006年H企业宣告分派现金股利400000元时 借：应收股利H企业 160000 贷：长期股权投资H企业（损益调整） 160000 宣告分派现金股利后，“长期股权投资H企业”科目的账面余额 为：1100000160000940000（元） Date26 第五章 长期股权投资 （4）2006年12月31日H企业净亏损3000000元。 可冲减“长期股权投资H企业”账面价值的金额只能是940000元。 借：投资收益 940000 贷：长期股权投资H企业（损益调整）940000 通常情况下，长期股权投资的账面价值冲减至零为限。备查登记中应当 记录未冲减的长期股权投资的金额为260000（300000040940000 ）元。 2006年12月31日“长期股权投资H”科目余额为零。 （5）2007年H企业实现净利润800000元时 可恢复“长期股权投资H”科目账面价值： 8000004026000060000元 借：长期股权投资H企业（损益调整）60000 贷：投资收益 60000 Date27 第五章 长期股权投资 确认投资损益应考虑的因素： 考虑以下因素对被投资单位净损益的影响并 进行适当调整后，作为确认投资损益的依据 ： 1被投资单位采用的会计政策及会计期间与投 资企业不一致的，应当按照投资企业的会计政策 及会计期间对被投资单位的财务报表进行调整， 在此基础上确定被投资单位的损益。 2以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等 的公允价值为基础，作为调整确认投资损益的依 据。 Date28 第五章 长期股权投资 举例： 2008年1月5日，华联实业股份有限公司购入A公司股票 1600万股，实际支付购买价款2400万元（包括交易税 费）。该股份占A公司普通股股份20%，华联公司在取得 股份后，派人参与了A公司的生产经营决策，因而对该 项 股权投资采用权益法核算。取得投资当日，A公司可辨 认 净资产的公允价值为10000万元。假定除下列项目外，A 公司其他资产、负债的公允价值与账面价值相同。 Date29 第五章 长期股权投资 资产公允价值与账面价值差额表 金额单位：万元 项目 账面 原价 预计 使用 年限 已使用 年限 已提折 旧 或 摊销 公允 价 值 投资时 剩余使 用年限 存货 900100 0 固定 资 产 2000205500180 0 15 无形 资 产 1300102260120 0 8 合计 4200760400 0 Date30 第五章 长期股权投资 A公司2008年度实现净利润1000万元。华联公司取得 投资时的存货有80%已对外销售，固定资产、无形资产 均 按直线法计提折旧或摊销，预计净残值为零。华联公司 与A公司的会计年度及采用的会计政策相同，双方未发 生 任何内部交易。 根据上列资料，华联公司在确认其应享有的投资收 益时，应首先在A公司实现净利润的基础上，考虑取得 投 资时A公司有关资产的账面价值与其公允价值差额的影 响。 Date31 第五章 长期股权投资 对A公司的净利润作如下调整（假定不考虑所得税影响） 存货差额应调减的利润：（1000-900）80%=80万元 固定资产差额应调增的折旧额：180015-200020=20万元 无形资产差额应调增的摊销额：12008-130010=20万元 调整后的净利润：1000-80-20-20=880万元 应享有收益份额：88020%=176万元 借：长期股权投资-A公司（损益调整） 176万 贷：投资收益 176万 Date32 第五章 长期股权投资 （四）超额亏损的会计处理 在被投资单位发生亏损、投资企业按持股比例确认应分担 的亏损份额时，应当以长期股权投资的账面价值以及其他 实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限 ，投资企业负有承担额外损失义务的除外。 其中，实质上构成对被投资单位净投资的长期权益，通 常是指长期性的应收项目。如企业对被投资单位的长期 债权，该债权没有明确的清收计划且在可预见的未来期 间不准备收回的，实质上构成对被投资单位的净投资。 Date33 第五章 长期股权投资 在确认应分担被投资单位发生的亏损时，应当按照以下顺 序进行处理： 首先，冲减长期股权投资的账面价值。 其次，冲减长期应收项目等的账面价值。 最后，应按预计承担的义务金额确认预计负债，计入当 期投资损失。 投资收益 长期股权投资 损益调整 投资收益 长期应收款 投资收益 预计负债 Date34 第五章 长期股权投资 借：投资收益 贷：长期股权投资某单位（损益调整） 长期应收款 预计负债 如果经过上列顺序确认应分担的亏损额后，仍有未确认的亏损分 担额，投资企业应先作备忘记录，待被投资单位以后年度实现盈 利时，再按应享有的收益份额，先扣除未确认的亏损分担额，然 后按与上述相反的顺序进行处理。 借：预计负债 长期应收款 长期股权投资某单位（损益调整） 贷：投资收益 Date35 第五章 长期股权投资 举例：甲企业持有乙企业40%的股权，2006年12月 31日长期股权投资的账面价值为4000万元，乙企 业2007年亏损6000万元。假定取得投资时被投资 单位各项可辨认净资产的公允价值等于账面价值 ，双方采用的会计政策、会计期间相同。 解：甲企业2007年应确认投资损失2400万元。 借：投资收益 2400 贷：长期股权投资某单位（损益调整）2400 注意：长期股权投资账面价值降至1600万元。 Date36 第五章 长期股权投资 上述如果乙企业当年度的亏损额为12000万元，当年度甲 企业应分担损失4800万元，长期股权投资账面价值减至零 。如果甲企业账上有应收乙企业长期应收款1600万元，则 应进一步确认损失。 借：投资收益 4000 贷：长期股权投资某单位（损益调整）4000 借：投资收益 800 贷：长期应收款 800 如果乙企业当年度的亏损额为20000万元，则如何处理？ Date37 第五章 长期股权投资 （五）其他权益变动的确认 投资企业对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他 变动，在持股比例不变的情况下，按照持股比例计算的应 享有或承担的部分，调整长期股权投资的账面价值，同时 增加或减少资本公积（其他资本公积）。 借：长期股权投资某单位（其他权益变动）（或：贷记） 贷：资本公积其他资本公积（或：借记） Date38 第五章 长期股权投资 一、长期股权投资的处置损益的构成 1、长期股权投资的处置，主要指通过证券市场售出股 权。也包括抵偿债务转出、非货币性资产交换转出以 及因被投资企业破产清算而被迫清算股权等情形。 2、长期股权投资的处置损益，是指取得的处置收入扣 除长期股权投资的账面价值和已确认但尚未收到的现 金股利之后的差额。 第三节 长期股权投资的处置 Date39 第五章 长期股权投资 3、采用权益法核算的长期股权投资，处置时 还应将原计入资本公积项目的相关金额，转为 处置当期投资收益。 4、在部分处置某项长期股权投资时，按该项 投资的总平均成本确定处置部分的成本，并按 相同的比例结转已计提的长期股权投资减值准 备和相关的资本公积金额。 Date40 第五章 长期股权投资 二、处置长期股权投资的会计处理 银行存款 长期股权投资减 值准备 长期股权投资 应收股利 投资收益 投资收益 Date41 第五章 长期股权投资 采用权益法核算的长期股权投资，处置时还应将所处 置投资原计入资本公积项目的金额转出 资本公积其 他资本公积 投资收益 资本公积其 他资本公积 投资收益 Date42 第五章 长期股权投资 账务处理模式： 借：银行存款 长期股权投资减值准备 贷：长期股权投资某单位（成本） 某单位（损益调整）（或借记 ） 某单位（其他权益变动）（或借 记） 应收股利 投资收益（或借记） 借：资本公积其他资本公积（或：贷记） 贷：投资收益（或：借记）Date43 第五章 长期股权投资 综合题举例：（2005年会计师考题） 甲股份有限公司（以下简称甲公司）2002年至2004年投资业 务有关的资料如下： （1）2002年1月1日，甲公司以银行存款3300万元从二级市 场购入乙公司股票2000万股，进行长期投资，不考虑相关税 费。购入后，甲公司持有乙公司表决权股份的10%，对乙公 司的财务和经营政策没有重大影响。 2002年1月1日，乙公司可辨认净资产公允价值为28000万元 。 （2）2002年5月10日，乙公司宣告发放2001年度现金股利 2000万元，并于5月25日发放。 Date44 第五章 长期股权投资 （3）2002年度，乙公司实现净利润1300万元。 （4）2003年5月11日，乙公司宣告发放2002年度 现金股利600万元，并于5月26日发放。 （5）2003年，乙公司实现净利润2000万元 （6）2004年1月1日，甲公司实现又以银行存款 6400万元从二级市场购入乙公司股票40000万股， 进行长期投资，不考虑相关税费。甲公司占乙公 司有表决权股份的比例由10%增加到30%，对乙公 司的财务和经营决策有重大影响。 Date45 第五章 长期股权投资 （7）2004年5月5日，乙公司宣告发放2003年度现 金股利1000万元，并于5月20日发放。 （8）2004年度，乙公司资本公积增加1200万元 （9）2004年度，乙公司发生净亏损4000万元 （10）2004年12月31日，甲公司对乙公司长期股 权投资发生减值，可收回金额为7800万元。 假定：除上述交易或事项外，乙公司未发生导 致其所有者权益发生变动的其他交易或事项； 甲公司和乙公司适用相同的所得税税率。 Date46 第五章 长期股权投资 要求： （1）编制甲公司上述（1）、（2）、（4）业务相关 的会计分录。 （2）编制甲公司200