以风险为导向的大企业税务审计

以风险为导向的大企业税务审计浅析连云港市国税局陈刚以风险为导向的审计是指在对企业进行税务风险识别与分析的基础上，以税务审计假设为前提，通过对企业税务风险管理的评价,有针对性的制定审计程序和计划，并以税务审计技术与方法为依托，从而发现企业在涉税问题上错报、漏报的税收管理活动。本文从对大企业的税务风险管理与税务审计两项工作出发，以寻求两项工作的结合点为主要方法，浅要分析探讨税务风险审计的思想与方法。一、税务审计的前提和风险评价方向税务审计假设是开展税务审计活动的前提。在所有的税务审计假设中，“税务审计内控制度局限性假设”又是风险管理税务审计的前提。内控制度局限性主要表现在“串通舞弊”和“内控失灵”两个方面，前者是以企业管理层为主导的恶性违规经营行为，后者主要表现为内控制度本身不完善，或未被有效执行（税务机关应在案头准备阶段，以分析性复核方法为基础，判断企业内控局限性的类型，并调整审计程序，对于被判断为“串通舞弊”的内控局限，可不进行遵行性测试）。上述审计假设的存在，要求审计人员在实施审计程序前应对企业的税务风险进行评价。税务风险管理评价分为规范评价和实证评价。规范评价是指对企业是否建立税务风险管理体系，以及税务风险管理体系运作状况的评价；实证评价是指对企业生产经营、财务管理和纳税申报过程中实际表现的税收风险的评价。在税收管理实践中，因为固有风险的存在，有可能发生企业税务风险管理体系比较健全且被有效执行，但客观上仍然存在税收风险的情况。税务机关在实施税务审计过程中应分别从规范评价和实证评价两个方向综合分析企业的税务风险管理水平。〔需要特别指出的是，仅就税务风险管理审计而言，目前我国税务机关尚无前次审计结论。因此在发现规范评价与实证评价结果出现重大差异（即非固有风险导致的差异）的情况下，应考虑追溯评价审计期间之前年度的税务风险管理体系，并通过分析性复核的方法判断规范评价与实证评价结果的差异是否在年度间存在一致性或在趋势上呈现规律性〕规范评价和实证评价在税务风险导向审计的实践层面，是对企业税务风险控制水平在两个不同方向上的评价。从现代管理学角度出发，对于经营活动和交易行为一般可以从两个方向进行控制，即过程控制和结果控制。风险管理做为企业管理活动的重要组成部分，也分为对风险的过程控制和结果控制两个方向。每个企业因为所处行业、地域、发展阶段以及市场环境的不同，对风险控制主要方向的选择也会不同。企业在建立税务风险管理体系的基础上，对应从这两个方面对该体系进行控制。这里研究的主要是对企业税务风险管理体系控制效果的评价。二、内部控制测评在考察企业税务风险管理体系中的运用对税务风险管理体系过程控制的评价属于在税务风险管理审计过程中的规范评价。其目的一是考察企业是否建立了税务风险管理体系，二是考察税务风险管理体系的运作状况。对过程控制的评价应着眼于体系建立、执行和产生效果的全过程。为了便于理解，有必要通过下图举例介绍税务风险管理体系的执行过程：上图最大的圆所包含的内容就是企业税务风险管理体系。在这个体系中包含了“背景、目标和策略”三个环节。其中“背景”包括企业涉税业务的外部环境和内部环境，是税务风险管理体系建立的基础；“目标”是指以背景为基础，旨在通过对内圆描述的“策略”的执行达到的风险管理效果；“策略”是指为达到目标而采取的一系列税务风险管理和控制措施，包括风险的分析识别、等级排序、处理应对和评价完善等。对税务风险管理的规范评价应做为税务风险导向审计案头准备阶段的重要内容。税务审计人员应运用内部控制分析评价的技术对企业的税务风险管理体系进行规范评价。三、企业涉税业务环境分析（一）企业涉税业务外部环境分析企业涉税业务的外部环境包括企业所处行业、地域、发展阶段、市场竞争以及法律、法规等各种因素：税务审计人员在对企业涉税业务外部环境的分析评价过程中，可要求企业填写《企业涉税业务外部环境风险评估表》（附件1）如下：医税务审计人辞员应在案头赔准备阶段根究据企业填写四的《企业涉蛋税业务外部谊环境评估表谱》，以及企半业提供的其和他外部环境起资料、文件懒或分析报告比，对企业涉忆税业务外部修环境作出综货合评价。交（二）企业鸟涉税业务内面部环境分析幸按照COS记O（美国反治虚假财务报钥告委员会）跨的内部控制依框架，企业册的内部控制粱分为控制环铜境、风险评脸估、（风险榨）控制活动股、信息与沟亲通和监督五羞个环节(如检下图)。国留家税务总局备《大企业税户务风险管理慰指引（试行哑）》在对企讲业内部风险寒的控制框架原上，基本上超贯彻了CO体SO的上述冬内部控制思钓想。蛾企业涉税业台务的内部环胀境包括企业疏主要股东、稠董事会和管分理层对纳税佩的遵从程度漫，企业会计善制度和内部赞控制、企业于运营模式以尼及财务、税疤务人员素质佛等因素。税汤务审计人员肚在对企业涉羡税业务内部乱环境分析评麦价的过程中铺，要正确认符识作为一般谁税务审计程舅序的剥“捆会计制度和饶内部控制评响价味”插与作为税务志风险管理审糟计程序的号“孙涉税业务内寇部环境分析脉评价颜”宗。前者以判揪断会计信息赵的可依赖程书度为目的；午后者以评价既涉税业务内凶部环境可能刻导致的税收匆风险为目的紫。前者在判论断会计信息厘可依赖程度猎的基础上，母制定并调整菌审计计划；周后者在分析钥和评价可能就导致的税收通风险的基础股上，拟定针由对对税收风帽险的重点审值计项目。背企业税务风育险管理内部泄环境的控制胶包括以下方蝇面的内容：验1、是否成辩立专门的税侧务风险管理轰组织。征2、是否制贸定了明确的陕税务风险管均理目标。蜜3、是否制江定了税务风携险管理的策杜略体系湖。另4、是否建杜立了税务风园险管理的信敬息与沟通制虫度辨5、是否对焰税务风险管变理系统及时亡进行监督和叮改进裂四、内部控插制调查与评间估技术在主脚要涉税业务胸流程中的运春用长在运用内部逗控制评价技兽术考察企业尘整体层面的适税务风险管月理制度的建语设情况的基享础上，税务饼审计人员还平应对企业涉肿税业务流程抱的内部控制扁情况进行调菌查、分析和饿评价，以确松定税务风险盯管理制度是谨否被有效执救行。一般而论言，对税务光风险管理制它度建设的考带察是基于对砌内控制度的都调查、询问腾和评估，而遍对涉税业务判流程的评价等则应在调查蝇询问并获得咏初步评估结搬论的基础上喂，通过遵循名性测试加以赏验证。驻内部控制的仇测评包括案舒头准备阶段豪的内部控制县调查和初步游评估，以及领审计实施阶熊段的遵循性退测试（符合食性测试），那最终得出对昏内部控制的稻总体评价，摩并据以制订护审计计划，荷开展确定性苹审计（实质方性测试）。尺姐对企业税务漆风险管理内织部控制制度纯的调查和了饥解有三种方剥法，即文字台说明法、调局查表法和流垒程图法。为雁了促进税务协审计工作的慌作业标准化堡，减少应审叔计人员经验改缺乏造成的陵内控调查薄委弱，在具体习审计过程中势可采取调查图表法。审计轨人员应在按叨照调查表内巧容完成对内禁控制度的调假查