第七章接受委托审计计划与风险评估程序

陈汉文/主编厦门大学出版社审计第七章接受委托、审计计划与风险评估程序第一节接受客户委托第二节审计计划第三节风险评估程序21世纪会计学系列教材2图7-1给出了本章所讲的内容在审计过程中所处的位置

图7-1接收委托、审计计划与风险评估3第一节接受客户委托4客户的接受与续约（一）初步了解被审计单位的基本情况应了解的被审计单位基本情况包括：（1）业务性质、经营规模和组织结构；（2）经营情况和经营风险；（3）以前年度接受审计的情况；（4）财务会计机构及工作组织；（5）其他与签订业务约定书相关的事项。（二）评价自身的独立性和专业胜任能力独立性是审计的灵魂，审计人员只有具备形式上和实质上的独立性才能被社会公众信任。5客户的接受与续约在决定是否需要利用专家协助工作时，审计人员应当考虑：（1）相关会计报表项目的重要性；（2）相关事项的性质、复杂程度及其导致错报、漏报的风险；（3）可以获取的其他审计证据的数量和质量。当遇到下列情况时，审计人员可以利用专家的工作：（1）特定资产的估价。（2）特定资产数量和物质状况的测定。（3）需要特殊技术或方法的金额测算。（4）未完成合同中已完成和未完成工作的计量。（5）涉及合同、诉讼和法律纠纷等的法律意见。6客户的接受与续约（三）与前任审计人员进行沟通（四）与老客户的续约（五）非常因素的考虑（六）是否与被审计单位各组成部分签约的考虑因素7业务约定书的签订（一）签署业务约定书之前应明确的事项1．审计业务的性质和范围2．审计收费3．被审计单位应协助的工作（二）审计业务约定书的内容

1．审计人员应当在业务约定书中列明的内容（1）财务报表审计的目标。（2）管理层对财务报表的责任。管理层要对建立、维护公司内部控制，以及所提供资料的真实性、完整性、合法性负责。（3）管理层编制财务报表采用的会计准则和相关会计制度。（4）审计工作的范围，包括在执行财务报表审计业务时遵守的中国注册会计师审计准则。8业务约定书的签订（5）审计业务执行结果的报告形式或其他沟通形式。（6）由于测试的性质和审计的其他固有限制，以及内部控制的固有局限性，不可避免地存在着某些重大错报可能仍然未被发现的风险。（7）注册会计师不受限制地接触任何与审计有关的记录、文件和所需要的其他信息。（8）管理层为注册会计师提供必要的工作条件和协助。（9）注册会计师对执业过程中获知的客户信息保密。（10）签约双方法定代表人或其授权代表的签字盖章，以及签约双方加盖的公章。9业务约定书的签订2．审计人员应当考虑在业务约定书中列明的内容（1）执行审计工作的安排，包括出具审计报告的时间要求。（2）要求管理层对其作出的与审计有关的声明予以书面确认。一般来说，在审计业务约定书中将与审计有关的管理层的声明书面化，可以避免将来不必要的摩擦。（3）说明预期向客户提交的其他函件或报告。（4）收费的计算基础和收费安排。3．根据情况需要，审计人员应当考虑列明的内容

（1）在某些审计方面对利用其他注册会计师和专家工作的安排。（2）与审计涉及的客户内部审计人员和其他员工工作的协调。（3）在首次接受审计委托时，对与前任注册会计师沟通的安排。（4）对审计报告使用的限制。（5）注册会计师与客户之间需要达成进一步协议的事项。10业务约定定书的签签订（三）连连续审计计时签订订业务约约定书的的考虑事事项（1）有迹象象表明客客户误解解审计的的目标和和工作范范围；（2）需要修修改约定定条款或或增加特特别条款款；（3）高级管管理人员员、董事事会或所所有权结结构近期期发生变变动；（4）客户业业务的性性质或规规模发生生重大变变化；（5）法律法法规的要要求；（6）管理层层编制财财务报表表采用的的会计准准则和相相关会计计制度发发生变化化。11审计业务务的变更更对业务务约定书书的影响响导致客户户要求变更业务务的原因因可能包括括：（1）情况变变化对审审计服务务的需求求产生影影响；（2）对原来要求求的审计业务务的性质存在在误解；（3）审计工作范范围存在限制制。如果变更业务务条款，审计计人员应当与与客户就新条条款达成一致意见见；如果没有合理理的理由，审审计人员不应应当同意变更更业务；如果认为变更更业务具有合合理的理由，，并且已实施施的审计工作作遵守了审计计准则，审计计准则也适用用于变更后的的业务，审计计人员可以根根据修改后的的业务约定条条款出具报告告。12第二节审审计计划13审计计划的内内容审计计划按其其详略程度及适适用范围可进一步分为为总体审计策策略和具体审审计计划两个个组成部分。。总体审计策略略是对审计业务务的范围、审审计工作的时时间安排和方方向所作的规规划，也是审审计人员从接接受审计委托托到出具审计计报告整个过过程的基本工工作内容的综综合计划，可可以说是整个个审计工作的的蓝图，并指指导制定更为为详细的审计计计划。总体体审计策略的的制定应当包包括：（1）确定审计业业务的特征（2）明确审计业业务的报告目目标（3）考虑影响审审计业务的重重要因素，以以确定项目组组工作方向14审计计划的内内容为应对上述事事项，审计人人员应当在总体审计策策略中清楚地说明下下列内容：（1）向特定审计计领域调配的的资源（2）向特定审计计领域分配资资源的数量（3）何时调配这这些资源（4）如何管理、、指导、监督督这些资源具体审计计划划则是依据总体体审计策略制制定的，是对对实施总体审审计计划所需需要的审计程程序的性质、、时间和范围围所作的详细细规划与说明明。具体审计计计划亦称为为审计方案或或审计程序表表。15审计计划的内内容在审计计划阶段段，审计人员的的主要目标是是了解被审计计单位的情况况，并在此基基础上评估被被审计单位的的可接受审计计风险和重大大错报风险。。图7-2描绘了审计计划制定定的六个重要步步骤。图7-1审计计划制定定与风险评估估程序16审计计划的编编制在编制审计计划划之前和本期审计业业务开始时，，审计人员应应当进行下列列活动：（1）针对保持客客户关系和特特定审计业务务实施相应程程序；（2）评价遵守包包括独立性在在内的职业道道德要求的情情况；（3）就业务约定定条款与客户户达成一致理理解。进行行这这些些活活动动的的目目的的是确确保保审审计计计计划划及及其其实实施施能能够够顺顺利利进进行行，，以以达达到到下下列列要要求求：：（1）审计计人员员已具具备执执行业业务所所需要要的独独立性性和专专业胜胜任能能力；；（2）不存存在因因管理理层诚诚实和和正直直问题题而影影响审审计人人员希希望继继续从从事该该项业业务的的情况况；（3）与客户不不存在对业业务约定条条款的误解解。17审计计划的的编制审计计划应应由审计项项目负责人人编制，并并以书面的的形式将其其记录于审审计工作底底稿之中。。（一）总体体审计策略略的编制在总体审计计策略中，，风险评估以及重点审审计领域的的确定是一一个重要的的内容。时间预算也是总体审审计策略编编制中的一一项十分重重要的内容容。总体审计策策略的编制制还要考虑虑初次审计或或连续审计计时的不同影影响。初次审计和和连续审计计下的审计计程序的性性质、时间间和范围都都是不同的的，审计人人员必须在在总体审计计计划中对对这一问题题加以考虑虑。18审计计划的的编制对于首次接受审计计委托，在制定总体体审计策略和和具体审计计计划时，审计计人员应当考考虑下列事项项：（1）与前任审计计人员沟通；；（2）与管理层讨讨论有关首次次接受审计委委托的重大问问题，就这些些重大问题以以及这些重大大问题如何影影响总体审计计策略和具体体审计计划与与治理层沟通通；（3）针对期初余余额获取充分分、适当的审审计证据而计计划实施的审审计程序；（4）针对预见到到的重大错报报风险，分派派具有相应素素质和专业胜胜任能力的人人员；（5）会计师事务务所针对首次次接受审计委委托要求实施施的其他质量量控制程序。。总体审计策略略的详略程度度应当随被审计计单位的规模模及该项审计计业务的复杂杂程度而变化化。19审计计划的编编制（二）具体审审计计划的编编制具体审计计划划的编制除了要考虑被被审计单位及及其环境（包包括内部控制制）外（将在在第八章详细细讨论），还还应当考虑如下几个个因素：1．总体审计策策略中确定的的重要会计问问题及重点审审计领域2．重要性水平平3．审计时间安安排和人员安安排在实际工作中中，具体审计计计划的编制制是通过审计计程序表的形形式进行的。。审计人员可可以根据审计计风险和重要要性来调整审审计程序表。。审计程序表可可以看作是审审计人员所需需执行的审计计程序的概要要。审计程序序表通常要按按照交易循环环来分类。20审计计划的编编制通常可以将企企业的交易循环分为如下三类类：（1）收入循环（（revenuecycle）（２）费用循循环（expenditurecycle）（３）筹资和和投资循环（（financingandinvestingcycle）下面通过一个个简化的收入入循环中应收收账款的审计计程序表来说说明审计程序序表的编制，，如表7-1所示。在审计实务中中，审计程序序表编制以后后并不是固定定不变的。21审计计划的编编制22审计计划的编编制（三）针对指指导、监督与与复核的计划划编制23与治理层和管管理层的沟通通根据新修订订的《中国注册会会计师审计计准则第1151号——与治理层的的沟通》，沟通的事项项主要包括审审计人员的的责任、计计划实施的的审计工作作的时间和和范围、实实施的审计计工作及其其结果、相相关审计准准则和法律律法规规定定的事项以以及与被审审计单位商商定的事项项、审计人人员注意到到的与治理理层责任相相关的其他他重大事项项和审计人人员的独立立性等。24第三节风风险评估估程序25了解被审计计单位及其其环境（一）了解解被审计单单位及其环环境的重要要性了解被审计计单位及其其环境是风风险评估的的必要程序序，特别是是为审计人人员在下列列关键环节节做出职业判断提供重要基基础：（1）确定重要要性水平，，并随着审审计工作的的进展评估估对重要性性水平的判判断是否仍仍然适当；；（2）考虑会会计政策策的选择择和运用用是否恰恰当，以以及财务务报表的的列报与与披露是是否适当当；（3）识别别需要要特别别考虑虑的领领域，，包括括关联联方交交易、、管理理层运运用持持续经经营假假设的的合理理性，，或交交易是是否具具有合合理的的商业业目的的等；；（4）确定定在实实施分分析程程序时时所使使用的的预期期值；；（5）设计计和实实施进进一步步审计计程序序，以以将审审计风风险降降至可可接受受的低低水平平；（6）评价价所获获取审审计证证据的的充分分性和和适当当性。。26了解被被审计计单位位及其其环境境（二））了解解被审审计单单位及及其环环境的的内容容1．行业业状况况、法法律与与监管管环境境以及及其他他外部部因素素被审计单位位的行业状况可以从竞争争环境、供供应商与客客户关系及及技术开放放等方面进进行了解，，具体包括括：（1）所在行业业的市场供供求与竞争争；（2）生产经营营的季节性性和周期性性；（3）产品生产产技术的变变化；（4）能源供求求与成本；；（5）行业的关关键指标和和统计数据据等。法律和监管管环境主要指适用用于被审计计单位的财财务报告框框架、法律律和政治环环境以及影影响该行业业或主体的的管制环境境，具体包包括：（1）使用的会会计准则、、会计制度度和行业特特定惯例；；（2）对经营活活动产生重重大影响的的法律、法法规及监管管活动；（3）对开展业业务产生重重大影响的的政府政策策，包括货货币、财政政、税收和和贸易等政政策；（4）与被审计计单位所处处行业和所所从事经营营活动相关关的环保要要求等。27了解被审计计单位及其其环境2．被审计单单位的性质质（1）所有权结结构。（2）治理结构构。（3）组织结构构。（4）经营活动动。（5）投资活动动。（6）筹资活动动。3．被审计单单位对会计计政策的选选择和运用用审计人员应应当了解被被审计单位位对会计政政策的选择择和运用是是否符合适适用的会计计准则和相相关会计制制度，是否否符合被审审计单位的的具体情况况。28了解被审计计单位及其其环境4．被审计单单位的目标标、战略及及相关经营营风险审计人员应应当了解被被审计单位位是否存在在与下列方方面有关的的目标和战战略，并考考虑相应的的经营风险险：(1)行业发展，，及其导致致的被审计计单位不具具备足以应应对行业变变化的人力力资源和业业务专长的的风险；(2)开发新产品品或提供新新服务，及及其导致的的被审计单单位产品责责任增加的的风险；(3)业务扩张，，及其导致致的被审计计单位对市市场需求估估计不准确确的风险；；(4)新颁布的会会计法规及及处理要求求，及其导导致的被审审计单位执执行法规不不当或不完完整，或会会计处理成成本增加的的风险；(5)监管要求，，及其导致致的被审计计单位法律律责任增加加的风险；；(6)本期及未来来的融资条条件，及其其导致的被被审计单位位由于无法法满足融资资条件而失失去融资机机会的风险险；(7)信息技术的的运用，及及其导致的的被审计单单位信息系系统与业务务流程难以以融合的风风险。29了解被审计计单位及其其环境由于多数经经营风险最最终都有财财务后果，，从而影响响财务报表表，因此，，审计人员员应当根据据被审计单单位的具体体情况考虑虑经营风险险是否可能能导致财务务报表发生生重大错报报。管理层通常常具有正式式的识别和和应对经营营风险的策策略，审计计人员应当当获取有关关文件以了了解被审计计单位的风风险评估过过程。5．被审计单单位财务业业绩的衡量量和评价在了解被审审计单位财财务业绩衡衡量和评价价情况时，，审计人员员应当关注注下列信息息：(1)关键业绩指指标，包括括财务的和和非财务的的；(2)业绩趋势；；(3)预测、预算算和差异分分析；(4)管理层和员员工业绩衡衡量与激励励性报酬政政策；(5)分部信息与与不同层次次部门的业业绩报告；；(6)与竞争对手手的业绩比比较；(7)外部机构提提出的报告告。30了解被审计计单位及其其环境6．被审计单单位的内部部控制了解被审计单位的的内部控制制，是发现重重大错报领领域的关键键一环。审审计人员应应当了解与与审计相关关的内部控控制，以识识别潜在错错报的类型型，考虑导导致重大错错报风险的的因素，以以及设计和和实施进一一步审计程程序的性质质、时间和和范围。与审计相关关的控制包括被审计计单位为实实现财务报报告可靠性性目标设计计和实施的的控制，审审计人员应应当运用职职业判断，，考虑一项项控制单独独或连同其其他控制是是否与评估估重大错报报风险，以以及针对评评估的风险险设计和实实施进一步步审计程序序有关。审计人员在在了解内部部控制时，，应当评价价控制的设设计，并确确定其是否否得到执行行。内部控制可可能既包括括人工成分分，又包括括自动化成成分，在风风险评估及及设计和实实施进一步步审计程序序时，审计计人员应当当考虑内部部控制的人人工和自动动化特征及及其影响。。31了解被审计计单位及其其环境的程程序（一）询问问被审计单单位管理层层和内部其其他相关人人员1．询问管理理层2．询问内部部审计人员员审计委员会会是公司董董事会下属属的一个专专门委员会会，负责内内部审计部部门工作的的领导、内内部审计人人员与外部部审计人员员的沟通联联系，监督督本公司内内部控制以以及财务报报表可靠性性等事务。。3．询询问问其其他他人人员员询问问诸诸如如生生产产人人员员或或有有不不同同层层次次的的其其他他员员工工，，可可为为审审计计人人员员提提供供识识别别重重大大错错报报风风险险的的不不同同视视角角。。32了解解被被审审计计单单位位及及其其环环境境的的程程序序（二二））分分析析程程序序了解解被被审审计计单单位位及及其其环环境境过过程程中中运运用用分分析析程程序序，，属属于于分分析析程程序序在在计计划划阶阶段段的的运运用用。。在计划审计阶阶段，使用分分析程序的主主要目的是帮帮助审计人员员更好地了解解被审计单位位及其环境和和确认资料间间异常的关系系、意外的波波动，以便评评估重大错报报风险和找出出存在潜在错错报风险的领领域。其具体体运用步骤如如下：1．确定将要执执行的计算及及比较33了解被审计单单位及其环境境的程序2．估计期望值值,可以通过以下下几种途径估估计期望值：：(1)根据被审计单单位以前若干干期间的可比比会计信息，，并考虑已知知的变化估计计期望值。(2)根据正式的预预算或预测估估计期望值。。(3)根据本期内会会计要素之间间的关系估计计期望值。(4)根据同行业数数据估计。(5)根据会计信息息与非会计信信息之间关系系估计。3．执行计算和和比较4．分析数据确确认重大差异异5．调查重大差差异6．考虑对审计计风险和审计计计划的影响响34了解被审计单单位及其环境境的程序（三）观察和和检查1．观察被审计计单位的生产产经营活动2．检查文件、、记录和内部部控制手册3．阅读由管理理层和治理层层编制的报告告4．实地察看被被审计单位的的生产经营场场所和设备5．追踪踪交易易在财财务报报告信信息系系统中中的处处理过过程（（穿行行测试试）除以上上程序序外，，如果果根据据职业业判断断认为为从被被审计计单位位外部部获取取的信信息有有助于于识别别重大大错报报风险险，审审计人人员应应当实实施其其他审审计程程序获获取这这些信信息。。35项目组组内部部的讨