房地产税收政策讲解长沙税校

国家税务总局所得税管理司

何道成2010.3.

《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》讲解引言改革开放以来，随着城市建设综合开发、土地有偿转让和住房商品化等重大政策的实施，我国房地产业进入了前所未有的高速发展时期，不仅成为我国国民经济的支柱产业之一，同时也是税收收入的一项重要来源，因此，加强和规范房地产开发企业税收的征收管理，已十分重要。

第一章总则第二章收入的税务处理第三章成本费用扣除的税务第四章计税成本的核算第五章特定事项的税务第六章附则国家税务总局所得税管理司

何道成2010.3

《房地产开发企业所得税处理办法》讲解

第一章总则5一、国税31号文的出台背景

---房开企业所得税征管存在的主要问题○开发产品缺乏完工标准

导致：开发产品不能及时结转成本预售收入不能及时转为实际收入

从而导致：房地产开发企业不能依法及时申报缴纳企业所得税。

6一、房开企业所得税征管存在的主要问题○多列预提费用

---预提了不允许预提的配套工程(设施)建设费;---多预提了允许预提的配套设施建设费;

---已完工的配套设施不及时的进行清算;

---虚设配套设施并预提相关建造费用.一、房开企业所得税征管存在主要问题○混淆成本对象界限---自用房不单独作为成本对象进行核算;

---将开发产品作为固定资产核算或反之;---将共同性成本在已完工和未完工成本对象之间随意进行分配;

---通过扩大拆迁补偿面积,减少可售面积,多结经营成本.

7一、房开企业所得税征管存在主要问题○开具假发票---假票假业务

---真票假业务

---假票真业务89一、房开企业所得税征管存在的主要问题○采取不正当手段转移利润利用不同企业之间税负不同、征管方式不同钻税收征管理漏洞。

比如:

通过关联关系、核定征收等方式将利润转至施工环节、原材料供应环节、装修环节、销售环节。10一、房开企业所得税征管存在的主要问题

○税收征管难度大税收制度不完善---导致查出问题没有处理依据地方政府干预过多---导致不能依法进行税收处罚11一、房开企企业所得税税征管存在在的主要问问题

---2003年度下发了国税发[2003]83号文；

---2006年度,国家税务总局又对[2003]83号文进行了进一步修订、完善,下发了国税发[2006]31号文；

---2009年度，总局将再次下发新的国税发[2009]31号文12二、新31号文的执行行范围（一）包括括内资和外外资房地产产开发企业业事的房地产开发经营业务13三、开发产产品的完工工标准○竣工证明已已报房地产产管理部门门备案(不考虑工程程是否已实实际完工或或通过验收收合格或在在会计上是是否办理决决算手续））○开始投入入使用:是指开始办办理开发产产品交付手手续(包括入住手手续)或已实际投投入使用.○取得初始产产权证明上述三个只只要具备其其中的一个个条件，就就应视为开开发产品已已完工。14四、外资企企业的完工工标准外商投资企企业完工标标准(142号文)○企业应以房房地产管理理部门出具具工程项目目合格证明明之日；○首笔房地地产使用权权交付之日日；○办理首笔笔产权转让让手续之日日。上述3个时点之较较早者为房房地产实际际销售的开开始之日。。15五、关于房房开企业税前扣除的的管理开发企业在在年度申报报纳税时，，应对涉及及报税务机机关审批或或备案的税税前扣除项项目逐笔逐逐项进行核核实。未按规定报报批或备案案以及手续续、资料不不全的，要及时补办办有关手续续、资料。。16六、关于房房地产开发发企业核定定征收问题题○房地产开发发企业不得得事前实行行核定征收收企业所得得税○房地产开开发企业如如果出现《17七、《税收征管法法》第十五条○依照法律、、行政法规规规定不设设账簿○依照法律、、行政法规规规定应当当设置但未未设置账簿簿○擅自销毁○虽设置账簿，但账目混乱或成本资料、收入凭证、费用凭证残缺不齐，难以查账○发生纳税义务，未按照规定期限办理纳税申报，经税务机关责令限期申报，逾期仍不申报○纳税人申报的计税依据明显偏低，又无正当理由18第二章收收入的税务务处理19一、销售收收入范围○销售开发产产品取得的的全部价款款现金现金等价物物○代收款项以出具发票单位为标准进行判断

20○销售未完工开发产品

○以现房方式取得的销售收入

二、销售收入确确认原则房开企业销销售主要形形式21三、外税（老法法）对预售售收入征税税方式外税按预征征方式对预预售收入征征收企业所所得税外资房地产产企业预售售收入，当当地主管税税务机关可可按预计利利润率或其其他合理办办法计算预预计应纳税税所得额，，并按季预预征所得税税，待该项项房地产产产权转移、、销售收入入实现后，，再依照税税法有关规规定计算实实际应纳税税所得额及及应纳所得得税税额，，按预缴的的所得税额额计算应退退补税额。。22四、、内内税税（（新新老老一一致致））对对预售售收收入入征征税税方方---内税税，，按

---预征和实际征收在法律责任上存在本质上的差别。

23◎一次次性性全全额额收收款款◎分分期期收收款款◎银银行行按按揭揭◎委委

五、、销售售方方式式的的几几种种形形式式24◎手续续费费◎视视同同买买断断◎超超基基价价◎包销六、、采采取取委委托托销销售售方方式式25（一一））预预售售方方式式取取得得的的收收入入---开发发产产品品完完工工前前取取得得的的销销售售收收入入,包括括定定金金、、内内部部认认购购、（二）预计计税毛利率和毛利额

---指尚未扣除期间费用、营业税金及附加、土地增值税的收入。七、、未未完完工工开开发发产产品品的的税税务务处处理理26七、、未未完完工工开开发发产产品品的的税税务务处处理理预计计计计

---经济适用房

---非经济适用房、限价房和危房改造经济适用房○计税毛利率不得低于3%○必须符合建住房[2004]77号文的规定27七、、未未完完工工开开发发产产品品的的税税务务处处理理预计计计计税税毛毛利利率率的的分分类类经济济适适用用房房○省省会会城城市市、、直直辖辖市市、、计计划划单单列列市市城城区区和和郊郊区区，，不不得得低低○地及地级市城区和郊区，不得低于10％；○其他地区，不得低于5％

28七、、未未完完工工开开发发产产品品的的税税务务处处理理关于于与与[2008]299号文文的的开发企业在预缴当年企业所得税时，其计算公式为：（预售收入×预计利润率+利润总额）×税率＝当期应预缴的企业所得税额由于上述利润总额已扣除了期间费用、营业税金及附加、土地增值税等，因此，[2008]299号文与[2009]31号文的口径是一致的。29七、、未未完完工工开开发发产产品品的的税税务务处处理理问题题：：以以预预售售方方式式取取得得的的销销售售收收入入是是否否可可以以作作为为回答：可以作为基数！30八、、计计税税成成本本结结算算时时点点老31号文文规规定定为为完完工工之之日日。。但但考考虑虑到到房房地地产产开开发发业业务务的的特特殊殊性性，，31九、、完完工工开开发发产产品品的的税税务务处处理理○会计○税收上：要结转计税成本，并计算实际毛利额，进而进行差异调整注意差异调整时点、口径、方法32十、、完完工工开开发发产产品品的的税税务务管管理理○开发发企企业业要要向向主主管管税税务务机机关关报报告告---开发发产产品品完完工工情情况况○开开发发企企业业在在年年度度纳纳税税申申报报时时应应当当出出具具：：---税务鉴定定报告---其他相关

33十、完工工开发产产品的税税务管理理○当开发企企业不能能按规定定结算计计税成本本时，主主管税税务机机关有两

---计税成本核定权

---税收征管处罚权

34十一、开开发产品品预租收收入的确确认○预租新建造的的开发产产品在尚尚未完工工或办理理房地产产初始登登记、取取得产权权证前出出租○租金确确认时点点：自开发产产品交付付承租人人使用之之日起，，按租金金确认收收入的实实现。35十二、开开发产品品视同销销售行为为税务处处理（一）视视同销售售的范围围（二）视视同销售售收入的的确认方方法36○具体项目目○视同销售售确认时时点◎开发产产品所有有权或使使用权转转移时◎实际取取得利益益权利时时十二、视同销售售的范围围37○本企业近近期同类类开发产产品销售售价格○参照当地地同类开开发产品品市场公公允价值值○按开发产产品的成成本利润润率成本利润润率不得低于于15%(含15%)具体比例例由主管管税务机机关确定定十三、视同销售售收入的的确认方方法38第三章成本费用用扣除的的税务处处理39○权责发生生制原则则○

○配比原则

○真实性原则

○合法性原则

○及时性原则一、成本本、费用用扣除原原则40老31号文共例例举14新31号文共例举12项二、成本费用用扣除的的主要项项目41已实现可○可售面积建设部有关规定○单位工程成本成本对象的平均计税成本成本对象总成本÷总可售面积三、已销销开发产产品的计42○属于成本本对象完完工前发发生的费费用◎直接成成本直接接计入◎能分清清成本对对象的间间接成本◎不能分清成本对象的间接成本、共同成本按权责发生的原则配比计入

四、共同同性成本本的扣除除43○属于成本本对象完完工后发发生的费费用，2次分摊◎第1次◎◎第第2次已销开发发产品：：当期已完工成本对象未销开发产品：销售时扣除未完工成本对象四、共同性成成本的扣扣除44五、维修费用用

○零星的标准暂参照国税发[2000]84号文第三十一的规定执行45六、共用部位位、共用用设施设设备维修修基金○已计入销销售收入入的维修修基金于于实际移移交时扣扣除46七、会所等配配套设施施建造费费用○按公共配配套设施施处理非营利性性且产权权属于全全体业主主无偿赠与地地方政府、、公用事业业单位○按建造固定定资产处理理○按建造开发发产品处理理47八、邮电通讯、、学校、医医疗设施○出租的，按固定资产处理○无偿赠与国家有关业务管理部门的，按配套设施进行处理○有偿移交国家有关业务管理部门，取得补偿的，直接抵扣建设成本48九、售房部、接接待处、样样板房建设设及装修○能够单独核核算成本，，按建造固固定资产处处理○不能单独核核算成本，，按建造开开发产品49十、保证金开发企业为为客户（购购房人）向向银行按揭50新办房开企企业未取得得销售收入入的，按老老31号文规定可可以向以后后年度结转转扣除，新新31号文不允许许扣除，但但按老31号文规定向向以后结转转的部分，，可以继续续扣除。十一、广告费、业业务宣传费费、业务招招待费51十二、利息○为建造开发发产品借◎属于成本对象完工前发生的，应配比计入成本对象。◎属于成本对象完工后发生的，可作为财务费用直接扣除。52十二、利息○向金融机构构统一借款款后转借集集团内部其其他企业、、单位使用用的。借入方出具具开发企业业从金融机机构取得借借款的证明文件53十三、土地地闲置费因国家无偿偿收回土地地使用权而而形成的损损失，可作作为财产损损失由开发发企业按税税收规定自自行在税前前扣除。54十四、成本本对象报废废和毁损损损失成本对象整整体报废或或毁损，其其净损失可可作为非正常财产损失按按税收规定定扣除。55十五、折发企业将开开发产品转转作固定资资产的，可可按税收规规定扣除折折旧费用。。自用时间间必须超过过一年以上上。未转作固定定资产的，，不得扣除除折旧费用用。第四章计税成本讲讲解57开发产品计计税成本概概念是指房地产产开发企业业在开发土土地，建造造住宅、商商业用房以以及其他建建筑物、附附着物、配配套设施等等开发产品品时所发生生的按照税税收规定进进行核算与与计量的各各项耗费。。58开发企业的的各项耗费费按其性质质和因果关关系可以区区分为:期间费用和和开发产品品成本开发产品会会计成本与与计税成本本已销开发产产品与未销销开发产品品计税成本本完工开发产产品与未完完工开发品品计税成本本开发产品计计税成本分分类59成本对象是是为归集和和分配开发发产品开发发、建造过过程中的各各项耗费而而确定的费费用承担者者。计税成成本对象的的确定有(一)可否销售原则。开发产品能够对外经营销售的，应作为独立的成本对象进行成本核算；不能对外经营销售的，应作为配套设施费用摊入其他成本对象。成本对象的的确定原则则60（二）定定价差异原原则。开产产品因其预预期售价存存在较大差差异的，应应分别作为为成本对象象进行核算算。（三）产产品差异原原则。开发发产品因建建筑上存在在明显差异异可能导致致其建造成成本出现较较大差异的的，要分别别作为成本本对象进行行核算。成本对象的的确定原则则61（四）分类类归集原则则。对同一一开发地点点、开竣工工时间相近近、结构类类型相似群群体开发的的项目，可可以作为一一个成本对对象进行核核算。（五）功能能区分原则则。开发项项目某组成成部分相对对独立，且且具有不同同使用功能能相时，可可以作为一一个成本对对象进行核核算。成本对象的的确定原则则62（六）权益益区分原则则。开发项项目属于受受托代建的的或多方合合作开发的的，应结合合上述原则则分别划分分成本对象象进行核算算。成本对象的的确定原则则63根据以上计计税成本确确定原则，，开发企业业应将土地地、房屋、、配套设施施和代建工工程作为4类成本对象象分别核算算。计税成本的的种类64开发产品计计税成本支支出项目有有6个:（一）土地地征用费及及拆迁补偿偿费。指为为取得土地地开发使用用权（或开开发权）而而发生的各各项费用，，主要包括括土地买价价或出让金金、大市政政配套费、、契税、耕耕地占用税税、土地使使用费、土土地闲置费计税成本项项目65（二）前期期工程费。。指在取得得土地开发发权（或开开发权）之之后、项目目开发之前前发生的水水文地质勘计税成本项项目66（三）建筑筑安装工程程费。指开开发项目开开发过程中中发生的各各项建筑安安装费用，，包括开发计税成本项项目67（四）基础础设施建设设费。指开开发项目在在开发过程程中所发生生的各项基基础设施支支出，主要要包括开发发项目内道道路、供水水、供电、、供气、排排污、排洪洪、通讯、、照明等社社区管网工工程费和环环境卫生、、园林绿化化等园林环环境工程费费。计税成本项项目68（五）公共共配套设施施费：指开开发项目内内发生的、、独立的、、非营利性性且产权属属于全体业业主的，或或无偿赠与与地方政府计税成本项项目69（六）开发发间接费。。指开发企企业为直接接组织和管管理开发计税成本项项目70计税成本核核算的一般般程序分为为5步:（一）对当当期实际发发生的各项项支出，按计税成本核核算的一般般程序71（二）对当当期应计入入开发产品品成本中计税成本核核算的一般般程序72可售面积单位工程成本=成本对象总成本÷总可售面积。计税成本核核算的一般般程序73（四）对当当期已实现现销售的可可售面积，，按其单位位工程成本本计算出已已销开发产品的计税成本=已实现销售的可售面积×可售面积单位工程成本。计税成成本核核算的的一般般程序序74（五））对前前期已已完工工开发发产品品本期期应负负担的的成本本费用用按已已销开开发产产品和和未销销开发发产品品进行行分配配，其其中应应由已已销开开发产产品负负担的的部分分，在在当期期纳税税申报报时进进行扣扣除。。计税成成本核核算的的一般般程序序75开发企企业发发生的的应计计入开开发产产品成成本中中的费费用其其直接接成本本和能能够分分清成成本负负担对对象的的间接接成本本，直直接计计入成成本对对象。。共计税成成本项项目的的结转转方法法76（一））占地地面积积法指按已已动工工开发发成本本对象象占地地面积积占开开发用用地总总积面面的比比例进进行分分配。。计税成成本项项目的的结转转方法法77（一））占地地面积积法1、一次次性开开发的的计算算公按某一成本对象占地面积占全部成本对象占地总积面的比例进行分配。某一成本对象应分配的成本=该成本对象占地面积÷全部成本对象占地总面积×应分配的开发成本计税成成本项项目的的结转转方法法78（一））占地地面积积法2、分期期开发发首先按按期内内全部部成本本对象象占地地面积积占开开发用用地总总积面面的比比例进进行分分配，，然后后再按按某一一成本本对象象占地地面积积占期期内全全部成成本对对象占占地总总积计税成成本项项目的的结转转方法法79（一））占地地面积积法2、分期期开发发的计计算公公式期内全全部成成本对对象应应负担担的成成本=期内成成本期内某一成本对象应分配的成本=该成本对象占地面积÷期内全部成本对象占地面积×期内全部成本对象应负担的成本计税成成本项项目的的结转转方法法80（一））占地地面积积法2、分期期开发发期内全全部成成本对对象应应负担担的占占地面面积计税成成本项项目的的结转转方法法81指按已动工开发成本对象建筑面积占开发用地总建筑积面的比例进行分配。计税成成本项项目的的结转转方法法82（二））建筑筑面积积法1按某一成本对象建筑面积占全部成本对象建筑积面的比例进行分配。某一成本对象应分配的成本=该成本对象建筑面积÷全部成本对象建筑面积×应分配的开发成本计税成成本项项目的的结转转方法法（二））建筑筑面积积法2、分期期开发发首先按按期内内全部部成本本对象象建筑筑面积积占开开发用用地计税成本项项目的结转转方法84（三）直接接成本法指按期内某某一成本对对象的直接接开发成本本占期内全全部成本对对象直接开开发成本的的比例进行行分配。该该仅适用计税成本项项目的结转转方法85（三）直接接成本法计算公式：：某一成本对对象应分配配的成本=该成本对象计税成本项项目的结转转方法86（四）预算算造价法该该仅适用于一次性开发或同一期内的成本分配。计税成本项项目的结转转方法87（四）预算算造价法计算公式：：某一成本对对象应分配配的成本=计税成本项项目的结转转方法88（五）预定定售价法指按期内某某一成本对对象预定售售价占期内内全部成本本对象预定定售价总额额的比例进进行分配。。该该仅适用用于一次性性开发或同同一期内的的成本分配配。计税成本项项目的结转转方法89（五）预定定售价法计算公式：：某一成本对对象应分配配的成本=该成本对象象预定造价价÷计税成本项项目的结转转方法90下列共同性性成本项目目或不能分分清成本对对象的间接接成本项目目必须按以以下方法进进行分配：：（一）土地地征用及拆拆迁补偿费费（或自用用土地开发发成本），，应按占地地面积法进进行分配。。如果确需需采用预定定售价法的的，应事先先和主管税税机关按预预约定价的

计税成本项项目的结转转方法91下列共同性性成本项目目或不能分分清成本（二）公共配套设施开发成本（或公共配套设施开发成本费）按建筑面积法在可售计税成本对象间进行分配。计税成本项项目的结转转方法下列共同性性成本项目目或不能分分清成本对对象的间接接成本项目目必须按以以下方法进进行分配：：（三）其他他成本项目目的分配法法由开发企企业自行确确定。计税成本项项目的结转转方法93单独建造的的，应作为为独立的成成本对象进进行核算，，利用地下下基础设施施建造的，，不进行成成本核算，，待实际销销售时再作作税务处理理。停车位94开发产品完质量保证金金95开发企业支支付给物业业管理公司司的费用，物业管理费费96开发企业按按规定补偿偿给拆迁户户的，其建建筑成本可可作为共同同性成本进进行税务处处理，超过过补偿标准准的，则正正常销售进进行处理。。回迁房97开发企业境境外支付销销售费、境外支付销销售费、设设计费问题题98第五章特定事项的的税务处理理99一、合作建建造开发产产品的税务务处理（一）定义义（二）分配配开发产品品的税务处处理（三）分配配利润的税税务处理100一、合作建建造开发产产品的税务务处理（一）定义义开发企业以101（二）分配开开发产品的税税务处理○收入确认