内部控制及其测试与评价教案

1、第 八 章 内部操纵及其测试与评价第一节 内部操纵的目标与要素一、内部操纵的定义与内部操纵目标（一）定义内部操纵，是指被审计单位为了保证业务活动的有效进行， 爱护资产的安全和完整，防止、发觉、纠正错误与舞弊，保证会 计资料的真实、合法、完整而制定和实施的一系列政策、方案与 程序等的总称。（二）目标1.保证业务活动按照适当的授权进行。2.保证所有交易和事项以正确的金额，在恰当的会计期间 及时记录于适当的账户， 使会计报表的编制符合会计准则的相关 要求。3.保证对资产和记录的接触、处理均通过适当的授权。4.保证账面资产与实存资产定期核对相符。（三）有关内部操纵的一般考虑1.建立和运行内部操纵是治理

2、当局的责任2.内部操纵只能为会计报表提供合理的保证：3.由于内部操纵存在固有的局限性，其操纵的目标和作用 不能完全发挥（四） 内部操纵与审计的关系 当内部操纵设计合理和执行有效时，会计数据出现错弊的可 能性就小，反之，错弊的可能性就大。正是基于这一点，在审计 中引入了内部操纵的概念。 在会计报表审计中， 评价内部操纵的 强弱不是注册会计师的真正目的， 而是把内部操纵作为一种审计 的工具，来确定查账（实质性测试）的重点和数量。1注册会计师在执行会计报表审计业务时，不论被审计单 位规模大小，都应当对相关的内部操纵进行充分的了解。2注册会计师应依照其对被审计单位内部操纵的了解，确 定是否进行操纵测试

3、以及将要执行的操纵测试的性质、 时刻和范 围。3不管内部操纵多么良好，实质性测试绝不能取消。被审 计单位内部操纵设计合理和运行有效， 注册会计师可能相应减少 对相关账户或交易类不的实质性测试。 注册会计师不能依照内部 操纵的强弱对会计报表的合法性和公允性发表审计意见， 只有实 质性测试才能为审计意见提供证据， 因此实质性测试是每一次审 计所必须的程序。 换而言之， 审计风险模型中的操纵风险始终应3 / 39大于零。二、内部操纵要素内部操纵的三要素内部操纵操纵环境会计系统操纵程序1.经营治理的观念、方式 和风格2.组织结构3.董事会4.授权和分配责任的方法5.治理操纵方法6.内部审计7.人事政策

4、和实务8.外部阻碍方法-手工和电子数据处理记录-日记账和分类账等1.交易授权操纵2.职责划分操纵3.凭证与记录操纵4.资产接近操纵5.独立检查操纵（一）操纵环境操纵环境的好坏直接决定着企业其他操纵能否实施或实施 的效果。对企业操纵的建立和实施有重大阻碍的因素包括:营治理的观念、方式和风格；组织结构；董事会；授权和分配责任的方法；治理操纵方法；内部审计；人事政策和实务；外部阻碍。二）会计系统1.一个有效的会计系统应能做到以下几点：（1）确认并记录所有真实的交易；（2） 及时且充分详细地描述交易，以便在会计报表上对交 易作适当的分类；（3）计量交易的价值，以便在会计报表上记录其适当的货 币价值；（

5、4） 确定交易发生的期间，以便将交易记录在适当的会计 期间；（5） 在会计报表中适当地表达交易和披露相关事项。2.会计系统的核心是处理交易。3.会计系统应为每笔交易提供一个完整的“审计轨迹”或 “交易轨迹”。（三）操纵程序操纵程序可分为五类：1交易授权。交易授权程序要紧与“存在或发生”及某些 “估价或分摊”认定的操纵风险有直接阻碍。 交易有时是按授权 价格执行，在这种情况下，授权就与“估价或分摊”认定相关。2职责划分。职责划分的要紧目的是为了预防和及时发觉在执行所分配的职责时所产生的错误或舞弊行为。 其核心是不相 容职务分离。职责划分会阻碍三种认定的操纵风险，比如：5 / 39（1） 将资产保

6、管同资产会计记录的掌管相分离，能够降低 盗窃的风险， 因为盗窃者将无法通过减少资产的记录来掩饰盗窃 真相。 （“存在或发生”认定）（2） 将处理现金支出交易同调节银行账户分离，能够降低 不记录支票付款的风险， 因为在调节过程中可发觉这种风险。 （“完整性”认定）（3） 付款凭单的批准同支票签发相分离，能够降低支票书 写出错的风险。 （“估价或分摊”认定）3凭证与记录操纵 凭证和记录的操纵程序会阻碍三种认定的操纵风险，即：（1） 适当保持的记录。同“存在或发生”认定相关。（2） 使用预先编号的凭证并按其编号进行会计处理， 同“完 整性”认定有关。（3）原始凭证直接和“估价或分摊”认定相关。4资产

7、接触与记录使用这一操纵程序同降低“存在或发生”、 “完整性”、 “估价 或分摊”认定的操纵风险相关。5独立稽核。独立稽核同专门多认定相关。比如：（1） 人工计算稽核发票、工资计算表及存货汇总表的正确 性，与“估价或分摊”认定相关； （可每日进行）（2） 比较现有资产和有关记录， 与“存在或发生”、 “估 价或分摊”、“完整性”认定相关； （可定期进行）（3） 治理当局复核汇总账户余额详细情况的报告，与“估 价或分摊”认定相关。 （可定期进行）在上述讨论的五类操纵程序中， 用大量的例子讲明了特定操 纵程序与三种财务报表认定， 即“存在或发生”、“估价或分 摊”、“完整性”认定的操纵风险可能之间的

8、关系。 由此能够得 出结论， 尽管操纵程序能够降低五种认定的操纵风险， 但更能降 低这三种认定的操纵风险。第二节 了解与记录内部操纵【学习要领】掌握了解内部操纵的程序，阻碍初步评价操纵 风险水平高低的因素及对评价结果记录的要求。 了解记录内控的 方法和优缺点。一、内部操纵研究和评价的步骤：了解和记录内部操纵符合性测试和评估操纵风险 确定检查风险和设计实质性测试二、业务循环及其分类制造业业务的内部操纵，能够按下列四类业务循环划分进行 研究和评价。 销售与收款循环 采购与付款循环 生产循环筹资与投资循环。三、了解内部操纵了解内部操纵实际上是熟悉被审计单位业务处理（内部操 纵）的过程，从而获得对内部

9、操纵设计和执行情况的了解，对内 部操纵作出初步评价。（一）了解内部操纵的具体程序注册会计师在了解内部操纵时可实施以下程序：1合理利用以往的审计经验；2.询问被审计单位有关人员，并查阅相关内部操纵文件；3.检查内部操纵生成的文件和记录；4.观看被审计单位的业务活动和内部操纵的运行情况；5.选择若干具有代表性的交易和事项进行“穿行测试”7 / 39合理利用以往的审计经验要紧是指利用往常年度对内部操 纵的记录，因此内部操纵的流程图等描述记录一般作为永久性工 作底稿；在了解内部操纵时，可同时运用询问、观看、检查的方 法；穿行测试的方法与操纵测试一样， 其结果可当作部分操纵测 试的结果运用。注册会计师了解内部操纵所执行的程序的性质、时刻和范 围，要紧取决于以下因素：（1）被审计单位经营规模及业务复杂程度；（2）被审计单位数据处理系统类型及复