关于我国财务会计概念框架构建的探析

1、关于我国财务会计概念框架构建的探析郭照蕊 1朝黎明 2(1、 上海财经大学会计学院 上海 200433; 2、 广东海洋大学经济管理学院广东 湛江 524088 摘要:本文对构建财务会计概念框架的必要性进行了深入探析, 提出了在构建财务会计概念框架时需要注意的问题 。 目的是证明我国完全有必要构建财务会计概念框架, 以适应形式的发展和财务会计的要求 。关键词:财务会计 概念框架 必要性作者简介:郭照蕊 (1980- , 男, 内蒙古呼伦贝尔人, 上海财经大学会计学院博士研究生朝黎明 (1974- , 女, 内蒙古库伦旗人, 广东海洋大学经济管理学院讲师一 、 财务会计概念框架的界定和起源(一

2、财务会计概念框架的界定 关于财务会计概念框架 (ConceptualFrameworkforFinancialAccounting, “ CF ” 在我国会计理论界早已屡见不鲜, 自20世纪90年代以来, 已有不少学者就此问题进行过深入的研究, 取得了不少共识, 最重要的是必须构建我国的财务会计概念相等 。国 内外有不同的表述, 但其实质还是一致的 。 美国FASB认为:“ CF是一项章程,是一个具有相互联系的目标和基本原则的首尾一贯的体系,它应导致 相互一致的会计准则的产生,并指出财务报表的性质 、 功能及局限性 、 目标,辩明会计的目的和意图 。 其基本原理是指会计的基本概念,指引应予会计

3、处理的事项的选择 、各项事项的计量以及汇总并将之传递给利害关系集团的手段 。 由于这类概念派生其他概念,在制定 、 解释和应用会计与报告 准则时又必须反复引用,在这个意义上这类概念是基本的 。 ” 1981年,英国会计学家RichardMacve在提交给英国会计准则委员会 (ASC 的一份报告 中的定义为:一种理论努力,其目的是阐明财务报告的目标及备选实务如何达到这些目标 。 我国著名会计学家葛家澍教授认为:CF是由一系列说明财务会计并为财务会计所应用的基本概念所组成的理论系统, 可用来评估现有的会计准则 、指导和发展未来的会计准则和解决现有会计准则未曾 涉及的会计问题 。 我们认为这个定义通

4、俗易懂, 且抓住了本质, 凸现了CF的作用 。 从这个定义可以看出, CF本身不是准则, 而是准则的基础和坐标 。(二 财务会计概念框架的起源 对CF的相关研究在国际上由来以久, 系统地对CF进行研究,始于1961年成立并开始公开出版其研究 成果 会计专题研究 (AccountingResearchStudy,ARS 的美国会计原则委员会 (APB 会计研究部 (AccountingResearchDivision,ARD 。 而广义地看,该领域的研究甚至可以追溯到Canning的 论会计中的经济学 、 Paton和Littleton的 公司会计准则绪论 等 。 但CF作为一个专门术语却 是在

5、1976年由美国FASB公布的 财务会计概念结构:财务报表的要素及其计量 首次出现的 。 由于CF有助于提高准则制定过程本身的质量 、 一 致性, 以及能够缓解实务界要求准则制定者及时做出反应的压力, 这种模式逐渐被一些国家和国际会计准则委员会所采纳 。 利用CF作为沟通 财务会计理论和财务会计准则的桥梁,已经成为国际会计准则委员会和世界多数国家在制定会计准则中采用的普遍做法 。二 、 财务会计概念框架的作用(一 评估修订会计准则 概念框架是章程, 在会计领域中相当于凌驾于具体法律 、 法规之上的宪法, 包含着高层次的会计制度, 是具 体准则制定的基础, 不可能象低层次的会计准则那样轻易改变,

6、 也因此为低层次会计准则中不可避免的调整提供了连续性和可预见性方面 的框架, 有权力和能力评估现有会计准则 。 CF如若经过评估有调整 、 增删等必要, 则可以据以进行具体准则的修订 。 葛家澍 、 杜兴强 (2003 就 曾举例说明FASB是如何借助于概念框架评估目前生效的公认会计原则 。(二 指导制定新会计准则 当今世界资本市场瞬息万变, 需要不断制定新的会计准则以适应新形式的发展 。 而会计准则要想保持持 久的竞争力就必须保证前后连贯和内在一致性 (Consistency , 需要理论的指导 。 CF的存在为会计准则的制订提供了一个一致的概念基础,使 其能够保持一种良好的 “ 惯性 ”

7、,促使形成内在逻辑严谨的会计准则体系, 避免因 “ 救火式 ” 的准则制订方式走 “ 弯路 ” 。 如1978年美国在第1号概 念公告 (SFACNo.1 财务报告目标 (ObjectivesofFinancialReportingbyBusinessEnterprises 中, FASB建议把财务报表扩展到财务报告, 使第 33号财务会计准则 (FAS33 财务报告与物价变动 (FinancialReporting and Changing Prices 顺利制定, 满足了上市公司根据物价变动调整财 务报告的需要 。 再如公允价值, FASB分别在1984年SFACNo.5 财务报告的确认与

8、计量 和2000年SFAC No.7 会计计量中现金流信息和现值的 应用 中两次列举五种通用的计量属性, 其中就包括较常用的公允价值 。 正是这两个概念公告奠定了坚实的基础, 才使2006年美国正式发布 了财务会计准则第157号 公允价值计量 。(三 填补空缺会计准则 随着进入新经济时代, 资本市场的不断发展, 新的交易或事项层出不穷, 金融工具及衍生金融工具不断涌现, 现有的会计准则必然有规范不到的地方, 即存在准则真空 。在缺乏会计准则的领域, CF可以起到对会计实务的基本规范作用 。 美国1992年 审计准则公告69号已经将CF跻身于GAAP之列, 尽管其层次最低 。 更有力的证明是20

9、01年安然财务丑闻爆发后,美国证券交易委员 (SEC 会甚 至在对美国财务报告采用以原则为基础的会计体系进行研究后认为,美国GAAP应将FASB的概念公告列为权威文献的第一层次 。三 、 财务会计概念框架构建的必要性(一 基本准则不等同财务会计概念框架 我国基本准则作为具体准则制定的总纲, 有着严密的逻辑性和普适性, 但客观上基本准则 的指导作用有限, 缺乏对新情况的适应性 。 在新会计准则中, 尽管修订后的基本准则的确比原基本准则更像国际上的CF, 但两者还存在着本 质区别 。 无论在性质上还是在形式上都与CF存在差距, 其法律条款形式与其所意欲表达的内容的逻辑性是矛盾的, 真正意义上的CF

10、仍未建 郭照蕊 朝黎明:关于我国财务会计概念框架构建的探析综 综 !(上接第 23页 都是好的 。 原因很简单, 就是国情存在差异 。 所以, 在肯定CF意义的同时, 一定要有鉴别的吸收别国的经验, 少走 “ 弯路 ” 。 (4 构建CF是一个长期的过 程 。 CF的构建不能一蹴而就,需要很长时间的理论探讨, 是一个长期的过程 。 为了保障我国CF的最终出台, 还应该进行观念创新 、 加强舆论宣传 、 加 强理论研究并制定详细的时间表, 看到我国构建CF的决心和信心 。 同时密切关注国际CF联合项目的进展, 制定适当的计划与策略, 既吸收国际上 研究的先进成果, 又要充分考虑我国的实际需要,

11、从而构建出一套既与国际趋同 、 又体现公允价值理念和中国国情的CF 。(二 财务会计概念框架制定展望 本文对CF 的界定和起源 、 CF 的作用 、 构建CF 的必要性及注意事项等进行了分析和研究, 反驳了一些学 者置疑构建CF 必要性的观点 。 其初衷就是为了证明我国完全有必要构建CF , 以适应形式的发展和财务会计的要求; 是为了尽快走到构建CF 的具体步 骤中来构建CF 涉及的问题很多, 如是采用FASBCONs 的 “ 综合模式 ” (包括的概念公告较多 、 内容也较为丰富,既包括对财务信息的概念性分析,也包括 对非财务信息的要求 , 还是采用IASBFramework的 “ 简约模式

12、 ” (既包括了概念性的分析,又提供了达到框架目标的主要标准,没有冗长的陈述内容,比 美国的财务概念框架精练得多 ; 是否可以将整个CF 分为两个层次:基本理论层次和应用理论层次等, 这些具体问题都是今后研究的方向 。参考文献:1刘泽荣 、 孙玉甫: 试论完整的财务会计概念框架 , 天津商学院学报 2005年第 25期 。2会计准则研究组: 最新会计准则重点难点解析 , 大连出版社 2006年版 。3王新利 、 吴明涛: 中美财务会计概念框架比较研究 , 财会通讯 (学术 2008年第 1期 。4葛家澍: 市场经济下会计基本理论与方法研究 , 中国财政经济出版社 1996年版 。5葛家澍: 财务框架概念框架研究的比较和综述 , 会计研究 2004年第 6期 。6葛家澍 、 杜兴强: 中级财务会计学 , 中国人民大学出版社 2007年版 。7杜兴强 、 章永奎: 财务会计理论 , 厦门大学出版社 2005年版 。8葛家澍 、 杜兴强: 财务会计概念框架与会计准则问题研究 , 中国财政经济出版社 2003年版 。9FASB,TheConcep