高级财务会计第五章外币折算.ppt

高级财务会计 第五章外币折算 东北师范大学商学院马悦Tel mail may978 第一节记账本位币的确定 一 记账本位币定义 记账本位币指企业经营所处的主要经济环境中的货币 主要经济环境指企业主要产生和支出现金的环境 使用该环境中的货币最能反映企业主要交易的经济结果 二 企业记账本位币的确定 应考虑的主要因素 主要影响商品和劳务的计价与结算的货币 主要影响商品和劳务所需人工 材料和其他费用的计价与结算的货币 融资活动获得的货币以及保存从经营活动中收取款项所使用的货币 企业记账本位币选择的原则 一般应以人民币作为记账本位币 业务收支以人民币以外的货币为主的企业 可以选择其中一种货币作为记账本位币 但编报的财务会计报告应当折算为人民币 三 境外经营记账本位币的确定 一 境外经营的含义有两个方面的含义 一是指企业在境外的子公司 合营企业 联营企业 分支机构 二是当企业在境内的子公司 联营企业 合营企业或者分支机构 选定的记账本位币与企业的记账本位币不同的 也应当视同境外经营 确定境外经营 不是以位置是否在境外为判定标准 二 境外经营的记账本位币的确定企业选定境外经营的记账本位币 除考虑一般因素外 还应当考虑下列因素 1 境外经营对其所从事的活动是否拥有很强的自主性 2 境外经营活动中与企业的交易是否在境外经营活动中占有较大比重 3 境外经营活动产生的现金流量是否直接影响企业的现金流量 是否可以随时汇回 4 境外经营活动产生的现金流量是否足以偿还其现有债务和可预期的债务 四 记账本位币变更的会计处理 企业记账本位币一经确定 不得随意变更 除非企业经营所处的主要经济环境发生重大变化 企业变更记账本位币的会计处理原则采用变更当日的即期汇率将所有项目折算为变更后的记账本位币 折算后的金额作为新的记账本位币的历史成本 同一汇率折算不会产生汇兑损益 以可比当日的即期汇率折算所有比较资产负债表和比较利润表项目在附注中披露记账本位币变更的理由 第二节外币交易的会计处理 一 外币交易的核算程序外币交易的记账方法外币统账制 企业发生外币交易时 即折算为记账本位币入账外币分账制 日常核算时分别币种记账 资产负债表日 分别货币性项目和非货币性项目进行调整 货币性项目按资产负债表日即期汇率折算 非货币性项目按交易日即期汇率折算 产生的汇兑差额计入当期损益 外币交易的账户设置外币统账制外币现金 外币银行存款以及以外币结算的债权和债务账户 财务费用 汇兑差额 账户外币分账制 金融企业 分别币种设置有关资产 负债 所有者权益 收入 费用等账户分别币种设置 货币兑换 账户 汇兑损益 账户 二 即期汇率和即期汇率的近似汇率汇率 不同货币兑换比率人民币与美元 欧元 日元 港元之间直接采用 人民币与其他货币之间按各种货币对美元的折算率套算 人民币以外的货币之间按各种货币对美元的折算率折算 买入价 买出价 中间价都属于即期汇率即期汇率的选择 应选用当日中国人民银行公布的中间价 即期汇率的近似汇率 指按照系统合理的方法确定的 与交易发生日即期汇率近似的汇率 如当期平均汇率或加权平均汇率 三 外币交易的会计处理外币的含义 指企业记账本位币以外的货币 外币交易的含义 指企业发生以外币计价或者结算的交易 外币交易的类型 买入或者卖出以外币计价的商品或者劳务 借入或者借出外币资金 其他以外币计价或者结算的交易 1 货币性项目 指货币资金和将以固定的金额收取的资产或偿付的负债2 非货币性项目 货币性项目以外的项目预付账款属于非货币性项目汇兑损益形成 货币兑换 汇率改变汇兑损益处理筹建期间 管理费用经营期间 在建工程 财务费用货币兑换 财务费用 基本程序 1 按交易日的即期汇率或近似汇率折算为记账本位币 并复式登记 2 期末 将货币性项目的外币金额 按期末的即期汇率折算 与原记账本位币金额的差额计财务费用 3 结算外币货币性项目时 按当日即期汇率折算的记账本位币金额与原记账本位币金额的差额计财务费用 外币交易会计处理原则 一 对于发生的外币交易 应当将外币金额折算为记账本位币金额 二 外币交易应当在初始确认时 采用交易发生日的即期汇率将外币金额折算为记账本位币金额 也可以采用按照系统合理的方法确定的 与交易发生日即期汇率近似的汇率折算 三 企业收到投资者以外币投入的资本 无论是否有合同约定汇率 均不得采用合同约定汇率和即期汇率的近似汇率折算 而是采用交易日即期汇率折算 这样 外币投入资本与相应的货币性项目的记账本位币金额相等 不产生外币资本折算差额 四 资产负债表日及结算日1 货币性项目 资产负债表日及结算日 应以当日即期汇率折算外币货币性项目 该项目因当日即期汇率不同于初始入账时或前一资产负债表日即期汇率而产生的汇兑差额计入当期损益 货币性项目 是指企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金额收取的资产或者偿付的负债 也就是说 货币性项目的形式为现金 银行存款和债权债务 但并不是所有的债权债务都有外币账户 例如 应交税费 账户是针对国内税务机关的负债 不可能存在外币账户 又如 应付职工薪酬 账户 可能以人民币结算 也可能以外币结算 所以不一定是外币账户 又如有些债权债务的回收金额或偿付的金额并不固定 更不是货币性项目 2 非货币性项目 资产负债表日 以历史成本计量的外币非货币性项目 仍采用交易发生日的即期汇率折算 不改变其记账本位币金额 但对于以成本与可变现净值孰低计量的存货 如果其可变现净值以外币确定 则在确定存货的期末价值时 应先将可变现净值折算为记账本位币 再与以记账本位币反映的存货成本进行比较 外币业务种类 一 外商投入资本 二 企业与银行发生货币兑换 三 应付账款 四 应收账款 五 短期借款 六 以外币购入存货计提存货跌价准备 七 交易性金融资产 八 可供出售金融资产 外币交易的会计处理 1 内容 外币交易 期末汇兑损益2 初始确认时折算汇率 即期汇率或近似汇率3 兑换业务 包括购买外币和出售外币购买外币借 银行存款 外币 即期汇率 财务费用贷 银行存款 人民币 卖出价 出售外币 借 银行存款 人民币 买入价 财务费用贷 银行存款 外币 即期汇率 4 购销业务 进口关税 增值税 消费税关税 完税价格 税率组成计税价格 完税价格 关税 1 消费税税率 进口固定资产与进口存货不同出口 免税 退税5 外币借款借 银行存款 外币贷 短期 长期 借款 外币 6 接受外币投资 只采用即期汇率折算借 银行存款 外币贷 实收资本不能反映股权比例 但不会改变企业分配的约定比例 7 汇兑损 资产汇率下降 负债汇率上升 汇兑益 资产汇率上升 负债汇率下降8 方法 运用 T 型账户计算汇兑损益 期末调整或结算 1 货币性项目货币性项目 分为货币性资产和货币性负债 计算汇兑损益 期末或结算货币性项目时 应以当日即期汇率折算外币货币性项目 该项目因当日即期汇率不同于该项目初始入账时或前一期末即期汇率而产生的汇率差额计入当期损益 原因 受汇率的影响 2 非货币性项目 对于以历史成本计量的外币非货币性项目 已在交易发生日按当日即期汇率折算 资产负债表日不应改变其原记账本位币金额 不产生汇兑差额 原应 不受汇率的影响 对于以成本和可变现净值孰低计量的存货 如果其可变现净值以外币确定 则在确定存货的期末价值时 应先将可变现净值折算为记账本位币 在与以记账本位币反映的存货成本进行比较 对于以公允价值计量的股票 基金等非货币性项目 如果期末的公允价值以外币反映 则应当先将该外币按照公允价值确定当日的即期汇率折算为记账本位币金额 再与原记账本位币金额进行比较 其差额作为公允价值变动损益 记入当期损益 交易性金融资产 如果是可供出售金融资产 准则没有讲解 应该是资本公积 例1 甲股份有限公司属于增值税一般纳税企业 选择确定的记账本位币为人民币 其外币交易采用交易日即期汇率折算 2007年3月I2日 从美国乙公司购入某种工业原料500吨 每吨价格为4000美元 当日的即期汇率为1美元 7 6元人民币 进口关税为l520000元人民币 支付进口增值税2842400元人民币 货款尚未支付 进口关税及增值税由银行存款支付 假定该公司采用实际成本对原材料进行计价核算 所购入的原材料已验收入库 会计分录如下 借 原材料 500 4000 7 6 1520000 16720000应交税费 应交增值税 进项税额 2842400贷 应付账款 乙公司 美元 15200000银行存款4362400 例2 甲股份有限公司的记账本位币为人民币 对外币交易采用交易日的即期汇率折算 根据其与外商签订的投资合同 外商将分两次投入外币资本 投资合同约定的汇率是1美元 8 00元人民币 2006年7月1日 甲股份有限公司第一次收到外商投入资本300000美元 当日即期汇率为1美元 7 80元人民币 2007年2月3日 第二次收到外商投入资本300000美元 当日即期汇率为1美元 7 60元人民币 借 银行存款 美元 300000 7 80 2340000贷 股本2340000借 银行存款 美元 300000 7 60 2280000贷 股本2280000 例3 乙股份有限公司以人民币为记账本位币 对外币交易采用交易日的即期汇率折算 2007年6月1日 将50000美元到银行兑换为人民币 银行当日的美元买入价为1美元 7 55元人民币 中间价为1美元 7 60元人民币 会计分录如下 借 银行存款 人民币 50000 7 55 377500财务费用2500贷 银行存款 美元 50000 7 60 380000 例4 甲股份有限公司以人民币为记账本位币 对外币交易采用交易日的即期汇率折算 2007年6月1日 因外币支付需要 从银行购入10000欧元 银行当日的欧元卖出价为1欧元 11元人民币 当日的中间价为1欧元 10 7元人民币 相关会计分录如下 借 银行存款 欧元 100000 10 7 107000财务费用3000贷 银行存款 人民币 10000 11 110000 例5 2007年4月3日向乙公司出口销售商品l2000件 销售合同规定的销售价格为每件250美元 当日的即期汇率为1美元 7 65元人民币 假定2007年4月30日 甲股份有限公司仍未收到乙公司发来的销售货款 当日的即期汇率为1美元 7 6元人民币 2007年5月20日收到上述货款 兑换成人民币后直接存入银行 当日银行的美元买入价为1美元 7 62元人民币 2007年4月30日 相关会计分录如下 借 财务费用 汇兑差额l50000贷 应收账款 乙公司 美元 7 65 7 6 3000000 1500002007年5月20日 相关会计分录如下 借 银行存款 人民币 3000000 7 62 22860000贷 应收账款 美元22800000财务费用 汇兑差额60000 例6 P上市公司以人民币为记账本位币 2007年11月2日 从英国W公司采购国内市场尚无的A商品10000件 每件价格为1000欧元 当日即期汇率为1欧元 15元人民币 2007年12月31日尚有1000件A商品尚未出售 国内市场仍无A商品供应 A商品在国际市场上的价格降至900欧元 12月31日的即期汇率为1欧元 15 5元人民币 假定不考虑增值税等相关税费 该公司相关的会计处理如下 2007年11月2日借 库存商品 10000 1000 15 150000000贷 银行存款 欧元1500000002007年12月31日借 资产减值损失 1000 1000 15 900 1000 15 5 1050000贷 存货跌价准备1050000 例7 国内甲公司的记账本位币为人民币 2007年12月10日以每股1 5美元的价格购入乙公司B股10000股作为交易性金融资产 当日汇率为1美元 7 6元人民币 款项已付 2007年12月31日 由于市价变动 当月购入的乙公司B股的市价变为每股1美元 当日汇率为1美元 7 65元人民币 2008年1月10日 甲公司将所购乙公司B股股票按当日市价每股l2美元全部售出 所得价款为12000美元 当日汇率为1美元 7 7元人民币 假定不考虑相关税费的影响 2007年12月5日购入股票时借 交易性金融资产 成本 1 5 10000 7 6 114000贷 银行存款 美元1l40002007年12月31日确认公允价值的变动借 公允变动损益 114000 1 10000 7 65 37500贷 交易性金融资产 公允价值变动375002008年1月10日出售该股票时借 银行存款 美元 1 2 10000 7 7 92400交易性金融资产 公允价值变动37500贷 交易性金融资产 成本114000投资收益 92400 76500 15900借 投资收益37500贷 公允价值变动损益37500 例8 08年6月30日市场汇率为1 8 2 甲公司银行存款 应收账款 应付账款余额分别为100万美元 200万美元 150万美元 7月10日接受外币投资300万美元 汇率为1 8 5 7月20日 偿还应付账款80万美元 汇率为1 8 6 7月31日市场汇率为1 8 7借 银行存款 美元300 8 5贷 股本借 应付账款 美元80 8 6贷 银行存款 美元80 8 6借 应收账款 美元100银行存款 美元102贷 应付账款 美元67财务费用 汇总差额135 银行存款320 8 7 100 8 2 300 8 5 80 8 6 102应收账款200 8 7 200 8 2 100应付账款70 8 7 150 8 2 80 8 6 67 例9 甲股份有限公司 以下简称甲公司 的记账本位币为人民币 对外币交易采用发生时的汇率折算 按月计算汇兑损益 2007年7月31日的即期汇率为1美元 7 8人民币 当日有关外币余额为 银行存款余额10万美元 应收账款余额50万美元 应付账款余额20万美元 甲公司2007年8月份发生以下外币交易 1 8月10日 收到某外商投入的外币资本500000美元 当日的即期汇率为1美元 8 1人民币 投资合同约定的汇率为1美元 8元人民币 款项已由银行收存 2 8月15日 进口一台机器设备 设备价款为400000美元 货款已通过银行存款支付 当日的即期汇率为1美元 8元人民币 该设备入境后发生运输费20000元人民币 安装调试费10000元人民币 3 8月20日 对外销售产品一批 价款共计200000美元 不含增值税税额 当日的即期汇率为1美元 8 05元人民币 款项尚未收到 4 8月31日 收到7月份发生的应收账款300000美元 当日的即期汇率为1美元 8 12元人民币 假定不考虑增值税等相关税费 且甲公司在银行开设有美元账户 1 8月10日 收到某外商投入的外币资本借 银行存款 美元 500000 8 1 4050000贷 股本4050000 2 8月15日 进口机器设备借 固定资产3230000贷 银行存款 美元 400000 8 3200000 人民币30000 3 8月20日 对外销售产品借 应收账款 美元 200000 8 05 1610000贷 主营业务收入1610000 4 8月31日 收到7月份发生的应收账款借 银行存款 美元 300000 8 12 2436000贷 应收账款 美元2436000 5 8月31日 计算当期产生的汇总差额借 应收账款 美元174000贷 应付账款 美元64000银行存款 美元6000财务费用 汇总差额104000 例10 2008年6月30日市场汇率为1 8 2 乙公司银行美元存款 应收账款 应付账款余额分别为80万美元 70万美元 30万美元 7月10日向银行借入二年期限外币100万美元 汇率1 8 5 7月20日 产品出口200万美元 汇率为1 8 6 货款尚未收到 7月31日市场汇率为1 8 7 借 银行存款 美元100 8 5贷 短期借款 美元100 8 5借 应收账款 美元200 8 6贷 主营业务收入200 8 6借 应收账款 美元55银行存款 美元60贷 应付账款 美元15短期借款 美元20财务费用 汇总差额80银行存款 益60应收账款 益55应付账款 损15短期借款 损20汇总收益 80 第三节外币财务报表的折算 1 外币财务报表折算所面临的问题2 折算汇率的选择3 折算损益的处理4 境外经营财务报表的折算5 恶性通货膨胀情况下外币财务报表的折算6 境外经营的处置 外币财务报表折算所面临的问题 折算汇率的选择现行汇率 子公司报表编制日的汇率历史汇率 报表项目确认入账时的汇率报告期平均汇率 折算汇率的选择 现行汇率法流动与非流动法货币与非货币法时态法我国规定相当于上述现行汇率法 折算汇率的选择 现行汇率法 现行汇率法是一种以现行汇率为主要折算汇率的外币报表折算方法 其要点是 资产负债表各资产与负债项目均按编表日现行汇率进行折算资产负债表的实收资本 资本公积和盈余公积项目 按发生时的即期汇率 历史汇率 折算资产负债表的未分配利润项目属于平衡数 无须按特定汇率折算 可倒挤确定利润表的收入和费用项目 按确认这些项目时的汇率或编表期内的平均汇率折算 折算汇率的选择 流动与非流动法 流动与非流动法是将资产与负债项目区分为流动性项目和非流动性项目两大类 将流动性项目按现行汇率折算 非流动性项目按历史汇率折算的一种外币报表折算方法 其要点是 流动资产和流动负债各项目按编表日现行汇率折算 其他资产负债表项目 除未分配利润外 均按历史汇率折算 资产负债表的未分配利润项目属于平衡数 无须按特定汇率折算 可倒挤确定 利润表的折旧费用 摊销费用项目 按有关资产取得时的历史汇率折算 利润表的其他项目 按业务发生 确认这些项目 时的汇率折算 或按编表期的平均汇率折算 折算汇率的选择 货币与非货币法 货币与非货币法是将资产与负债项目分为货币性项目和非货币性项目 将货币性项目按现行汇率折算 非货币性项目按历史汇率折算的一种外币报表折算方法 其要点是 资产负债表上的货币性项目 均按编表日现行汇率折算 资产负债表上的非货币性资产与负债项目 均按历史汇率折算 资产负债表上的实收资本 资本公积和盈余公积项目 按历史汇率折算 资产负债表的未分配利润项目属于平衡数 无须按特定汇率折算 可倒挤确定 利润表的折旧费用 摊销费用项目 按有关资产取得时的历史汇率折算 利润表上的销售成本项目 采用公式 销售成本 期初存货 本期购货 期末存货 倒挤计算 利润表的其他项目 按业务发生 确认这些项目 时的汇率折算 或按编表期的平均汇率折算 折算汇率的选择 时态法 时态法是一种以资产 负债项目的计量基础为选择折算汇率依据的外币报表折算方法 其要点是 资产负债表上的货币资金 应收和应付项目以及非流动负债项目 按现行汇率折算 资产负债表上的按历史成本计价的各项非货币性资产 按取得这些资产时的历史汇率折算 如果本期没有计提减值准备 但以前期间曾计提过减值准备 则按最近一次计提减值准备时的历史汇率折算 资产负债表上的按现行价值计价的各项非货币性资产 均按编表日的现行汇率折算 资产负债表上的所有者权益项目的折算 与前述三种方法相同 利润表的折旧费用 摊销费用项目 按有关资产取得时或最近一次计提减值准备时的历史汇率折算 利润表的其他项目 均按确认这些项目时的汇率折算 或按编表期的平均汇率折算 折算差额的处理 全部计入当期损益全部递延折算损失计入当期损失 折算利得递延作为所有者权益的调整额我国规定 折算差额在资产负债表中所有者权益项目下单独作为 外币报表折算差额 列示 境外经营财务报表的折算 基本方法 1 资产负债表中的资产和负债项目 采用资产负债表日的即期汇率折算 所有者权益项目除 未分配利润 项目外 其他项目采用发生时的即期汇率折算 2 利润表中的收入和费用项目 采用交易发生日的即期汇率折算 也可以采用按照系统合理的方法确定的 与交易发生日即期汇率近似汇率折算 按照上述 1 2 折算产生的外币财务报表折算差额 在资产负债表中所有者权益项目下单独列示 比较财务报表的折算比照上述规定处理 境外经营财务报表的折算 特殊项目处理 少数股东应分担的外币报表折算差额 应按少数股东在境外经营所有者权益中所享有的份额计算少数股东应分担的外币报表折算差额 并入少数股东权益列示于合并资产负债表 实质上构成对境外经营净投资的外币货币性项目产生的汇兑差额 1 实质上构成对子公司净投资的外币货币性项目以母公司或子公司的记账本位币反映 则应在抵销长期应收应付项目的同时 将其产生的汇兑差额转入 外币报表折算差额 项目 即 借记或贷记 财务费用 汇兑差额 科目 贷记或借记 外币报表折算差额 2 实质上构成对子公司净投资的外币货币性项目以母 子公司的记账本位币以外的货币反映 则应将母 子公司此项外币货币性项目产生的汇兑差额相互抵销 差额转入 外币报表折算差额 合并财务报表中各子公司之间存在的实质上构成对另一子公司 境外经营 净投资的外币货币性项目 在编制合并财务报表时应比照上述编制相应的抵销分录 恶性通货膨胀下外币报表的折算 恶性通货膨胀经济的特征 最近3年累计通货膨胀率接近或超过100 利率 工资和物价与物价指数挂钩 公众不是以当地货币 而是以相对稳定的外币为单位作为衡量货币金额的基础 公众倾向于以非货币性资产或相对稳定的外币来保存自己的财富 持有的当地货币立即用于投资以保持购买力 即使信用期限很短 赊销 赊购交易仍按补偿信用期预计购买力损失的价格成交 恶性通货膨胀下外币报表的折算 折算方法 对资产负债表项目运用一般物价指数予以重述 对利润表项目运用一般物价指数变动予以重述 再按照最近资产负债表日的即期汇率进行折算 在境外经营不再处于恶性通货膨胀经济中时 应当停止重述 按照停止之日的价格水平重述的财务报表进行折算 境外经营的处置 企业在处置境外经营时 应当将资产负债表中所有者权益项目下列示的 与该境外经营相关的外币财务报表折算差额 自所有者权益项目转入处置当期损益 部分处置境外经营的 应当按处置的比例计算处置部分的外币财务报表折算差额 转入处置当期损益 外币折算的信息披露 企业及其境外经营选定的记账本位币及选定的原因 记账本位币发生变更的 说明变更理由 采用近似汇率的 近似汇率的确定方法 当期损益中的汇兑差额 处置境外经营对外币财务报表折算差额的影响 外币报表的折算总结 1 折算方法 现行汇率法 流动与非流动项目法 货币性与非货币性项目法 时态法 无论哪种方法使用汇率不止一种 2 报表折算差额 递延处理和计入当期损益 3 我国采用现行汇率法和递延处理 4 资产负债法 资产 负债采用资产负债表日的即期汇率 所有者权益除未分配利润采用发生日的即期汇率 5 利润表 交易发生日的即期汇率 也可采用近似汇率 6 恶性通货膨胀 资产负债表按一般物价指数予以重述 利润表运用一般物价指数变动予以重述 再按即期汇率进行折算 1 下列各项中 甲公司在选择其记账本位币时不应当考虑的因素是 B A 融资活动获得的货币B 上交所得税时使用的货币C 主要影响商品和劳务销售价格的货币D 主要影响商品和劳务所需人工成本的货币2 下列各项中 不得使用即期汇率的近似汇率进行折算的是 A A 接受投资收到韵外币B 购入原