施工企业销售自产货物的纳税筹划

施工企业销售自产货物的纳税筹划 施工企业销售自产货物的纳税筹划 某建筑施工企业甲公司，主营工程施工。2009 年承包某市区一家 建设单位 A 公司办公大楼建筑工程，合同约定建筑工程价款为 3500 万元（不含设备价款，不含钢筋和混凝土价款，含地面砖、墙面砖 及其他人工料等） ，同时约定由 A 公司提供混凝土、钢筋共计 3000 万元。其中，A 公司提供的混凝土是从当地一家混凝土企业乙公司 购得，价款 2000 万元。A 公司提供的钢筋是从一家钢材生产企业丙 公司购得，价款 1000 万元。此外，合同还约定，由甲公司提供大楼 所需安装的电梯，价款 500 万元。假设甲公司的工程年底前竣工并 进行了成本结算，企业所得税实行查账征收，2009 年度应纳税所得 额为 400 万元。此外，乙公司应纳税所得额为 100 万元，丙公司应 纳税所得额为 200 万元，假定当地企业的增值税税负为 4%，案例中 各企业均没有其他业务，不考虑其他事项。 【筹划前】 营业税暂行条例实施细则第十六条规定，除本细则第七条 规定外，纳税人提供建筑业劳务（不含装饰劳务）的，其营业额应 当包括工程所用原材料、设备及其他物资和动力价款在内，但不包 括建设方提供的设备的价款。 因此，甲公司应纳建筑业营业税（35003000500） 3%210（万元） ，应纳城市维护建设税和教育费附加 210（7%3 %）21（万元） ，应纳企业所得税 40025%100（万元） 。甲公司当年共应缴纳税费 21021100331（万元） 。 乙公司应纳增值税 10004%40（万元） ，应纳城市维护建设 税和教育费附加 40（7%3%）4（万元） ，应纳企业所得税 10025%25（万元） ，乙公司应纳各税费合计 4042569（万 元） 。 丙公司应纳增值税 20004%80（万元） ，应纳城市维护建设 税和教育费附加 80（7%3%）8（万元） ，应纳企业所得税 20025%50（万元） ，丙公司应纳各税费合计 80850138（万元） 。 甲、乙、丙三公司共应纳税费 33169138538（万元） 。 方案一： 接原案例，其他事项不变，将大楼所需安装的电梯改由建设单 位 A 公司提供。 营业税暂行条例实施细则规定，建设方提供的设备的价款 不计入建筑业劳务的营业额。因此，甲公司应纳建筑业营业税 （35003000）3%195（万元） ，应纳城市维护建设税和教育费 附加 195（7%3%）19.5（万元） ，应纳税所得额调整为 400（21021）（19519.5）416.5（万元） ，应纳企业所得 税 416.525%104.125（万元） 。甲公司当年共应缴纳税费 19519.5104.125318.625（万元） 。 【筹划后】 甲公司可比原来少缴纳各项税费共计 331318.62512.375（万元） 。乙、丙公司的税收负担不发生变化。 方案二： 接筹划方案一，其他事项不变。甲公司为拓展业务，与乙、丙 两公司合并成一家法人企业丁公司，原甲、乙、丙三公司分别作为 新设法人企业的非法人分公司，不需要办理单独的税务登记，因此 新成立的丁公司不仅提供建筑业劳务，而且同时生产混凝土和钢筋。 丁公司在对外承接工程时，均在合同中约定使用自产的混凝土和钢 筋。丁公司在 2009 年与 A 公司签订合同时就不再约定由 A 公司提供 混凝土和钢筋，而是约定由丁公司自行提供，使用其自产的混凝土 和钢筋。丁公司对其建筑业劳务和自产货物销售行为能分别核算。 营业税暂行条例实施细则第七条规定，纳税人的下列混合 销售行为，应当分别核算应税劳务的营业额和货物的销售额，其应 税劳务的营业额缴纳营业税，货物销售额不缴纳营业税。未分别核 算的，由主管税务机关核定其应税劳务的营业额： （一）提供建筑业劳务的同时销售自产货物的行为； （二）财政部、国家税务总局规定的其他情形。 根据上述规定，筹划后的丁公司应纳营业税 35003%105（万元） ，应纳城市维护建设税和教育费附加 105（7%3%）10.5（万元） 。本例中，为了便于对筹划前后进 行比较，故将企业所得税计算分成建筑业劳务和销售自产货物两个 部分。其中建筑业劳务的应纳税所得额调整为 400（21021） （10510.5）515.5（万元） ，应纳企业所得税 515.525%128.88（万元） 。丁公司建筑业劳务部分当年共应缴纳 税费 10510.5128.88244.38（万元） 。筹划后建筑业劳务可比 原来少缴纳各项税费共计 331244.3886.62（万元） 。 原乙公司和丙公司生产并销售自产货物所涉及的增值税和企业 所得税，现全部由丁公司承担，且金额与原乙公司和丙公司相比均 不发生变化，共应纳各项税费 69138207（万元） 。筹划后的丁 公司比原来甲、乙、丙三公司共计少纳税费 538244.3820786.62（万元） 。 该筹划主要是利用营业税暂行条例实施细则的规定，即提 供建筑业劳务的同时销售自产货物的，增值税和营业税的应税项目 应分别纳税。因此，就可以省去建筑业纳税人对所用材料缴纳营业 税的环节，节约了这部分的营业税。在实际操作中，甲公司如果真 正去扩大经营范围也未尝不可，但不如将甲、乙、丙三家公司直接 进行合并更方便，这样实质上最终并不影响原企业的实际经营，却 可以节约不少税款。 纳税人需要注意以下两点： 一、如果不是混合销售行为，而是兼营行为，或者销售的不是 自产货物，而是外购货物，均不能进行此类筹划。 二、要正确理解设备的范围。 建筑业劳务营业额不包括建设方提供设备的价款，那么什么是 “设备”呢？笔者认为，财政部、国家税务总局关于公布若干废 止和失效的营业税规范性文件的通知 （财税200961 号）和国 家税务总局关于公布废止的