CPA鉴证第一章鉴证概论详解

开篇案例——普华永道奥斯卡计票业务负责奥斯卡奖项评比的美国电影艺术与科学学院〔AMPAS〕，自1935年开头就聘请普华永道全权负责奥斯卡选票的寄发和统计工作第85届奥斯卡金像奖于北京时间2023年2月25日上午(美国当地时间2月24日下午)在好莱坞高地中心进展，图为普华永道会计师事务所代表们提装着获奖名单的黑箱子亮相1开篇案例——普华永道奥斯卡计票业务为了保证投票与计票工作的公正性和保密性，普华永道建立了一套严密的把握措施，其中最值得一提的是该事务所连续70余年所承受的手工计票程序普华永道每年均需要花费大约1700个人工小时来清点并验证选票，每张选票均被反复核实两三遍普华永道依据AMPAS确定的择优投票规章，使用手工填制的表单统计并确定提名名单以及最终的获奖结果，最终的选票由4名会计师加以统计，他们背靠背工作，不允许相互讲话2开篇案例——普华永道奥斯卡计票业务统计结果上报给两名合伙人，他们将成为颁奖人翻开信封之前世界上唯一知道获奖结果的人，而且是唯一知道具体得票数的人全部选票及原始统计资料均保存五年，然后销毁获奖结果装在两套信封里，由两名合伙人分别从不同的隐秘线路送至颁奖典礼现场，为确保万无一失，每个合伙人还需要在头脑中登记获奖名单，装有获奖名单的全部信封均由合伙人亲自交给颁奖嘉宾3开篇案例——普华永道奥斯卡计票业务在普华永道的奥斯卡计票业务中，鉴证对象是AMPAS会员关于奥斯卡奖归属的共识，而鉴证对象信息则是反映此共识的投票结果4创新的审计业务——鉴证20世纪末，随着学问经济的进展，学问产业化、资本化和无形化，带来了审计面临外部环境的变化，对审计范围和内容产生着深刻的影响以IT技术为平台快速崛起具有宽阔前景的电子商务和信息技术，实现了书写电子化、信息传递数据化、支付手段网络化，不仅引起审计方法和技术的变革，而更重要的是引起注册会计师报告使用者对信息需求数量和质量的巨大变化。报告使用者需求的信息不仅涉及财务信息，而且涉及非财务信息，不仅需要牢靠的决策信息，而且需要决策相关的信息5创新的审计业务——鉴证基于审计所面临的外部经济环境的变化，注册会计师在将传统审计业务引向纵深进展的同时，不断拓展新的业务领域。鉴证是注册会计师职业界为迎接挑战而创新的审计业务“鉴证”一词对应的英文翻译为Attestation或Assurance，亦有译作鉴证、确认、认证等，理论与实务界均有不同的看法。但从社会公众的承受度来讲，鉴证更受欢送；从业务的成熟度来说，鉴证更为标准，故把本课程命名为CPA鉴证理论与实务6本课程框架7第一章——鉴证概论本章介绍CPA鉴证的的相关根底学问。通过学习，旨在能对鉴证有一个整体性的生疏，并把握本课程的整体框架，为以后各章的学习打下根底8第一节鉴证的产生与进展其次节鉴证业务第三节鉴证准则第四节鉴证的独立性和确信程度第五节鉴证业务与相关效劳的区分第一节鉴证的产生与进展鉴证产生的根源社会环境的变迁及注册会计师效劳市场的变化鉴证职能的拓展9鉴证产生的根源10社会环境的变迁及注册会计师效劳市场的变化11社会环境的变迁及注册会计师效劳市场的变化注册会计师效劳市场的变化1〕市场需求的变化2〕行业内部的竞争3〕行业外部的竞争4〕鉴证性效劳领域内的竞争12鉴证职能的拓展13鉴证职能的拓展14鉴证业务的拓展注册会计师的竞争优势独立性接近客户的权力——注册会计师由于查账的需要，有很多时机可以接近企业的治理阶层，而且注册会计师基于审计责任去了解企业的内部把握，可以知道企业内部运作流程，注册会计师也可以通过查阅董事会的会议记录来知悉公司将来的进展方向专业力气关心公众利益质量把握——会计师事务所都要实施同业互查及其他的质量把握，因此可以确保注册会计师供给鉴证业务的质量15鉴证业务的拓展16注册会计师的竞争劣势其次节鉴证业务鉴证的概念鉴证业务的主要内容鉴证业务要素17鉴证的概念鉴证是指鉴别和证明《科勒注册会计师词典》——“正式的鉴定系一份报告，它是在作了认真的调查之后，所发表的一种正确性意见”。科勒认为：“鉴证……，是指对事实或帮助其它人做出推断的意见赐予一种客观的说明”鉴证的概念美国会计学会〔AAA〕：“鉴证就是传达意见说明书〔或推断说明书〕，它是由独立的、有胜任力气的、有权威的个人就一个实体的各种会计信息与其既定标准的全都程度，在可信证据的根底上所发表的意见或推断”美国鉴证准则说明书第一号〔SSAENO.1〕：“执业者承受托付，对由另一方负责的书面认定的牢靠性签发书面结论的一种专业效劳”18中国注册会计师鉴证业务根本准则——鉴证业务是指注册会计师对鉴证对象信息提出结论,以增加除责任方之外的预期使用者对鉴证对象信息信任程度的业务。鉴证的概念19鉴证的概念鉴证就是注册会计师承受托付，对特定对象的相关信息与既定标准的相符程度，在牢靠证据的根底上做出推断，以增加决策有用信息的牢靠性和相关性，并对结果表示专业意见20鉴证业务的主要内容审计(AUDIT)审核(EXAMINATION)复核/批阅(REVIEW)遵循鉴证(COMPLIANCEATTESTATION)鉴证业务的主要内容21AuditsReviewsOtherAttestationServices(e.g.CPAWebTrust)AttestationsAssuranceOtherAssuranceServices(e.g.ElderCarePlusCertainManagementConsultingOtherManagementConsultingTaxServicesAccountingandBookkeepingNon-AssuranceServices美国CPA业务体系鉴证业务的主要内容鉴证是对特定对象信息是否符合标准作出推断，评价对象不同，依据的信息就会不同，推断的标准也会存在差异:审计是基于历史的财务信息〔即已经发生的财务信息〕对财务报表是否公允表达发表意见；审核则是对正在或将要发生的财务信息与既定标准的相符程度作出专业推断；复核是通过执行有限的程序，对特定的历史财务信息，是否符合既定标准而陈述意见；遵循鉴证则是借助某一特定方面的相关信息，对既定标准的遵循程度作出推断22鉴证业务的主要内容鉴证业务按鉴证对象信息是否以责任方认定的形式为预期使用者所猎取,可以分为两类:基于责任方认定的业务直接报告业务23鉴证业务的主要内容24鉴证业务的主要内容业务类型基于责任方认定的业务（预测性财务信息审核）直接报告业务（IT系统鉴证）预期使用者获取鉴证对象信息的方式预期使用者不通过阅读预测性财务信息的审核报告，便可以获取责任方的认定，即企业的预测性财务信息可能不存在责任方认定（管理层关于IT系统有效性进行评价的信息），或者虽然存在，但该认定无法为预期使用者获取，预期使用者只能通过系统鉴证报告获取上述信息提出结论的对象鉴证对象信息，即对所审核的预测性财务信息进行评价鉴证对象，即对IT系统可应用性、安全性、完整性和可维护性等方面控制有效性进行评价责任方的责任责任方对鉴证对象的信息负责，即对预测性财务信息负责责任方对鉴证对象负责，即对IT系统可应用性、安全性、完整性和可维护性等方面控制的有效性负责鉴证报告明确提及责任方认定。如“我们审核了后附的ABC公司编制的预测（列明预测涵盖的期间和预测的名称）直接提及鉴证对象和标准，无需提及责任方认定。如“我们对ABC公司2012年1月至2012年12月期间IT系统可应用性、安全性、完整性和可维护性等方面控制有效性进行了审查”25鉴证业务要素三方关系人鉴证对象标准证据鉴证报告26三方关系人鉴证业务三方关系人：注册会计师；责任方；预期使用者27鉴证业务三方关系之间的相互关系三方关系人28鉴证对象鉴证对象与鉴证对象信息的形式鉴证对象可以是财务业绩或状况,此时,鉴证对象信息是财务报表;鉴证对象可以是非财务业绩或状况,此时,鉴证对象信息可能是反映效率或效果的关键指标;鉴证对象可以是物理特征,此时,鉴证对象信息可能是有关对象物理特征的说明文件;鉴证对象可以是某种系统和过程,此时,鉴证对象信息可能是关于其有效性的认定;鉴证对象可以是一种行为,此时,鉴证对象信息可能是对法律法规遵守状况或执行效果的声明29鉴证对象鉴证对象特征鉴证对象具有不同的特征:如定性或定量、客观或主观、历史或猜测、时点或期间当鉴证对象为法规遵守状况时,其特征是定性的;当鉴证对象为财务业绩时,其特征是定量的;当鉴证对象为猜测性财务信息时,其特征是主观的、猜测的;当鉴证对象为历史信息时,其特征是客观的、历史的;当鉴证对象为注册资本的实收状况时,其特征是时点的;当鉴证对象为内部把握过程时,其特征是期间的;30鉴证对象适当的鉴证对象应当同时具备以下条件：鉴证对象可以识别；不同的组织或人员对鉴证对象依据既定标准进展评价或计量的结果合理全都；注册会计师能够收集与鉴证对象有关的信息，猎取充分、适当的证据以支持其提出适当的鉴证结论31鉴证标准标准是指用于评价或计量鉴证对象的基准,当涉及列报时,还包括列报的基准注册会计师为了运用职业推断对鉴证对象作出评价或计量，离不开适当的标准标准可以是正式的规定,如编制财务报表所使用的会计准则和相关会计制度;也可以是某些非正式的规定,如单位内部制定的行为准则或确定的绩效水平32鉴证标准适当的标准应当具备以下全部特征:相关性：相关的标准有助于得出结论，便于预期使用者作出决策；完整性：完整的标准不应无视业务环境中可能影响得出结论的相关因素,当涉及列报时,还包括列报的基准；牢靠性：牢靠的标准能够使力气相近的注册会计师在相像的业务环境中，对鉴证对象作出合理全都的评价或计量；中立性：中立的标准有助于得出无偏向的结论；可理解性：可理解的标准有助于得出清晰、易于理解、不会产生重大歧义的结论33鉴证证据注册会计师应当以职业疑心态度准备和执行鉴证业务，猎取有关鉴证对象信息是否不存在重大错报的充分、适当的证据证据的充分性是对证据数量的衡量，主要与注册会计师确定的样本量有关证据的适当性是对证据质量的衡量，即证据的相关性和牢靠性34鉴证报告35鉴证报告——不能出具无保存结论报告的状况工作范围受到限制——在这种状况下，注册会计师应当视受到限制的重大与广泛程度，出具保存结论或无法提出结论的报告鉴证结论提及责任方认定，且责任方认定未在全部重大方面作出公允表达——在这种状况下，注册会计师应当视其影响的重大与广泛程度，出具保存结论或否认结论的报告36鉴证报告——不能出具无保存结论报告的状况鉴证结论直接提及鉴证对象且鉴证对象信息存在重大错报——在这种状况下，注册会计师应当视其影响的重大与广泛程度，出具保存结论或否认结论的报告在承接业务后，觉察标准或鉴证对象不适当——假设可能误导预期使用者，注册会计师应当视其重大与广泛程度，出具保存结论或否认结论的报告——假设造成工作范围受到限制，注册会计师应当视受到限制的重大与广泛程度，出具保存结论或无法提出结论的报告——注册会计师还可以考虑解除业务商定37第三节鉴证准则CPA执业准则框架鉴证准则框架38CPA执业准则框架39CPA业务准则框架40CPA执业准则体系中国注册会计师鉴证业务根本准则(1项)中国注册会计师审计准则第1101号---第1633号(45项)中国注册会计师批阅准则第2101号(1项)中国注册会计师其他鉴证业务准则第3101号---第3111号(2项)中国注册会计师相关效劳准则第4101号---第4111号(2项)会计师事务所质量把握准则第5101号(1项)41鉴证准则框架鉴证准则是标准注册会计师执行鉴证业务，猎取证据、形成结论，出具鉴证报告的专业标准鉴证准则是注册会计师职业标准体系的重要组成局部，是注册会计师在鉴证业务过程中应当遵循的行为准则，是衡量注册会计师鉴证工作质量的权威性标准鉴证准则是标准注册会计师执行鉴证业务的行为准则鉴证准则框架鉴证准则既对注册会计师的业务素养提出要求，同时也向社会供给鉴证质量保证鉴证准则是通过注册会计师执行鉴证业务表达出来的，所以在鉴证准则中，要对注册会计师的业务素养、业务力气、工作操守、执业态度进展严格规定鉴证准则是注册会计师发表鉴证意见的客观依据42鉴证业务准则中，鉴证业务根本准则是统领，具体准则进展具体标准鉴证业务具体准则包括：审计、批阅、其他鉴证业务审计准则标准审计业务：如：财务报告审计、特殊目的审计、验资、商业银行财务报告审计、财务报告审计中对环境事项的考虑、电子商务对财务报告审计的影响等批阅准则标准批阅业务，如财务报表批阅其他鉴证业务准则标准其他鉴证业务，如猜测性财务信息的审核等第四节鉴证独立性和确信程度鉴证独立性确信程度合理保证和有限保证43鉴证独立性在鉴证业务方面，顾客不仅仅是鉴证的托付人，甚至可能是信息的消费者，因此注册会计师在执行业务方面，必需先考虑谁是信息的使用者，而不是着重于效劳的付费者，究竟有效劳需求的人是信息的使用者传统的审计上，效劳的付费者和信息的使用者不是同一方，但是在鉴证业务方面，效劳的付费者有可能是信息的使用者44美国注册会计师协会在1947年公布的“审计暂行标准，TheTentativeStatementOfAuditingStandards”中指出：“独立性的涵义相当于完全恳切、公正无私、无偏见、客观生疏事实、不偏袒美国注册会计师协会在职业行为原则中要求：“在公共业务领域中的会员、执业注册会计师，在供给审计和其他鉴证业务时应当保持实质上与形式上的独立”鉴证独立性国际注册会计师联合会职业道德守则也要求执行公共业务的职业注册会计师〔执业注册会计师〕保持实质上的独立和形式上的独立中国注册会计师协会制定了《中国注册会计师职业道德标准指导意见》〔以下简称《指导意见》〕要求注册会计师执行鉴证业务时应保持实质上和形式上的独立，不得因任何利害关系影响其客观、公正的立场45鉴证独立性实质上独立：注册会计师在发表审计意见时其专业判断不受影响，公正执业，保持客观和专业怀疑鉴证独立性形式上独立：会计师事务所或鉴证小组避免出现这样重大的情形，使得拥有充分相关信息的理性第三方，推断其公正性、客观性或专业怀疑受到损害鉴证独立性47鉴证独立性“自身利益威逼”消逝在事务所或鉴证小组成员能够受益于鉴证客户内的经济利益或受益于与鉴证客户发生冲突的其他自身利益时。可能产生这种威逼的环境包括，但不限于：在鉴证客户内拥有直接经济利益或重大的间接经济利益；向鉴证客户或其董事或经理供给贷款或担保，或从客户或其董事或经理那里获得贷款或担保；过分依靠于向某一鉴证客户收取的全部费用；担忧可能失去业务；与鉴证客户存在亲切的经营关系；可能与鉴证客户发生雇佣关系；与鉴证业务相关的或有收费48鉴证独立性“自我复核威逼”消逝在：为做出鉴证业务的结论而需要重新评价以前的鉴证业务或非鉴证业务的结果或推断；鉴证小组成员以前是鉴证客户的董事或经理，或者所处职位能够对鉴证业务的对象产生直接重大影响的员工，可能产生这种威逼的环境包括但不限于：鉴证小组成员现在或最近是鉴证客户的董事或经理鉴证小组成员现在或最近是鉴证客户中所处职位能够对鉴证业务的对象产生直接重大影响的员工为鉴证客户供给的效劳直接影响鉴证业务的对象编制用于生成会计报表的原始资料或编制属于鉴证业务对象的其他记录49鉴证独立性“提倡威逼”消逝在事务所或鉴证小组成员将鉴证客户的地位或意见抬高到或被认为抬高到确定程度，使客观性可能受损或可能被认为受损。可能产生这种威逼的环境包括但不限于：经营或作为促销商推销鉴证客户的股票或其他证券；在诉讼中或解决与第三方之间的争端时作为客户的辩护人50鉴证独立性“亲切关系威逼”消逝在由于与鉴证客户或其董事、经理、员工存在亲切关系，使事务所或鉴证小组成员与客户的利益过于全都。产生这种威逼的环境包括但不限于：鉴证小组成员的直系亲属或近缘亲属是鉴证客户的董事或经理；鉴证小组成员的直系亲属或近缘亲属是鉴证客户的员工，且其所处的职位能够对鉴证业务产生直接重大影响；事务所前合伙人是鉴证客户的董事、经理，或者所处的职位能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工；鉴证小组的高级成员与鉴证客户之间存在长期联系从鉴证客户或其董事、经理、员工承受礼品或招待，除非价值明显不重要51鉴证独立性“胁迫威逼”消逝在鉴证小组成员由于受到来自于鉴证客户的董事、经理或员工的实际威逼，或者由于感受到这种威逼而无法客观行事和运用职业慎重。可能产生这种威逼的环境包括但不限于：在会计原则运用方面存在分歧而受到解聘威逼为降低收费受到要求不恰当地缩小工作范围的压力52确信程度注册会计师对其鉴证报告中所下结论是否正确无误所具有确实定性或把握程度，就是确信程度假设信息或受鉴证方所做的声明或主见存在重大误述，注册会计师在不知情的状况下没有加以适当的修正就会有鉴证风险〔attestationrisk类似审计风险〕53注册会计师在从事鉴证业务时，必需慎重留神，必需考虑确信程度，以期降低鉴证风险到可承受的水平确信程度54确信程度鉴证业务类型意见类型鉴证风险报告分发确信程度审计积极高一般用高审核积极高一般用（有例外）较高复核积极或消极中一般用中遵循鉴证积极或消极中限制用中商定程序发现事项汇总低——中限制用低55合理保证和有限保证1997年8月国际会计师联合会(IFAC)下设的审计实务委员会〔IAPC，国际审计与鉴证准则委员会IAASB的前身)公布了《信息可信性报告》(Reportingont