会计准则的性质第八章

会计准则的性质2013年6月第8章会计准则的变迁1.会计准则的性质变迁2.会计准则的国际化变迁

3.会计准则制定机构——IASC的变迁2023/2/5目录究竟什么是会计准则？会计准则是规范会计帐目核算、会计报告的一套文件。它的目的在于把会计处理建立在公允、合理的基础之上，并使不同时期、不同主体之间的会计结果的比较成为可能。1234会计准则是一种技术手段会计准则具有“经济后果”会计准则制定过程的“政治化”会计准则反映经济真实与规避监管1.会计准则的性质变迁会计准则是一种技术手段

早在20世纪30年代，美国各界在批评当时放任自流的会计实务时，便认为实务泛滥的原因在于缺乏有效的约束，因此，要建立一套公正的规范或标准，能够约束放任自流的实务。在这一总体思想背景下，当时的学者普遍倾向于将会计原则视为“…检验实务的标准和未来实务改良的指针”。为了能作为检验实务的标准和未来实务改良的指针，会计原则本身必须是“有序、系统、内在一致，应能与可观察的客观现实相吻合；它们应该是不受个人所左右的、无偏见的”在这种纯技术观的影响下，当时人们倾向于将会计准则视为纯粹的技术，借助会计准则使会计实务处理达到科学、合理、内在一致。起因经过原则VS准则原则——基础、依据——准则原则多含永久不变和普遍有效的意义准则偏向与财务事实相符、重视实际效用会计准则是一种技术手段

会计准则是一种技术手段

人们倾向于将会计准则视为纯粹的技术既然是一种技术，它的有效性应该能经得起检验“置之于四海而皆准，行之于万世而不移”（1)会计原则是否能打破国界，普遍运用于全球各国；（2)各不同行业的会计原则是否完全相同；（3)不同组织形式企业的会计原则是否完全一致。起因经过会计准则是一种技术手段

会计准则技术观包括三方面：首先，在会计准则技术观的支持者看来，会计本身应该是一个技术手段，其存在的目的在于传递信息、报告主体的经营活动与结果。其次，从论证方式来看，为了寻求达成内在一致的会计原则，研究者们一般通过与其他相关观念如“规则”、“惯例”等比较，从而界定"原则”或“准则”的内涵。最后，既然会计原则是一种内在一致的体系，就应该存在一些最基本、最核心的原则，这些原则构成了“永恒真理”的主体部分。特征会计准则是一种技术手段

既然会计准则是技术性，它就有可能达到完善，即有序、系统、内在一致等。事实上，以美国为代表的会计原则发展史表明，到目前为止，这一完善的准则尚未出现。一些学者在经过反思之后，认为：根本原因在于缺乏一套有效的理论。如果有一套自身内在一致、又能指导会计准则制定的理论，将有助于“完善”的准则的出现。在这一思想的指导下，当前各国的会计准则制订机构，纷纷投人大量的人力、物力，研究用来检验并指导会计准则制订的“财务会计概念结构”。后续会计准则是一种技术手段

财务报表目标“财务会计概念结构”会计确认

会计计量后续会计准则是一种技术手段

其中，美国的FASB从1978年至1985年，共发布了6号财务会计概念结构，并在停顿十多年后，又发布第7号概念公告；澳大利亚、加拿大、英国、国际会计准则委员会等国家与国际性组织，纷纷效仿，制订各自的概念结构。对所发布的概念结构（名称在各国有所不同），都赋予了指导会计准则的制订和完善的使命。由此可以推断，这些机构仍然在相当程度上认为，会计准则是一种技术性手段，只要具有一个内在一致的理论基础，就有可能形成一个完善的、高质量的准则体系；同时，准则的存在能有效地约束和完善会计实务。后续会计准则具有“经济后果”

从20世纪60年代起，美国会计界开始意识到会计信息的经济影响。而所谓经济后果，按照泽夫的理解，是指会计报告将影响企业、政府、工会、投资人和债权人的决策行为，受影响的决策行为反过来又会损害其他相关方的利益就是说，会计准则不再是一种纯粹的技术手段，不同的准则将生成不同的会计信息，不同会计信息又会形成不同的会计报告，从而影响到不同主体的利益，包括一部分人受益，另一部分人受损。会计立法者们必须具有更宽广的视野，仅仅作为一个会计专家是不够的。他们必须既谙熟会计，又能洞悉会计在经济环境中的作用及会计决策对经济环境的影响。起因经过会计准则具有“经济后果”

如早期铁路业不计提折旧，因而能大量发放现金股利，来吸引更多的投资人，这是“靠牺牲长期投资者和债权人的利益，使短期投资者得到意外收获”。1947—1948年，正值美国通货膨胀的髙峰，少数企业在其财务报表中采用重置成本折旧方法。是否采用重置成本折旧，将可能影响到税收改革、雇员工薪的谈判等，美国会计程序委员会顶住了各方的压力，支持历史成本。这是美国在制订“公认会计原则”过程中所直接感受到的、会计准则具有经济后果的早期例子。20世纪50年代以后，一些有权力的机构和团体，出于不同的利益考虑，往往直接干预准则的制订，以期达到有利于自己的经济后果。实例会计准则具有“经济后果”

企业合并方法：企业合并方法中的权益结合法，较典型地反映了会计准则的经济后果。相对于购买法，权益结合法不确认任何购买价差（包括市价升值部分与商誉），这会降低合并后新企业的运行成本，对企业通过合并出规模、出业绩具有一定的“激励”作用。LysandVincent(1995)对AT&T并购VCR的案例分析发现，AT&T为了取得美国证券交易委员会认可其采用权益结合法，而多耗费了5亿美元并购费。也因此，美国FASB第141号财务会计准则公告中，已正式删除了权益结合法，只保留了购买法。注册会计师的疏忽或欺诈指控：法庭坚持认为，公认会计原则应该要达到“公允反映”经济现实的责任，如果不能达到这一要求，它就不能作为注册会计师履行业务的依据。实例会计准则制定过程的“政治化”

最早导致准则制订受到政治干预，实际上与准则的经济后果是分不开的。如本世纪2、30年代美国不当的会计准则，导致不良的社会经济后果，引起美国国会的重视。在美国国会所通过的《证券法》与《证券交易法》中，就明确要求按照《证券交易法》成立的“证券交易委员会”，负责上市公司财务报表规则的制订。美国证券交易委员会计准则的制订权授予美国注册会计师协会的同时，仍然保留了最终的监督权与否决权。在美国“公认会计原则”的制订过程中，出现多起证券交易委员会直接干预准则制订的现象，包括否定已订立的准则。起因经过会计准则制定过程的“政治化”

1962年，会计原则委员会通过了第2号意见书，要求对投资贷项按“递延法”进行处理。所谓投资贷顼，是指公司在进行固定资产投资时，政府给予的税收减免，这是美国国会为了刺瀲当时处于低谷的美国经济而采取的一项措施。递延法的目的是使所得税费用在计算税前会计利润时确认所得相配比。采用递延法自然较为“系统、合理”，也与权责发生制等原则“内在一致”。但使用“递延法”，却使得美国政府的这一刺激政策，在企业财务报表上得不到充分体现，减缓了政策刺激经济发展的宏观政治效应。实例——投资贷项会计准则制定过程的“政治化”

为此，美国国会通过证券交易委员会施加压力，迫使会计原则委员会发布了第4号意见书，允许企业在“递延法”和“流尽法”间任意选用。流尽法能加大账面的利润，由于投资抵免所得税是政府的经济政策，目的在于促进企业技术进步，扩大内需，政府希望其政策能立竿见影，使企业马上获得纳税减免的好处，建议采用流尽法。实例——投资贷项会计准则制定过程的“政治化”

FASB在制订关于石油、天然气行业会计处理准则时，对废井成本要求采用“成功法”进行一次摊销。成功法规定企业只有最后成功地打出油气的那口井的勘探成本才能资本化，在此之前的所有废井勘探成本只能费用化（大企业VS中小企业）显然，这样使得一些小企业早期的财务报表不太“美观”，从而影响到这些中小企业在资本市场上寻求资本。为此，石油、天然气行业的中小企业家们通过游说，借助于国会的力量，使得FASB最后允许采用“成功法”、“递延法”等多样化的处理方法c递延法则要求将包括废井在内的所有勘探成本都予以资本化。递延法符合权责发生制的要求，成功法显得更稳健。实例——勘探成本会计准则制定过程的“政治化”

美国FASB制订发布第123号财务会计准则公告，是会计准则制订政治化的又一代表性案例。该项准则从1984年的最初意向，到1995年最后发布，前后历时十年，受到美国国会的干预力度之髙，超出了以往的各项准则，第123号准则也最终成为一项选择性准则，对公司不具备强制性约束力。FASB准则制订历史上，受到政治高度干预的准则，并非绝无仅有。实例——会计准则制定干预会计准则反映经济真实与规避监管

2001年12月2日，曾经因销售收人高达1008亿美元而髙居五百强第七位的美国能源公司安然（Enron)申请破产保护。这一事件爆发后，相关的各个方面（包括原安然公司的管理层、安然的审计师安达信会计师事务所、会计职业组织美国注册会计师协会、资本市场监管机构美国证券交易委员会等）都发表声明，表明自己的态度。显然，每个机构在发表声明时，都会竭力开脱自己在其中所应当承担的责任。如果仔细分析这些机构的声明，就会发现，审计师和有关责任团体在相当程度上把责任指向会计准则。（详例：书）通过上面的若干引述，我们可以认为，会计准则还承担了一个完全不同的角色：推卸责任的载体。实例——安然事件会计准则反映经济真实与规避监管

会计准则的制订与设计，总体上是以经济活动为对象的，相应会计处理的设计、期望最大限度地反映经济真实性。但是，由于会计准则的执行主体是人，而按照经济学的观点，人是聪明且自利的，他们必然会最大限度地利用会计准则所存在的“漏洞”，进行自利性的活动。安然事件中，事后的特别调査委员会的调査报告认为，安然公司通过复杂的交易设计，刻意避开会计准则的要求，将大量的资产和负债以及大量的损失隐藏在表外；该报告还认为，作为注册会计师，安达信完全了解整个事件的过程，并且还为有关的交易设计，提供咨询服务，并为此收取了570万美元的咨询费。也就是说，安达信有可能在帮助安然利用会计准则的漏洞。因此，从相关部门对会计准则制订的要求出发会计准则更多的是在反映企业的真实经济状况与相关利益团体机会主义地“利用”会计准则之间的艰难的平衡。反思12为什么要国际化

国际化的内容2.会计准则的国际化变迁2.1

为什么要国际化理论分析：需求和供给2.1.1谁需要国际化的会计准则2.1.2谁提供国际化的会计准则2023/2/52.1.1谁需要国际化的会计准则会计国际化的促成因素分类跨国公司的经营者跨国融资者日益国际化的会计职业组织国际性的组织教育2023/2/52.1

为什么要国际化理论分析：需求和供给2.1.1谁需要国际化的会计准则2.1.2谁提供国际化的会计准则2023/2/52.1.2谁提供国际化的会计准则国际性的组织欧盟国际会计准则委员会（IASC）国际性的会计师事务所学者2023/2/512为什么要国际化

国际化的内容2.会计准则的国际化变迁2.2国际化的内容——国际惯例2.2.1国际惯例概念2.2.2会计的国际惯例2023/2/52023/2/52.2.1国际惯例概念惯例指被众人所认可的常规的做法国际惯例指国际上各国或主要国家普遍认同并遵守的常规做法第一种类型的国际惯例第二种类型的国际惯例第三种类型的国际惯例2023/2/52.2.1国际惯例概念第一种类型的国际惯例用来消除各国交往过程中存在的一些通讯手段、方式等方面的障碍，为各国进行国际交往提供便利如：邮电、通讯、航空、航海等方面的惯例2023/2/52.2.1国际惯例概念第二种类型的国际惯例能够为遵守、执行这一惯例的国家直接带来经济效益

如：国际标准ISO9000、计算机软盘标准等2023/2/52.2.1国际惯例概念第三种类型的国际惯例对遵守的国家不仅有经济后果，同时也带来一定的限制和约束如：《日内瓦公约》、“乌拉圭回合”关贸总协定等2.2国际化的内容——国际惯例2.2.1国际惯例概念2.2.2会计的国际惯例2023/2/52023/2/52.2.2会计的国际惯例“会计”“国际”“惯例”会计的国际惯例会计活动中，一些得到各国普遍认可、具有国际性意义的标准或准则国际的会计惯例国际会计的惯例

P2492023/2/52.2.2会计的国际惯例会计的国际惯例的三种不同理解会计的国际惯例是指会计得到国际上普遍认同的一些思想世界上经济较发达国家的会计活动中，所共同遵守的一些标准和规范以国际会计准则委员会制定、发布的“国际会计准则”作为会计的国际惯例靠拢还是接轨123.1IASC的成立与发展3.会计准则制定机构

——IASC的变迁3.2IASC到IASB——美国意志的体现3.1IASC的成立与发展制定主体准则阶段1973年持续到上世纪90年代初制定了30多项国际会计准则（InternationalAccountingStandards，简称IAS）和40多项准则征求意见稿提高信息可比性阶段20世纪80年代末期开始IASC将工作重点由开发现行会计准则转向减少现有准则的可选择性，开始了旨在提高可比性为主要目标的一系列质量改进计划制定核心准则阶段1995年IASC接受证券