企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知

企业重组业务企业所

得税处理若干问题的通知

讲授人黄德汉

根据《中华人民共和国企业所得税法》第二十条和《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（国务院令第512号）第七十五条规定，现就企业重组所涉及的企业所得税具体处理问题通知如下：一、本通知所称企业重组，是指企业在日常经营活动以外发生的法律结构或经济结构重大改变的交易，包括企业法律形式改变、债务重组、股权收购、资产收购、合并、分立等。（原相关规定未对“企业重组”作相关定义）经济结构改变包括：资产的用途的改变或有效利用、收入结构的变化、成本费用的降低、盈利水平的提升、资产负债率的变化、工艺流程的改变、产品合格率的提高或损耗的减少；技术结构、产品结构、组织结构、分配结构等的变化。（一）企业法律形式改变，是指企业注册名称、住所以及企业组织形式等的简单改变，但符合本通知规定其他重组的类型除外。

（二）债务重组，是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的书面协议或者法院裁定书，就其债务人的债务作出让步的事项。（六号令的表述“债务重组是指债权人（企业）与债务人（企业）之间发生的涉及债务条件修改的所有事项。”）(范围不一致，注意前提的影响）（三）股权收购，是指一家企业（以下称为收购企业）购买另一家企业（以下称为被收购企业）的股权，以实现对被收购企业控制的交易。收购企业支付对价的形式包括股权支付、非股权支付或两者的组合。〔控股合并｝（原相关规定未对“股权收购”定义，相关内容在“股权投资”“股权重组”、“资产转让”交易中体现）标的－股权（被收购企业的）；目的－实现对被收购企业的控制；对价－股权、股份｛包括收购企业的或收购企业的控股企业的股权或股份（下同）｝、非股权支付或两者的组合；支付对价的对象－被收购企业的股东（或被收购企业不获取对价？）；支付对价的主体－收购企业；〔除非以股权投资，一般无法定评估的要求、强调公允〕比如：股权交易前的股权结构A公司B公司C公司D公司90％85％E公司10％F公司15％股权交易后的结构（经确认C公司10%股权与D公司80％股权的公允价值一致）A公司B公司C公司D公司80%5%10%80%E公司F公司或股权交易后的股权结构如下（经确认A公司8％股权与D公司80％股权的公允价值一致）E公司A公司B公司F公司C公司D公司5％8％80％90％（四）资产收购，是指一家企业（以下称为受让企业）购买另一家企业（以下称为转让企业）实质经营性资产的交易。受让企业支付对价的形式包括股权支付、非股权支付或两者的组合。（原相关规定在“非货币性资产投资”“整体资产转让”中体现）标的－资产（转让企业）；对价－股权、股份、非股权支付或两者的组合；目的－获取转让企业的资产；支付对价的对象－转让资产的企业本身；支付对价的主体－受让企业；〔一般会有评估的过程，强调公允〕交易前情情况陈先生王先生B公司资产组合合A公司C公司50％50％100％％B拥有交易后情情况陈先生王先生A公司C公司资产组合合B公司50％50％70％C拥有30％（五）合合并，是是指一家家或多家家企业（（以下称称为被合合并企业业）将其其全部资产产和负债债转让给另另一家现现存或新新设企业业（以下下称为合合并企业业），被被合并企企业股东东换取合合并企业业的股权权或非股股权支付付，实现两个个或两个个以上企企业的依依法合并并。标的－全全部资产产和负债债（被合合并企业业）；对价－股股权、股股份或两两者的组组合；目的－实实现两个个或两个个以上企企业的合合并；支付对价价的对象象－被合合并企业业的股东东（或不取取得对价价）；支付对价价的主体体－合并并企业（或不支支付对价价）；〔注册资资本的合合并、整整体转让让的特征征（含人人力资源源）、有有评估的的要求、、强调公公允〕（国税发发2000119号文的的表述““企业合并并包括被被合并企企业(指指一家或或多家不不需要经经过法律律清算程程序而解解散的企企业)将其全部部资产和和负债转让给另另一家现现存或新新设企业业(以下下简称合合并企业业)，为为其股东东换取合合并企业业的股权权或其他他财产，，实现两两个或两两个以上上企业的的依法合合并。另另外：国国税发199771号文文有类似似表述。。）（六）分分立，是是指一家家企业（（以下称称为被分分立企业业）将部分或全全部资产产分离转转让给现存或或新设的的企业（（以下称称为分立立企业）），被分立企企业股东东换取分立立企业的的股权或或非股权权支付，，实现企企业的依依法分立立。标的－部部分或全全部资产产（被分分立企业业的），，还可能能包括部部分被分分立企业业的负债债（见59号文第第六条第第五点第第1款规规定）；；对价－股股权、股股份或两两者的组组合；目的－将将企业分分立；支付对价价的对象象－被分分立企业业的股东东；支付对价价的主体体－其它它投资主主体（或或原投资资主体与与其它投投资主体体）新设设立的企企业，或或其它分分立企业业；或不支付付对价？？〔注册资资本或股股本的分分立、一一般有评评估的要要求、强强调公允允〕例一、分分立前结结构李先生张先生A公司商业物业业、其它它资产50％50％分立后结结构（1）｛A公司不不注销、、投资主主体相同同｝李张A公司B公司P其它资产产商业物业业50%50%50%50%分立后结结构（2）｛A公司不不注销、、投资主主体不同同｝李张E公司C公司XA公司其它资产产商业物业业50％50％15％15％70%分立后结结构（3）｛A公司注注销｝李张D公司E公司F公司XC公司X其它资产产商业物业业20%15%20%15%60％70％例二、交交易前结结构A公司B公司D公司M公司H公司C公司甲资产乙资产100％％100％％40％60％交易后结结构A公司B公司C公司D公司M公司H公司甲资产乙资产40％60％8％12％80％100％％例三、分分立前结结构李陈王张A公司甲资产组组乙资产组组25％25％25％25％分立后结结构（1）李陈王张A公司B公司甲资产组组乙资产组组50％50％50％50％分立后结结构（2）李陈王张A公司B公司甲资产组组乙资产组组45％50％45％50％10％例四、分立前前结构赵周吴A公司甲资产组乙资产组30％40％30％分立后结构（（1）赵周吴A公司B公司甲资产组乙资产组80％20％20％80％分立后结构（（2）赵周吴A公司A公司甲资产组乙资产组50％50％100％（国税发2000119号文的的表述“企业分立包括括被分立企业业将部分或全部营营业分离转让给两两个或两个以以上现存或新新设的企业(以下简称分分立企业)，，为其股东换换取分立企业业的股权或其其他财产。””国税发199771号文有相关关表述。）二、本通知所所称股权支付，是指企业重重组中购买、、换取资产的的一方支付的的对价中，以本企业或其其控股企业的的股权、股份份作为支付的形形式；所称非非股权支付，，是指以本企企业的现金、、银行存款、、应收款项、本企业或其其控股企业股股权和股份以以外的有价证证券、存货、、固定资产、、其他资产以以及承担债务等作为支付的的形式。〔注意理解““承担债务””〕（原相关法规规未明确““以控股企业业的股权、股股份作为支付付的形式”。。）三、企业重组组的税务处理理区分不同条条件分别适用用一般性税务务处理规定和和特殊性税务务处理规定。。（原相关法规规未见相关表表述，只在国国税函20081081号文中中的｛附表三《纳税税调整项目明明细表》填报报说明第8行行、第9行出出现“一般重重组”、“特特殊重组”的的概念但无相相关说明。｝｝）四、企业重组组，除符合本本通知规定适适用特殊性税税务处理规定定的外，按以以下规定进行行税务处理：：（（一）企业由法人转变为为个人独资企企业、合伙企企业等非法人人组织，或将登记注册册地转移至中中华人民共和和国境外（包包括港澳台地地区），应视视同企业进行行清算、分配配，股东重新新投资成立新新企业。企业业的全部资产产以及股东投投资的计税基基础均应以公公允价值为基基础确定。企企业业发生其他法律形式式简单改变的的，可直接变更税税务登记，除除另有规定外外，有关企业业所得税纳税税事项（包括括亏损结转、、税收优惠等等权益和义务务）由变更后后企业承继，，但因住所发发生变化而不不符合税收优优惠条件的除除外。*未提及分公公司变更为为子公司的的问题，以以往的情况况？（二）企业业债务重组组，相关交交易应按以以下规定处处理：1.以非货币币资产清偿偿债务，应应当分解为为转让相关非非货币性资资产、按非非货币性资资产公允价价值清偿债债务两项业务，，确认相关关资产的所所得或损失失。（6号令的的规定“第第四条债债务人（企企业）以非非现金资产产清偿债务务，除企业业改组或者者清算另有有规定外，，应当分解解为按公允允价值转让让非现金资资产，再以以与非现金金资产公允允价值相当当的金额偿偿还债务两两项经济业业务进行所所得税处理理，债务人人（企业））应当确认认有关资产产的转让所所得（或损损失）；债权人（企企业）取得得的非现金金资产，应应当按照该该有关资产产的公允价价值（包括括与转让资资产有关的的税费）确确定其计税税成本，据据以计算可可以在企业业所得税前前扣除的固固定资产折折旧费用、、无形资产产摊销费用用或者结转转商品销售售成本等。。）2.发生债债权转股权权的，应当当分解为债务清偿和股权投资两项业务，，确认有关关债务清偿偿所得或损损失。（6号令的的规定“第第五条在在以债务转转换为资本本方式进行行的债务重重组中，除除企业改组组或者清算算另有规定定外，债务务人（企业业）应当将将重组债务务的账面价价值与债权权人因放弃弃债权而享享有的股权权的公允价价值的差额额，确认为为债务重组组所得，计计入当期应应纳税所得得；债权人人（企业））应当将享享有的股权权的公允价价值确认为为该项投资资的计税成成本。）3.债务人人应当按照照支付的债债务清偿额额低于债务计计税基础的差额，确确认债务重重组所得；；债权人应应当按照收收到的债务务清偿额低于债权计计税基础的差额，确确认债务重重组损失。。4.债务人人的相关所所得税纳税税事项原则则上保持不不变。（三）企业业股权收购购、资产收收购重组交交易，相关关交易应按按以下规定定处理：1.被收购购方应确认认股权、资资产转让所所得或损失失。｛国税发2000118号文的相相关规定:二、企业股股权投资转转让所得和和损失的所所得税处理理:（（一））企业股权权投资转让让所得或损损失是指企企业因收回回、转让或或清算处置置股权投资资的收入减除股权投投资成本后后的余额。企企业股权投投资转让所所得应并入入企业的应应纳税所得得，依法缴缴纳企业所所得税。国税发199771号文文的规定““股权转转让收益或或损失是指指，股权转转让价减除除股权成本本价后的差差额”。“股权成本本价是指，股东（投投资者）投投资入股时时向企业实实际交付的的出资金额额，或收购购该项股权权时向该股股权的原转转让人实际际支付的股股权转让价价金额”。。｝《企业所得得税法实施施条例》的的规定：第七十一条条企业所得税税法第十四四条所称投投资资产，，是指企业业对外进行行权益性投投资和债权权性投资形形成的资产产。企企业在转让或者处处置投资资产时时，投资资产的的成本，准准予扣除。。投资资产按按照以下方方法确定成成本：（（一））通过支付付现金方式式取得的投投资资产，，以购买价价款为成本本；（二）通过过支付现金金以外的方方式取得的的投资资产产，以该资资产的公允允价值和支支付的相关关税费为成成本。{关注股权权转让收益益确认时点点问题｝2.收购方方取得股权权或资产的的计税基础础应以公允允价值为基基础确定。。3.被收购购企业的相相关所得税税事项原则则上保持不不变。案例案例所涉及及的交易各各方均为中中国境内居居民，居民民企业适用用的企业所所得税税率率为25％％，各企业业执行《企企业会计准准则》，E、D、G、H公司司不存在任任何关联方方关系。A公司设立立时注册资资本1亿元元（RMB、下同）），E公司司、D公司司按所持股股份比例投投入货币资资金，投资资持有期间间无追加投投资；购买买日A公司司的净资产产为1.5亿元。｛2.8亿亿3800万元元｝B公司设立立时注册资资本2000万元，，G公司、、H公司按按股权比例例投入现金金资产，投投资持有期期间无追加加投资，购购买日B公公司净资产产为3360万元，，交易各方方达成的协协议：G公司、H公司各转转让其所持持B公司40％的股股份给A公公司；作为为对价A公公司向G、、H定向增增发股票，，G、H公公司因此各各持A公司司5％的股股份；A公司向G、H公司司定向增发发合计10％股份经经确认的公公允价值为为2800万元；A公司取得得B公司80％股份份经交易各各方确认的的公允为3800万万元，A公公司需向G、H公司司另外支付付现金资产产各500万元；交易完成后后G、H公公司对A、、B公司均均无重大影影响。交易前股权权结构E公司D公司A公司G公司H公司B公司30%70%50%50%交易后股权权结构E公司D公司A公司G公司H公司B公司27%63%5%5%10%10%80%A公司定向向增发前后后的资本变变化情况：：实缴注册资资本（变更前）股东金金额比比例E公司3000万万元30％％D公司7000万万元70％％实缴注册资资本（变更更后）股东金金额比比例E公司3000万万元27％D公司7000万万元63％G公司500万元元5％H公司500万元元5％相关处理不不考虑除企企业所得税税以外的税税费。1、属适用用一般性税税务处理规规定的重组组；｛（1000/3800）××100％％｝2、A公司司取得B公公司80％％股权的计计税基础：：｛2800万元＋1000万万元｝3、G公司司应确认的的股权转让让所得：｛（1400万元＋＋500万万元）－1000万万元｝G公司取得得A公司5％股权的的计税基础础：1400万万元A公司会计计处理：(金额单位位RMB万万元）借：长期股股权投资2800＋＋1000贷：股本－－G500－H500资本公积———股本溢溢价2800如果发行权权益性证券券过程中支支付了佣金金和手续费费，应冲减减权益性证证券的溢价价发行收入入，账务处处理为：借：资本公公积——股股本溢价贷：银行存存款H公司的会会计处理：：借：银行存存款500长期股权投投资1400贷：长期股股权投资1000投资收益900股权收购涉涉及的其他他问题：股权收购后后公司更名名涉及的契契税问题；；股权收购涉涉及的土地地增值税问问题，在什什么情况下下涉及？；；（国税发2000118号文的规规定“三、、企业以部部分非货币币性资产投投资的所得得税处理（（一）企业业以经营活活动的部分分非货币性性资产对外外投资，包包括股份公公司的法人人股东以其其经营活动动的部分非非货币性资资产向股份份公司配购购股票，应应在投资交交易发生时时，将其分分解为按公公允价值销销售有关非非货币性资资产和投资资两项经济济业务进行行所得税处处理，并按按规定计算算确认资产产转让所得得或损失。。（二）上述述资产转让让所得如数数额较大，，在一个纳纳税年度确确认实现缴缴纳企业所所得税确有有困难的，，报经税务务机关批准准，可作为为递延所得得，在投资资交易发生生当期及随随后不超过过５个纳税税年度内平平均摊转到到各年度的的应纳税所所得中。（（三））被投资企企业接受的的上述非货货币性资产产，可按经经评估确认认后的价值值确定有关关资产的成成本。””）（四）企业业合并，当当事各方应应按下列规规定处理：：1.合并并企业应按按公允价值值确定接受受被合并企企业各项资资产和负债债的计税基基础。2.被合并企企业及其股股东都应按按清算进行行所得税处处理。〔如何处理理？〕3.被合并企业业的亏损不不得在合并并企业结转转弥补。〔注意合并并产生的一一般的存货货与工程施施工企业的的存货问题题〕｛国税发2000119号文第一一点第(一)条：：企业合并并，通常情情况下，被合并企业业应视为按公公允价值转转让、处置置全部资产产，计算资资产的转让让所得，依依法缴纳所所得税。被合并企业业以前年度度的亏损，，不得结转转到合并企企业弥补。。合并企业接受被合并并企业的有有关资产，，计税时可可以按经评评估确认的的价值确定定成本。被被合并企业业的股东取取得合并企企业的股权权视为清算算分配。（五）企业业分立，当当事各方应应按下列规规定处理：：1.被分立立企业对分分立出去资资产应按公允价值值确认资产产转让所得得或损失。。2.分立企企业应按公公允价值确确认接受资资产的计税税基础。3.被分立立企业继续存在时时，其股东取取得的对价价应视同被分立立企业分配配进行处理理。〔什么分配配？〕4.被分立立企业不再继续存存在时，被分立企企业及其股股东都应按清算进行行所得税处处理。｛国税发2000119号文第二二条第(一)点的的规定：被分立企业业应视为按公公允价值转转让其被分分离出去的的部分或全全部资产，，计算被分分立资产的的财产转让让所得，依依法缴纳所所得税。分立企业接受被分立立企业的资资产，在计计税时可按按经评估确确认的价值值确定成本本。｝5.企业分分立相关企企业的亏损损不得相互互结转弥补补。五、企业重重组同时符符合下列条条件的，适适用特殊性性税务处理理规定：（（一）具有有合理的商商业目的，，且不以减减少、免除除或者推迟迟缴纳税款款为主要目目的。（（二二）被收购购、合并或或分立部分分的资产或或股权比例例符合本通通知规定的的比例。（（三）企业业重组后的的连续12个月内不不改变重组组资产原来来的实质性性经营活动动。（（四））重组交易易对价中涉涉及股权支支付金额符符合本通知知规定比例例。（（五））企业重组组中取得股股权支付的的原主要股股东，在重重组后连续续12个月月内，不得得转让所取取得的股权权。（原有关规规定只见国国税发199771号文文有一点相相类似的规规定）六、企业重重组符合本本通知第五五条规定条条件的，交交易各方对对其交易中中的股权支支付部分，，可以按以以下规定进进行特殊性性税务处理理：（（一））企业债务务重组确认认的应纳税税所得额占占该企业当当年应纳税税所得额50%以上上，可以在5个纳税税年度的期期间内，均匀计入入各年度的的应纳税所所得额。（6号令的的规定“第第八条企企业在债务务重组业务务中因以非非现金资产产抵债或因因债权人的的让步而确确认的资产产转让所得得或债务重重组所得，，如果数额额较大，一一次性纳税税确有困难难的，经主主管税务机机关核准，，可以在不超过5个纳税税年度的的期间内内均匀计入入各年度度的应纳纳税所得得额。））企业发生生债权转转股权业业务，对对债务清清偿和股股权投资资两项业业务暂不不确认有有关债务务清偿所所得或损损失，股权投资资的计税税基础以以原债权权的计税税基础确定。企企业的其其他相关关所得税税事项保保持不变变。（（二）股股权收购购，收购购企业购购买的股股权不低低于被收收购企业业全部股股权的75%，，且收购购企业在在该股权权收购发发生时的的股权支支付金额额不低于于其交易支付付总额的85%，可以以选择按按以下规规定处理理：1.被收收购企业业的股东东取得收收购企业业股权的的计税基基础，以被收购购股权的的原有计计税基础础确定。。｛第六条条第（六六）项｝｝2.收购购企业取取得被收收购企业业股权的的计税基基础，以被收购购股权的的原有计计税基础础确定。。3.收购购企业、、被收购购企业的的原有各各项资产产和负债债的计税税基础和和其他相相关所得得税事项项保持不不变。例一、A公司、、C公司司、S公公司无任任何关联联关系，，A公司司设立B公司时时的初始始投资成成本1亿亿元（RMB下下同），，即B公公司的注注册资本本1亿，，投资持持有期间间无追加加投资。。（交易前前结构））A公司C公司B公司D公司100%80%S公司20%C公司取取得D公公司的初初始投资资成本为为1600万元元，即D公司设设立时的的注册资资本为2000万元，，投资持持有期间间无追加加投资。。（交易易后股权权结构））A公司C公司S公司B公司D公司90%80%10%20%A公司以以其所持持B公司司10%的股份份作为对对价获取取了D公公司80％的股股份，以以实现对对D公司司控制，，购买日日B公司司10％％股份与与D公司司80％％股份经经确认的的公允价价值均为为4000万元元，（不不考虑相相关税费费）。例二、股股权交易易前的股股权结构构｛A公司司设立C公司时时的初始始投资成成本人民民币（下下同）1亿元，，B公司司取得D公司80%股股权的初初始投资资成本为为800万元））A公司B公司E公司C公司D公司100%80%20%股权交易易后的股股权结构构｛经确认D公司80％股股权的公公允价值值为3000万万元人民民币（下下同），，C公司司10％％股权的的公允价价值为2800万元，，A公公司另支支付200万元元现金给给B公司司｝A公司B公司E公司C公司D公司90%20%10％80％（三）资资产收购购，受让让企业收收购的资资产不低低于转让让企业全全部资产产的75%，且且受让企企业在该该资产收收购发生生时的股股权支付付金额不不低于其其交易支支付总额额的85%，可可以选择择按以下下规定处处理：1.转转让企业业取得受受让企业业股权的的计税基基础，以被转让让资产的的原有计税税基础确定。2.受让让企业取取得转让让企业资资产的计计税基础础，以被转让让资产的的原有计税税基础确定。｛注意理理解“原原有计税税基础””的含义义｝例：A公公司取得得C公司司90％％股权的的初始投投资成本本7.2亿元（（RMB下同）），投资资持有期期间无追追加投资资；B公公司设立立D公司司时的初初始投资资成本0.8亿亿元（即即D公司司的注册册资本）），股权权持有期期间无追追加投资资；D公公司资产产组合的的构成（（历史成成本）：：不动产8000万元（（自建物物业含地地价，已已提折旧旧1000万元元）；设备2000万元（（不涉及及购入时时增值税税进项税税的抵扣扣问题，，已提折折旧1200万万元）；；存货2200万元（（增值税税的申报报表仍有有85万万元增值值税的留留抵税额额）；交易发生生时不动动产经评评估确认认的公允允价值为为1.7亿元（（即评估估增值1亿元）），设备备及存货货未发生生评估增增值或减减值情况况；{假设交交易符合合特殊性性税务处处理规定定（75％））｝（交交易各方方执行会计计准则））交易前的的情况（（A公司取取得C公公司90％股权权的初始始投资成成本7.2亿元元，B公司设设立D公公司时的的初始投投资成本本0.8亿元，，不动产8000万元，，已提折折旧1000万万元、设备2000万元、、已提折折旧1200万万元、存货2200万元））；A公司B公司D公司资产组合合C公司E公司10％90％100％％D拥有交易后（（情况1）｛D公司不不注销｝｝A公司所所持C公公司10％的股股权经确确认的公公允价值值为2亿亿元；｛不动产经经评估确确认的公公允价值值为1.7亿元元（即评评估增值值1亿元元），E公司A公司B公司C公司D公司资产组合合100％％80％10％A拥有10%即A公司司收购D公司的的资产组组合（公公允价值值为：1.7亿亿＋0.08亿亿＋0.22亿亿＝2亿亿），A公司以以其控股股公司（（C公司司）的股股权作为为对价（（C公司司10％％的股权权，公允允价值为为2亿））；A公司司所获获得资资产的的计税税基础础为：0.7+0.08+0.22=1（亿元元）｛｛而不不是0.8亿（（1/9*7.2））｝（入账账价合合计金金额为为2亿亿，需需确认认损益益，产产生暂暂时性性差异异、递递延所所得税税负债债、逐年转转回）D公司司取得得C公公司10％％股权权的计计税基基础为为：0.7+0.08+0.22=1（亿元元）（入账账价为为2亿亿，需需确认认损益益，产产生暂暂时性性差异异、递递延所所得税税负债债、未来转转让股股权时时转回回）交易后后（情情况2）｛｛D公公司司注销销（FL)｝B公司司原投投资于于D公公司的的初始始投资资成本本0.8亿亿元。。E公司司A公司司B公司司C公司司资产组组合A拥有有10％％80％％10％％｛国税税发2000118号文文第四四条第第（二二）项项的规规定：：如果果企业业整体体资产产转让让交易易的接接受企企业支支付的的交换换额中中，除除接受受企业业股权权以外外的现现金、、有价价证券券、其其他资资产（（以下下简称称“非非股权权支付付额””）不高于于所支支付的的股权权的票票面价价值（（或股股本的的账面面价值值）２２０％％的，经税务务机关关审核核确认认，转转让企企业可可暂不不计算算确认认资产产转让让所得得或损损失。。转让让企业业和接接受企企业不不在同同一省省（自自治区区、直直辖市市）的的，须须报国国家税税务总总局审审核确确认。。转让企企业取得接接受企企业的的股权权的成成本，，应以以其原原持有有的资资产的的账面面净值值为基基础确确定，，不得得以经经评估估确认认的价价值为为基础础确定定。接受企企业接受转转让企企业的的资产产的成成本，，须以以其在在转让让企业业原账账面净净值为为基础础结转转确定定，不不得按按经评评估确确认的的价值值调整整。｝｝但应特别别注意意的是国税税发200345号号文第第六条条第（（二））项的的规定定：符符合《《国家家税务务总局局关于于企业业股权权投资资业务务若干干所得得税问问题的的通知知》（（国税税发〔〔2000〕118号））第四四条第第（二二）款款规定定转让让企业业暂不不确认认资产产转让让所得得或损损失的的整体体资产产转让让改组组，接受企企业取取得的的转让让企业业的资资产的的成本本，可可以按按评估估确认认价值值确定定，不不需要要进行行纳税税调整整。而而且第第十一一条规规定、、本本通知知自2003年年1月月1日日起执执行，，以前前的政政策规规定与与本通通知规规定不不一致致的，，按本本通知知规定定执行行。｛注：国税税发2000118号文文的企业整整体资产转转让是指，，一家企业业（以下简简称转让企企业）不需需要解散而而将其经营营活动的全全部（包括括所有资产产和负债））或其独立立核算的分分支机构转转让给另一一家企业（（以下简称称接受企业业），以换换取代表接接受企业资资本的股权权（包括股股份或股票票等），包包括股份公公司的法人人股东以其其经营活动动的全部或或其独立核核算的分支支机构向股股份公司配配购股票。。｝本通知未出出现“整体体资产转让让”的概念念（四）企业业合并，企企业股东在在该企业合合并发生时时取得的股股权支付金金额不低于于其交易支付总总额的85%，以及同一一控制下且且不需要支支付对价的的企业合并并，可以选选择按以下下规定处理理：1.合合并企业接接受被合并并企业资产产和负债的的计税基础础，以被合合并企业的的原有计税基基础确定。2.被合并企企业合并前前的相关所所得税事项项由合并企企业承继。。3.可由合并企企业弥补的的被合并企企业亏损的的限额=被被合并企业业净资产公公允价值××截至合并并业务发生生当年年末末国家发行行的最长期期限的国债债利率。4.被合并并企业股东东取得合并并企业股权权的计税基基础，以其原持有有的被合并并企业股权权的计税基基础确定。｛国税发2000119号文第一一条第(二)项项“合并企企业支付给给被合并企企业或其股股东的收购购价款中，，除合并企企业股权以以外的现金金、有价证证券和其他他资产(以以下简称非非股权支付付额)，不高于所支支付的股权权票面价值值(或支付付的股本的的账面价值值)20％％的，经税务机机关审核确确认，当事事各方可选选择按下列列规定进行行所得税处处理：1.被合并并企业不确确认全部资资产的转让让所得或损损失，不计计算缴纳所所得税。被被合并企业业合并以前前的全部企企业所得税税纳税事项项由合并企企业承担，，以前年度度的亏损，，如果未超超过法定弥弥补期限，，可由合并并企业继续续按规定用用以后年度度实现的与与被合并企企业资产相相关的所得得弥补。具体按下列列公式计算算：某一纳税税年度可弥弥补被合并并企业亏损损的所得额额＝合并企企业某一纳纳税年度未未弥补亏损损前的所得得额×(被被合并企业业净资产公公允价值÷÷合并后合合并企业全全部净资产产公允价值值)｝。3.合并企企业接受被被合并企业业全部资产产的计税成成本，须以以被合并企企业原账面面净值为基基础确定。。（五）企业业分立，被被分立企业业所有股东东按原持股股比例取得得分立企业业的股权，，分立企业和和被分立企企业均不改变原原来的实质质经营活动动，且被分立立企业股东东在该企业业分立发生生时取得的的股权支付付金额不低低于其交易易支付总额额的85%，可以选选择按以下下规定处理理：1.分分立企业接接受被分立立企业资产产和负债的计税基础础，以被分立企企业的原有有计税基础础确定。2.被分立立企业已分立出去去资产相应应的所得税税事项由分分立企业承承继。3.被分立立企业未超超过法定弥弥补期限的的亏损额可可按分立资产占占全部资产产的比例进行分配，，由分立企企业继续弥弥补。〔如何进行行相关账务务处理？〕〕4.被分立立企业的股股东取得分分立企业的的股权（以以下简称““新股”）），如需部部分或全部部放弃原持持有的被分分立企业的的股权（以以下简称““旧股”）），“新股”的的计税基础础应以放弃弃“旧股””的计税基基础确定。如不需放弃弃“旧股””，则其取取得“新股股”的计税税基础可从从以下两种种方法中选选择确定：直接将““新股”的的计税基础础确定为零零；或者以以被分立企企业分立出去的的净资产占占被分立企企业全部净净资产的比比例先调减原持持有的“旧旧股”的计计税基础，，再将调减减的计税基基础平均分分配到“新新股”上。。〔如果只分分立资产，，分立出去去的净资产产如何确定定？〕｛国税发2000119号文第二二条第(二)点的的规定“分分立企业支支付给被分分立企业或或其股东的的交换价款款中，除分分立企业的的股权以外外的非股权权支付额，，不高于支支付的股权权票面价值值(或支付付的股本的的账面价值值)20％％的，经税税务机关审审核确认，，企业分立立当事各方方也可选择择按下列规规定进行分分立业务的的所得税处处理：1.被分立立企业可不不确认分离离资产的转转让所得或或损失，不不计算所得得税。2.被分立立企业已分分离资产相相对应的纳纳税事项由由接受资产产的分立企企业承继。。被分立企企业的未超超过法定弥弥补期限的的亏损额可可按分离资资产占全部部资产的比比例进行分分配，由接接受分离资资产的分立立企业继续续弥补。3.分立企企业接受被被分立企业业的全部资资产和负债债的成本，，须以被分分立企业的的账面净值值为基础结结转确定，，不得按经经评估确认认的价值进进行调整。。(三)被分分立企业的的股东取得得分立企业业的股权(以下简称称“新股””)，如需需部分或全全部放弃原原持有的被被分立企业业的股权(以下简称称“旧股””)，“新新股”的成成本应以放放弃的“旧旧股”的成成本为基础础确定。如如不需放弃弃“旧股””，则其取取得的“新新股”成本本可从以下下两种方法法中选择：：直接将““新股”总总投资成本本确定为零零；或者，，以被分立立企业分离离出去的净净资产占被被分立企业业全部净资资产的比例例先调整减减低原持有有的“旧股股”的成本本，再将调调整减低的的投资成本本平均分配配到“新股股”上。｝｝（六）重组组交易各方方按本条（（一）至（（五）项规规定对交易易中股权支支付暂不确确认有关资资产的转让让所得或损损失的，其其非股权支支付仍应在在交易当期期确认相应应的资产转转让所得或或损失，并并调整相应应资产的计计税基础。。非股权支付付对应的资资产转让所所得或损失失＝（被转转让资产的的公允价值值－被转让让资产的计计税基础））×（非股股权支付金金额÷被转转让资产的的公允价值值）｛国税发200345号号文第六条条、关于企企业改组第第（一））项“符合合《国家税税务总局关关于企业股股权投资业业务若干所所得税问题题的通知》》（国税发发〔2000〕118号）和和《国家税税务总局关关于企业合合并分立业业务有关所所得税问题题的通知》》（国税发发〔2000〕119号）暂暂不确认资资产转让所所得的企业业整体资产产转让、整整体资产置置换、合并并和分立等等改组业务务中，取得得补价或非非股权支付付额的企业业，应将所转让让或处置资资产中包含含的与补价价或非股权权支付额相相对应的增增值，确认为当当期应纳税税所得。””｝七、企业发发生涉及中中国境内与与境外之间间（包括港港澳台地区区）的股权权和资产收收购交易，，除应符合本本通知第五五条规定的的条件外，还应同时符符合下列条件，，才可选择择适用特殊殊性税务处处理规定：：（（一）非非居民企业业向其100%直直接控股的的另一非居民民企业转让让其拥有的的居民企业业股权，没没有因此造造成以后该该项股权转转让所得预预提税负担变化，且且转让方非非居民企业业向主管税税务机关书书面承诺在在3年（含含3年）内内不转让其其拥有受让让方非居民民企业的股股权；交易前情况况〔非－非非〕非居民企业业（M公司司）非居民企业业（B公司司）居民企业（（A公司））100％100％境内境外交易后情况况非居民企业业（M公司司）居民企业（（A公司））非居民企业业（B公司司）境内境外100%100%（二）非居居民企业向向与其具有100%直接控控股关系的的居民企业转转让其拥有有的另一居居民企业股股权；交易前情况况〔非－居居〕非居民企业业（M公司司）居民企业(A公司））居民企业（（B公司））境外境内100％100％交易后情况况非居民企业业（M公司司）居民企业（（A公司））居民企业（（B公司））境外境内100％100％（三）居民民企业以其其拥有的资资产或股权权向其100%直接接控股的非非居民企业业进行投资资；交易前〔居居－非〕居民企业（（M公司））居民企业（（B公司））非居民企业业（A公司司）境内境外100％100％交易后（M公司以其其所持B公公司100％的股权权评估作价价投入境外外的全资子子公司A公公司）居民企业（（M公司））居民企业（（B公司））非居民企业业（A公司司）境内境外100％100％注意：《关于境外外注册中资资控股企业业依据实际际管理机构构标准认定定为居民企企业有关问问题的通知知》国税发发[2009]82号文（四）财政政部、国家家税务总局局核准的其其他情形。。八、本通知知第七条第第（三）项项所指的居民企业以以其拥有的的资产或股股权向其100%直直接控股关关系的非居居民企业进进行投资，，其资产或股股权转让收收益如选择择特殊性税税务处理，，可以在10个纳税税年度内均均匀计入各各年度应纳纳税所得额额。九、在企业业吸收合并并中，合并并后的存续企业性质及适用用税收优惠惠的条件未未发生改变变的，可以以继续享受受合并前该该企业剩余余期限的税税收优惠，，其优惠金额按存续企业业合并前一一年的应纳税所得得额（亏损计为为零）计算算。是否追缴？？在企业存续续分立中，，分立后的的存续企业性质及适用用税收优惠惠的条件未未发生改变变的，可以以继续享受受分立前该该企业剩余余期限的税税收优惠，，其优惠金额按该企业分分立前一年年的应纳税所得得额（亏损计为为零）乘以以分立后存存续企业资资产占分立立前该企业业全部资产产的比例计计算。十、企业在在重组发生前前后连续12个月内内分步对其其资产、股股权进行交交易，应根根据实质重重于形式原原则将上述述交易作为为一项企业业重组交易易进行处理理。十一、企业业发生符合合本通知规规定的特殊殊性重组条条件并选择择特殊性税税务处理的的，当事各各方应在该该重组业务完完成当年企企业所得税税年度申报报时，向主管税务务机关提交书面备备案资料，证明其符合合各类特殊殊性重组规规定的条件件。企业未按规定定书面备案的的，一律不得得按特殊重组组业务进行税税务处理。〔提交哪些备备案资料？〕〕十二、对企业业在重组过程程中涉及的需需要特别处理理的企业所得得税事项，由由国务院财政政、税务主管管部门另行规规定。十三、本通知知自2008年1月1日日起执行。9