专题 作业成本法

专题2

作业成本法1第一节作业成本法概述2一、传统成本制及其局限之所以称“传统成本制”，是为了与本专题后面提到的“作业成本制”相对照。我国大多数企业仍然依赖“传统成本制”进行日常成本核算。所以本专题专门安排了一些篇幅介绍这种当前企业通行的成本核算和管理制度，此外，只有了解了“传统成本制”的特点，才能更深刻的体会“作业成本制”相对“传统成本制”的优越之处。3（一）成本核算的流程传统产品成本核算是将与生产有关的资源耗费分配到企业当期所生产的产品中。企业当期与生产无关的其他耗费如研究与开发、营销及顾客服务等作为当期的期间费用，不在各产品间分配。4直接人工和直接材料可以直接分配到不同的产品品种中。制造费用（如机器的维修，车间管理人员的工资等）需要按照一定的比例将其分配到不同的产品中。

（一）成本核算的流程5

下图描述了产品成本在各丁字账户中的流转过程。与产品直接相关的直接材料从仓库领出，投入车间，工人开始对材料进行加工时，直接材料和直接人工以及相应制造费用的发生额转入“在产品”账户；一批产品完工，转为产成品时，成本进入产成品账户；当该品种/批次产品被销售时，这一批产成品就计入了当期产品销售成本。

（一）成本核算的流程6原材料人工人工成本总额‘阿间接人工‘阿直接人工间接材料材料总成本直接材料制造费用在产品产成品产品销售成本其他项目：保险费

机器折旧等按一定分配率，分配转出的制造费用完工产品成本销售成本图传统成本法的核算流程（以制造业分批法为例）7（二）制造费用的分配

1、制造费用分配率传统成本制认为，产品所耗用的制造费用与数量高度相关，所以分配制造费用的标准应为直接人工工时、直接人工工资、机器工时、直接材料以及产量等。

8大多数企业按照预先估计的分配率（计划分配率）作为标准对制造费用进行分配，因为期初无法得到当期实际耗用的机器总工时或直接人工总工时等指标，只有等到期末才能计算出各批产品的制造费用。采用计划分配率，有利于及时提供有关的成本报告。

1、制造费用分配率92.全厂单一分配率

所有的制造费用首先被统一归集到一个制造费用账户（全厂成本库）中，在这一阶段，成本对象是整个工厂。在第二阶段，制造费用按照各产品耗用的全部实际机器工时或工人小时乘以分配率，分配到各产品中去。103.部门制制造费用分配配率采用部门制造造费用分配率率，成本分配配过程分成两两个阶段：第一阶段，首首先按不同部部门归集制造造费用，每一一个部门作为为一个“成本本库”；第二阶段为每每一个部门选选择各自的分分配基础，将将制造费用从从部门成本库库分配到产品品上。11比如，一家工工厂有三个部部门，分别是是生产车间、、油漆车间和和装配车间，，就可以根据据车间的特点点使用三种不不同的分配基基础，在不同同产品品种间间分配制造费费用，其中：：生产车间的分分配标准是机机器小时油漆车间以耗耗用油漆为基基础装配车间以直直接人工为基基础3.部门制制造费用分配配率12（三）传统成成本制的局限限Johnson和Kaplan（1987）在在“找回管理理会计失去的的相关性”一一书中指出，，传统会计系系统的问题在在于，信息缺缺乏时效、过过分笼统及扭扭曲真相，而而与管理者的的规划及控制制失去相关性性，其主要原原因为：131.传统成成本制度对成成本信息的扭扭曲传统成本系统统建立在“数量是影响成本的的唯一因素””这一假定基基础之上，从从而将成本的的产生过程过过分简单化。。在过去高度人工密集型的企业里，对对成本动因所所作的这种简简单假定通常常不会严重扭扭曲产品成本本。14生产中涉及的的主要成本是是直接材料和和直接人工，，二者均可直直接追溯到有有关产品上。。制造费用所归集的间接接费用，往往往在总成本中中所占比重较低，而且这些费费用的发生通通常又与直接接人工成本高高低具有显著著的相关性。。所以，制造费费用以直接人工成本作为分配配标准能够适适应传统的经经营环境。1.传统成成本制度对成成本信息的扭扭曲15然而自上个世世纪70年代以来，随随着西方发达达国家高新技术的蓬勃发展并并广泛应用于于生产领域。。使得企业生生产过程高度度自动化、计计算机化。另外，日益竞竞争的压力，，也要求企业业提供提供与与众不同的、、具有个性的的差异化产品品或服务。企企业经营所面面临的环境使使企业在制造造产品和提供供服务方面具具有如下特点点：1.传统成成本制度对成成本信息的扭扭曲16（1）直接材料、、直接人工成成本在总成本本中所占比重重日益下降，，制造费用所占的比重日日益增加。（2）许多企业不不得不放弃大批量的生产方式，，采用以顾客客为导向，对对顾客的要求求能及时作出出反应的弹性性制造系统（（FMS），并改用小批量、差异异化产品的生产方方式。从而使使生产的复杂杂程度大大增增加。1.传统成成本制度对成成本信息的扭扭曲17在新的制造环环境下，许多多人工已经被被机器取代，，因此直接人工成本本比例大大下下降，固定制造费用用大幅上升。许多技术先先进企业的间间接费用为直直接人工成本本的400%~500%。并且间接接费用所占比比重还在不断断提高。产品成本结构构的根本变化化使得以人工小时或机器小时为基础的间接接费用分配方方法已不能准准确提供产品品成本信息，，无法为管理理决策和控制制提供有用的的信息。1.传统成成本制度对成成本信息的扭扭曲18在新的制造环环境下，传统统成本计算会会产生以下不不合理现象：：（1）用在产产品成本中占占有越来越小小比重的直接接人工去分配配占有越来越越大比重的制制造费用；（2）分配越越来越多与工工时不相关的的作业费用（（如质量检验验、试验、物物料搬运和机机器调整准备备费用等等））；（3）忽略批批量不同产品品实际耗费的的差异。因此此传统成本计计算法的应用用必然导致成成本信息的严严重扭曲。1.传统成成本制度对成成本信息的扭扭曲192.不符合合时效性要求求传统成本会计计制度所产生生成本信息往往往不及时，并且过于于笼统，无无法进行作作业控制。。成本分摊和和实际工厂厂的生产过过程及产品品组合不一致。如果信息无无法用来正正确地追溯溯成本至各各产品，生生产经理便便无法将其其运用于日日常的作业业控制决策策时，这种种制度，对对于作业控控制的功用用就不大。。203.牺牲牲长期绩效效企业管理当当局过于关关心短期，，而牺牲可可能较为重重要的长期期考虑。大部分的高高层主管仅仅重视外界界对每季绩效的压力。传传统成本制制度将有益益于公司长长期经济发发展的支出出视为期间间费用，例例如，研究究与开发、、广告及促促销、员工工培训支出出等。因此此，企业的的高层主管管有压缩当当期费用及及无形投资资支出的倾倾向。21当销售额萎萎缩，成本本上升，使使得近期利利润目标难难以达成时时，经理人人员通常会会削减研究究与开发费费用、促销销、建立分分销渠道、、品质改善善、流程改改造、人力力资源及顾顾客关系方方面的支出出，而这些当然然对公司长长期绩效是是十分重要要。减少这些支支出的立即即效果是提提高了报表表中的获利利能力，但但却牺牲了了公司的长长期竞争优优势。3.牺牲牲长期绩效效22企业因为使使用传统成成本制度，，而被错误误成本所误误导，所产产生的运营营危机，可可以归纳为为以下几类类：（1）产产销不能获获利的产品品与服务而而不知如何何改善；（2）设计计出高成本本的产品，，误以为是是一项良好好的研究与与开发；（3）任意意提高制造造程序的复复杂程度，，以为花费费不多，实实际上是在在增加制造造成本；3.牺牲牲长期绩效效23（4）努力尝尝试降低成成本计划，，但是成效效不大；（5）建立立出不适合合的企业组组织结构，，使得绩效效难以衡量量；（6）错误误选择主要要客户，以以为某些客客户为其利利润重点，，以致丧失失机会；（7）选择择错误的上上游厂商，，致使原料料与零件成成本增加。。3.牺牲牲长期绩效效24二、ABC产生的时时代背景1.先进制制造模式20世纪70年代以以来，生产产日趋高度度自动化。。计算机辅辅助设计（（CAD））、计算机机辅助工程程（CAE）等得得到广泛应应用。其结结果使得产品成本结结构发生了了巨大变化化──制造费费用在产品品成本中所所占比例大大幅上升。。在直接人工工在产品总总成本所占占比重大幅幅下降的情情况下，仍仍然将其作作为分配制制造费用的的基础，显显然会扭曲曲成本信息息。252.竞争争竞争促使企企业把传统统的少品种种大批量生生产模式转转变为适应应顾客需要要的多品种种小批量的的生产模式式。263.资本本密集度某光缆制造造公司，，固定制造造费用高达达人工费用用的1000%以上。274.组织织规模当组织规模模扩大后通通常需要更更正式、更更严密完备备的信息和和控制系统统。285.管理思思想的演进进先进制造系系统的推广广同样带来来管理思想想的演变：：企业从追求求规模转向以客户为导导向；从追求利润润转向基于于价值的管管理；及时生产方方式（JIT）、弹弹性制造系系统（FMS）、物物料需求计计划（MRP）、企企业资源计计划（ERP）、全全面质量管管理（TQM）等。。这些新的管管理思想和和管理概念念，无一不不要求企业业的成本信信息能够更更加准确及及时。29三、作业成成本法的历历史沿革（一）理论论研究脉络络作业成本法法的研究最最早可追溯溯到本世纪纪四十年代代初。当时时最早提出出的概念是是“作业会会计”（Activity-BasedAccounting或ActivityAccounting）。最早从理论论和实践上上探讨作业业会计的是是美国会计计学家埃里里克·科勒勒（EricKohler）教授。。30（一）理论论研究脉络络1941年年，时任田田纳西河谷谷管理局主主计长的科勒教授在“会会计评论””杂志发表表论文首次次对作业、、作业账户户设置等问问题进行了了讨论，并并提出“每每项作业都都设置一个个账户”。。科勒教授在在文章中指指出：“作作业就是一一个组织单单位对一项项工程、一一个大型建建设项目、、一项规划划以及一项项重要经营营的各个具具体活动所所做出的贡贡献”。31第二位研究究“作业会会计”的是是乔治·斯斯托布斯（（George.J.Staubus）教教授。他坚坚持认为，，研究作业业会计首先先应明确““作业”、、“成本本”和“会会计目标——决策有用用性”三个个概念。1971年年，乔乔治·斯托托布斯（（GeorgeI.Staubus）教教授在《《作业成本本计算和投投入产出会会计》（ActivityCostingandInput-outputAccounting）中中对“作业业”、“成成本”、““作业会计计”、“作作业投入产产出系统””等概念作作了全面系系统的讨论论，这是是理论上研研究作业会会计的第一一部宝贵著著作。（一）理论论研究脉络络32直到20世世纪80年年代末90年代初，，芝加哥大大学的罗宾宾·库珀（（RobinCooper）和哈佛佛大学的罗罗伯特·卡卡普兰（Robert·S··Kaplan）才才首次明确确提出了作作业成本法法（Activity-BasedCosting，，简称为ABC）这这一概念。。他们认为：：“产品成成本就是制制造和运送送产品所需需全部作业业的成本的的总和，成成本计算的的最基本对象象是作业。ABC所所赖以存在在的基础是是：作业消消耗资源，，产品消耗耗作业。””（一）理论论研究脉络络33库珀和卡普普兰两位作作者对于作作业成本法法的发展可可谓居功至至伟，他们们先后发表表了一系列列著名的文文章，对ABC的现现实意义、、运作程序序、成本动动因选择、、成本库的的建立等重重要问题进进行了全面面深入的分分析，奠定定了ABC研究的基基石。作业成本制制逐步成为为管理会计计的主流思思想，为同同行所认同同。（一）理论论研究脉络络34随后，美美国众多的的大学会计计界和公司司联系起来来，共同同在这一领领域开展研研究。在英美的《《管理会计计》等期刊刊上发表了了数百篇研研究ABC的文章，，ABC理理论已日趋趋完善。（一一））理理论论研研究究脉脉络络35（二二））作作业业成成本本法法在在实实务务界界的的兴兴起起20世纪纪60年代代初初期期，，美美国国通通用用电电器器公公司司（（GE）为为寻寻求求更更好好的的成成本本信信息息，，以以更更有有效效地地管管理理间接接成成本本，开开始始将将公公司司营运运的的过过程程进行行考考察察，，划划分分为为作作业业，，并并对对作作业业成成本本进进行行分分析析，，这这是是作作业业基基础础成成本本制制度度（（Activity-BasedCostingSystem，简简称称ABCSystem）的的最最早早起起源源。。GE的会会计计人人员员也也应应是是最最早早以以作作业业活活动动（（activity）探探求求成成本本发发生生原原因因的的人人员员。。36GE推推行行作作业业成成本本制制。。在在当当时时只只是是个个案案实务务界界真真正正大大规规模模推推行行、、理理论论界界逐逐步步认认同同并并深深入入研研究究这这一一方方法法，，只只经经历历了了十十几几年年。。ABC的的推推行行与与20世世纪纪70年年代代以来来的的社社会会发发展展密密不不可可分分。。（二二））作作业业成成本本法法在在实实务务界界的的兴兴起起37四、、作作业业成成本本法法的的最最新新发发展展（一一））作作业业成成本本法法的的国国际际发发展展自80年年代代末末提提出出ABC以以后后，，会会计计理理论论界界对对ABC研研究究的的兴兴趣趣持持续续高高涨涨。。其后后，，由由于于一一些些公公司司在在应应用用ABC后后由由于于种种种种原原因因又又放放弃弃使使用用。。ABC，，一一度度理理论论界界对对ABC研研究究趋趋于于冷冷静静，，也也有有人人发发表表文文章章对对ABC的的正正确确性性、、适适用用性性提提出出质质疑疑。。但是是，，随随着着ABC在在越越来来越越多多的的公公司司、、行行业业应应用用，，特特别别是是ABC应应用用软软件件的的开开发发应应用用，，近近年年来来ABC又又进进入入一一个个新新的的发发展展期期。。38（一一））作作业业成成本本法法的的国国际际发发展展39（二二））ABC研研究究与与应应用用在在中中国国的的发发展展自80年年代代末末美美国国ABC研研究究兴兴起起不不久久，，余余绪绪樱樱教教授授（（1995））便便在在《《会会计计研研究究》》杂杂志志发发表表文文章章向向国国内内介介绍绍ABC。。自1995年年以以来来，，国国内内不不少少刊刊物物刊刊载载了了介介绍绍ABC的的文文章章。。王平平心心、、潘潘飞飞等等学学者者的的案案例例研研究究。。40关于于作作业业成成本本法法实实际际运运用用的的问问卷卷调调查查41作业业成成本本法法在在香香港港应应用用的的调调查查分分析析作者者：：朱朱云云陈陈工工孟孟《会会计计研研究究》》2000年年第第8期期42问卷卷基基本本情情况况1999年年对对香香港港地地区区应应用用作作业业成成本本法法的的情情况况进进行行研研究究，，采采用用信信函函调调查查表表的的形形式式对对810家家公公司司进进行行了了调调查查，，致致函函给给每每家家公公司司财财务务总总监监或或负负责责财财务务方方面面的的经经理理。。反馈馈回回90份份有有效效的的调调查查表表，，反反馈馈率率为为11%，，其其中中包包括括47家家上上市市公公司司和和43家家非非上上市市公公司司。。43问卷基本本情况在90家公公司中有有10家已已经使用用作业成成本法（（4家家上市公公司和6家家非上市市公司）），另另有4家（（2家家上市公公司，，2家家非上市市公司））即将将打算实实施。44问卷基本本情况从反馈的的信函发发现，，在使用用作业成成本法的的公司中中平均使使用年度度为四年年。在没有使使用、暂暂时也不不打算使使用作业业成本法法的76家家公司中中有37家家知道作作业成本本法知识识，有有39家知之之甚少。。45问卷基本本情况4647实施作业业成本法法的动因因调查表调调查了实实施作业业成本法法的动因因，将将其重要要性划分分为10个个等级““1”代代表不重重要“10”代代表很重重要。48实施作业业成本法法的支持持“1”表表示低的的重要性性，“10””表示高高的重要要性。49设计和实实施作业业成本法法中遇到到的困难难50对作业成成本法的的满意程程度51不采用作作业成本本法的原原因52结论迄1999年年为止止，作作业成本本法的使使用并不不是很广广泛，，在被调调查的公公司中，，有11%的公公司已经经使用作作业成本本法，，5%的公司司打算使使用。53结论研究表明明，大大量公司司接触作作业成本本法的时时间还不不长；公用事业业的使用用率比其其它行业业都高，，这点点和“工工业企业业使用作作业成本本法程度度较高””的假设设并不相相符；使用作业业成本法法的公司司在规模模上（员员工、销销售量、、总资产产）都显显著大于于没有使使用作业业成本法法的公司司；54结论产品的多多样性以以及竞争争压力和和作业成成本法使使用上的的正向关关系在统统计上并并不显著著；制造费用用比例较较高在香香港并不不是使用用作业成成本法公公司的显显著特征征，55结论在统计上上使用作作业成本本法的公公司和没没用使用用作业成成本法的的公司，，其成成本结构构也没有有显著的的区别；；获得更为为准确的的成本信信息成为为实施作作业成本本法的主主要动因因，改改善经营营过程同同样也是是一个重重要的因因素；56结论奇怪的是是，会会计和财财务部门门并不是是支持作作业成本本法实施施的主要要部门和和主要使使用者；；实施作业业成本法法最困难难的是为为系统收收集信息息；57结论令人欣慰慰的是，，使用用作业成成本法后后，除除了资源源定价方方面，，业绩表表现、成成本削减减、过程程改善等等方面都都获得了了显著提提高；缺少足够够的培训训人员是是不实施施作业成成本法的的一个主主要原因因。58第二节作作业成成本法的的基本本原理59一、作业业成本法法的基本本概念（一）作作业作业是指企业业生产经经营过程程中相互互联系，，各自独独立的活活动，作作业可以以作为企企业划分分控制和和管理的的单元。。企业经营营过程中中的每项项环节，，或是生生产过程程中的每每道工序序都可以以视为一一项作业业。企业业整个经经营过程程可以划划分为许许多不同同的作业业。60作业例子子：（一）作作业61Cooper（（1990）将将作业按按作业水平平的不同，，分为单单位水平平作业、、批次水水平作业业、产品品水平作作业及维维持水平平作业四四类，这这种分类类方法也也是作业业成本计计算中常常见的分分类。（一）作作业62单位水平平作业单位水平平作业（（Unit-LevelActivities）是生产单位位产品时时所从事事的作业业。例如直直接材料料和直接接人工成成本等。。这种作作业的成成本与产产量成比比例变动动，如果果产量增增加一倍倍，则直直接人工工成本也也会增加加一倍。。63批次水平平作业批次水平平作业（（Batch-LevelActivities）是是生产每批批产品而而从事的的作业。如对每每批产品品的机器器准备、、订单处处理、原原料处理理、检验验及生产产规划等等。这种作业业的成本本与产品批数数成比例变变动，是是该批产产品所有有单位产产品的固定（（或共共同））成本本。例如如机器器从生生产某某批产产品，，转向向生产产另一一批产产品时时，就就需要要对机机器进进行准准备。。当生生产批批数愈愈多时时，机机器准准备成成本就就愈多多，但但与产产量多多少无无关。。64产品水水平作作业产品水水平作作业（（Product-LevelActivities）是是为支援各种种产品的生生产而从事事的作业，这种作业业的目的是是服务于各项项产品的生生产与销售售。例如对一一种产品编编制材料清清单（BillsOfMaterials）、数数控规划、、处理工程程变更、测测试线路等等。这种作业的的成本与单单位数和批批数无关，，但与生产产产品的品品种成比例例变动。65维持水平作作业维持水平作作业（Facility-LevelActivities））是为维持工厂厂生产而从从事的作业业。例如工厂厂管理、暖暖气及照明明及厂房折折旧等。这种作业的的成本，为为全部生产产产品的共共同成本。。66作业水平的的分类能为为作业成本本信息的使用者和设设计者提供帮助，，因为作业业水平与作作业动因的的选择有着着内在关系系。从这我们也也可以看出出，传统成成本法只考考虑了单位水平作作业，因此其制造费用的分配主要要采用与单单位水平相相关的分配配率，没有有真实反映映各产品/批次的成成本信息。。67（二）成本本在作业成本本法下，成成本被定义义为资源的耗用，而而不是为获获取资源而而发生的支支出。有利于管理理人员采取取行动消除除资源过剩剩或短缺；；便于管理决决策，因为为资源的实实际消耗量量更能反映映真实成本本。68（三）作业业成本法的的基本假定定作业成本法法认为“作业耗用资资源，成本本对象耗用用作业”。“作业”是是成本计算算的核心，，而产品成成本则是制制造和传递递产品所需需全部作业业的成本总总和。成本本计算的基基本对象是是作业。成本计算的的基本步骤骤是：首先将企业业提供的各各种资源向向各作业进进行分配然后再将各各项作业所所耗用的资资源向产品品（或其他他成本计算算对象）分分配。69二、作业成成本法的基基本思想尽量根据成成本发生的的因果关系系，将资源源耗费分配配至产品（（或其他成成本计算对对象）上。。701．直接成成本某类成本的的发生如果果直接是由由生产某种种产品所引引起的，那那么这类成成本通常可可直接追溯溯到特定的的产品，一一般称之为为直接成本本。直接材料是是典型的直直接成本。。直接人工工成本也属属于这类成成本。712．可追溯溯至作业成成本许多成本虽虽然不能直直接追溯到到某种产品品，但是却却可以追溯溯到有关作作业，由此此得到作业业成本。有些作业成成本大小不不与产品直直接相关，，而与另外外一类作业业相关。我我们将前一一类作业称称为辅助作作业，后者者称为主要要作业。例如，人事事管理、设设备维修等等作业都属属于辅助作作业。首先先根据各主主要作业所所消耗的辅辅助作业量量多少，将将辅助作业业成本分配配至主要作作业，然后后再根据不不同产品所所消耗的作作业量，将将各项主要要作业成本本分配到各各产品中。。723．不可追追溯成本除了上述两两类成本以以外，还会会剩余一少少部分成本本，这部分分成本既不不能直接追追溯到某种种产品，也也不能追溯溯到某种作作业。该类成本比比例通常很很小（只占占总成本的的5%以下下），通常常称为不可可追溯成本本。对于不可追追溯成本，，可以选用用某种标准准将其分配配到各有关关成本对象象上。73作业成本法法使传统成成本计算法法下许多间间接费用变变得具有可可追溯性各资源源价价值值直接成本主要作业成成本辅助作业成成本不可追溯成成本各种产产品品成成本直接计入特定产品根据成本动动因计入特定产产品按某种分配配标准分配至各各产品74三、作业成成本法下的的产品成本本计算方法法1．确认和和计量各类类资源耗费费，将资源源耗费价值值归集到各各资源库。。资源是执行行作业所必必需的经济济要素。资源可以分分为：（1）货币币资源；（2）材料料资源；（3）人力力资源；（4）动力力资源，（5）厂房房设备资源源等等。752．将企业业经营过程程划分为各各项作业作业的确定定应遵循成成本---效益原则则：763．确定““资源动动因”资源动因（ResourceDriver）是指资源被被各作业消消耗的方式式和原因。。它反映了作作业对资源源的消耗状状况，因而而是把资源源库价值分分解到各作作业成本库库的依据。。77例如，假定定质量检验验部门有两两大资源消消耗──100,000元的的工资奖金金和20,000元元的原料，，并且质量量检验部门门设有“外外购材料的的检验”、、“在产品品的检验””和“产成成品的检验验”三项作业。会计部门门通过估计计各作业消消耗的人力力把工资和和奖金分配配到各作业业。这个估估计的人力力就是工资资和奖金的的资源动因因。78假定，人力力的估计是是由分配到到每一作业业的人数以以及每一人人在该作业业上所花费费的时间来来决定。如如果某部门门2/10的人员员把他们50%的时时间花费在在对外购材材料进行检检验，那么么人力的10%（=2/10×50%）的工资资和奖金，，也就是10,000元（=100,000××10%））就应分配配到“检验验外购材料料”的作业业。资源动因作作为一种分分配基础，，反映了作作业对资源源的耗费情情况，是将将资源成本本分配到作作业的标准准。79资源动因的的几个例子子804．根据各各项作业所所消耗的资资源动因数数，将各资资源库汇集集的价值分分配到各作作业成本库库各资源库中中的价值应应根据资源源动因逐项项分配到各各作业成本本库中去，，将每个作作业成本库库中转入的的各项资源源价值相加加就形成了了作业成本本库价值。。815．确认各各作业的成成本动因，再根据每个个成本动因因计算相应应的作业动动因分配率率。作业成本动动因通常简简称作业动因（ActivityDriver）），它是作业业被产品或或劳务等成成本对象消消耗的方式式和原因。。它是作业业成本库成成本分配到到成本对象象中去的标标准。“专属作业业”是指为为某种特定定产品或劳劳务提供专专门服务的的作业。专专属作业资资源耗费价价值应直接接由该特定定的产品或或服务所承承担。82例如，当““检验外购购材料”被被定义为一一个作业时时，则“检检验小时””或“检验验次数”就就可成为一一个作业动动因。如果果检验外购购材料A所所花的时间间占总数的的30%，，则作业““检验外购购材料”成成本的30%就应归归集到外购购材料A。。83作业成本动动因举例84作业动因与与前述的作作业分类有有关。如是单位水水平作业，，则作业动动因是产量量；如是批批别水平作作业，则作作业动因是是产品的批批量。当作业动因因计量的耗耗费等于或或接近产品品对作业的的实际耗费费时，则产产品成本就就能得到准准确的核算算。作业动因是是产品和作作业的纽带带，代表了了产品或工工艺的设计计的改善机机会。856．根据各各项作业所所消耗的成成本动因数数将各作业业成本库价价值分配计计入有关产产品或劳务务成本计算算单，计算算完工产品品或劳务成成本。86作业成本本法产品品成本计计算过程程资源成本库X资源成本库Y作业成本库a作业成本库b作业成本库c产品A成本产品B成本87四、作业业成本法法计算举举例【例2-1】某某企业生生产甲、、乙两种种产品，，有关资资料如下下：（1）甲甲、乙两两种产品品的基本本资料如如表2-1所示示。产品名称月产量（件）单位产品机器小时直接材料单位成本直接人工单位成本甲10021020乙4002251088企业每年年制造费费用总额额10000元，，甲、乙乙两种产产品复杂杂程度不不一样，，所耗用用的作业业量也不不一样。。与制造造费用相相关的作作业有5个，设设置5个成本本库。作业名称成本动因作业成本（元）作业动因数甲产品乙产品合计原料进货进货次数20008210订单处理生产订单份数10007030100机器调整准备机器调整准备次数800301040机器运行机器小时数50002008001000质量检验检验次数12006040100合计—10000---89（1）首首先，我我们先用用作业成成本法计计算各项项作业的的成本动动因分配配率。作业名称成本动因作业成本作业量甲产品乙产品合计分配率原料进货进货次数20008210200订单处理生产订单份数1000703010010机器调整准备调整准备次数80030104020机器运行机器小时数500020080010005质量检验检验次数1200604010012合计—10000----90（2）计计算作业业成本法法下两种种产品的的制造费费用：甲产品制制造费用用=8×200+70×10+30×20+200××5+60×12=4620（（元））乙产品制制造费用用.=2×200+30×10+10×20+800××5+40×12=5380（（元））91（3）利利用传传统成本本计算法法计算上上述两种种产品的的制造费费用。甲、乙两两种产品品的机器器小时总总数分别别为200和800,且制造造费用总总额为10000元元。所以以：甲产品制制造费用用=200××10=2000（（元））乙产品制制造费用用=800××10=8000（（元））92（4）两两种成本本计算法法下产品品成本计计算结果果项目甲产品（产量100件）乙产品（产量400件）总成本单位成本总成本单位成本传统方法ABC法传统方法ABC法传统方法ABC法传统方法ABC法直接材料10001000101010000100002525直接人工200020002020400040001010制造费用200046202046.2800053802013.45合计500076205076.222000193805548.4593本例说明明，在传传统成本本计算法法下，高高产量、、生产过过程简单单的产品品（乙产产品）成成本计算算结果显显著高于于作业成成本法的的计算结结果。低产量、、生产过过程复杂杂的产品品（甲产产品）的的计算结结果则恰恰恰相反反。原因:后后一类产产品每件件所消耗耗的间接接费用显显著高于于前一类类，而传传统成本本计算法法却无法法对此作作出反映映。94五、作业业成本法法的特点点1.可可提供更更详细的的信息2．成本本对象极极为广泛泛3．作业业成本法法不再直直接区分分直接费费用和间间接费用用4．所有有成本均均是变动动的95第三节作作业成成本系统统开发程程序一、了解解生产工工艺流程程二、确定定作业及及作业中中心，选