债务重组会计准则与税法差异分析

1第一页，共三十三页，2022年，8月28日本讲主要内容：一、债务重组方式二、债务重组的涉税问题解读与分析（一）债务人（二）债权人三、债务重组准则的主要变化2第二页，共三十三页，2022年，8月28日债务重组方式

一、债务重组的概念：指在债务人发生财务困难的情况下（前提），债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定（依据）作出让步（结果）的事项基本特征：债务人发生财务困难：指因债务人出现资金周转困难或者经营陷入困境等，导致其无法或者没有能力按原定条件偿还债务的情况。债权人作出让步：指债权人同意发生财务困难的债务人现在或者将来以低于重组债务账面价值的金额或者价值偿还债务。3第三页，共三十三页，2022年，8月28日二、债务重组的方式

债务重组主要有以下几种方式：（一）以资产清偿债务（现金、非现金）（二）将债务转为资本

（三）修改其他债务条件（四）以上三种方式的组合4第四页，共三十三页，2022年，8月28日债务重组的涉税问题解读与分析一、以现金清偿债务1、核算原则第四条以现金清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与实际支付现金之间的差额，计入当期损益（营业外收入）；第九条以现金清偿债务的，债权人应当将重组债权的账面余额与收到的现金之间的差额，计入当期损益（营业外支出）。债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分，计入当期损益。

冲减后减值准备仍有余额的，应予转回并抵减当期资产减值损失。5第五页，共三十三页，2022年，8月28日1、核算原则债务人——“营业外收入—债务重组利得”（债务重组利得=重组债务的账面价值-支付的现金）

债权人——“营业外支出--债务重组损失”（债务重组损失＝重组债权的账面余额－收到的现金－已计提的坏账准备）

2、会计处理：债务人：

借：应付账款--XX企业贷：银行存款贷：营业外收入—债务重组利得6第六页，共三十三页，2022年，8月28日债权人：A.实收金额<账面价值借：银行存款坏账准备营业外支出贷：应收账款--XX企业B.实收金额>账面价值借：银行存款坏账准备贷：应收账款--XX企业资产减值损失7第七页，共三十三页，2022年，8月28日3、税务处理《企业债务重组所得税管理办法》（国家税务总局令第6号

）第六条债务重组业务中债权人对债务人的让步，包括以低于债务计税成本的现金、非现金资产偿还债务等，债务人应当将重组债务的计税成本与支付的现金金额或者非现金资产的公允价值（包括与转让非现金资产相关的税费）的差额，确认为债务重组所得，计入企业当期的应纳税所得额中；债权人应当将重组债权的计税成本与收到的现金或者非现金资产的公允价值之间的差额，确认为当期的债务重组损失，冲减应纳税所得。

8第八页，共三十三页，2022年，8月28日类型会计税法差异债务人利得＝重组债务的账面余额－支付的现金重组所得=重组债务的计税成本—支付的现金无债权人损失＝重组债务的账面余额－收到的现金－已计提的坏账准备重组损失=重组债权的计税成本—收到的现金未计提坏账准备，无差异已计提坏账准备的，形成差异调减的应纳所得税额＝当期冲减的坏账准备金额。以现金清偿债务会计与税法的差异计税成本=账面余额9第九页，共三十三页，2022年，8月28日二、以非现金资产清偿债务（一）用以清偿债务的非现金资产公允价值的计量1.非现金资产属于企业持有的股票、债券、基金等金融资产的，应当按照企业会计准则有关金融工具确认和计量的规定确定其公允价值。10第十页，共三十三页，2022年，8月28日2.非现金资产属于存货、固定资产、无形资产等其他资产，且(1)存在活跃市场的，应当以其市场价格为基础确定其公允价值；(2)不存在活跃市场但与其类似资产存在活跃市场的，应当以类似资产的市场价格为基础确定其公允价值；(3)采用上述两种方法仍不能确定非现金资产公允价值的，应当采用估值技术等合理的方法确定其公允价值。11第十一页，共三十三页，2022年，8月28日（二）核算原则1、债务人第五条

以非现金资产清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额，计入当期损益（营业外收入）。转让的非现金资产公允价值与其账面价值之间的差额，计入当期损益。12第十二页，共三十三页，2022年，8月28日非现金资产公允价值与其账面价值的差额，应当分别下列情况进行处理：1、非现金资产为存货的，应当作为销售处理，按照《企业会计准则第14号——收入》的规定，以其公允价值确认收入，同时结转相应的成本。即，按非现金资产的公允价值确认销售商品收入，计入“主营业务收入”、“其他业务收入”等科目；同时结转相应的成本，计入“主营业务成本”、“其他业务成本”等科目。2、非现金资产为固定资产、无形资产的，其公允价值和账面价值的差额，记入“营业外收入——处置非流动资产利得”或“营业外支出——处置非流动资产损失”科目。3、非现金资产为长期股权投资（含金融资产）的，其公允价值和账面价值的差额，计入投资损益。

13第十三页，共三十三页，2022年，8月28日2、债权人第十条以非现金资产清偿债务的，债权人应当对受让的非现金资产按其公允价值入账，重组债权的账面余额与受让的非现金资产的公允价值之间的差额，比照本准则第九条的规定处理。第九条：差额，计入当期损益。债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分，计入当期损益。指南：重组债权已计提减值准备的，应当先将上述差额冲减已计提的减值准备，冲减后仍有损失的，计入营业外支出（债务重组损失）；冲减后减值准备仍有余额的，应予转回并抵减当期资产减值损失。债权人收到存货、固定资产、无形资产、长期股权投资等非现金资产的，应当以其公允价值入账。

14第十四页，共三十三页，2022年，8月28日（三）基本处理方法1、会计处理方法债务人：（两个差额）重组债务的账面价值与偿债资产公允价值之间的差额，确认债务重组利得抵债资产公允价值与账面价值之间的差额，按照资产处置处理债权人：重组债权的账面余额与受让资产（或者权益）的公允价值之间的差额，确认债务重组损失，重组债权已计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分，计入当期损益。受让资产按公允价值入账账面价值=账面余额-已提的减值准备15第十五页，共三十三页，2022年，8月28日2、税务处理方法《企业债务重组所得税管理办法》（国家税务总局令第6号

）第六条债务重组业务中债权人对债务人的让步，包括以低于债务计税成本的现金、非现金资产偿还债务等，债务人应当将重组债务的计税成本与支付的现金金额或者非现金资产的公允价值（包括与转让非现金资产相关的税费）的差额，确认为债务重组所得，计入企业当期的应纳税所得额中；债权人应当将重组债权的计税成本与收到的现金或者非现金资产的公允价值之间的差额，确认为当期的债务重组损失，冲减应纳税所得。

16第十六页，共三十三页，2022年，8月28日第四条债务人（企业）以非现金资产清偿债务，除企业改组或者清算另有规定外，应当分解为按公允价值转让非现金资产，再以与非现金资产公允价值相当的金额偿还债务两项经济业务进行所得税处理，债务人（企业）应当确认有关资产的转让所得（或损失）；债权人（企业）取得的非现金资产，应当按照该有关资产的公允价值（包括与转让资产有关的税费）确定其计税成本，据以计算可以在企业所得税前扣除的固定资产折旧费用、无形资产摊销费用或者结转商品销售成本等。

17第十七页，共三十三页，2022年，8月28日1.非现金资产为存货的（1）债务人借：应付账款贷：主营业务收入（或其他业务收入）应交税费——应交增值税（销项税额）营业外收入——债务重组利得借：主营业务成本（或其他业务成本）存货跌价准备贷：库存商品（原材料）等18第十八页，共三十三页，2022年，8月28日（2）债权人借：库存商品（公允价值）应交税费——应交增值税（进项税额）

坏账准备贷：应收账款——甲企业差额借记“营业外支出－债务重组损失”或贷记“资产减值损失”

19第十九页，共三十三页，2022年，8月28日案例A公司从B公司购进材料，欠B公司应付账款117000元，无力偿还。双方达成债务重组协议：A公司用一批自产的产品抵偿债务，该产品的公允价值为80000元，成本为70000元，增值税税率为17%。

A公司该产品已计提了5000元的存货跌价准备，B公司已对该债权计提了1000元坏账准备。20第二十页，共三十三页，2022年，8月28日分析债务人以存货清偿重组债务，视同销售。处理时分两步走：一、按存货的公允价值清偿债务；二、按存货的账面价值结转成本。21第二十一页，共三十三页，2022年，8月28日债务人A借：应付账款

117000贷：主营业务收入

（公允价值）

80000

应交税费——应交增值税（销项税额）13600

营业外收入——债务重组利得

23400借：主营业务成本65000

存货跌价准备

5000

贷：库存商品7000022第二十二页，共三十三页，2022年，8月28日会计与税法确认债务重组所得都等于=117000-80000-13600=23400会计，确认的资产转让所得为：80000－65000=15000税法，确认的资产转让所得为：80000－70000=10000所以，应调减应纳税所得额5000元。23第二十三页，共三十三页，2022年，8月28日借：库存商品

（公允价值）

80000

应交税费——应交增值税(进项税额)13600

坏账准备

1000

营业外支出——债务重组损失

22400

贷：应收账款

117000

债权人B24第二十四页，共三十三页，2022年，8月28日会计重组债务损失＝重组债务的账面余额－非现金资产的公允价值－已计提的坏账准备=117000-80000-13600-1000=22400税务债务重组损失=重组债权的计税成本-非现金资产的公允价值=117000-80000-13600=23400非现金资产的入账价值=非现金资产的公允价值（会计与税法相同）所以，应调减应纳税所得额1000元。25第二十五页，共三十三页，2022年，8月28日类型会计税法债务人利得＝重组债务的账面余额－转让存货的公允价值未计提存货跌价准备的，无差异，不作调整。已计提存货跌价准备的，有差异，应调减的应纳税所得额＝已计提的存货跌价准备。债权人损失＝重组债务的账面余额－受让存货的公允价值－已计提的坏账准备未计提坏账准备的，无差异，不作调整。已计提坏账准备的，有差异，应调减的应纳税所得额＝当期冲减的坏账准备金额。以存货清偿债务会计与税法的差异26第二十六页，共三十三页，2022年，8月28日2.非现金资产为固定资产的（1）债务人借：应付账款贷：固定资产清理重组债务的帐面价值－非现金资产公允价值＝贷记“营业外收入——债务重组利得”①非现金资产公允价值－非现金资产账面价值＝当期损益②贷记“营业外收入——非流动资产处置利得”或借记“营业外支出——非流动资产处置损失”27第二十七页，共三十三页，2022年，8月28日借：固定资产清理累计折旧贷：固定资产借：应付账款贷：固定资产清理营业外收入—债务重组利得借：固定资产清理贷：营业外收入—非流动资产处置利得或者：借：营业外支出——非流动资产处置损失贷：固定资产清理28第二十八页，共三十三页，2022年，8月28日（2）债权人借：固定资产（公允价值）坏账准备 贷：应收账款差额借记“营业外支出——债务重组损失”或贷记“资产减值损失”

29第二十九页，共三十三页，2022年，8月28日3.非现金资产为无形资产的（1）债务人借：应付账款累计摊销

无形资产减值准备贷：无形资产应交税费——应交营业税重组债务的帐面价值－非现金资产公允价值＝