国家治理、问责机制和国家审计课件

国家治理、问责机制和国家审计郑石桥南京审计学院国际审计学院

博士后教授博士生导师

025－58318508zhengshiqiao@163.com国家治理、问责机制和国家审计课件1内容提示一、引言二、制度背景三、文献综述（一）关于国家治理与国家审计的关系（二）关于国家审计与民主法治的关系（三）关于宪政与国家审计的关系四、国家治理、问责机制和国家审计：理论框架（一）国家治理整体构架（二）问责机制（三）国家审计五、国家治理、问责机制和国家审计：差异化解释（一）国家审计的地位（二）政府治理权力配置及运行系统构造与国家审计隶属关系（三）问责内容与国家审计业务类型（四）问责机制构建和国家审计权限六、结论和讨论内容提示一、引言2一、引言目前，除个别国家之外，几乎所有国家都建立了国家审计制度。不同国家的审计制度各有特点，在国家治理中发挥不同的作用。如何根据本国的国家治理整体构造来构建本国的审计制度是实现国家审计目标的重要问题。一、引言目前，除个别国家之外，几乎所有国家都建立了国家审计制3直接研究国家治理与国家审计关系的文献不多。相关的研究有两类，一是民主法治与国家审计，二是宪政与国家审计。上述文献从不同的角度分析了国家治理对国家审计的影响及国家审计在国家治理中的作用，但是，没有将国家审计置于国家治理的整体构造中来分析国家审计，从而没有提出一个关于国家治理与国家审计的理论框架，进而也无法解释现实生活中的国家审计差异化。直接研究国家治理与国家审计关系的文献不多。相关的研究有两类，4本文研究两个问题，第一，提出一个关于国家治理和国家审计之关系的理论框架，第二，用这个框架来解释国家审计差异化。本文研究两个问题，第一，提出一个关于国家治理和国家审计之关系5本文随后的内容安排如下：首先是制度背景，对各种审计制度的主要特征做一个简要介绍；其次是文献综述，对关于国家治理和国家审计之关系的研究做一简要概述；第三，建立国家治理和国家审计之关系的理论框架；第四，用上述理论框架来解释国家审计差异化；最后是结论和讨论。本文随后的内容安排如下：首先是制度背景，对各种审计制度的主要6二、制度背景总体来说，国家审计制度大致有四种情形：审计机关隶属于立法部门、审计机关属于司法系列、审计机关属于行政系列、审计机关不隶属于任何权力部门。二、制度背景总体来说，国家审计制度大致有四种情形：审计机关隶7审计机关隶属于立法部门的审计体制具有如下具体特征：在国会之下设置独立的国家审计机构；审计机关拥有足够的调查权，但对在审计过程中发现的问题，不能直接地或强制地采取控制行动，其权限仅限于检查、评价和向国会报告；在审计业务定位上，特别强调绩效审计。审计机关隶属于立法部门的审计体制具有如下具体特征：在国会之下8审计机关属于司法系列的审计体制有如下具体特征：设置独立的审计法院，享有最高法院的特权，独立于议会和政府；审计机关除了足够的调查权外，不具有一定的处罚权，审计法院正式开庭审理案件后作出判决，并可作出处罚；在审计业务定位上，绩效审计的地位一般。审计机关属于司法系列的审计体制有如下具体特征：设置独立的审计9审计机关隶属于国家行政系列时，审计机关是国家行政机构的一部分，对政府负责并报告工作。这种类型的审计机关又有两种类型，一是审计和监察分开，二是审计和监察职能合一。审计机关隶属于国家行政系列时，审计机关是国家行政机构的一部分10审计和监察分开的计体制具有如下具体特征：国务院设立审计署，在国务院总理领导下，主管全国的审计工作；审计机关除了常规的调查权外，审计机关具有一定的行政处理、处罚权；审计业务定位上，绩效审计地位一般。审计和监察分开的计体制具有如下具体特征：国务院设立审计署，在11审计和监察职能合一的审计体制具有如下具体特征：设立监察院，直接隶属总统，负责对审计和对行政机关及其公务员的职务监察；除了常规的调查权外，由于监察与审计合并，就很自然的被授予了行政处理处罚权，在审计执法过程中，往往将处理问题与追究个人的责任结合起来；审计业务定位上，绩效审计地位一般。审计和监察职能合一的审计体制具有如下具体特征：设立监察院，直12审计机关不隶属于任何权力部门的审计体制具有如下具体特征：联邦审计院是最高联邦机构，是独立的财政监督机构，独立于立法、司法和行政部门之外，直接对法律负责，其法定职能是协助联邦议院、联邦参议院和联邦政府作出决议；独立行使审计和咨询服务的职权，对在审计中发现的问题，有向议会报告和建议纠正的权力，审计机关的批评和建议没有法律效力；没有处理权，如果审计中发现被审者行为违法，则交由司法机关审理；审计业务定位上，绩效审计地位一般。审计机关不隶属于任何权力部门的审计体制具有如下具体特征：联邦13三、文献综述直接研究国家治理与国家审计关系的文献不多，相关的研究有两类，一是民主法治与国家审计，二是宪政与国家审计。（一）关于国家治理与国家审计的关系2004年，李金华审计长在中央财经大学“中国财经法律论坛”讲演时指出，国家审计是国家治理的工具，要在国家治理过程中发挥不可替代的作用。而连接国家审计和治理之间的桥梁，就是今天的审计必须关注的“责任”。（李金华，2005；李金华，2005）。三、文献综述直接研究国家治理与国家审计关系的文献不多，相关的14王昊（2006）认为，政府审计在政府组织治理机制和政府的公共治理机制中都能发挥作用，政府审计通过对信息进行证实，可以减少信息租金，从而促进国家治理激励机制的建设。秦荣生（2007）认为，政府审计作为评价政府公共受托经济责任履行情况的一种监督形式，其作用的发挥,受制于政府治理机制的完善程度。政府审计监督作为一项政府内部治理活动，通过风险监控和提供控制确认这两项基本活动参与政府治理之中。王昊（2006）认为，政府审计在政府组织治理机制和政府的公共15张立民、赵彩霞（2009）认为，以公众为中心的善治政府治理理念为政府审计职能的发挥开辟了更广阔的空间。政府审计直接和间接地成为政府治理不可缺少的有效工具。吴青川（2009）认为，国家审计作为一种特殊的权力约束机制，在国家治理中扮演着重要的角色。陈骏、吴青川（2009）认为，为了发挥国家审计在国家治理中的作用，为实现政府职能转型提供保证，我国国家审计应强化国家审计的监督功能，推进国家审计的评价功能，提升国家审计的前瞻功能。张立民、赵彩霞（2009）认为，以公众为中心的善治政府治理理16尹平、戚振东（2010）认为，不同的国家、同一国家不同时期的国家治理目标、国家的现实任务、所面临的形势等都规定了政府审计运行轨迹，而影响社会交易契约调节的成本和收益因素也对政府审计的制度安排、实践内容、实际功能作用有着重要影响。尹平、戚振东（2010）认为，不同的国家、同一国家不同时期的17刘家义审计长对国家治理与国家审计的关系有精辟见解。他指出，国家治理结构中需要有一个环节来保障国家经济社会的健康运行，审计正是这样一个环节，充当保障国家经济社会健康运行的“免疫系统”，这是国家治理制度的必然安排（刘家义，2010）。刘家义审计长对国家治理与国家审计的关系有精辟见解。他指出，国18刘家义审计长在与美国审计长会谈时指出，中国审计署与其他国家的审计机关一样，通过依法履行审计监督职责，在国家治理中发挥着重要作用：在国家权力体系中发挥权力制约和监督作用，促进规范权力的配置和运行；为国家治理进行科学决策提供及时、客观、可靠的信息，促进国家治理各项政策措施的执行；注重揭示和反映经济社会运行中的薄弱环节和风险，维护国家安全；揭露违法违规问题和滥用权力的行为，维护法治；从体制、机制、制度层面反映问题和提出改进建议，促进国家治理创新；关注民生和资源环境保护，努力维护公民的根本利益；实行审计结果公告制度，推动落实公民在国家治理中的知情权和参与权。国家治理的需求决定了国家审计的产生，国家治理的目标决定了国家审计的方向。国家审计的目标和方向就是推动国家治理的完善。国家审计作为一种制度安排，要以独立的精神和专业的水准参与国家治理，充分发挥预防和建设性作用（南方都市报，2011）。刘家义审计长在与美国审计长会谈时指出，中国审计署与其他国家的19（二）关于国家审计与民主法治的关系我国著名审计学家杨时展教授（1986）有过精辟的论述，他指出，民主是现代审计的实质，审计是民主政治的表现；民主是现代审计的目的，审计是现代民主的手段。没有现代审计这一手段，就很难达到现代民主这个目的；而没有现代民主这个目的，现代审计也就失去其意义。（二）关于国家审计与民主法治的关系20石爱中（2003）指出，从历史角度分析，现代国家审计发展的动因与其说是经济的，不如说是政治的，其真实动因应该是政治民主化。这在我国的审计实践中得到了充分的印证，我国的审计实践表明，只有将权力制约和信息公开作为其自觉意识和原动力，国家审计的内在动因才能真正得到体现，国家审计才还原了它本来面目，才真正发挥出了它应有的、不可替代的重要作用。石爱中（2003）指出，从历史角度分析，现代国家审计发展的动21张立民、张阳（2004）认为，国家审计既是政治民主的内在要求，也是实现政治民主的必要手段。蔡春、李江涛、刘更新（2009）认为，政府审计维护国家经济安全是公共受托经济责任拓展的现实需要。从作用机理来说，政府审计在维护国家经济安全方面发挥着五个作用，包括监测、预防、预警、控制及修复作用，通过这五种作用的发挥，达到维护国家经济安全的目标。张立民、张阳（2004）认为，国家审计既是政治民主的内在要求22（三）关于宪政与国家审计的关系杨肃昌、肖泽忠（2004）认为，审计制度建设与宪法相结合，或者说通过宪法制度以法治的手段来强化国家审计监督，现已成为许多国家的普遍做法或早已成熟的经验。审计制度作为国家的基本政治制度已为人们所普遍接受。审计制度的产生与发展不可避免地要受到宪法思想的影响，而从审计制度中也可折射出与其相联系的宪法思想。宪法思想的发展变化不仅会促进宪法制度的完善和宪法实践的进步，而且还会影响审计制度的基本特征和审计制度的发展方向。（三）关于宪政与国家审计的关系23谢志华、张庆龙（2008）认为，法治要求所有政府的权力的行使都被纳入宪法的轨道，并受宪法的制约。政府审计正是作为国家强制性权力监督与制约机制的一个重要组成部分，由宪法规定并确立起来的一项政治制度。从组织地位上，它具有较高的层次性、独立性与专职性，从审计手段上，具有独特性，具有其他权力监督形式不可替代的弥补作用。谢志华、张庆龙（2008）认为，法治要求所有政府的权力的行使24刘家义（2010）指出。1982年，宪法确立我国实行审计监督制度。通过审计法和审计法实施条例相继颁布施行及修订，标志着我国以宪法为根本依据、以审计法和审计法实施条例为核心内容、以审计准则等相关规章为基础的审计法律规范体系基本形成，审计工作逐步走上了法制化、规范化轨道。刘家义（2010）指出。1982年，宪法确立我国实行审计监督25上述文献从不同的角度分析了国家治理对国家审计的影响及国家审计在国家治理中的作用，但是，没有将国家审计置于国家治理的整体构造中来分析国家审计，从而没有提出一个关于国家治理与国家审计的理论框架，进而也无法解释现实生活中的国家审计差异化。所以，需要一个从国家治理整体构造为基础的关于国家审计与国家治理之关系的理论框架。这正是本文的目的。上述文献从不同的角度分析了国家治理对国家审计的影响及国家审计26四、国家治理、问责机制和国家审计：理论框架（一）国家治理整体构架关于国家起源，有多种学说。无论何种学说，都承认国家要在领土范围内行使政治权力。如何行使政治权力呢？主要是通过国家治理来实现。对于国家治理的内涵，学术界有不同的观点，总体来说，国家治理的最终目的是通过政府、市场与社会的相互协调，以管理和促进资源的有效配置，推动社会经济的持续、全面、均衡发展，从而满足社会公众的需求。四、国家治理、问责机制和国家审计：理论框架（一）国家治理整体27一般来说，国家治理的基本构造如图1所示，分为三个层级，第一层次是国家治理在政府治理、市场治理和民间治理之间的配置，第二层次政府治理、市场治理和民间治理的构造，就政府治理构造来说，区分为三大要素，第三层次是政府治理三大要素的内部构造。一般来说，国家治理的基本构造如图1所示，分为三个层级，第一层28国家治理、问责机制和国家审计课件29第一层级是国家治理在政府治理、市场治理和民间治理之间的配置。政府治理是一种以官僚制为核心的科层结构，它体现了一种自上而下的权威关系，在其治理范围与领域内具备合法强制性、公共权威性，并以此为依托向社会提供法律、秩序以及基本的公共物品和服务。市场治理体现一种横向的制度协调机制，以自利性交易、公平竞争和经济利益激励为核心特征，各种经济主体在市场中进行交易活动以取得相应的经济利益。民间治理的核心组成要素包括大量的公民社会组织、社会运动、社会关系和网络，通常具有非官方性、独立性和自愿性等基本特征，社会成员可以在互惠性联合的基础上来协调集体行动,以获取合作收益。第一层级是国家治理在政府治理、市场治理和民间治理之间的配置。30国家治理的构造，事实上也就是国家治理责任和治理权限在政府、市场和民间之间的配置。尽管政府治理、市场治理和民间治理形态不同、功能各异，但它们决非各自独立、互不相关，也决非处于平等地位。从相互关系来说，在国家治理这个大的治理构造中，政府治理、市场治理与民间治理相互协调、相互扶助，形成一种共生与互补的关系形态。从地位来说，在国家治理构造中，政府治理具有主导地位，市场治理和民间治理在整个国家治理构造中的地位是由政府治理来决定的，也就是说，政府治理事实上是国家治理“三分天下”的分配者。国家治理的构造，事实上也就是国家治理责任和治理权限在政府、市31政府治理还需要为市场治理和民间治理提供法律及其实施的保障系统（包括立法及公安、检察和法院），为国家治理的平稳有效运行创建了一个基本的制度环境，没有这个基本的制度环境，市场治理中必然出现大量的欺诈、违约以及损害公共安全的各种机会主义行为，民间治理也会成为利益集团俘获政府治理的工具。政府治理还需要为市场治理和民间治理提供法律及其实施的保障系统32第二层次的构造是政府治理、市场治理和民间治理的内部构造。根据本文的主题，我们这里仅分析政府治理的内部构造。所谓政府治理构造，简单地说，就是界定包括政府部门在内的利益相关各方权利的一系列制度安排。这个制度安排包括三个子系统，一是政府治理权力配置及运行系统，二是任务确定及资源分配系统，三是问责系统。政府治理权力配置及运行系统任务确定及资源分配系统问责系统第二层次的构造是政府治理、市场治理和民间治理的内部构造。根据33国家治理、问责机制和国家审计课件34政府治理权力配置及运行系统主要关心二个问题，，一是政府治理主体的建立和权责分配，最基本的问题是国体、政体及相关治理主体的建立，二是为各种治理主体选择或配置人员分为两个层级，包括政治家的选择和工作人员的选择。政府治理权力配置及运行系统主要关心二个问题，，一是政府治理主35任务确定及资源分配系统，主要解决两个问题，一是任务确定，也就是确定政府治理主体使用公共资源具体做些什么事，确定各个政府治理主体的任务，二是资源配置，将公共资源分配到每个政府治理主体。任务确定及资源分配系统，主要解决两个问题，一是任务确定，也就36问责系统主要是了解各政府治理主体任务完成及资源使用情况，并以此为基础，对政府治理主体进行奖励或处罚。问责系统主要是了解各政府治理主体任务完成及资源使用情况，并以37政府治理的三个子系统并不是平等的地位，政府治理权力配置及运行系统事实上也就是治理权力分配，它是其他两个子系统的基础，其他两个子系统的运行质量很大程度上决定于权力配置子系统。不恰当的权力配置，可能导致任务确定及资源分配系统从属于权力配置系统。不恰当的权力配置，可能导致问责系统徒有虚名。政府治理的三个子系统并不是平等的地位，政府治理权力配置及运行38第三层级的构造是政府治理的三个子系统的内部构造。政府治理权力配置及运行系统的构造有两个基本问题，一是政府治理主体的建立和权责分配，最基本的问题是国体、政体及相关治理主体的建立，二是为各种治理主体选择或配置人员分为两个层级，包括政治家的选择和工作人员的选择。第三层级的构造是政府治理的三个子系统的内部构造。39国家治理、问责机制和国家审计课件40通常把国家的性质称为国体，资本主义国家宪法通常以“主权在民”“全民国家”等超阶级的字样规定国体。社会主义国家则公开表明国家的阶级本质，宣布自己是无产阶级专政或人民民主专政的国家。政体一般指一个国家政府的组织结构和管理体制，国体相同的国家，可能采取不同的政体，例如，资产阶级国家有君主立宪制、民主共和制（内阁制和总统制）等不同政体。中华人民共和国的政体是人民代表大会制。通常把国家的性质称为国体，资本主义国家宪法通常以“主权在民”41国体和政府结合起来，决定了政府治理方式。根据公众在政府治理中话语权的多寡，区分为民主和独裁两种方式；按政府治理过程中少数政治家作用的大小，区分为法治和人治。上述二个维度结合起来，从理论上来说，有四种治理方式，如图2所示。国体和政府结合起来，决定了政府治理方式。根据公众在政府治理中42国家治理、问责机制和国家审计课件43以上四种治理方式只是理论上的推导，现实生活如何呢？根据TheWorldJusticeProject公布的2011法治指数（RuleofLawIndex）和《经济学家》杂志公布的2010年世界民主指数（DemocracyIndex），同时具备这两个数据的64个国家在散点图中的分布状况如图3所示。图中显示，对于大部分国家来说，民主与法治显著正相关，只有少数国家出现民主与法治的背离。所以，理论上推导的四种国家治理方式中，C和A是主导方式，而C和D只是个别国家采用。以上四种治理方式只是理论上的推导，现实生活如何呢？根据The44国家治理、问责机制和国家审计课件45如何为各种治理机构选择或配置人员，一是政治家的选择，二是工作人员的选择。关于政治家的选择，也就是由谁来使用权力,在两千多年的政治史上，人类尝试了许多的解决方式,其中主要有暴力、血缘继承和选举。目前，除少数政治家还采用血缘继承外，绝大部分政治家都要采用选举方式产生。至于工作人员的选择，历史上出现过任命、抽签和考试和公选。目前，考试和公选是主要方式。如何为各种治理机构选择或配置人员，一是政治家的选择，二是工作46任务确定和资源分配子系统构造要解决两个问题，一是任务确定，二是资源配置。任务确定就是决定各政府治理主体做些什么事，例如，建设什么公共项目等，而资源配置就是为确定要做的事项配置资源。任务确定是资源配置的基础，任务的确定需要资源来保障，而资源的配置也应该以任务为基础。任务确定和资源分配子系统构造要解决两个问题，一是任务确定，二47一般来说，大多数国家的任务确定和资源配置都体现在财政预算中。我国有些特殊，资源配置体现在财政预算中，而任务确定体现在国民经济和社会发展战略、中长期规划和年度计划中，当然，财政预算也要体现其要求。一般来说，财政预算是政府活动计划的一个反映，它体现了政府及其财政活动的范围、政府在特定时期所要实现的政策目标和政策手段。透过财政预算，可以使人们了解政府活动的范围和方向，也可以体现政府政策意图和目标。一般来说，大多数国家的任务确定和资源配置都体现在财政预算中。48（二）问责机制政府治理构造包括三个子系统，前面已经分析了政府治理权力配置及运行系统和任务确定及资源分配系统，问责机制本来是国家治理构造的第三层级中的一个子系统，根据本文的主题，我们对它进行单独分析。（二）问责机制49国家治理、问责机制和国家审计课件50对于问责机制有不同的观点。问责有四种代表性的观点：问责是一种负责任的品质要求；问责是一种使责任担当者能负责任地担当责任的机制；问责是对不负责任的追究；问责是报告和解脱受托责任。对于问责机制有不同的观点。问责有四种代表性的观点：问责是一种51问责机制基本构造包括：一是明确代理人的责任目标及资源配置；二是获取代理人责任目标运行及资源使用信息；三是评价代理人责任目标的实现程度及资源使用情况，并根据评价结果给予奖励或处罚。问责机制基本构造包括：一是明确代理人的责任目标及资源配置；二52在政府治理构造中，三大子系统具有逻辑关系，政府治理权力配置及运行系统建立了治理主体并将治理权力和责任进行了划分，而任务确定及资源分配则确定了各治理主体应该做些什么事，并以此为基础将公共资源进行了分配。问题是，治理主体是否能按权力划分来正确地履行自己的职责？确定的任务完成情况如何？分配的资源使用情况如何？如果没有责任追究机制，则政府治理主体可能不正当地使用权力，不完成确定的任务，不恰当地使用配置的资源，将公共权力用来谋取自己或集团的利益，出现权力异化。在政府治理构造中，三大子系统具有逻辑关系，政府治理权力配置及53上述行为都可以为归结为治理主体的机会主义行为。抑制治理主体的机会主义行为，一方面需要设计政府治理权力配置及运行系统和任务确定及资源分配系统时考虑制衡机制，但是，仅仅依赖内部制衡还不能解决问题，所以，还需要一个专门的机制来对上述事项进行追究，这就产生了问责机制。上述行为都可以为归结为治理主体的机会主义行为。抑制治理主体的54从政府治理构造来说，问责机制是针对前两个子系统的。针对政府治理权力配置及运行子系统的问责，一般可以称为行政问责，主要关心两个问题，一是是否正确地履行职责？二是是否正确地使用权力？针对任务确定及资源配置子系统的问责，一般可以称为经济问责，主要包括三方面的含义，一是确定治理主体的责任目标及资源配置，二是获取治理主体责任目标运行及资源使用信息，三是评价治理主体责任目标的实现程度及资源使用情况，并根据评价结果给予奖励或处罚。从政府治理构造来说，问责机制是针对前两个子系统的。针对政府治55问责机制主要是通过抑制治理主体机会主义行为的前提条件来发挥作用的。首先，问责机制通过责任目标清晰地表达了委托人的期望，为评价治理主体的业绩提供了明确的标准，也为治理主体的努力提供了明确的方向，可以降低治理主体与委托人之间激励不相容；其次，问责机制通过治理主体报告其责任目标履行情况及资源使用情况，减少信息不对称程度；第三，问责机制根据治理主体的业绩进行奖励或处罚，可以减少治理主体的激励不相容程度。问责机制主要是通过抑制治理主体机会主义行为的前提条件来发挥作56现实政治生活中，政治通常都是政党政治，国家一般要通过政党行使国家政权。所以，在行政问责和经济问责之外，还存在政党问责。当然，这种问责是党内问责，不能与行政问责和经济问责混淆。但是，对于执政党来说，党内问责可能与行政问责和经济问责密切相关。现实政治生活中，政治通常都是政党政治，国家一般要通过政党行使57虽然问责机制是对应机会主义的手段，如果委托人本身对自己的利益不关心，对治理主体的机会主义行为不介意，则问责机制也就不一定需要或者不一定会真正发挥作用。我们不能指望治理主体自己来完善问责机制，这是委托人的责任。现实生活中，一些机会主义很严重的领域长期不能得到抑制，主要原因是委托人不作为或没有作为能力。虽然问责机制是对应机会主义的手段，如果委托人本身对自己的利益58（三）国家审计问责机制由行政问责、经济问责和党内问责构成，国家审计处于什么地位呢？一般来说，国家审计属于经济问责。就经济问责机制来说，问责对象是政府治理系统中的任务确定及资源配置子系统，主要包括三方面的含义，一是确定治理主体的责任目标及资源配置，二是获取治理主体责任目标运行及资源使用信息，三是评价治理主体责任目标的实现程度及资源使用情况，并根据评价结果给予奖励或处罚。（三）国家审计59在经济问责系统中，国家审计如何发挥作用呢？政府治理主体可能提供虚假信息或者不提供完整信息，使委托人无法了解其任务目标及资源使用的真实状况。委托人如何解决这些问题呢？就经济问责机制相关信息的真实性来说，政府治理主体所提供的信息是否真实，通过审计可以得到鉴证，这就形成了基于责任方认定的审计；对于政府治理主体没有提供而委托人又关心的信息，委托人也可以通过审计途径获得，这就形成了直接报告业务。在经济问责系统中，国家审计如何发挥作用呢？政府治理主体可能提60设想一下，如果没有国家审计，经济问责机制会是什么状况。如果没有国家审计，一方面，政府治理主体可能会给委托人提供虚假信息；另一方面，委托人经济问责所需要的一些信息可能无法获得。由于经济问责信息的真实性和完整性没有保障机制，经济问责机制可能也会陷入困境。所以，从本质上来说，国家审计是经济问责信息保障机制，要么鉴定政府治理主体提供的经济问责信息的真实性，要么直接提供经济问责信息。当鉴定经济问责信息的真实性时，就是基于责任方认定业务；当直接提供经济问责信息时，就是直接报告业务。设想一下，如果没有国家审计，经济问责机制会是什么状况。如果没61如果没有经济问责需求，也就不会有经济问责信息需求，从而也就没有国家审计需求。正是经济问责信息需求催生了国家审计。有经济问责就有国家审计，没有经济问责就没有国家审计。虽然经济问责机制的存在是国家审计存在的前提。但是，并不一定有经济问责就会有国家审计。如果委托人相信政府治理主体的责任报告，则国家审计就没有必要存在。只有当委托人认为政府治理主体的责任报告需要进行鉴证时，才会有国家审计需要。如果没有经济问责需求，也就不会有经济问责信息需求，从而也就没62所以，总体来说，当委托人需要抑制政府治理主体的机会主义行为时就需要经济问责机制，当委托人不相信政府治理主体的责任报告时就需要国家审计。即使政府治理主体机会主义存在，委托人不介意政府治理主体的这种行为时，不需要经济问责机制。经济问责机制存在，当委托人相信政府治理主体的责任报告时，不需要国家审计。所以，总体来说，当委托人需要抑制政府治理主体的机会主义行为时63上述关于国家治理、问责机制到国家审计的分析，归纳起来，有如下要点：国家审计属于经济问责，问责对象是政府治理系统中的任务确定及资源配置子系统。在经济问责系统中，国家审计是经济问责信息保障机制，当鉴定经济问责信息的真实性时，就是基于责任方认定业务；当直接提供经济问责信息时，就是直接报告业务。如果经济问责系统中的其他职能配置给国家审计，则产生国家审计的辅助功能。上述关于国家治理、问责机制到国家审计的分析，归纳起来，有如下64五、国家治理、问责机制和国家审计：差异化解释

本文前面的制度背景已经指出，国家审计制度大致有四种情形：审计机关隶属于立法部门、审计机关属于司法系列、审计机关属于行政系列、审计机关不隶属于任何权力部门。不同审计制度下的国家审计，隶属关系不同，业务重点不同，权力也不同。为什么会出现这些差异呢？我们用本文前面建立的理论架构来分析差异化的原因。五、国家治理、问责机制和国家审计：差异化解释本文前面的制度65（一）国家审计的地位根据本文的国家治理整体构造，国家审计的地位有二个问题，一是国家审计在审计体系中的地位，二是国家审计在问责机制中的地位。（一）国家审计的地位66关于国家审计在审计体系中的地位，一般来说，审计体系由国家审计、民间审计和内部审计组成。从当今现实来看，在审计体系构造中，有的国家是国家审计起主导作用，有的国家是民间审计起主导作用。为什么会出现差异化呢？其中的主要原因是国家治理中的政府治理、市场治理和民间治理的构造不同，如果政府治理在国家治理构造中是主力，则国家审计当然是审计体系中的主力，如果市场治理和民间治理在国家治理构造中发挥主力作用，则民间审计就会在三大审计体系中处于主力地位。关于国家审计在审计体系中的地位，一般来说，审计体系由国家审计67关于国家审计在问责机制中的地位，问责包括行政问责、经济问责和党内问责。国家审计属于经济问责。就经济问责在三大问责体系中的地位来说，由于行政问责的对象主要是权力配置及运行系统，而这个系统在政府治理三大子系统中处于核心地位，所以，行政问责处于问责构造的核心地位。我国是中国共产党执政，所以，党与政府治理在较多领域具有密切关系，党内问责与行政问责密切相关。至于经济问责的地位，决定于问责主体的需求程度或重视程度，如果重视程度高，则经济问责的地位也高。关于国家审计在问责机制中的地位，问责包括行政问责、经济问责和68（二）政府治理权力配置及运行系统构造与国家审计隶属关系从隶属关系来说，国家审计呈现多样模式，这是什么原因？一般来说，现代国家可以分为两类，一是分权治理，实行立法、司法和行政分权治理；另外一类是议行合一，从立法权派生出行政权和司法权，三权之间不是相互制衡的关系，立法权对其派生出的行政权和司法权有监督权。在分权制衡的国家制度中，各种权力之间地位一致，对于行政权力的问责当然应该来自于行政权力之外，这就产生了立法型、司法型和独立型审计模式。（二）政府治理权力配置及运行系统构造与国家审计隶属关系69当然，在分权治理的国家，虽然国家审计隶属于行政权之外，为什么还会有多种模式呢？一般来说，这与立法、司法和行政分权的构造相关，如果立法权强势，则国家审计会隶属于议会，美国、英国、澳大利亚等立法型国家属于这种情形。如果立法、司法和行政势均力敌，则可能出现独立模式或司法模式，德国、法国、日本等属于这种情形。当然，在分权治理的国家，虽然国家审计隶属于行政权之外，为什么70在议行合一的国家制度中，行政权和司法权是立法权派生出来的，从理论上来说，立法机构当然可以成为行政权的问责主体。但是，一般来说，在议行合一的国家制度中，行政权是强势，立法权作为问责主体对行政权进行问责的效果可能不一定好，更为有效的可能是行政权内部问责，这就产生了行政型审计模式。在议行合一的国家制度中，行政权和司法权是立法权派生出来的，从71（三）问责内容与国家审计业务类型从审计内容来说，现实生活中，有多种类型的审计，例如，合规性审计、财务审计、绩效审计等。既然审计是基于问责而生产的，为什么会有多种审计业务类型呢？这其中的原因是问责内容决定审计业务类型，有什么样的问责内容就会有什样的审计业务类型，正是问责内容需求决定了审计业务类型。（三）问责内容与国家审计业务类型72一般来说，委托人的问责内容会包括这些内容：财产安全、真实报告相关信息、遵守国家相关法律法规、有效使用财产。其中，财产安全、真实报告相关信息和遵守国家相关法律法规是最基本的要求，由于主要是与财务会计相关，可以称为财务责任。有效使用财产的含义较为模糊，根据杨时展教授（1986）的解释，有效使用财产就是最大善意使用财产，由于主要与代理人的管理相关，可以称为管理责任。如果委托人的问责内容主要是财务责任，则审计业务就是合规性审计和财务审计。如果委托人主要关心管理责任，则审计业务就是绩效审计。一般来说，委托人的问责内容会包括这些内容：财产安全、真实报告73虽然是问责内容决定审计业务类型，为什么不同国家的审计业务类型会不同？这其中的原因就是问责主体的问责内容需求不同。如果问责主体主要关心财务责任甚至是财务责任的某一方面，则审计业务当然就是以真实性、合法性审计为主了；如果问责主体主要关心管理责任，则绩效审计主会成为主要审计业务。虽然是问责内容决定审计业务类型，为什么不同国家的审计业务类型74那么，为什么不同问责主体的问责内容会不同呢？总体来说，代理人在某些方面的表现让委托人的不满意程度越高，这些方面越是可能成为问责内容。当然，也可能是，委托人还没有觉悟到一些可以问责的内容，所以，就没有这种问责，当然也就没有这种审计业务。那么，为什么不同问责主体的问责内容会不同呢？总体来说，代理人75上述原则为基础，我们来分析国家审计业务的差异化。从国家审计来说，以美国为代表的不少发达国家审计是以绩效审计为主，我国国家审计目前还是以真实性、合法性审计为主。这其中的原因是，美国为代表的这些发达国家，国家审计的历史较长，真实性、合法性方面的财务问责已经经历了较长的时期，问责主体的不满意程度已经较低，而经济、效率和效果这些管理责任，是问责主体更关心的问题，所以，这些方面的问责需求强于财务责任方面的问责，所以，这些国家的审计是绩效审计为主。上述原则为基础，我们来分析国家审计业务的差异化。从国家审计来76就我国来说，新中国的国家审计历史还不到30年，改革开放过程中大量的制度变迁，所以，以真实性、合法性为主的财务问责具有较强的需求。在这种背景下，以真实性、合法性为主题的财务审计理所当然就成为重要的审计业务类型。当然，这并不表明公共部门的管理责任就没有问题，这与国家审计资源配置有关，在既有审计资源下，当然要用于最迫切的领域。所以，围绕党和政府的中心工作开展审计工作，就是根据公共责任委托人的问责需求来确定审计业务。就我国来说，新中国的国家审计历史还不到30年，改革开放过程中77（四）问责机制构建和国家审计权限审计基于问责，为什么国家审计的权力在不同国家之间出现差异？这其中的主要原因是，审计只是问责机制的一个组成部分，问责机制还包括审计之外的要素，而如何构建问责机制则是委托人的独有权力。委托人在构建问责机制时，如果赋予审计较多的权力，则审计的权限就较大，如果赋予审计的权限较少，则审计在问责机制中可能就只是一个问责信息的保障机制。（四）问责机制构建和国家审计权限78经济问责机制包括三方面的含义，一是确定治理主体的责任目标及资源配置，二是获取治理主体责任目标运行及资源使用信息，三是评价治理主体责任目标的实现程度及资源使用情况，并根据评价结果给予奖励或处罚。下面，我们分别来分析这三方面的权力配置可能性。经济问责机制包括三方面的含义，一是确定治理主体的责任目标及资79确定治理主体的责任目标及资源配置，这是委托代理关系中的重要环节，一般来说，对于这种权力，委托人是不会与国家审计分享的。所以，国家审计一般要以委托人确定的既定责任目标及资源配置方案作为工作的逻辑起点。当然，在某些情形下，委托人可能没有明确确定对治理主体的责任目标，此时，国家审计需要理解并推导委托人的需求，并经管治理主体的认可。确定治理主体的责任目标及资源配置，这是委托代理关系中的重要环80获取治理主体责任目标运行及资源使用信息有两种情形，一是代理人直接提供报告，包括财务报告和非财务报告；二是代理人不提供报告或不便于提供报告。在财务报告下，委托人要求代理人建立适宜的会计系统，并将鉴证会计信息质量的权力赋予国家审计，形成国家审计的基于责任方认定的审计业务。对于财务报告之外的信息，委托人也会对代理人提出要求，但是，能否赋权国家审计来鉴证这种信息的质量，可能还要受到审计技术的限制，如果审计技术上达不到，则鉴证也无法实现，只有在审计技术可能实现的非财务领域，才可能形成基于责任方认定的审计业务。获取治理主体责任目标运行及资源使用信息有两种情形，一是代理人81当代理人不提供报告或不便于提供报告而委托人又需要某些信息时，委托人可能会赋权国家审计采用直接报告业务的方式来提供这方面的信息。例如，绩效审计和专项审计调查就是这种审计业务。当代理人不提供报告或不便于提供报告而委托人又需要某些信息时，82至于评价治理主体责任目标的实现程度及资源使用情况并根据评价结果给予奖励或处罚，一般来说，包括奖励权、建议权、纠正权和处罚权。奖励权一般是委托人独享。至于建议权，委托人一般会赋予国家审计。至于评价治理主体责任目标的实现程度及资源使用情况并根据评价结83关于纠正权和处罚权的配置，主要的决定因素是国家审计隶属关系，如果是国家审计隶属于立法机构，一般来说，立法是有严格程序的，立法机构不会将立法权与国家审计分享，同时，纠正权和处罚权一般不属于立法权，所以，纠正权和处罚权不会配置给国家审计；如果国家审计隶属于行政机构，由于行政机构本身具有行政处理处罚权，所以，可能给国家审计配置纠正权和处罚权；如果是国家审计属于司法系列，则国家审计本身就具有司法权，所以，国家审计配置纠正权和处罚权是情理之中的事；如果国家审计是独立的，则不具有立法权、行政权、司法权三种权力中的任何一种，所以，一般不会有纠正权和处罚权。关于纠正权和处罚权的配置，主要的决定因素是国家审计隶属关系，84六、结论和讨论不同国家的审计制度各有特点，在国家治理中发挥不同的作用。如何根据本国的国家治理整体构造来构建本国的审计制度是实现国家审计目标的重要问题。本文沿着国家治理整体构造、问责机制到国家审计这个逻辑路径，探究国家审计的本质，并以此为出发点对国家审计差异化进行解释。六、结论和讨论不同国家的审计制度各有特点，在国家治理中发挥不85国家治理基本构造分为三个层级，第一层次是国家治理在政府治理、市场治理和民间治理之间的配置，第二层次是政府治理、市场治理和民间治理的要素构造，第三层次是要素的内部构造。国家治理基本构造分为三个层级，第一层次是国家治理在政府治理、86政府治理是国家治理“三分天下”的分配者，政府治理还需要为市场治理和民间治理提供法律及其实施的保障系统。政府治理构造包括三个子系统，一是政府治理权力配置及运行系统，二是任务确定及资源分配系统，三是问责系统。政府治理权力配置及运行系统是另外两个子系统的基础，其他两个子系统的运行质量很大程度上决定于权力配置子系统。政府治理是国家治理“三分天下”的分配者，政府治理还需要为市场87国家审计属于经济问责，问责对象是政府治理系统中的任务确定及资源配置子系统。在经济问责系统中，国家审计是经济问责信息保障机制，当鉴定经济问责信息的真实性时，就是基于责任方认定业务；当直接提供经济问责信息时，就是直接报告业务。如果经济问责系统中的其他职能配置给国家审计，则产生国家审计的辅助功能。国家审计属于经济问责，问责对象是政府治理系统中的任务确定及资88不同审计制度下的国家审计出现差异化，国家审计在问责体系中的地位不同，隶属关系不同，业务重点不同，权力也不同。本文前面建立的理论架构可以解释上述差异化的原因。不同审计制度下的国家审计出现差异化，国家审计在问责体系中的地89本文的研究告诉我们，必须从国家治理的整体构造中来理解国家审计，如果脱离这个前提，就国家审计论国家审计，则无异于“瞎子摸象”，只会得到片面的认识。各个国家的国家治理整体构造不同，问责机制构造也不同，所以，不同国家的审计会出现较大的差异。如果不考虑国家治理整体构造，不考虑问责机制构造中的其他要素，盲目借鉴其他国家的审计制度，这种制度很可能与本国的国家治理整体构造不相适应，从而出现东施效颦，邯郸学步。本文的研究告诉我们，必须从国家治理的整体构造中来理解国家审计90当然，本文的研究也告诉我们，国家审计制度的完善，需要大手笔，需要从国家治理整体构造的视角来进行战略性思考，决不能只在国家审计的范围内孤芳自赏。当然，本文的研究也告诉我们，国家审计制度的完善，需要大手笔，91参考文献杨时展，审计的发生和发展，财会通讯，1986（4）：8－11。俞可平主编，治理与善治，社会科学文献出版社2000年版,第1－15页。石爱中，现代国家审计发展的真实动因，中国审计，2003.17。陈志斌,公共受托责任:政治效应、经济效率与有效的政府会计,会计研究，2003（6）：36－39。杨肃昌，肖泽忠，论宪法思想对审计制度的影响，审计研究，2004.01。张立民，张阳，国家审计的定位与中国政治民主建设—从对权力的制约和监督谈起，中山大学学报(社会科学版)，2004.03。宋涛，行政问责概念及内涵辨析，深圳大学学报（人文社会科学版），2005（03），43－46。李金华，审计是国家治理的工具，今日中国论坛，2005（1）：43－45。李金华，关注责任,完善治理,促进民主与法制，中央财经大学学报，2005（1）：1－3。陈芳，公共责任与官员问责制,东南学术，2005（2）：39－44。刘秋明,现代西方公共受托责任研究述评,外国经济与管理，2005（7）：58－65。王昊，政府审计与国家治理体系，中国经济问题，2006（4）：51－55。秦荣生，深化政府审计监督，完善政府治理机制，审计研究，2007（1）：3－9。参考文献杨时展，审计的发生和发展，财会通讯，1986（4）：92张琦，公共受托责任、政府会计边界与政府财务报告的理论定位，会计研究，2007（12）：29－34。谢志华，张庆龙，宪政价值与政府审计良治启示，审计研究，2008.11。史伟锋，政府治理理论研究综述，江西行政学院学报，2008（Ⅱ）：19－21。张慧君，景维民，国家治理模式构建及应注意的若干问题，社会科学，2009（10）：9－15。蔡春，李江涛，刘更新，政府审计维护国家经济安全的基本依据、作用机理及路径选择，审计研究，2009.04。张立民，赵彩霞，论善治政府治理理念下政府审计职能的变革，――基于政府绩效评价视角的分析，中山大学学报(社会科学版)，2009（2）：177－183。吴青川，国家治理框架下的国家审计发展机制研究—基于委托代理理论,财会通讯，2009（12）:96-98。陈骏，吴青川，政府职能转型背景下的国家审计治理功能，审计与经济研究，2009（1）：22－27。张琦，公共受托责任、政府会计边界与政府财务报告的理论定位，会93国家治理、问责机制和国家审计课件94结束，谢谢！结束，谢谢！95国家治理、问责机制和国家审计郑石桥南京审计学院国际审计学院

博士后教授博士生导师

025－58318508zhengshiqiao@163.com国家治理、问责机制和国家审计课件96内容提示一、引言二、制度背景三、文献综述（一）关于国家治理与国家审计的关系（二）关于国家审计与民主法治的关系（三）关于宪政与国家审计的关系四、国家治理、问责机制和国家审计：理论框架（一）国家治理整体构架（二）问责机制（三）国家审计五、国家治理、问责机制和国家审计：差异化解释（一）国家审计的地位（二）政府治理权力配置及运行系统构造与国家审计隶属关系（三）问责内容与国家审计业务类型（四）问责机制构建和国家审计权限六、结论和讨论内容提示一、引言97一、引言目前，除个别国家之外，几乎所有国家都建立了国家审计制度。不同国家的审计制度各有特点，在国家治理中发挥不同的作用。如何根据本国的国家治理整体构造来构建本国的审计制度是实现国家审计目标的重要问题。一、引言目前，除个别国家之外，几乎所有国家都建立了国家审计制98直接研究国家治理与国家审计关系的文献不多。相关的研究有两类，一是民主法治与国家审计，二是宪政与国家审计。上述文献从不同的角度分析了国家治理对国家审计的影响及国家审计在国家治理中的作用，但是，没有将国家审计置于国家治理的整体构造中来分析国家审计，从而没有提出一个关于国家治理与国家审计的理论框架，进而也无法解释现实生活中的国家审计差异化。直接研究国家治理与国家审计关系的文献不多。相关的研究有两类，99本文研究两个问题，第一，提出一个关于国家治理和国家审计之关系的理论框架，第二，用这个框架来解释国家审计差异化。本文研究两个问题，第一，提出一个关于国家治理和国家审计之关系100本文随后的内容安排如下：首先是制度背景，对各种审计制度的主要特征做一个简要介绍；其次是文献综述，对关于国家治理和国家审计之关系的研究做一简要概述；第三，建立国家治理和国家审计之关系的理论框架；第四，用上述理论框架来解释国家审计差异化；最后是结论和讨论。本文随后的内容安排如下：首先是制度背景，对各种审计制度的主要101二、制度背景总体来说，国家审计制度大致有四种情形：审计机关隶属于立法部门、审计机关属于司法系列、审计机关属于行政系列、审计机关不隶属于任何权力部门。二、制度背景总体来说，国家审计制度大致有四种情形：审计机关隶102审计机关隶属于立法部门的审计体制具有如下具体特征：在国会之下设置独立的国家审计机构；审计机关拥有足够的调查权，但对在审计过程中发现的问题，不能直接地或强制地采取控制行动，其权限仅限于检查、评价和向国会报告；在审计业务定位上，特别强调绩效审计。审计机关隶属于立法部门的审计体制具有如下具体特征：在国会之下103审计机关属于司法系列的审计体制有如下具体特征：设置独立的审计法院，享有最高法院的特权，独立于议会和政府；审计机关除了足够的调查权外，不具有一定的处罚权，审计法院正式开庭审理案件后作出判决，并可作出处罚；在审计业务定位上，绩效审计的地位一般。审计机关属于司法系列的审计体制有如下具体特征：设置独立的审计104审计机关隶属于国家行政系列时，审计机关是国家行政机构的一部分，对政府负责并报告工作。这种类型的审计机关又有两种类型，一是审计和监察分开，二是审计和监察职能合一。审计机关隶属于国家行政系列时，审计机关是国家行政机构的一部分105审计和监察分开的计体制具有如下具体特征：国务院设立审计署，在国务院总理领导下，主管全国的审计工作；审计机关除了常规的调查权外，审计机关具有一定的行政处理、处罚权；审计业务定位上，绩效审计地位一般。审计和监察分开的计体制具有如下具体特征：国务院设立审计署，在106审计和监察职能合一的审计体制具有如下具体特征：设立监察院，直接隶属总统，负责对审计和对行政机关及其公务员的职务监察；除了常规的调查权外，由于监察与审计合并，就很自然的被授予了行政处理处罚权，在审计执法过程中，往往将处理问题与追究个人的责任结合起来；审计业务定位上，绩效审计地位一般。审计和监察职能合一的审计体制具有如下具体特征：设立监察院，直107审计机关不隶属于任何权力部门的审计体制具有如下具体特征：联邦审计院是最高联邦机构，是独立的财政监督机构，独立于立法、司法和行政部门之外，直接对法律负责，其法定职能是协助联邦议院、联邦参议院和联邦政府作出决议；独立行使审计和咨询服务的职权，对在审计中发现的问题，有向议会报告和建议纠正的权力，审计机关的批评和建议没有法律效力；没有处理权，如果审计中发现被审者行为违法，则交由司法机关审理；审计业务定位上，绩效审计地位一般。审计机关不隶属于任何权力部门的审计体制具有如下具体特征：联邦108三、文献综述直接研究国家治理与国家审计关系的文献不多，相关的研究有两类，一是民主法治与国家审计，二是宪政与国家审计。（一）关于国家治理与国家审计的关系2004年，李金华审计长在中央财经大学“中国财经法律论坛”讲演时指出，国家审计是国家治理的工具，要在国家治理过程中发挥不可替代的作用。而连接国家审计和治理之间的桥梁，就是今天的审计必须关注的“责任”。（李金华，2005；李金华，2005）。三、文献综述直接研究国家治理与国家审计关系的文献不多，相关的109王昊（2006）认为，政府审计在政府组织治理机制和政府的公共治理机制中都能发挥作用，政府审计通过对信息进行证实，可以减少信息租金，从而促进国家治理激励机制的建设。秦荣生（2007）认为，政府审计作为评价政府公共受托经济责任履行情况的一种监督形式，其作用的发挥,受制于政府治理机制的完善程度。政府审计监督作为一项政府内部治理活动，通过风险监控和提供控制确认这两项基本活动参与政府治理之中。王昊（2006）认为，政府审计在政府组织治理机制和政府的公共110张立民、赵彩霞（2009）认为，以公众为中心的善治政府治理理念为政府审计职能的发挥开辟了更广阔的空间。政府审计直接和间接地成为政府治理不可缺少的有效工具。吴青川（2009）认为，国家审计作为一种特殊的权力约束机制，在国家治理中扮演着重要的角色。陈骏、吴青川（2009）认为，为了发挥国家审计在国家治理中的作用，为实现政府职能转型提供保证，我国国家审计应强化国家审计的监督功能，推进国家审计的评价功能，提升国家审计的前瞻功能。张立民、赵彩霞（2009）认为，以公众为中心的善治政府治理理111尹平、戚振东（2010）认为，不同的国家、同一国家不同时期的国家治理目标、国家的现实任务、所面临的形势等都规定了政府审计运行轨迹，而影响社会交易契约调节的成本和收益因素也对政府审计的制度安排、实践内容、实际功能作用有着重要影响。尹平、戚振东（2010）认为，不同的国家、同一国家不同时期的112刘家义审计长对国家治理与国家审计的关系有精辟见解。他指出，国家治理结构中需要有一个环节来保障国家经济社会的健康运行，审计正是这样一个环节，充当保障国家经济社会健康运行的“免疫系统”，这是国家治理制度的必然安排（刘家义，2010）。刘家义审计长对国家治理与国家审计的关系有精辟见解。他指出，国113刘家义审计长在与美国审计长会谈时指出，中国审计署与其他国家的审计机关一样，通过依法履行审计监督职责，在国家治理中发挥着重要作用：在国家权力体系中发挥权力制约和监督作用，促进规范权力的配置和运行；为国家治理进行科学决策提供及时、客观、可靠的信息，促进国家治理各项政策措施的执行；注重揭示和反映经济社会运行中的薄弱环节和风险，维护国家安全；揭露违法违规问题和滥用权力的行为，维护法治；从体制、机制、制度层面反映问题和提出改进建议，促进国家治理创新；关注民生和资源环境保护，努力维护公民的根本利益；实行审计结果公告制度，推动落实公民在国家治理中的知情权和参与权。国家治理的需求决定了国家审计的产生，国家治理的目标决定了国家审计的方向。国家审计的目标和方向就是推动国家治理的完善。国家审计作为一种制度安排，要以独立的精神和专业的水准参与国家治理，充分发挥预防和建设性作用（南方都市报，2011）。刘家义审计长在与美国审计长会谈时指出，中国审计署与其他国家的114（二）关于国家审计与民主法治的关系我国著名审计学家杨时展教授（1986）有过精辟的论述，他指出，民主是现代审计的实质，审计是民主政治的表现；民主是现代审计的目的，审计是现代民主的手段。没有现代审计这一手段，就很难达到现代民主这个目的；而没有现代民主这个目的，现代审计也就失去其意义。（二）关于国家审计与民主法治的关系115石爱中（2003）指出，从历史角度分析，现代国家审计发展的动因与其说是经济的，不如说是政治的，其真实动因应该是政治民主化。这在我国的审计实践中得到了充分的印证，我国的审计实践表明，只有将权力制约和信息公开作为其自觉意识和原动力，国家审计的内在动因才能真正得到体现，国家审计才还原了它本来面目，才真正发挥出了它应有的、不可替代的重要作用。石爱中（2003）指出，从历史角度分析，现代国家审计发展的动116张立民、张阳（2004）认为，国家审计既是政治民主的内在要求，也是实现政治民主的必要手段。蔡春、李江涛、刘更新（2009）认为，政府审计维护国家经济安全是公共受托经济责任拓展的现实需要。从作用机理来说，政府审计在维护国家经济安全方面发挥着五个作用，包括监测、预防、预警、控制及修复作用，通过这五种作用的发挥，达到维护国家经济安全的目标。张立民、张阳（2004）认为，国家审计既是政治民主的内在要求117（三）关于宪政与国家审计的关系杨肃昌、肖泽忠（2004）认为，审计制度建设与宪法相结合，或者说通过宪法制度以法治的手段来强化国家审计监督，现已成为许多国家的普遍做法或早已成熟的经验。审计制度作为国家的基本政治制度已为人们所普遍接受。审计制度的产生与发展不可避免地要受到宪法思想的影响，而从审计制度中也可折射出与其相联系的宪法思想。宪法思想的发展变化不仅会促进宪法制度的完善和宪法实践的进步，而且还会影响审计制度的基本特征和审计制度的发展方向。（三）关于宪政与国家审计的关系118谢志华、张庆龙（2008）认为，法治要求所有政府的权力的行使都被纳入宪法的轨道，并受宪法的制约。政府审计正是作为国家强制性权力监督与制约机制的一个重要组成部分，由宪法规定并确立起来的一项政治制度。从组织地位上，它具有较高的层次性、独立性与专职性，从审计手段上，具有独特性，具有其他权力监督形式不可替代的弥补作用。谢志华、张庆龙（2008）认为，法治要求所有政府的权力的行使119刘家义（2010）指出。1982年，宪法确立我国实行审计监督制度。通过审计法和审计法实施条例相继颁布施行及修订，标志着我国以宪法为根本依据、以审计法和审计法实施条例为核心内容、以审计准则等相关规章为基础的审计法律规范体系基本形成，审计工作逐步走上了法制化、规范化轨道。刘家义（2010）指出。1982年，宪法确立我国实行审计监督120上述文献从不同的角度分析了国家治理对国家审计的影响及国家审计在国家治理中的作用，但是，没有将国家审计置于国家治理的整体构造中来分析国家审计，从而没有提出一个关于国家治理与国家审计的理论框架，进而也无法解释现实生活中的国家审计差异化。所以，需要一个从国家治理整体构造为基础的关于国家审计与国家治理之关系的理论框架。这正是本文的目的。上述文献从不同的角度分析了国家治理对国家审计的影响及国家审计121四、国家治理、问责机制和国家审计：理论框架（一）国家治理整体构架关于国家起源，有多种学说。无论何种学说，都承认国家要在领土范围内行使政治权力。如何行使政治权力呢？主要是通过国家治理来实现。对于国家治理的内涵，学术界有不同的观点，总体来说，国家治理的最终目的是通过政府、市场与社会的相互协调，以管理和促进资源的有效配置，推动社会经济的持续、全面、均衡发展，从而满足社会公众的需求。四、国家治理、问责机制和国家审计：理论框架（一）国家治理整体122一般来说，国家治理的基本构造如图1所示，分为三个层级，第一层次是国家治理在政府治理、市场治理和民间治理之间的配置，第二层次政府治理、市场治理和民间治理的构造，就政府治理构造来说，区分为三大要素，第三层次是政府治理三大要素的内部构造。一般来说，国家治理的基本构造如图1所示，分为三个层级，第一层123国家治理、问责机制和国家审计课件124第一层级是国家治理在政府治理、市场治理和民间治理之间的配置。政府治理是一种以官僚制为核心的科层结构，它体现了一种自上而下的权威关系，在其治理范围与领域内具备合法强制性、公共权威性，并以此为依托向社会提供法律、秩序以及基本的公共物品和服务。市场治理体现一种横向的制度协调机制，以自利性交易、公平竞争和经济利益激励为核心特征，各种经济主体在市场中进行交易活动以取得相应的经济利益。民间治理的核心组成要素包括大量的公民社会组织、社会运动、社会关系和网络，通常具有非官方性、独立性和自愿性等基本特征，社会成员可以在互惠性联合的基础上来协调集体行动,以获取合作收益。第一层级是国家治理在政府治理、市场治理和民间治理之间的配置。125国家治理的构造，事实上也就是国家治理责任和治理权限在政府、市场和民间之间的配置。尽管政府治理、市场治理和民间治理形态不同、功能各异，但它们决非各自独立、互不相关，也决非处于平等地位。从相互关系来说，在国家治理这个大的治理构造中，政府治理、市场治理与民间治理相互协调、相互扶助，形成一种共生与互补的关系形态。从地位来说，在国家治理构造中，政府治理具有主导地位，市场治理和民间治理在整个国家治理构造中的地位是由政府治理来决定的，也就是说，政府治理事实上是国家治理“三分天下”的分配者。国家治理的构造，事实上也就是国家治理责任和治理权限在政府、市126政府治理还需要为市场治理和民间治理提供法律及其实施的保障系统（包括立法及公安、检察和法院），为国家治理的平稳有效运行创建了一个基本的制度环境，没有这个基本的制度环境，市场治理中必然出现大量的欺诈、违约以及损害公共安全的各种机会主义行为，民间治理也会成为利益集团俘获政府治理的工具。政府治理还需要为市场治理和民间治理提供法律及其实施的保障系统127第二层次的构造是政府治理、市场治理和民间治理的内部构造。根据本文的主题，我们这里仅分析政府治理的内部构造。所谓政府治理构造，简单地说，就是界定包括政府部门在内的利益相关各方权利的一系列制度安排。这个制度安排包括三个子系统，一是政府治理权力配置及运行系统，二是任务确定及资源分配系统，三是问责系统。政府治理权力配置及运行系统任务确定及资源分配系统问责系统第二层次的构造是政府治理、市场治理和民间治理的内部构造。根据128国家治理、问责机制和国家审计课件129政府治理权力配置及运行系统主要关心二个问题，，一是政府治理主体的建立和权责分配，最基本的问题是国体、政体及相关治理主体的建立，二是为各种治理主体选择或配置人员分为两个层级，包括政治家的选择和工作人员的选择。政府治理权力配置及运行系统主要关心二个问题，，一是政府治理主130任务确定及资源分配系统，主要解决两个问题，一是任务确定，也就是确定政府治理主体使用公共资源具体做些什么事，确定各个政府治理主体的任务，二是资源配置，将公共资源分配到每个政府治理主体。任务确定及资源分配系统，主要解决两个问题，一是任务确定，也就131问责系统主要是了解各政府治理主体任务完成及资源使用情况，并以此为基础，对政府治理主体进行奖励或处罚。问责系统主要是了解各政府治理主体任务完成及资源使用情况，并以132政府治理的三个子系统并不是平等的地位，政府治理权力配置及运行系统事实上也就是治理权力分配，它是其他两个子系统的基础，其他两个子系统的运行质量很大程度上决定于权力配置子系统。不恰当的权力配置，可能导致任务确定及资源分配系统从属于权力配置系统。不恰当的权力配置，可能导致问责系统徒有虚名。政府治理的三个子系统并不是平等的地位，政府治理权力配置及运行133第三层级的构造是政府治理的三个子系统的内部构造。政府治理权力配置及运行系统的构造有两个基本问题，一是政府治理主体的建立和权责分配，最基本的问题是国体、政体及相关治理主体的建立，二是为各种治理主体选择或配置人员分为两个层级，包括政治家的选择和工作人员的选择。第三层级的构造是政府治理的三个子系统的内部构造。134国家治理、问责机制和国家审计课件135通常把国家的性质称为国体，资本主义国家宪法通常以“主权在民”“全民国家”等超阶级的字样规定国体。社会主义国家则公开表明国家的阶级本质，宣布自己是无产阶级专政或人民民主专政的国家。政体一般指一个国家政府的组织结构和管理体制，国体相同的国家，可能采取不同的政体，例如，资产阶级国家有君主立宪制、民主共和制（内阁制和总统制）等不同政体。中华人民共和国的政体是人民代表大会制。通常把国家的性质称为国体，资本主义国家宪法通常以“主权在民”136国体和政府结合起来，决定了政府治理方式。根据公众在政府治理中话语权的多寡，区分为民主和独裁两种方式；按政府治理过程中少数政治家作用的大小，区分为法治和人治。上述二个维度结合起来，从理论上来说，有四种治理方式，如图2所示。国体和政府结合起来，决定了政府治理方式。根据公众在政府治理中137国家治理、问责机制和国家审计课件138以上四种治理方式只是理论上的推导，现实生活如何呢？根据TheWorldJusticeProject公布的2011法治指数（RuleofLawIndex）和《经济学家》杂志公布的2010年世界民主指数（DemocracyIndex），同时具备这两个数据的64个国家在散点图中的分布状况如图3所示。图中显示，对于大部分国家来说，民主与法治显著正相关，只有少数国家出现民主与法治的背离。所以，理论上推导的四种国家治理方式中，C和A是主导方式，而C和D只是个别国家采用。以上四种治理方式只是理论上的推导，现实生活如何呢？根据The139国家治理、问责机制和国家审计课件140如何为各种治理机构选择或配置人员，一是政治家的选择，二是工作人员的选择。关于政治家的选择，也就是由谁来使用权力,在两千多年的政治史上，人类尝试了许多的解决方式,其中主要有暴力、血缘继承和选举。目前，除少数政治家还采用血缘继承外，绝大部分政治家都要采用选举方式产生。至于工作人员的选择，历史上出现过任命、抽签和考试和公选。目前，考试和公选是主要方式。如何为各种治理机构选择或配置人员，一是政治家的选择，二是工作141任务确定和资源分配子系统构造要解决两个问题，一是任务确定，二是资源配置。任务确定就是决定各政府治理主体做些什么事，例如，建设什么公共项目等，而资源配置就是为确定要做的事项配置资源。任务确定是资源配置的基础，任务的确定需要资源来保障，而资源的配置也应该以任务为基础。任务确定和资源分配子系统构造要解决两个问题，一是任务确定，二142一般来说，大多数国家的任务确定和资源配置都体现在财政预算中。我国有些特殊，资源配置体现在财政预算中，而任务确定体现在国民经济和社会发展战略、中长期规划和年度计划中，当然，财政预算也要体现其要求。一般来说，财政预算是政府活动计划的一个反映，它体现了政府及其财政活动的范围、政府在特定时期所要实现的政策目标和政策手段。透过财政预算，可以使人们了解政府活动的范围和方向，也可以体现政府政策意图和目标。一般来说，大多数国家的任务确定和资源配置都体现在财政预算中。143（二）问责机制政府治理构造包括三个子系统，前面已经分析了政府治理权力配置及运行系统和任务确定及资源分配系统，问责机制本来是国家治理构造的第三层级中的一个子系统，根据本文的主题，我们对它进行单独分析。（二）问责机制144国家治理、问责机制和国家审计课件145对于问责机制有不同的观点。问责有四种代表性的观点：问责是一种负责任的品质要求；问责是一种使责任担当者能负责任地担当责任的机制；问责是对不负责任的追究；问责是报告和解脱受托责任。对于问责机制有不同的观点。问责有四种代表性的观点：问责是一种146问责机制基本构造包括：一是明确代理人的责任目标及资源配置；二是获取代理人责任目标运行及资源使用信息；三是评价代理人责任目标的实现程度及资源使用情况，并根据评价结果给予奖励或处罚。问责机制基本构造包括：一是明确代理人的责任目标及资源配置；二147在政府治理构造中，三大子系统具有逻辑关系，政府治理权力配置及运行系统建立了治理主体并将治理权力和责任进行了划分，而任务确定及资源分配则确定了各治理主体应该做些什么事，并以此为基础将公共资源进行了分配。问题是，治理主体是否能按权力划分来正确地履行自己的职责？确定的任务完成情况如何？分配的资源使用情况如何？如果没有责任追究机制，则政府治理主体可能不正当地使用权力，不完成确定的任务，不恰当地使用配置的资源，将公共权力用来谋取自己或集团的利益，出现权力异化。在政府治理构造中，三大子系统具有逻辑关系，政府治理权力配置及148上述行为都可以为归结为治理主体的机会主义行为。抑制治理主体的机会主义行为，一方面需要设计政府治理权力配置及运行系统和任务确定及资源分配系统时考虑制衡机制，但是，仅仅依赖内部制衡还不能解决问题，所以，还需要一个专门的机制来对上述事项进行追究，这就产生了问责机制。上述行为都可以为归结为治理主体的机会主义行为。抑制治理主体的149从政府治理构造来说，问责机制是针对前两个子系统的。针对政府治理权力配置及运行子系统的问责，一般可以称为行政问责，主要关心两个问题，一是是否正确地履行职责？二是是否正确地使用权力？针对任务确定及资源配置子系统的问责，一般可以称为经济问责，主要包括三方面的含义，一是确定治理主体的责任目标及资源配置，二是获取治理主体责任目标运行及资源使用信息，三是评价治理主体责任目标的实现程度及资源使用情况，并根据评价结果给予奖励或处罚。从政府治理构造来说，问责机制是针对前两个子系统的。针对政府治150问责机制主要是通过抑制治理主体机会主义行为的前提条件来发挥作用的。首先，问责机制通过责任目标清晰地表达了委托人的期望，为评价治理主体的业绩提供了明确的标准，也为治理主体的努力提供了明确的方向，可以降低治理主体与委托人之间激励不相容；其次，问责机制通过治理主体报告其责任目标履行情况及资源使用情况，减少信息不对称程度；第三，问责机制根据治理主体的业绩进行