财政学·税收原理课件

第八章 税收原理§8.1 税收概念

§8.1.1税收是国家实现其职能的物质基础，是财政收入的主要形式税收是人类社会发展到一定历史阶段的产物。具体地说，它是随着生产力的发展，人类社会出现了剩余产品，并由此导致私有制、阶级和国家的产生时而出现的一种财政收入形式。已如前述，在市场经济条件下，根据政府与市场的分工定位，政府提供公共物品，市场提供私人物品。而由公共物品的非排他性和非竞争性特征所决定，政府提供公共物品的资金来源也只能主要依赖于税收。因此有些学者认为，可以将市场经济中的税收看作是人们为享受公共物品所支付的价格，进而形成了税收概念中的"公共物品价格论"。§8.1.2税收是国家调节经济的一个重要手段国家征税既是一个取得收入的过程，也是一个社会产品的转移过程。即原来归纳税人所有的一部分社会产品，以税收的形式转移给国家，进而完成了所有权由纳税人到国家的更替。在市场经济条件下，税收调节经济主要着眼于：⑴弥补市场失灵，纠正外部效应；⑵调节收入分配和财富占有状况，解决分配不公问题；⑶调控社会总供给与总需求的关系，促进宏观经济稳定。§8.1.4税收是一个分配范畴，体现着以国家为主体的分配关系税收在社会再生产过程中，属于分配范畴。从社会再生产的各环节的性质看，税收既不直接增加也不直接减少社会产品的总量，因而不属于生产和消费，同时也不采取以物易物或钱物交易，因而也不属于交换。税收表现为一部分社会产品价值由社会成员向国家的转移，结果是国家对社会产品价值的占有由无到有，纳税人对社会产品价值的占有由多到少。与此同时，还使各类社会成员占有社会产品价值的比重发生变化。这一经济过程，正是实现了一部分社会产品分配的过程，因而税收属于社会再生产中的分配环节，是分配体系中的一个组成部分。税收作为一种分配形式，本质上是一种国家与纳税人之间的分配关系。由于在这种分配关系中，国家居于主导地位，通过国家制定的税法来实施分配，因此具体体现为一种以国家为主体的分配关系。§8.2.2课税对象课税对象亦称税收客体，指税法规定的征税标的物，是征税的根据。课税对象用于确定对纳税人哪些所有物或行为征税的问题，它是区别税种的主要标志。在现代社会，税收的课税对象主要包括商品、所得和财产三大类。课税对象与税源有一定联系。税源是指税收的经济来源或最终出处，从根本上说，税源是一个国家已创造出来并分布于各纳税人手中的国民收入。由于课税对象既可以是收入，也可以是能带来收入的其他客体，或是仅供消费的财产，因此，课税对象与税源未必相同。§8.2.3课税标准课税标准指的是税法规定的对课税对象的计量标准。首先，课税标准要确定课税对象是按实物单位计量还是按货币单位计量，这是课税标准解决的第一个层次的问题。其次，在第一个层次的基础上，课税标准还要确定课税对象的具体实物或货币计量标准。§8.2.5税率税率是相对于税基的比率。税基与税率的乘积就是税额。反过来说，税额与税基之比即为税率。税率是税收制度的核心和中心环节，税率的高低既是决定国家税收收入多少的重要因素，也是决定纳税人税收负担轻重的重要因素1．比例税率比例税率是按税基规定但不随税基数额大小而改变的征税比率。2．定额税率定额税率亦称固定税额，它是按单位实物税基直接规定一定量税额的税率。3．累进税率累进税率是随税基增加而逐级提高的税率。全额累进税率与超额累进税率都是按照量能负担的原则设计的。但二者又有不同的特点，主要表现在：⑴在名义税率相同的情况下，全额累进税率的累进程度高，税负重；超额累进税率的累进程度低，税负轻。⑵在级距的临界点附近，全额累进税率会出现税额增长超过税基增长的不合理现象，超额累进税率则不存在这种问题。⑶全额累进税率在计算上简便，超额累进税率计算复杂。在实践中，各国税制都将公平原则放在重要位置，因此，超额累进税率目前得到普遍推行。为了解决该税率使用上的复杂性问题，采取了简化计算的"速算扣除法"。即先计算出速算扣除数，然后运用下列公式计算出应纳税额： 应纳税额=法定税基×适用税率－速算扣除数所谓速算扣除数，指同一税基按全额累进税率计算的税额与按超额累进税率计算的税额之间的差额名义税率即为税率表所列的税率，是纳税人实际纳税时适用的税率。实际税率是纳税人真实负担的有效税率，它等于实纳税额与经济税基之比，在没有税负转嫁的情况下，即为纳税人的税收负担率。边际税率是指一定数量的税基再增加一个单位所适用的税率，在实行比例税率的条件下，边际税率始终不变；在实行累进税率条件下，税基的不同级距上有不同的边际税率。平均税率是实纳税额与法定税基之比。§8.3 税收分类

§8.3.1 按课税对象的性质分类按课税对象的性质可将税收分为商品课税、所得课税和财产课税三大类。这种分类最能反映现代税制结构，因而也是各国常用的主要税收分类方法。商品课税是以商品为课税对象，以商品流转额为税基的各种税收。所得课税是以所得为课税对象，以要素所有者（或使用者）取得的要素收入为税基的各种税收。所得课税主要指企业所得税和个人所得税。财产课税是以动产和不动产形式存在的财产为课税对象，以财产的数量或价值为税基的各种税收。§8.3.2 按税收负担能否转嫁分类按税负能否转嫁，可将税收分为直接税和间接税。凡税负不能转嫁，纳税人与负税人一致的税种为直接税；凡税负能够转嫁，纳税人与负税人不一致的种种为间接税。一般认为，所得课税和财产课税属于直接税，商品课税属于间接税。但需要指出的是，某种税之所以归属于直接税或者间接税，只是表明这种税在一定条件下税负转嫁的可能性。在实践中，税收是否真正能够转嫁，则必须根据它所依存的客观经济条件来判断，这与理论上的税收分类并不矛盾。§8.3.4 按税收与价格的关系分类税金如果是计税价格的组成部分，称为价内税；税金独立于计税价格之外的，称为价外税。价内税的负担较为隐蔽，能适应价税合一的税收征管需要；价外税的负担较为明显，能较好地满足价税分离的税收征管要求。中国目前的消费税、营业税属于价内税，增值税属于价外税。此外，以税收管理权限为标准，全部税种可划分为中央税、地方税与中央地方共享税；以课税形式的不同，可以将税种分为实物税与货币税等。§8.4 税收负担分析税收负担是指国家征税减少了纳税人的直接经济利益，从而使其承受的经济负担。它反映一定时期内社会产品在国家与纳税人之间税收分配的数量关系，通常用税收负担率这一相对量来表示。税收负担问题是税收的核心问题，因而也是建立税收制度要解决的首要问题。2．微观税收负担微观税收负担是指纳税人个体所承受的税收负担。度量微观税收负担的指标主要有企业税收负担率和个人税收负担率。其中，企业税收负担率是指一定时期内企业缴纳的各种税收占同期企业纯收入总额的比例。用公式表示如下：

一定时期内企业实缴各税总额企业税收负担率＝---------------------------------------- ×100% 一定时期内企业纯收入总额微观税收负担的制约因素是多方面的。撇开主观因素不论，客观因素主要有：第一，宏观税收负担水平。第二，收入分配体制。第三，税制结构。§8.4.2 税收负担水平的确定税收负担水平是通过税制确定的。无论是单个税种还是整个税制体系，都既关系到宏观税收负担，又关系到微观税收负担，因而是不可偏废的。宏观税收负担水平的确定问题实质上是一个财政职能的实现问题，既关系到资源配置效率，同时也关系到社会公平和经济稳定与发展。宏观税收负担率如果过低，从而政府可供支配的收入过少，就不能满足社会公共需要；如果宏观税收负担率过高，不仅民间部门可供支配的收入过少，不能有效满足私人需要，而且往往通过影响民间部门资本和劳动的投入，使以后的产出减少，进而最终减少税收收入。在这里有必要介绍一下由美国供给学派代表人物阿瑟·拉弗设计的"拉弗曲线"。见图8-1。税率100%AC

EDBO税收收入

图8—1拉弗曲线该曲线阐明了税率、税收收入和国民产出之间的关系。图中以纵轴代表税率，横轴代表由税率与生产共同决定的税收收入。当税率为零时，政府税收为零；当税率为100%时，由于人们将停止生产，政府税收也为零。A点代表一个很高的税率和很低的产出，B点代表一个很低的税率和很高的产出，然而两者为政府提供同等的税收。若税率从A点下降到C点，产出和税收均增加；若税率从B点上升到D点，税收将增加，但产出可能减少，C点与D点也提供同等的税收。E点代表的税率，是与生产相结合能提供最大税收的税率。在E点上，如果政府再降低税率，产出将增加，但税收将下降；如果提高税率，产出和税收都会下降。因此，图中阴影区是税率禁区。§8.5税负的转嫁与归宿

§8.5.1税负转嫁与归宿的涵义税负转嫁是纳税人通过经济交易中的价格变动，将所纳税收转移给他人负担的行为及过程。其涵义包括：⑴纳税人是唯一的税负转嫁主体，税负转嫁是纳税人作为主体为实现自身利益最大化的一种主动的有意识行为；⑵价格变动是税负转嫁的基本途径，国家征税后纳税人或提高商品、要素的供给价格，或压低商品、要素的购买价格，或二者并用，借以转嫁税负，除此之外，别无它法；⑶税负转嫁是经济利益的再分配，纳税人与负税人一定程度的分离是税负转嫁的必然结果。税负归宿是指处于转嫁中的税负最终落脚点，它表明转嫁的税负最后是由谁来承担的。税负转嫁导致税负运动。如果税负转嫁一次完成，这一税负运动就是只有起点和终点而无中间环节的过程；如果税负转嫁多次才能完成，这一税负运动就是包括了起点、终点和若干中间环节的过程。由于每次税负转嫁实现的程度不同，转嫁的税负可能只归着于运动的终占，也可能归着于起点到终点的整个运动过程的各个环节。可见，税负归宿的状况是由税负转嫁的状况决定的，税负归宿是税负转嫁的结果。税负的实际承担者就是负税人。§8.5.2税负转嫁方式税负转嫁的基本方式有两种，即前转和后转。前转又称为顺转，指纳税人通过提高商品或要素的价格将税负转嫁给购买者。如果加价额度大于税款，则不仅实现了税负转嫁，纳税人还可以得到额外的收入，称为超额转嫁；如果加价的额度小于税款，则纳税人自身仍要负担部分税收，称为不完全转嫁；如果加价额度等于税款，称为完全转嫁。后转又称为逆转，指纳税人通过压低购进商品或要素的价格将税负转嫁给商品或要素的提供者。后转一般发生在生产要素的课税上。§8.5.3税负转嫁的依存条件1．纳税人具有独立的经济利益是税负转嫁存在的主观条件。2．自由价格机制的存在是税负转嫁存在的客观条件。P D S′

sE2

P2E1

P1 S′

P3 S DO Q

Q2Q1图8—2供求弹性与税负转嫁的关系商品或要素供求弹性与税负转嫁之间的一般关系：（1）商品或要素需求弹性大小与税负向前转嫁的程度成反比，与税负向后转嫁的程度成正比。即商品或要素需求弹性越大，税负前转的量越小，后转的量越大；商品或要素需求弹性越小，税负前转的量越大，后转的量越小。特别地，当需求完全有弹性时，税负将全部由供给方负担；当需求完全无弹性时，税负将全部由需求方负担。（2）商品或要素供给弹性大小与税负向前转嫁的程度成正比，与税负向后转嫁的程度成反比。即商品或要素供给弹性越大，税负前转的量越大，后转的量越小；商品或要素供给弹性越小，税负前转的量越小，后转的量越大。特别地，当供给完全无弹性时，税负将全部由供给方负担；当供给完全有弹性时，税负将全部由需求方负担。（3）当商品或要素的需求弹性大于供给弹性时，则税负由需求方负担的比例小于由供给方负担的比例，如果供给方是纳税人，税负只能实现较少部分的转嫁；当商品或要素的需求弹性小于供给弹性时（见图8-2），则税负由需求方负担的比例大于由供给方负担的比例，如果供给方是纳税人，大部分税负的转嫁得以实现。2．课税范围。一般来说，课税范围越宽广，越有利于实现税负转嫁；反之，课税范围越狭窄，越不利于实现税负转嫁。3．反应期间。就需求方面说，课税后的短期内，由于消费者（买方）难以变更消费习惯，寻找到代用品和改变支出预算，从而对课税品的需求弹性较低，只好承担大部分或全部税负；而在课税后的长时间内，以上状况都可能改变，从而消费者只承担少部分税负或很难实现税负转嫁。4．税种属性。在实践中，由于税种的属性不同，作为其课税对象的商品或要素的供求弹性不同，而在税负转嫁中表现出不同的特点。5．市场结构。在不同的市场结构中，生产者或消费者对市场价格的控制能力是有差别的，由此决定了在不同的市场结构条件下，税负转嫁的情况是不同的，市场结构成为制约税负转嫁的重要因素。（1）完全竞争的市场结构。（2）垄断竞争的市场结构。（3）寡头垄断的市场结构。（4）完全垄断的市场结构。§8.6 税收原则

§8.6.1 税收公平原则公平原则被公认为税收的首要原则。这一方面是由于税收是否公平会影响到政治和社会的稳定，而不仅仅是一个经济问题；另一方面是由于税收是否公平还直接关系到税收制度本身能否正常运转。在税收理论上形成了两种主要的观点，即利益说和支付能力说。1．利益说利益说要求按纳税人从政府公共支出中获得的利益程度来分配税负。2．支付能力说支付能力说要求根据纳税人的支付能力来确定其应承担的税负。§8.6.2 税收效率原则税制效率原则要求税制的设计应使税收产生的社会总收益大于社会总成本。由于具体税收用途的非固定性，收益与成本没有直接的对应关系，我们一般将税收收益用税收收入代替，因此，税收效率也就意味着税收造成的社会成本应最小。概括地说，税收造成的社会成本主要有两个方面：一是税收干扰私人经济部门的选择造成的超额负担，亦称经济成本；二是税务成本。也由此引出了税收效率的两个涵义，即税收经济效率和税务效率。1．税收经济效率税收经济效率的涵义是指既定税收收入下的超额负担最小化和额外收益最大化。所谓税收超额负担，是指征税引起市场相对价格的改变，干扰私人部门选择，进而导致市场机制扭曲变形而产生的经济福利损失。征税会产生两种效应，一是收入效应，二是替代效应。收入效应是因征税使纳税人的购买力减少，但不改变商品（或经济活动）的相对价格而产生的效应。下面用图8-3来说明税收的收入效应、替代效应以及超额负担的形成。Y

数BI3I2I1

量

B′E3E1E2OFA′AX数量

图8—3 税收的收入效应和替代效应税收中性与税收调节的关系可简单归纳如下：（1）在个别税种上，从效率角度看，如果实行税收中性有利，则排斥税收调节。从整个税制上说，税收中性与税收调节并不是矛盾的，而是相辅相成的。（2）税收中性与税收调节服务的目标与作用的层次有所不同。税收中性着眼于资源配置，主要服务于微观效率目标，而税收调节既与资源配置有关，也关注收入分配，服务于公平和效率两个目标。（3）现实地看，税收中性也内含着一定的税收调节因素，这是因为完全纯粹的税收中性几乎是不存在的。2．税务效率税务效率的涵义是指以最小的税务成本取得既定的税收收入。一般通过税务成本占税收收入的比重这一标准来衡量。税务成本是指在税制实施过程中征税机关和纳税人发生的各类费用和损失，包括征税成本和纳税成本。征税成本指征税机关为履行职责，依法征税而发生的各种费用。包括人员工资和福利费用，设备、设施费用，办公费用等。狭义的税务成本即指征税成本。纳税成本是指纳税人为履行纳税义务，依法纳税所发生的各种费用。§8.7最适课税理论

§8.7.1 最适课税理论与"最优原则"和"次优原则"税制最优原则是帕累托最优效率在税收领域的延伸。它是以资源配置的效率性和收入分配的公平性为准则，对构建经济合理的税制体系进行分析的学说。首先，从信息的角度看，在现实中，政府对纳税人的能力和课税对象等情况的了解并不完全，在信息不对称的情况下，政府只能根据纳税人的收入、支出等可观测到的信息来征税，这就难免产生纳税人经济行为的扭曲。其次，从征管角度看，政府的征管能力从来都是有限的。§8.7.2 最适课税理论的基本内容1．最适商品课税理论（1）一般税与选择税的权衡。（2）兰姆塞法则（TheRamseyRule）--反弹性法则及其修正。（3）科勒特--哈格法则（TheCorlett-HagueRule）。2．最适所得课税理论（1）所得税的边际税率不能过高。（2）最适所得税率结构应当呈倒“U”型。3．关于所得税与商品税的搭配理论（1）所得税与商品税应当是相互补充的，都有其存在的必然性。（2）税制模式的选择取决于政府的政策目标。本章小结：税收不仅是国家财政收入的主要形式，为实现国家职能提供物质基础，而且也是国家调节经济的一个重要手段，具有强制性、无偿性、固定性的形式特征，体现着以国家为主体的