初级会计实务06-生产环节资金运动分析与会计处理

1、第六章 生产环节资金运动分析与会计处理第一节生产环节资金运动综合分析一、生产过程资金运动整体流程图累计折旧原材料等应付职工薪酬固定资产银行存款生产成本制造费用A311A12A2A11a312BCA32预提费用预付费用相关项目B42B51A52A41库存商品二、存货的确认存货是指企业在日常生产经营过程中持有以备出售的产品或商品、处在生产过程的在产品、在生产或提供劳务过程中储备的材料或物料等。其包括各类材料、在产品、半成品、产成品、商品以及包装物、低值易耗品、委托代销商品等。1.原材料原材料是指企业在生产过程中经加工改变其形态或性质并构成产品主要实体的各种原料及主要材料、辅助材料、外购半成品（外购

2、件）、修理用备件（备品备件）、包装材料、燃料等。2.在产品在产品是指企业正在制造尚未完工的产品，包括正在各个生产工序加工的产品和已加工完毕但尚未检验或已检验但尚未办理入库手续的产品。3.半成品半成品是指经过一定生产过程并已检验合格交付半成品仓库保管，但尚未制造完工成为产成品，仍需进一步加工的中间产品。4.产成品产成品是指工业企业已经完成全部生产过程并验收入库，可以按照合同规定的条件送交订货单位，或者可以作为商品对外销售的产品。企业接受来料加工制造的代制品和为外单位加工修理的代修品，制造和修理完成验收入库后，应视同企业的产成品。5.商品商品是指商品流通企业外购或委托加工完成验收入库用于销售的各种

3、商品。6.周转材料周转材料是指企业能够多次使用、逐渐转移其价值但仍保持原有形态不确认为固定资产的物资，如包装物和低值易耗品。包装物是指为了包装本企业商品而储备的各种包装容器，如桶、箱、瓶、坛、袋等，其主要作用是盛装、装潢产品或商品。低值易耗品是指不符合固定资产确认条件的各种用具物品，如工具、管理用具、玻璃器皿、劳动保护用品以及在经营过程中周转使用的容器等。低值易耗品的特点是单位价值较低，或使用周期相对于固定资产较短，在使用过程中保持其原有实物形态基本不变。7.委托代销商品委托代销商品是指企业委托其他单位代销的商品。三、存货成本的计量（一）存货应当按照成本进行初始计量各种存货应当按取得时的实际成

4、本记账，即存货应以历史成本为计价原则。存货成本包括采购成本、加工成本和其他成本。1.存货的采购成本存货的采购成本主要包括购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用。存货的购买价款是指企业购入的材料或商品的发票账单上列明的价款，但不包括按照规定可以抵扣的增值税进项税额。存货的相关税费是指企业购买存货发生的进口关税、消费税、资源税和不能抵扣的增值税进项税额以及相应的教育费附加等应计入存货采购成本的税费。其他归属于存货采购成本的费用是指采购成本中除上述各项以外的归属于存货采购的费用，如在存货采购过程中发生的仓储费、包装费、运输途中的合理损耗、入库前的挑选整理费用等。

5、运输途中的合理损耗，是指商品在运输途中，因商品性质、自然条件及技术设备等因素，所发生的自然的或不可避免的损耗。商品流通企业在采购过程中发生的运输费、装卸费、保险费、包装费以及其他可以归属于存货采购成本的费用等进货费用，应当计入存货采购成本；也可以先行归集，期末根据所购商品的存销情况进行分配。对于已售商品的进货费用，计入当期损益；对于未售商品的进货费用，计入期末存货成本。企业采购商品的进货费用金额较小的，也可以在发生时直接计入当期损益。2.存货的加工成本存货的加工成本是指在存货的加工过程中发生的追加费用，包括直接人工以及按照一定方法分配的制造费用。直接人工是指企业在生产产品的过程中发生的直接从事

6、产品生产人员的职工薪酬。制造费用是指企业为生产产品而发生的各种间接费用，主要包括车间生产部门管理人员的职工薪酬、折旧费、办公费、水电费、机物料消耗、劳动保护费、季节性和修理期间的停工损失等。3.存货的其他成本存货的其他成本是指除采购成本、加工成本以外的，使存货达到目前场所和状态所发生的其他支出。为特定客户设计产品所发生的、可直接确定的设计费用应计入存货的成本。企业设计产品所发生的设计费用通常应计入当期损益。（二）存货按来源不同，其成本的构成内容也不相同1.购入的存货买价、运杂费（包括运输费、装卸费、保险费、包装费、仓储费等）、运输途中的合理损耗、入库前的挑选整理费用（包括挑选整理过程中发生的工

7、、费支出和挑选整理过程中所发生的数量损耗，并扣除回收的下脚废料价值）以及按照规定应计入存货成本的税费和其他费用。2.自制的存货包括直接材料、直接人工和制造费用等的各项实际支出。3.委托外单位加工完成的存货其成本包括实际耗用的原材料或者半成品、加工费、装卸费、保险费、委托加工的往返运输费等费用以及按照规定应计入存货成本的税费。（三）不得计入存货成本的项目下列费用不应当计入存货成本，而应该在发生时计入当期损益：（1）非正常消耗的直接材料费、直接人工费和制造费用，应当计入当期损益，不计入存货成本。（2）在采购入库后发生的仓储费用，应计入当期损益。但是，在生产过程中为达到下一生产阶段所必需的仓储费用则

8、应当计入存货成本。如某酒类产品生产企业为使生产的酒达到规定的产品质量标准而必须发生的仓储费用，就应该计入酒的成本，而不是计入当期损益。（3）不能归属于使存货达到目前场所和状态的其他支出，不符合存货的定义和确认条件，应在发生时计入当期损益，不得计入存货成本。（四）发出存货的计价方法对于性质和用途相同的存货，应当采用相同的成本计算方法确定发出存货的成本。在实务中，企业发出存货可以按实际成本核算，也可以按计划成本核算。如采用计划成本核算，会计期末应调整为实际成本。在实际成本核算方式下，发出存货的计价方法主要有：个别计价法、先进先出法、后进先出法、月末一次加权平均法和移动加权平均法等。但根据现行的企业

9、会计准则第1号存货的规定，企业不得采用后进先出法。1.先进先出法先进先出法是以先购入的存货先发出（销售或耗用）这样一种存货实物流转假设为前提，对发出存货进行计价的一种方法。采用这种方法，先购入的存货成本在后购入存货成本之前转出，据此确定发出存货成本和期末结存存货的成本。其具体方法是：收入存货时，逐笔登记收入存货的数量、单价和金额；发出存货时，按照先进先出法的原则逐笔登记存货的发出成本和结存金额。例1：某公司对A商品采用账面盘存制进行核算，12月份A商品的购入、销售（销售单价均为10元/件）和结存情况如下表所示。 要求：计算本期销货成本、期末结存存货成本及毛利。本期A商品的销售成本=201年摘要

10、收入发出结存月日数量单价金额数量单价金额数量单价金额121期初结存10066004销售208购进2007140015销售4018购进110888025销售120 6 120 80 6 480 200 7 1400 40 6 240 200 7 1400 6 240 40 6 240 200 7 1400 110 8 880 40 80 120 7 840 110 8 880 6 240 7 560206+ 406+（406+807）=1160（元）1207+1108=1720（元）计量单位：件总账科目：库存商品明细科目：A商品明细分类账毛利=18001160=640（元）80 6 480期末结

11、存的A商品成本=在实际运用此法核算时，成本的流动与存货的实际流动无关，因此无论企业存货本身是否先进先出均可采用此种方法。先进先出法可以随时结转存货发出成本，但较繁琐。如果存货收发业务较多，且存货单价不稳定时，其工作量很大。在物价持续上升时，期末存货成本接近于市价，而发出存货成本偏低，从而导致高估企业当期利润和期末库存存货的价值；反之，会低估企业期末存货价值和当期利润。2.全月一次加权平均法把本会计期间全部可供耗用或销售存货的总成本平均分配于所有单位量，即按当期存货的平均单位成本计算期末持有存货及本期耗用或销售存货价值的方法。由于只有到了期末才能计算其加权平均成本，会计核算工作被延缓、被滞后。加

12、权平均单位成本=本期可供耗用或销售的存货总成本本期可供耗用或销售的存货总数量=期初存货成本本期购入存货成本期初存货数量本期购入存货数量本期耗用或销售的存货成本=本期耗用或销售的存货数量加权平均单位成本期末存货成本=期末存货数量加权平均单位成本加权平均单位成本=1006+2007+1108 100+200+110=7.02（元）本期A商品销售成本=1807.02=1263.6（元）期末结存的A商品成本=2307.02=1616.4（元）毛利=18001263.6=536.4（元）在此种方法下，存货明细账平时只记录增加数量与金额，发出的数量虽也可以及时记录，但因其单位成本未定，其总成本则不能随时记

13、录，只有到月末，才能一次性计算发出存货成本与库存存货成本。可见，采用月末一次加权平均法只在月末一次计算加权平均单价，可以简化成本计算工作。但由于月末一次计算加权平均单价和发出存货成本，不利于存货的日常管理与控制。201年摘要收入发出结存月日数量单价金额数量单价金额数量单价金额121期初结存10066004销售208购进2007140015销售4018购进110888025销售120计量单位：件总账科目：库存商品明细科目：A商品明细分类账本期A商品的销售成本=206+ 406.71+（1207.12）=1242.8（元）2307.12 =1637.2（元）毛利=18001242.8=557.2（

14、元）期末结存的A商品成本= 6 120 80 6 480 280 6.71 1880 6.71 268.4 240 6.71 1611.6 350 7.12 2491.6 7.12 854.4 230 7.12 1637.2采用移动加权平均法能够使企业管理层及时了解存货的结存情况，计算的平均单位成本以及发出和结存存货的成本都比较客观。但由于每次收货都需要计算一次加权平均单位成本，计算工作量较大，对于收发货物比较频繁的企业不太适用。4.个别计价法个别计价法是假设发出存货具体项目的实物流转与成本流转一致，逐一辨认各批发出存货和期末存货所属的购进批别或生产批别，分别按其购入或生产时所确定的单位成本计

15、算各批发出存货成本。即把每一种存货的实际成本作为计算发出存货成本的基础。个别计价法的成本计算准确，符合实际情况，但在存货收发频繁的情况下，其发出存货成本的分辨工作量较大。因此，这种方法通常适用于一般不能替代使用的存货、为特定项目专门购入或制造的存货以及提供的劳务，如珠宝、首饰、名画等贵重物品。第二节生产环节存货业务资金运动分析与会计处理一、原材料发出业务资金运动分析与会计处理（一）实际成本核算下材料发出的资金运动分析与会计处理为了简化核算，企业可以在月末根据“领料单”或“限额领料单”中有关领料的单位、部门等加以归类，编制“发料凭单汇总表”，据以编制记账凭证、登记入账。发出材料成本的确定，可以由

16、企业从上述的个别计价法、先进先出法、月末一次加权平均法、移动加权平均法等方法中选择。计价方法一经确定，不得随意变动。如需变更，应在附注中予以说明。根据权责发生制原则，发出材料的成本应该由其受益对象分别承担：生产成本在建工程原材料等制造费用委托加工物资管理费用销售费用其他业务成本例2：甲公司为增值税一般纳税人，其采用实际成本对原材料进行核算。甲公司根据领料单编制了208年1月份“发料凭单汇总表”如下：基本生产车间领用M材料300 000元，辅助生产车间领用M材料50 000元，车间管理部门领用M材料1 000元，销售机构领用M材料2 000元用于宣传耗费，企业行政管理部门领用M材料3 000元，

17、在建工程领用M材料4 000元，共计360 000元。在建工程制造费用生产成本原材料等管理费用销售费用350 0001 0004 0003 0002 000借：生产成本基本生产成本300 000 辅助生产成本 50 000 制造费用 1 000 管理费用 3 000 销售费用 2 000 在建工程 4 000 贷：原材料 360 000（二）计划成本核算下材料发出资金运动分析与会计处理1.计划成本法概述材料按计划成本核算时，材料的收入、发出及结存，无论是总分类核算还是明细分类核算，均按计划价格计价。采用计划成本进行日常核算的企业，其基本的核算程序如下：（1）应制定各种存货的计划成本目录，规定存

18、货的分类、各种存货的名称、规格、编号、计量单位和计划单位价格。除一些特殊情况外，计划单位成本在年度内一般不作调整。（2）平时收到存货时，应按计划单位成本计算出入库存货的计划成本填入收料单内，并按实际成本与计划成本的差额，作为“材料成本差异”分类登记。（3）平时领用、发出存货，都按计划成本核算；月份终了，再对本月发出的存货应负担的成本差异进行分摊，随同本月发出存货的计划成本记入有关账户，将发出存货的计划成本调整为实际成本。发出存货应负担的成本差异，必须按期（月）分摊，不得在季末或年末一次分摊。需要说明的是：（1）材料成本差异率的计算方法一经确定，不得随意变更。如果需要变更，应在会计报表附注中予以

19、说明。（2）企业应按存货的类别，如原材料、包装物、低值易耗品等，对材料成本差异进行明细分类核算，不能使用综合差异率。（3）企业暂估入账的原材料在计算材料成本差异率时不予考虑。计划成本核算对资金运动的影响分析材料成本差异材料采购原材料生产成本等制造费用附注：A原材料验收入库：A1-计划价格；A2-实际价格与计划价格之差B原材料被领用：B1-计划价格的转移；B2-材料成本差异的转移分析：A2的流量及其导致的“材料成本差异”存量；该存量对B2的流量的影响A2A1B2B1注意： 在计划成本模式下，若原材料等改变用途，其原所支付的进项税额不能抵扣的，其进项税转出金额不能以其计划成本来计算，而应该以其实际

20、成本来计算。即以上图B1、B2流量之和来计算。例3：甲公司是增值税一般纳税人，原材料按计划成本核算。204年6月1日“原材料”账户期初借方余额为30000元，数量为10吨，单位计划成本为每吨3000元；“材料成本差异”账户期初贷方余额为3000元（即节约差异）。本月与该材料有关的业务如下：15日从深圳购进该材料20吨，单价3200元，另外支付运杂费3500元（不含增值税，税率9%），增值税专用发票注明的价款64000元，进项税额8320元，所有款项均以银行存款支付，该材料已入库。月末，汇总库存材料领料凭证，本期发出材料共60000元，其中：产品生产领用50000元，生产车间机物料消耗1000元

21、，销售材料7000元，为销售产品耗用材料1000元，行政管理部门领用1000元，生产用在建工程领用10000元。例3：（1）6月15日购进材料20吨，单价3200元，另支付运杂费3500元（不含增值税，税率9%），增值税专用发票注明的价款64000元，进项税额8320元，款项均以银行存款支付。借：材料采购 67 500 应交税费应交增值税（进项税额） 8 635 贷：银行存款 76 1358 63567 500材料采购银行存款A1应交税费应交增值税（进项税额）B1例3：（2）该材料已入库：计划价每吨3000元，数量20吨。借：原材料 60 000 材料成本差异 7 500 贷：材料采购 67

22、500 超支差异8 6356750060000750067500原材料等材料采购银行存款A1C应交税费-应交增值税（进项税额）B1材料成本差异例3：（3）月末，汇总领料凭证，本期发出材料共6万元，其中：产品生产领用5万，车间消耗0.1万，销售材料0.7万，为销售产品耗用0.1万，行政管理部门领用0.1万元，生产用在建工程领用1万元。其他业务成本50000生产成本制造费用管理费用销售费用原材料1000700010001000借：生产成本 50 000 制造费用 1 000 其他业务成本7 000 销售费用 1 000 管理费用 1 000 在建工程 10 000 贷：原材料 70 0001000

23、0在建工程例3：（4）结转材料成本差异：本月份材料成本差异率=（-3000+7500）（30000+60000）100% = 5% 其他业务成本2500生产成本制造费用管理费用销售费用材料成本差异503505050借：生产成本 2 500 制造费用 50 其他业务成本 350 销售费用 50 管理费用 50 在建工程 500 贷：材料成本差异3 5007500（-3000）（30000）60000原材料领用量分别为：50000；1000；7000；1000；1000；10000.500在建工程例4：甲公司材料存货采用计划成本法核算。208年1月份“原材料”科目某类材料的期初余额为56 000元

24、，“材料成本差异”科目期初借方余额4 400元，原材料单位计划成本12元/千克。（1）1月10日进货1 500千克，支付材料货款15 000元，材料进项税额1 950元；运输费500元，取得增值税专用发票，增值税45元（A段中（1）。（1）15 500材料采购银行存款A应交税费-应交增值税（进项税额）（1）1 995借：材料采购 15 500 应交税费应交增值税（进项税额） 1 995 贷：银行存款 17 495例4：（2）1月11日，第一批材料验收入库，其计划成本为18000元（B段中（2）。（1）15 500原材料材料采购银行存款A应交税费-应交增值税（进项税额）B材料成本差异（1）1 9

25、50（2）18 000（2）-2 500借：原材料 18 000 贷：材料采购 15 500 材料成本差异 2 500 例4：（3）1月15日，车间领料2 000千克用于生产产品，计划成本每千克12元（见图C段中（3）。（1）15 500原材料材料采购银行存款A应交税费-应交增值税（进项税额）B材料成本差异生产成本C（1）1 950（2）18 000（2）-2 500（3）24 000借：生产成本 24 000 贷：原材料 24 000例4：（4）1月20日进货2000千克，取得增值税专用发票，支付材料货款26 000元（不含增值税，增值税税率13%）；取得运费增值税专用发票，运费1 000元

26、（不含增值税，增值税税率9%）（A段中（4）。（1）15 500原材料材料采购银行存款A应交税费-应交增值税（进项税额）B材料成本差异生产成本C（4）27 000（1）1 950（4）3 470（2）18 000（2）-2 500（3）24 000借：材料采购 27 000 应交税费应交增值税（进项税额） 3 470 贷：银行存款 30 470例4：（5）1月22日第二批材料验收入库，其计划成本为24000元（B段中（5）。（1）15 500原材料材料采购银行存款A应交税费-应交增值税（进项税额）B材料成本差异生产成本C（4）27 000（1）1 950（4）3 470（2）18 000（2）

27、-2 500（5）24 000（5）3 000（3）24 000借：原材料 24 000 材料成本差异 3 000 贷：材料采购 27 000 例4：（6）1月25日，车间第二次领料2 200千克用于生产产品，其计划成本为每千克12元（见图6-4，C段）。（1）15 500原材料材料采购银行存款A应交税费-应交增值税（进项税额）B材料成本差异生产成本C（4）27 000（1）1 950（4）3 470（2）18 000（2）-2 500（5）24 000（5）3 000（3）24 000（6）26 400借：生产成本 26 400 贷：原材料 26 400例4：（7）1月31日计算分摊本月领用

28、材料的成本差异（D段）。本月材料成本差异率=（4 400-2 500+3 000）（56 000+18 000+24 000）100%=5%本月领用材料应分摊的材料成本差异=（24 000+26 400）5%=2 520（元）（1）15 500原材料材料采购银行存款A应交税费-应交增值税（进项税额）B材料成本差异生产成本CD（4）27 000（1）1 950（4）3 470（2）18 000（2）-2 500（5）24 000（5）3 000（3）24 000（6）26 4002 520借：生产成本 2 520 贷：原材料 2 520二、周转材料业务资金运动分析与会计处理（一）包装物业务资金运

29、动分析与会计处理1.包装物的定义与内容包装物是指企业在生产经营活动中为包装本企业产品而储备的各种包装容器，如桶、箱、瓶、坛、袋等。其具体包括：（1）生产过程中用于包装产品作为产品组成部分的包装物。（2）随同商品出售但不单独计价的包装物。（3）随同商品出售单独计价的包装物。（4）以出租或出借给购买单位使用的包装物。应设置“周转材料包装物”账户。购入、自制和委托外单位加工的包装物，其采购和入库的核算与原材料基本相同。2.包装物业务资金运动分析（1）使用的资金运动分析（购买、委托加工的处理同原材料，略）周转材料包装物生产成本等销售费用AC1BC2其他业务成本 其他业务收入材料成本差异应交税费应交增值

30、税（销项税额） 银行存款等附注：A生产部门领用；B销售部门领用，但不单独计价；出借C销售部门领用，但单独计价；出租所获得的租金收入及包装物成本的发生。报废清理时，如获得残值，应确认为“原材料”等例5：（1）企业外购包装物，买价110万，增值税14.3万，款项已付。借：材料采购周转材料（包装物） 1 100 000 应交税费应交增值税（进项税额） 143 000 贷：银行存款 1 243 0001430001100000材料采购银行存款A1应交税费应交增值税（进项税额）B1例5：（2）该包装物已验收入库。其计划成本为100万元。借：周转材料包装物 1 000 000 材料成本差异 100 000

31、 贷：材料采购周转材料（包装物） 1 100 000 超支差异143000110000010000001000001100000周转材料包装物材料采购银行存款A1C应交税费应交增值税（进项税额）B1材料成本差异例6：甲公司为增值税一般纳税人，对周转材料采用计划成本核算。208年1月10日，甲公司生产车间领用包装物用于产品包装，其计划成本为15 000元，材料成本差异率为4%。周转材料包装物生产成本材料成本差异15 000600借：生产成本 15 600 贷：周转材料包装物 15 000 材料成本差异 600例7：甲公司为增值税一般纳税人，对周转材料采用计划成本核算。208年8月10日，甲公司销

32、售商品领用不单独计价的包装物，其计划成本为20 000元，材料成本差异率为-5%。周转材料包装物销售费用材料成本差异20 000-1 000借：销售费用 19 000 材料成本差异 1 000 贷：周转材料包装物 20 000 例8：甲公司为增值税一般纳税人，对周转材料采用计划成本核算。208年9月10日，甲公司销售商品领用单独计价的包装物，其计划成本为30 000元，材料成本差异率为-5%。该包装物售价为50 000元，取得增值税专用发票上注明的增值税税额为6 500元，款项已存入银行。（1）销售收入的取得（A段）。银行存款其他业务收入A50 0006 500应交税费应交增值税（销项税额）借

33、：银行存款 56 500 贷：其他业务收入 50 000 应交税费应交增值税（销项税额） 6 500 例8：（2）销售成本的结转。对周转材料采用计划成本核算。其计划成本为30 000元，材料成本差异率为-5%（B段）。银行存款其他业务收入A周转材料包装物50 00030 000其他业务成本B6 500应交税费应交增值税（销项税额）材料成本差异-1 500借：其他业务成本 28 500 材料成本差异 1 500 贷：周转材料包装物 30 000例9：甲公司为增值税一般纳税人，对周转材料采用计划成本核算。208年1月25日，甲公司出租新包装物一批，其计划价格为10 000元，材料成本差异率为4%。

34、收到租金20 000元（不含增值税，增值税税率13%），款已存入银行。该包装物的价值分两次摊销，领用时摊销一半，剩下的一半在报废时摊销。 （1）租金收入的取得（A段）。银行存款其他业务收入A20 0002 600应交税费应交增值税（销项税额）借：银行存款 22 600 贷：其他业务收入 20 000 应交税费应交增值税（销项税额） 2 600 例9：（2）费用的确认，领用时摊销一半包装物成本。对周转材料采用计划成本核算。其计划成本为10 000元，材料成本差异率为4%（B段）。银行存款其他业务收入A周转材料包装物50 0005 000其他业务成本B6 500应交税费应交增值税（销项税额）材料成

35、本差异200借：其他业务成本 5 200 贷：周转材料包装物 5 000 材料成本差异 200 2.与包装物相关的押金业务资金运动分析（1）在包装物出租或出借的过程中，企业收取的押金应作为企业的一种暂收款，记在“其他应付款存入保证金”项目（A段）；（2）退回押金（B段）。（3）对因逾期未退包装物而没收的押金，应确认为其他业务收入（C段）。 银行存款等其他业务收入等ABC其他应付款例10：甲公司为增值税一般纳税人，对周转材料采用计划成本核算。208年1月25日，甲公司出借新包装物一批，其计划价格为3 000元，材料成本差异率为4%。收到押金2 000元，款已存入银行。该包装物的价值分两次摊销，领

36、用时摊销一半，剩下的一半在报废时摊销。208年3月25日，甲公司收回出借的包装物，以银行存款退还押金2 000元。（1）押金的取得（A段）。银行存款A2 000其他应付款存入保证金借：银行存款 2 000 贷：其他应付款存入保证金 2 000 例10：甲公司为增值税一般纳税人，对周转材料采用计划成本核算。208年1月25日，甲公司出借新包装物一批，其计划价格为3 000元，材料成本差异率为4%。收到押金2 000元，款已存入银行。该包装物的价值分两次摊销，领用时摊销一半，剩下的一半在报废时摊销。208年3月25日，甲公司收回出借的包装物，以银行存款退还押金2 000元。（续）（2）费用的确认，

37、领用时摊销一半包装物成本（B段）。银行存款周转材料包装物1 500BA销售费用材料成本差异2 00060其他应付款存入保证金借：销售费用 1 560 贷：周转材料包装物 1 500 材料成本差异 60 例10：甲公司为增值税一般纳税人，对周转材料采用计划成本核算。208年1月25日，甲公司出借新包装物一批，其计划价格为3 000元，材料成本差异率为4%。收到押金2 000元，款已存入银行。该包装物的价值分两次摊销，领用时摊销一半，剩下的一半在报废时摊销。208年3月25日，甲公司收回出借的包装物，以银行存款退还押金2 000元。（续）（3）押金的退还（C段）。银行存款周转材料包装物1 500B

38、A2 000销售费用材料成本差异2 00060其他应付款存入保证金C借：其他应付款存入保证金 2 000 贷：银行存款 2 000 （二）低值易耗品业务资金运动分析与会计处理作为存货核算和管理的低值易耗品，是指单位价值较低、使用年限较短，不能作为固定资产的各种用具物品，一般划分为一般工具、专用工具、替换设备、管理用具、劳动保护用品和其他用品等。对低值易耗品采用计划成本进行计价的企业，其实际成本与计划成本之间的差异，也应通过“材料成本差异”项目核算。企业购入、自制和委托外单位加工的低值易耗品，其采购和入库的核算与原材料基本相同。低值易耗品按照使用次数分次计入成本费用。金额较小的，可在领用时一次性

39、计入成本费用，但为加强实物管理，应当在备查簿中进行登记。 低值易耗品金额较小的，可在领用时一次性计入（A段）。在分次摊销法下，企业领用低值易耗品时，要将其由在库改为在用（B段）。同时在领用时按单次平均摊销金额计入相关成本费用之中（C段）。 其处理类似“累计折旧”和“累计摊销”项目在低值易耗品报废时，将“在用”冲销“摊销”（D段）。报废时如果有残值，应确认原材料等残值收入（E段）。周转材料低值易耗品在库AC原材料等E制造费用等B周转材料低值易耗品制造费用管理费用周转材料低值易耗品在用周转材料低值易耗品摊销D例11：甲公司为增值税一般纳税人，对周转材料采用实际成本核算。甲公司生产车间208年6月2

40、日领用一批低值易耗品，实际成本5 000元。会计上分两次摊销（领用时摊销一半，报废时再摊销一半，即五五摊销法）。假定208年10月20日，该批低值易耗品报废，收回残料价值100元作为原材料处理。（1）208年6月2日，领用低值易耗品（A段）。周转材料低值易耗品在库A周转材料低值易耗品在用5 000借：周转材料低值易耗品在用 5 000 贷：周转材料低值易耗品在库 5 000例11：甲公司为增值税一般纳税人，对周转材料采用实际成本核算。甲公司生产车间208年6月2日领用一批低值易耗品，实际成本5 000元。会计上分两次摊销（领用时摊销一半，报废时再摊销一半，即五五摊销法）。假定208年10月20

41、日，该批低值易耗品报废，收回残料价值100元作为原材料处理。（续）（2）第一次摊销，即领用时摊销50%（B段中（2）。周转材料低值易耗品在库B制造费用等B周转材料低值易耗品在用周转材料低值易耗品摊销5 000（2）2 500借：制造费用 2 500 贷：周转材料低值易耗品摊销 2 500例11：甲公司为增值税一般纳税人，对周转材料采用实际成本核算。甲公司生产车间208年6月2日领用一批低值易耗品，实际成本5 000元。会计上分两次摊销（领用时摊销一半，报废时再摊销一半，即五五摊销法）。假定208年10月20日，该批低值易耗品报废，收回残料价值100元作为原材料处理。（续）（3）208年10月2

42、0日，第二次摊销，即报废时再摊销另外的50%（扣除残料100元）（B段中（3）和C段）。 周转材料低值易耗品在库B原材料等C制造费用A周转材料低值易耗品在用周转材料低值易耗品摊销5 000（2）2 500（3）2 400100借：制造费用 2 400 原材料 100 贷：周转材料低值易耗品摊销 2 500例11：甲公司为增值税一般纳税人，对周转材料采用实际成本核算。甲公司生产车间208年6月2日领用一批低值易耗品，实际成本5 000元。会计上分两次摊销（领用时摊销一半，报废时再摊销一半，即五五摊销法）。假定208年10月20日，该批低值易耗品报废，收回残料价值100元作为原材料处理。（续）（4

43、）报废时，冲销该批低值易耗品的账面价值（D段）。周转材料低值易耗品在库B原材料等C制造费用A周转材料低值易耗品在用周转材料低值易耗品摊销5 000（2）2 500（3）2 400100借：周转材料低值易耗品摊销 5 000贷：周转材料低值易耗品在用 5 000D5 000例12：甲公司为增值税一般纳税人，对周转材料采用计划成本核算。甲公司生产车间208年6月2日领用一批低值易耗品，其计划成本5 000元，材料成本差异率为4%。会计上分两次摊销（领用时摊销一半，报废时再摊销一半，即五五摊销法）。假定208年10月20日，该批低值易耗品报废，收回残料价值100元作为原材料处理。 （1）208年6月

44、2日，领用低值易耗品（A段）。周转材料低值易耗品在库A周转材料低值易耗品在用5 000借：周转材料低值易耗品在用 5 000 贷：周转材料低值易耗品在库 5 000例12：甲公司为增值税一般纳税人，对周转材料采用计划成本核算。甲公司生产车间208年6月2日领用一批低值易耗品，其计划成本5 000元，材料成本差异率为4%。会计上分两次摊销（领用时摊销一半，报废时再摊销一半，即五五摊销法）。假定208年10月20日，该批低值易耗品报废，收回残料价值100元作为原材料处理。（续）（2）第一次摊销，即领用时摊销50%（B段中（2）。周转材料低值易耗品在库B1制造费用B周转材料低值易耗品在用周转材料低值

45、易耗品摊销5 000（2）2 500借：制造费用 2 600 贷：周转材料低值易耗品摊销 2 500 材料成本差异周转材料 100材料成本差异B2（2）100例12：（3）208年10月20日，第二次摊销，即报废时再摊销另外的50%，即包装物计划成本2500元，材料成本差异率4%（扣除残料100元）（B段中（3）和C段）。 周转材料低值易耗品在库C原材料A周转材料低值易耗品在用周转材料低值易耗品摊销5 000（3）100（3）2 400100借：制造费用 2 500 原材料 100 贷：周转材料低值易耗品摊销 2 500 材料成本差异周转材料 100B1制造费用（2）2 500B2（2）100

46、材料成本差异例12：（4）报废时，冲销该批低值易耗品的账面价值（D段）。周转材料低值易耗品在库C原材料A周转材料低值易耗品在用周转材料低值易耗品摊销5 000（3）100（3）2 400100B1制造费用（2）2 500B2（2）100材料成本差异借：周转材料低值易耗品摊销 5 000贷：周转材料低值易耗品在用 5 000D5 000三、库存商品业务资金运动分析与会计处理（一）库存商品的内容库存商品是指企业完成全部生产过程并已验收入库、合乎标准规格和技术条件，可以按照合同规定的条件送交订货单位，或可以作为商品对外销售的产品以及外购或委托加工完成验收入库用于销售的各种商品。库存商品具体包括库存产

47、成品、外购商品、存放在门市部准备销售的商品、发出展览的商品、寄存在外的商品、接受来料加工制造的代制品和为外单位加工修理的代修品等。已完成销售手续但购买单位在月末未提取的产品，不应作为企业的库存商品，而应作为代管商品处理，应单独设置“代管商品”备查簿进行登记。（二）库存商品业务资金运动分析与会计处理当产品完成生产过程并验收入库时，企业应按实际成本予以结转（A段）。外购库存商品（B段）。企业销售产成品按规定确认收入的同时，应计算、结转与收入相关的产成品成本。产成品的销售成本的计算与结转，通常是在期（月）末进行。采用实际成本进行产成品日常核算的，应根据本期（月）销售产品数量及其相应的单位生产成本（按

48、先进先出法、加权平均法和个别计价法计算）计算确定本期产品销售成本总额。（C段）生产成本库存商品B银行存款AC应交税费应交增值税（进项税额）主营业务成本等例13：208年8月末，甲公司“商品入库汇总表”注明，该月已验收入库M商品1 000台，实际单位成本为500元，共计500 000元；已验收入库N商品2 000台，实际单位成本为600元，共计1 200 000元。库存商品生产成本1 700 000借：库存商品M产品 500 000 N产品 1 200 000 贷：生产成本基本生产成本M产品 500 000 N产品 1 200 000例14：208年8月末，甲公司月末汇总的发出商品中，该月已销售

49、M商品500台和N产品1 500台。该月采用加权平均法计算的M产品实际单位成本为550元，N商品实际单位成本为620元，共计总成本为1 205 000元。主营业务成本库存商品1 205 000借：主营业务成本 1 205 000 贷：库存商品M产品 275 000 N产品 930 000（三）商品流通企业库存商品发出的特殊计价方法1.毛利率法毛利率法是指根据本期销售净额乘上期实际（或本期计划）毛利率匡算本期销售毛利，并据以计算发出存货成本和期末结存存货成本的一种方法。其计算公式如下：毛利率（以前或计划）=销售毛利销售净额100%销售净额=商品销售收入-销售退回与折让销售毛利=销售净额毛利率销售

50、成本=销售净额-销售毛利=销售净额（1-毛利率）期末存货成本=期初存货成本+本期购货成本-本期销售成本例15：甲公司（商场性质）208年1月1日纺织品存货146 000元，本月购货850 000元，销货1 200 000元，销售退回与折让合计10 000元，上季度该类商品毛利率为25%，计算本月已销存货和月末存货的成本。本期销售净额=1 200 000-10 000=1 190 000（元）销售毛利=1 190 00025%=297 500（元）销售成本=1 190 000-297 500=892 500（元）月末存货成本=146 000+850 000-892 500=103 500（元）商

51、品流通企业由于经营商品的品种繁多，如果分品种计算成本，工作量将大大增加；而且一般来说，商品流通企业同类商品的毛利率大致相同，采用这种存货计价方法既能减轻工作量，也能满足对存货管理的需要。 库存商品售价金额核算所引起的资金运动流程：按实际价款取得所购物资（A段）按售价计量入库商品成本，其中B1流量为售价，B2流量反映进销差价（流量为负数）。销售收入的实现（C段）；按售价结转的所售商品成本（“虚”成本）（D段） 用商品进销差价冲销“虚”成本，得出实际销售成本（该段流量为负数）（E段）相关项目在途物资AB1库存商品B2DBC商品进销差价E应交税费应交增值税（进项税额） 银行存款等主营业务成本 主营业

52、务收入应交税费应交增值税（销项税额）例16：甲商场采用售价金额核算法进行核算。208年9月初，期初库存商品进价成本为1 000 000元，售价金额为1 200 000元；本月购进商品的进价成本为800 000元，售价总额为1 040 000元；本月销售收入为1 500 000元。企业增值税税率为13%。商品进销差价率=（200 000+240 000）（1 200 000+1 000 000）=20%已销商品应分摊的商品进销差价=1 500 00020%=300 000（元）本期销售商品的实际成本=1 500 000-300 000=1 200 000（元）期末结存商品的实际成本=1 000

53、000+800 000-1 200 000=600 000（元）例16：（续）甲商场采用售价金额核算法进行核算。208年9月初，期初库存商品进价成本为1 000 000元，售价金额为1 200 000元；本月购进商品的进价成本为800 000元，售价总额为1 040 000元；本月销售收入为1 500 000元。企业增值税税率为13%。商品进销差价率20%；已销商品应分摊的商品进销差价300 000元；本期销售商品的实际成本1 200 000元；期末结存商品的实际成本600 000元。相关项目在途物资A库存商品DBC商品进销差价E应交税费应交增值税（进项税额） 银行存款等主营业务成本 主营业务

54、收入应交税费应交增值税（销项税额）80万10.4万104万-24万120万150万19.5万150万-30万-20万第三节职工薪酬业务资金运动分析与会计处理一、职工薪酬的相关概念与范围职工薪酬，是指企业为获得职工提供的服务或解除劳动关系而给予的各种形式的报酬或补偿。职工薪酬包括短期薪酬、离职后福利、辞退福利和其他长期职工福利。企业提供给职工配偶、子女、受赡养人、已故员工遗属及其他受益人等的福利，也属于职工薪酬。企业职工主要包括三类：（1）与企业订立劳动合同的所有人员，含全职、兼职和临时工；（2）未与企业签订劳动合同，但由企业正式任命的人员，如董事会成员、监事会成员等；（3）在企业计划和控制下，

55、虽未与企业订立劳动合同或未由其正式任命，但为其提供与职工类似服务的人员，如与中介机构签订的劳务用工合同所包含的人员等。职工薪酬的主要内容包括：1.短期薪酬是指企业在职工提供相关服务的年度报告期间结束后十二个月内需要全部予以支付的职工薪酬，因解除与职工的劳动关系给予的补偿除外。主要包括：（1）职工工资；（2）职工福利费，是指企业向职工提供的生活困难补助、丧葬补助费、抚恤费、职工异地安家费、防暑降温费等职工福利支出。（3）医疗保险费、工伤保险费等社会保险费；（4）住房公积金；（5）工会经费和职工教育经费；（6）短期带薪缺勤，是指职工虽然缺勤但企业仍向其支付报酬的安排，包括年休假、病假、婚假、产假、

56、丧假、探亲假等。（7）短期利润分享计划，是指因职工提供服务而与职工达成的基于利润或其他经营成果提供薪酬的协议；（8）其他短期薪酬。2.离职后福利是指企业为获得职工提供的服务而在职工退休或与企业解除劳动关系后，提供的各种形式的报酬和福利，短期薪酬和辞退福利除外。离职后福利计划，是指企业与职工就离职后福利达成的协议，或者企业为向职工提供离职后福利制定的规章或办法等。离职后福利计划按照企业承担的风险和义务情况，可以分为设定提存计划和设定受益计划。设定提存计划，是指向独立的基金缴存固定费用后，企业不再承担进一步支付义务的离职后福利计划；设定受益计划，是指除设定提存计划以外的离职后福利计划。3.辞退福利

57、是指企业在职工劳动合同到期之前解除与职工的劳动关系，或者为鼓励职工自愿接受裁减而给予职工的补偿。4.其他长期职工福利是指除短期薪酬、离职后福利、辞退福利之外所有的职工薪酬。其主要包括长期带薪缺勤、长期残疾福利、长期利润分享计划等。企业需要设置“应付职工薪酬”账户。企业需要设置“工资”“职工福利”“社会保险费”“住房公积金”“工会经费”“职工教育经费”“累积带薪缺勤”“利润分享计划”“设定提存计划”“设定受益计划”“辞退福利”等明细分类账。二、短期薪酬确认与计量资金运动分析与会计处理（一）货币性职工薪酬业务1.职工工资、奖金、津贴和补贴业务按应发放的金额，根据职工提供服务的受益对象，分别予以确认

58、（A段）。支付时，需要为代职工代扣代缴个人所得税，应冲减应付职工薪酬（B段）。扣还已代垫的各种款项（C段），代职工缴纳某些款项（未垫付）（D段）。企业按照实际应发放的金额，以银行存款予以支付（E段）。合同履约成本制造费用在建工程等生产成本管理费用B银行存款等D其他应收款应付职工薪酬其他应付款ECA应交税费应交个人所得税销售费用其他业务成本例17：（1）甲公司208年9月份应付职工工资总额为700 000元。“工资费用分配汇总表”中列示的产品生产人员工资为500 000元，车间管理人员工资为40 000元，企业管理人员工资为60 000元，专设销售机构人员工资为100 000元。（A段）制造费用

59、生产成本管理费用应付职工薪酬A销售费用500 00040 00060 000100 000借：生产成本基本生产成本 500 000 制造费用 40 000 管理费用 60 000 销售费用 100 000 贷：应付职工薪酬工资 700 000例17：（2）企业应代扣代交职工个人所得税10 000元（尚未代缴） （B段）。制造费用生产成本管理费用应付职工薪酬AB应交税费应交个人所得税销售费用500 00040 00060 000100 00010 000借：应付职工薪酬工资 10 000 贷：应交税费应交个人所得税 10 000例17：（3）收回代垫职工水电费4 500元和代垫职工家属医药费1

60、500元（C段）。制造费用生产成本管理费用其他应收款C应付职工薪酬AB应交税费应交个人所得税销售费用500 00040 00060 000100 00010 0006 000借：应付职工薪酬工资 6 000 贷：其他应收款代垫职工水电费 4 500 代垫医药费 1 500例17：（4）应代扣职工房租12 000元（尚未代交） （D段）。制造费用生产成本管理费用其他应收款DC应付职工薪酬其他应付款AB应交税费应交个人所得税销售费用500 00040 00060 000100 00010 00012 0006 000借：应付职工薪酬工资 12 000 贷：其他应付款代扣职工房租费 12 000例1