会计准则培训讲义—微观经济学-《企业会计准则第8号-资产减值》讲解

1、会计准则培训讲义微观经济学-企业会计准则第8号-资产减值讲解主要内容n制定背景n适用范围n减值方法n可收回金额确定n资产组的认定及其减值n商誉的减值n资产减值转回的规定一、制定背景n1992年以前：闻所未闻n1992年“两则”“两制”：提出坏账准备n1998年股份公司会计制度：四项计提n2000年企业会计制度：八项计提n问题：由2003年南方证券托管引发的故事？n需要更多的指南资产减值会计成为了盈余管理/利润操纵的又一个手段？n资产减值转回是否合适超稳健之说？n减值测试是否需要前提？按单项资产为基础计提是否会多提二、准则适用范围：主要是长期资产n投资性房地产（采用成本模式后续计量）n长期股权投

2、资（对子公司、联营、合营的投资）n固定资产n生产性生物资产n油气资产（探明矿区权益井及相关设施）n无形资产（包括资本化的开发支出）n商誉三、确定资产减值金额的基本方法n资产可收回金额低于账面价值的，应当计提减值准备，确认减值损失借：资产减值损失 贷：资产减值准备n可收回金额的确定：以下两者孰高公允价值减去处置费用后的净额资产预计未来现金流量的现值四、估计可收回金额的前提(I)n只有存在资产可能发生减值的迹象时，才计算资产的可收回金额：外部信息来源：例如资产的市价在当期大幅下跌，并对企业产生负面影响，环境、利率变化等内部信息来源：例如有证据表明资产已经过时或实体已经损坏，闲置、终止使用、绩效降低

3、等n对于因企业合并所形成的商誉和使用寿命不确定的无形资产，企业应当每年进行减值测试四、估计可收回金额的前提（II）n重要性原则的考虑：以前报告期间的计算结果表明，资产可收回金额远高于其账面价值，之后又没有发生消除这一差异的交易或者事项的以前报告期间的计算与分析表明，资产可收回金额对于资产减值准则中所列示的一种或者多种减值迹象反应不敏感，在本报告期间又发生了这些减值迹象的资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值，只要有一项超过了资产的账面价值，就表明资产没有发生减值，不需再估计另一项金额如果没有证据或者理由表明，资产预计未来现金流量现值显著高于其公允价值减去处置费用后的净额

4、，可以将资产的公允价值减去处置费用后的净额视为资产的可收回金额五、公允价值减去处置费用后的净额的估计n公允价值的估计：公平交易中销售协议价格（有约束力）活跃市场中资产的市场价格（买方出价）以可获取的最佳信息为基础进行估计（如同行业类似资产的最近交易价格）n处置费用的估计：与资产处置有关的法律费用、相关税费、搬运费以及为使资产达到可销售状态所发生的直接费用等 六、资产预计未来现金流量现值的估计（I）n现值估计的三个因素：预计未来现金流量预计使用寿命预计折现率六、资产预计未来现金流量现值的估计(II)n预计未来现金流量应当以企业管理层批准的最近财务预算或者预测数据为基础通常最长不得超过5年，除非企

5、业管理层能够证明更长的期间是合理的n特殊考虑分析评判以前期间现金流量预计数与实际数差异的情况在预计未来现金流量和折现率时，考虑因一般通货膨胀而导致的物价上涨影响因素应当保持一致以资产在当期状况为基础预计在建工程、开发过程中的无形资产等未来现金流量时的特殊考虑六、资产预计未来现金流量现值的估计(III)n折现率的估计：应当是反映当前市场货币时间价值和资产特定风险的税前利率。市场利率替代利率n加权平均资金成本n增量借款利率n其他相关市场借款利率n适当调整七、资产组的认定及其减值（I）n资产组认定的基本原则：以资产组产生的主要现金流入是否独立于其他资产或者资产组的现金流入为依据n关键因素是能否独立产

6、生现金流入资产组合生产的产品存在活跃市场的内部转移价格的影响n具体考虑：企业生产经营管理方式和对资产使用或者处置的决策方式七、资产组的认定及其减值（II）n比较资产组的账面价值（包括分摊的总部资产和商誉）与可收回金额n资产组的减值损失：首先抵减商誉的账面价值然后根据资产组中除商誉之外的其他各项资产的账面价值所占比重，按比例抵减其他各项资产的账面价值抵减后的各资产的账面价值不得低于以下三者之最高者：n该资产的公允价值减去处置费用后的净额（如可确定的）n该资产预计未来现金流量的现值（如可确定的）n零因上述原因而未能分摊的减值损失金额，按照相关资产组中其他各项资产的账面价值所占比重进行分摊。 应用举

7、例n资料： 1.开华公司有一甲生产线，生产某精密仪器，由A、B、C三部机器构成，初始成本分别为40万元，60万元和100万元。使用年限为10年，预计净残值为零，以年限平均法计提折旧。 2.三部机器均无法单独产生现金流量，但整条生产线构成完整的产销单位，属于一个资产组。年该生产线所生产精密仪器有替代产品上市，到年底导致公司精密仪器销路锐减40%，因此，公司于年末对该条生产线进行减值测试。年末A机器的公允价值减去处置费用后的净额为15万元，B、C机器都无法合理估计其公允价值减去处置费用后的净额以及未来现金流量的现值。 5.整条生产线预计尚可使用5年。n减值测试过程： 1.确定2006年12月31日

8、资产组账面价值： 资产组账面价值203050100万元。 2.估计资产组可收回金额: 经估计生产线未来5年现金流量及其折现率，得到其现值为60万元。而公司无法合理估计其公允价值减去处置费用后的净额，则以预计未来现金流量的现值作为其可收回金额。由此： 资产组可收回金额60万元3.比较资产组的账面价值及其可收回金额，并确认相应的减值损失 机器机器 A 机器机器 B 机器机器 C 整条生产线整条生产线(资产组资产组) 账面价值账面价值 200000 300000 500000 1000000 可收回金额可收回金额 600000 减值损失减值损失 400000 减值损失分摊比例减值损失分摊比例 20%

9、 30% 50% 分摊减值损失分摊减值损失 50000* 120000 200000 370000 分摊后账面价值分摊后账面价值 150000 180000 300000 尚未分摊的减值损失尚未分摊的减值损失 30000 二次分摊比例二次分摊比例 37.50 62.50% 二次分摊减值损失二次分摊减值损失 11250 18750 30000 二次分摊后应确认减值损失总额二次分摊后应确认减值损失总额 131250 218750 二次分摊后账面价值二次分摊后账面价值 168750 281250 n借：资产减值损失机器A 50000 机器B 131250 机器C 218750 贷：固定资产减值准备机

10、器A 50000 机器B 131250 机器C 218750 八、商誉减值的处理n购买日：将因企业合并形成的商誉分摊至相关的资产组（或者资产组组合）n减值测试时：一般处理方法存在少数股东权益的情况n应当调整资产组（或者资产组组合）的账面价值n商誉减值损失应当在母公司和少数股东权益之间进行分摊n举例应用举例n资料：n1.甲企业在207年1月1日以1,600万元的价格收购了乙企业80股权。在购买日，乙企业可辨认资产的公允价值为1,500万元，没有负债和或有负债。因此，甲企业在其合并财务报表中确认：（1）商誉400万元（1600150080）；（2）乙企业可辨认净资产1500万元;（3）少数股东权益

11、300万元（150020）。2.假定乙企业所有资产被认定为一个资产组，且该资产组包括商誉。需要至少于每年年度终了进行减值测试。3.乙企业207年末可辨认净资产的账面价值为1350万元。 n减值测试过程：n1.确定资产组（乙企业）在207年末的账面价值：（1）合并报表反映的账面价元（2）计算归属于少数股东权益的商誉价值 （1600/80%-1500）20100万元（3）资产组账面价值（包括完全商誉元2.计算确定资产组（乙企业）在207年末的可收回金额为1,000万元。3.比较资产组（乙企业）的账面价值与可收回金额，确认减值损失20207 7 年

12、末年末 商誉商誉 可辨认可辨认净资产净资产 合计合计 账面价值账面价值 400400 1,3501,350 1,7501,750 未确认归属于少数股未确认归属于少数股东权益的商誉价值东权益的商誉价值 100100 - - 100100 调整后账面价值调整后账面价值 500500 1,3501,350 1,8501,850 可收回金额可收回金额 1,0001,000 减值损失减值损失 850850 n公司应当首先将850万元减值损失，分摊到商誉减值损失，其中分摊到少数股东权益的为100万元，剩余的750万元应当在归属于母公司的商誉和乙企业可辨认资产之间进行分摊。 20207 7 年末年末 商誉商

13、誉 可辨认可辨认净资产净资产 合计合计 1.1.账面价值账面价值 400400 1,3501,350 1,7501,750 2.2.确认减值损失确认减值损失 （400400） （350350） （750750） 3.3.确认减值损失确认减值损失后的账面价值后的账面价值 - - 1,0001,000 1,0001,000 n商誉减值的账务处理：n借：资产减值损失商誉减值损失 4 000 000 贷：商誉减值准备 4 000 000n归属于乙企业可辨认资产的350万元减值损失还需要作进一步分摊 n假定乙企业207年末可辨认资产包括两项：1项固定资产：账面价值为1000万元；1项无形资产：账面价值为350万元。n350万元减值损失