第三章外币会计

1、 3.1 3.1 外币折算及其会计准则外币折算及其会计准则一、外币、外币交易与外币折算一、外币、外币交易与外币折算外币，企业所采用的记账本位币以外的货币。外币，企业所采用的记账本位币以外的货币。外币交易，是指以外币计价或者结算的交易。外币交易，是指以外币计价或者结算的交易。外币报表折算，是指为满足特定目的，将一种货币单外币报表折算，是指为满足特定目的，将一种货币单位表述的报表换算成要求的另一种货币单位表述的位表述的报表换算成要求的另一种货币单位表述的报表。报表。二、记账本位币及其确定要求二、记账本位币及其确定要求1 1、境内企业记账本位币的确定：、境内企业记账本位币的确定：记账本位币是会计主体

2、在会计核算时所统一采用的作为会计记账本位币是会计主体在会计核算时所统一采用的作为会计计量基本尺度的记账货币。是指计量基本尺度的记账货币。是指企业经营所处的主要经济环企业经营所处的主要经济环境中的货币。境中的货币。按照我国按照我国会计法会计法第十二条的规定，会计核算以人民币为第十二条的规定，会计核算以人民币为记账本位币。业务收支以人民币以外的货币为主的单位，可记账本位币。业务收支以人民币以外的货币为主的单位，可以选定其中一种货币作为记账本位币。但是编报的财务报表以选定其中一种货币作为记账本位币。但是编报的财务报表应当折算为人民币。应当折算为人民币。企业选定记账本位币，应当考虑下列因素：企业选定记

3、账本位币，应当考虑下列因素：（一）该货币（一）该货币主要影响商品和劳务的销售价格，主要影响商品和劳务的销售价格，通常通常以该货币进行商品和劳务的计价和结算；以该货币进行商品和劳务的计价和结算；（二）该货币（二）该货币主要影响商品和劳务所需人工、材料和主要影响商品和劳务所需人工、材料和其他费用，其他费用，通常以该货币进行上述费用的计价和结通常以该货币进行上述费用的计价和结算；算；（三）（三）融资活动获得的货币融资活动获得的货币以及以及保存从经营活动中收保存从经营活动中收取款项所使用的货币。取款项所使用的货币。v企业记账本位币一经确定，不得随意变更，除非企企业记账本位币一经确定，不得随意变更，除非

4、企业经营所处的主要经济环境发生重大变化。企业因业经营所处的主要经济环境发生重大变化。企业因经营所处的主要经济环境发生重大变化，确需变更经营所处的主要经济环境发生重大变化，确需变更记账本位币的，应当采用记账本位币的，应当采用变更当日的即期汇率变更当日的即期汇率将所将所有项目折算为变更后的记账本位币有项目折算为变更后的记账本位币。2 2、境外经营记账本位币的确定、境外经营记账本位币的确定境外经营的定义境外经营的定义 按照企业会计准则的要求按照企业会计准则的要求, ,确定企业是否为境外经营确定企业是否为境外经营, ,不是以企业的位置是否在境外不是以企业的位置是否在境外, ,而是要看企业选定的记而是要

5、看企业选定的记账本位币是否与其母公司等使用的记账本位币相同账本位币是否与其母公司等使用的记账本位币相同. .+ 比如比如, ,企业在境外的子公司、合营企业、联营企业、分企业在境外的子公司、合营企业、联营企业、分支机构等，一般采用所在国（地区）的货币为记账本位支机构等，一般采用所在国（地区）的货币为记账本位币，这样的单位即为境外经营单位。币，这样的单位即为境外经营单位。 但是，企业在境内的子公司、合营企业、联营企业、但是，企业在境内的子公司、合营企业、联营企业、分支机构等，若与其母公司采用的记账本位币不同，也分支机构等，若与其母公司采用的记账本位币不同，也应当视同境外经营。应当视同境外经营。企业

6、选定境外经营的记账本位币应当考虑下列因素：企业选定境外经营的记账本位币应当考虑下列因素：（一）境外经营对其所从事的活动是否拥有（一）境外经营对其所从事的活动是否拥有很强的自主性很强的自主性；（二）境外经营活动中与企业的交易是否在境外经营活动（二）境外经营活动中与企业的交易是否在境外经营活动中中占有较大比重占有较大比重；（三）境外经营活动产生的现金流量是否（三）境外经营活动产生的现金流量是否直接影响企业的直接影响企业的现金流量现金流量、是否是否可以随时汇回可以随时汇回；（四）境外经营活动产生的现金流量是否（四）境外经营活动产生的现金流量是否足以偿还其现有足以偿还其现有债务和可预期的债务债务和可预

7、期的债务。 外币交易，亦称外币业务。主要指下列以外外币交易，亦称外币业务。主要指下列以外币计价或者结算的交易：币计价或者结算的交易：1 1买入或者卖出以外币计价的商品、劳务或者买入或者卖出以外币计价的商品、劳务或者设备等。设备等。2 2借入或者借出外币资金以及接受外币投资。借入或者借出外币资金以及接受外币投资。3 3进行货币之间的相互兑换。进行货币之间的相互兑换。4 4在会计期末将以外币计价的交易事项进行期在会计期末将以外币计价的交易事项进行期末汇率的折算调整。末汇率的折算调整。5 5其他以外币计价或者结算的交易。其他以外币计价或者结算的交易。三、外币交易种类三、外币交易种类四、外币交易的相关

8、概念四、外币交易的相关概念1 1、外汇和汇率、外汇和汇率我国我国外汇管理条例外汇管理条例所称的外汇指下列以外币表所称的外汇指下列以外币表示的可以用作国际清偿的支付手段和资产：示的可以用作国际清偿的支付手段和资产：（1）外国货币，包括纸币、铸币；）外国货币，包括纸币、铸币；（2）外币支付凭证，包括票据、银行存款凭证、）外币支付凭证，包括票据、银行存款凭证、邮政储蓄凭证等；邮政储蓄凭证等；（3）外币有价证券，包括政府债券、公司债券、）外币有价证券，包括政府债券、公司债券、股票等；股票等；（4）特别提款权、欧洲货币单位；）特别提款权、欧洲货币单位；（5）其他外汇资产。）其他外汇资产。汇率有直接标价法

9、和间接标价法两种形式。直接汇率有直接标价法和间接标价法两种形式。直接标价法，又称应付标价法，是以一定单位的外国标价法，又称应付标价法，是以一定单位的外国货币为标准，折算为一定数额的本国货币的标价货币为标准，折算为一定数额的本国货币的标价方法。这种方法被包括我国在内的大多数国家所方法。这种方法被包括我国在内的大多数国家所采用。采用。在这种方法下，外国货币的数额固定不变，本国在这种方法下，外国货币的数额固定不变，本国货币的数额随外币或本国货币价值的变化而变化。货币的数额随外币或本国货币价值的变化而变化。例如：以我国人民币为记账本位币，美元为外币，例如：以我国人民币为记账本位币，美元为外币，则则1

10、1美元美元=6.96=6.96元人民币元人民币汇率：汇率：汇率又称外汇汇价，指两个国家的货币在指定时间汇率又称外汇汇价，指两个国家的货币在指定时间相互交换的比价。相互交换的比价。间接标价法，也称收进标价法，是以一定间接标价法，也称收进标价法，是以一定的本国货币为标准，折算为若干单位外币的本国货币为标准，折算为若干单位外币的标价方法。的标价方法。在间接标价法下，本国货币的数额固定不在间接标价法下，本国货币的数额固定不变，外币的数额随本国货币和外国货币的变，外币的数额随本国货币和外国货币的币值变动而变化。币值变动而变化。例如，直接标价法下的例如，直接标价法下的1 1美元美元=6.96=6.96元人

11、民元人民币币, ,用间接标价法则表示为用间接标价法则表示为1 1元人民币元人民币=0.1437=0.1437美元美元. .采用直接标价法时采用直接标价法时, ,外汇汇率外汇汇率的升降与本国货币币值的升降呈反比例变的升降与本国货币币值的升降呈反比例变化；而用间接标价法时，外汇汇率的升降化；而用间接标价法时，外汇汇率的升降则与本国货币币值呈正比例变化。则与本国货币币值呈正比例变化。汇率的分类可按照不同的标准进行：汇率的分类可按照不同的标准进行：1 1、市场汇率和法定汇率。这是按照汇率的制定和、市场汇率和法定汇率。这是按照汇率的制定和使用方式进行的分类。市场汇率指外汇市场上由使用方式进行的分类。市场

12、汇率指外汇市场上由交易双方的供求关系形成的汇率，这种汇率经常交易双方的供求关系形成的汇率，这种汇率经常随市场行情的变化而上下波动；法定汇率又称官随市场行情的变化而上下波动；法定汇率又称官方汇率，是由各国政府根据发展经济的政策和交方汇率，是由各国政府根据发展经济的政策和交易性质而制定的汇率。易性质而制定的汇率。汇率的分类汇率的分类2 2、现行汇率和历史汇率。这是按照汇率记入账中、现行汇率和历史汇率。这是按照汇率记入账中的时间对汇率进行的分类。的时间对汇率进行的分类。现行汇率是指企业将外汇款项记入账中，或者是现行汇率是指企业将外汇款项记入账中，或者是编制财务报表时采用的汇率。因此又被称为记账编制财

13、务报表时采用的汇率。因此又被称为记账汇率汇率, ,历史汇率是相对于现行汇率而言的，指最初历史汇率是相对于现行汇率而言的，指最初取得外币资产、承担外币负债时记入账中的汇率。取得外币资产、承担外币负债时记入账中的汇率。因此又被称为账面汇率。从上述内容可以看出，因此又被称为账面汇率。从上述内容可以看出，现行汇率与历史汇率是整个外币业务核算的重要现行汇率与历史汇率是整个外币业务核算的重要内容，是形成汇兑损益的基础，会出现在与汇率内容，是形成汇兑损益的基础，会出现在与汇率变动有关的任何方面。变动有关的任何方面。3 3、买入汇率和卖出汇率。这是按照从事外汇经营的银、买入汇率和卖出汇率。这是按照从事外汇经营

14、的银行和经纪人的角度对汇率进行的分类。行和经纪人的角度对汇率进行的分类。买入汇率是指银行等在买进外汇时使用的汇率买入汇率是指银行等在买进外汇时使用的汇率, ,而卖出而卖出汇率则是银行等在卖出外汇时使用的汇率。从具体内汇率则是银行等在卖出外汇时使用的汇率。从具体内容来看，买入汇率与卖出汇率是进行货币兑换会计处容来看，买入汇率与卖出汇率是进行货币兑换会计处理的关键，也是企业外币业务会计的重要事项之一。理的关键，也是企业外币业务会计的重要事项之一。由于外汇交易市场一般都可以进行现汇交易和由于外汇交易市场一般都可以进行现汇交易和期汇交易期汇交易, ,因此这是按照外汇交易的交割期限对因此这是按照外汇交易

15、的交割期限对汇率进行的分类。汇率进行的分类。即期汇率是指外汇买卖的双方在成交后即期即期汇率是指外汇买卖的双方在成交后即期（原则上不超过两个工作日）办理交割业务时（原则上不超过两个工作日）办理交割业务时采用的汇率。在我国，通常是指中国人民银行采用的汇率。在我国，通常是指中国人民银行公布的当日人民币外汇牌价的中间价。企业发公布的当日人民币外汇牌价的中间价。企业发生的外币兑换业务或涉及外币兑换的交易事项，生的外币兑换业务或涉及外币兑换的交易事项，应当按照交易实际采用的汇率（即银行的买入应当按照交易实际采用的汇率（即银行的买入汇率或卖出汇率）折算。汇率或卖出汇率）折算。即期汇率、近似汇率和远期汇率即期

16、汇率、近似汇率和远期汇率近似汇率，是指按照系统合理的方法确定的、与近似汇率，是指按照系统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率，通常采用当期交易发生日即期汇率近似的汇率，通常采用当期平均汇率或加权平均汇率等。企业通常应当采用平均汇率或加权平均汇率等。企业通常应当采用即期汇率进行折算，汇率变动不大的，也可以采即期汇率进行折算，汇率变动不大的，也可以采用即期汇率的近似汇率进行折算。用即期汇率的近似汇率进行折算。远期汇率则特指外汇买卖双方在成交时只是订立远期汇率则特指外汇买卖双方在成交时只是订立合同，规定外汇买卖的数额、汇率、期限等条款，合同，规定外汇买卖的数额、汇率、期限等条款，到合同约

17、定日再办理外汇实际交割的远期外汇业到合同约定日再办理外汇实际交割的远期外汇业务所使用的汇率。即在远期外汇交易订立合同时务所使用的汇率。即在远期外汇交易订立合同时使用的约定汇率。使用的约定汇率。2 2、外币兑换和外币折算、外币兑换和外币折算外币兑换：指把外币换成本国货币，把本国外币兑换：指把外币换成本国货币，把本国货币换成外币，或不同外币之间互换。货币换成外币，或不同外币之间互换。外币折算：将外币金额换算成本国货币表示外币折算：将外币金额换算成本国货币表示的金额。包括：外币交易折算与外币报表的金额。包括：外币交易折算与外币报表折算。折算。二者关系分析：二者关系分析：外币折算只是一种在账户和财务报

18、表上利外币折算只是一种在账户和财务报表上利用特定的汇率对账户数据或者是报表数据用特定的汇率对账户数据或者是报表数据的调整，不见得有实际的外币交易事项发的调整，不见得有实际的外币交易事项发生；生；而货币兑换则必定是将一种货币转换为另而货币兑换则必定是将一种货币转换为另一种货币，是一种实际发生的外币交易事一种货币，是一种实际发生的外币交易事项。项。按照我国现阶段会计准则的规定，外币折按照我国现阶段会计准则的规定，外币折算一般发生在会计期末，是在企业对外报算一般发生在会计期末，是在企业对外报出财务报表时对某些外币项目的必要调整出财务报表时对某些外币项目的必要调整以及对非以本国货币编制的财务报表的调以

19、及对非以本国货币编制的财务报表的调整；整；而外币兑换则一般发生在会计期中，是对而外币兑换则一般发生在会计期中，是对实际经济业务进行的会计处理。实际经济业务进行的会计处理。3 3、汇兑损益、汇兑损益企业发生的外币业务，由于企业发生的外币业务，由于而产生的折合为记账本而产生的折合为记账本位币的差额，称为位币的差额，称为“外汇兑换损益外汇兑换损益”，简称，简称汇兑损益。汇兑损益。在实际会计业务中，汇兑损益是由交易损在实际会计业务中，汇兑损益是由交易损益和报表折算损益两部分内容构成的。益和报表折算损益两部分内容构成的。其中的交易损益可能来自于实际的外币兑其中的交易损益可能来自于实际的外币兑换业务，也可

20、能来自于存储外币以及记录换业务，也可能来自于存储外币以及记录外币交易事项所形成的折算差异。而报表外币交易事项所形成的折算差异。而报表折算损益则来自于财务报表各外币项目的折算损益则来自于财务报表各外币项目的折算。折算。汇兑损益按其产生的原因分为：汇兑损益按其产生的原因分为： 外币交易汇兑损益外币交易汇兑损益: 指以记账本位币为主的单位发生指以记账本位币为主的单位发生与外币业务有关业务时由于汇率不同而而产生的差额。与外币业务有关业务时由于汇率不同而而产生的差额。外币交易损益按其是否在本期实现，可分为已实现外外币交易损益按其是否在本期实现，可分为已实现外币交易（交易事项本期发生并完成结算）汇兑损益和

21、币交易（交易事项本期发生并完成结算）汇兑损益和未实现外币交易（交易事项本期发生但未完成结算）未实现外币交易（交易事项本期发生但未完成结算）汇兑损益。汇兑损益。 外币报表折算汇兑损益外币报表折算汇兑损益: 指报表折算日把国外子公司指报表折算日把国外子公司以外币表示的会计报表折算为记账本位币时，由于不以外币表示的会计报表折算为记账本位币时，由于不同报表项目采用汇率不同而产生的差额。同报表项目采用汇率不同而产生的差额。汇兑损益的处理原则汇兑损益的处理原则: : 企业外币兑换、外币交易中发生的汇兑损益，应计入企业外币兑换、外币交易中发生的汇兑损益，应计入当期损益当期损益，在在“财务费用财务费用” ”

22、账户或单设账户或单设“汇兑损益汇兑损益”账户列支。账户列支。 企业为购建固定资产等发生的汇兑损益，在资产达到预定可使企业为购建固定资产等发生的汇兑损益，在资产达到预定可使用状态之前发生的，可按有关规定予以资本化计入相关用状态之前发生的，可按有关规定予以资本化计入相关固定资固定资产的购建成本产的购建成本；在这之后发生的计入；在这之后发生的计入当期损益当期损益。 企业为购建无形资产发生的汇兑损益，计入企业为购建无形资产发生的汇兑损益，计入无形资产的价值。无形资产的价值。 终止清算期间发生汇兑损益计入终止清算期间发生汇兑损益计入清算损益清算损益。 一、会计准则对外币交易处理的原则一、会计准则对外币交

23、易处理的原则 外币交易应在初始确认时，采用外币交易应在初始确认时，采用交易发生日的即期汇率交易发生日的即期汇率将外币金额折算为记账本位币金额；将外币金额折算为记账本位币金额；也可以采用也可以采用按照系按照系统合理的方法确定的、与交易发生日统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇即期汇率近似的汇率折算率折算。 3.2 3.2 外币交易的会计处理外币交易的会计处理不单独反映不单独反映汇兑损益汇兑损益一笔交易的一笔交易的两个阶段两个阶段单项交易观单项交易观二、外币交易会计处理的两种观点：二、外币交易会计处理的两种观点：两项两项交易观交易观两项独两项独立交易立交易单独反映单独反映汇兑损益汇兑损

24、益已实现已实现汇兑损益汇兑损益未实现未实现汇兑损益汇兑损益当期当期确认法确认法递延法递延法+三、外币核算的基本程序三、外币核算的基本程序+1 1将外币金额采用将外币金额采用交易发生日的即期汇率交易发生日的即期汇率或即期汇率近似的汇率折算为记账本位币金或即期汇率近似的汇率折算为记账本位币金额。额。+2 2期末，将所有外币货币性项目的外币余期末，将所有外币货币性项目的外币余额，按照额，按照期末即期汇率期末即期汇率折算为记账本位币金折算为记账本位币金额，并与原记账本位币金额相比较，其差额额，并与原记账本位币金额相比较，其差额即为汇兑差额。即为汇兑差额。+3 3结算外币货币性项目时，将其外币计算结算外

25、币货币性项目时，将其外币计算金额按照金额按照当日即期汇率当日即期汇率折算为记账本位币金折算为记账本位币金额，并与原记账本位币金额相比较，其差额额，并与原记账本位币金额相比较，其差额记入记入“财务费用财务费用汇兑差额汇兑差额”科目。科目。 即期汇率即期汇率，通常是指中国人民银行公布的当日人民币外，通常是指中国人民银行公布的当日人民币外汇牌价的中间价。企业发生的外币兑换业务或涉及外币汇牌价的中间价。企业发生的外币兑换业务或涉及外币兑换的交易事项，应当按照交易实际采用的汇率（即银兑换的交易事项，应当按照交易实际采用的汇率（即银行买入价或卖出价）折算。行买入价或卖出价）折算。即期汇率的近似汇率即期汇率

26、的近似汇率，是指按照系统合理的方法确定的、，是指按照系统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率，通常采用当期平均与交易发生日即期汇率近似的汇率，通常采用当期平均汇率或加权平均汇率等。汇率或加权平均汇率等。企业通常应当采用即期汇率进行折算企业通常应当采用即期汇率进行折算。汇率变动不大的，。汇率变动不大的，也可以采用即期汇率的近似汇率进行折算。也可以采用即期汇率的近似汇率进行折算。四、外币四、外币交易的会计处理交易的会计处理（一）初始确认（一）初始确认 外币交易应当在初始确认时，采用外币交易应当在初始确认时，采用交易发生交易发生日的即期汇率日的即期汇率将外币金额折算为记账本位币金额；将外

27、币金额折算为记账本位币金额；也可以采用按照系统合理的方法确定的、与交易发也可以采用按照系统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率折算。生日即期汇率近似的汇率折算。 企业收到投资者以外币投入的资本，企业收到投资者以外币投入的资本，应当采应当采用交易发生日即期汇率折算，不得采用合同约定汇用交易发生日即期汇率折算，不得采用合同约定汇率和即期汇率的近似汇率折算率和即期汇率的近似汇率折算，外币投入资本与相，外币投入资本与相应的货币性项目的记账本位币金额之间不产生外币应的货币性项目的记账本位币金额之间不产生外币资本折算差额。资本折算差额。【例【例1】甲股份有限公司属于增值税一般纳税企业，】甲股份

28、有限公司属于增值税一般纳税企业，选择确定的记账本位币为人民币，其外币交易采选择确定的记账本位币为人民币，其外币交易采用交易日即期汇率折算。用交易日即期汇率折算。207年年3月月12日，从美日，从美国乙公司购入某种工业原料国乙公司购入某种工业原料500吨，每吨价格为吨，每吨价格为4 000美元，当日的即期汇率为美元，当日的即期汇率为1美元美元=7.6元人民币，元人民币，进口关税为进口关税为1 520 000元人民币，支付进口增值税元人民币，支付进口增值税2 842 400元人民币，货款尚未支付，进口关税及增元人民币，货款尚未支付，进口关税及增值税由银行存款支付。值税由银行存款支付。外币购销业务的

29、会计处理外币购销业务的会计处理有关会计分录如下：有关会计分录如下：借：原材料（借：原材料（5005004 0004 0007.6+1 520 0007.6+1 520 000）16 720 00016 720 000应交税费应交税费应交增值税（进项税额）应交增值税（进项税额） 2 842 4002 842 400 贷：应付账款贷：应付账款乙公司（美元）乙公司（美元） 15 200 00015 200 000 银行存款银行存款 4 362 4004 362 400【例例2 2】甲股份有限公司的记账本位币为人民币，对甲股份有限公司的记账本位币为人民币，对外币交易采用交易日的即期汇率折算。外币交易采

30、用交易日的即期汇率折算。20207 7年年4 4月月3 3日日，向乙公司出口销售商品，向乙公司出口销售商品12 00012 000件，销售合同规定的件，销售合同规定的销售价格为每件销售价格为每件250250美元，当日的即期汇率为美元，当日的即期汇率为1 1美元美元=7.65=7.65元人民币。假设不考虑相关税费，货款尚未收到元人民币。假设不考虑相关税费，货款尚未收到。相关会计分录如下：。相关会计分录如下：借：应收账款借：应收账款乙公司（美元）（乙公司（美元）（12 00012 0002502507.657.65） 22 950 00022 950 000 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 22

31、 950 00022 950 000外币购销业务的会计处理外币购销业务的会计处理【例例3 3】乙股份有限公司的记账本位币为人民币，对乙股份有限公司的记账本位币为人民币，对外币交易采用交易日的即期汇率折算。外币交易采用交易日的即期汇率折算。20207 7年年3 3月月3 3日日，从境外丙公司购入不需要安装的设备一台，设备价，从境外丙公司购入不需要安装的设备一台，设备价款为款为250 000250 000美元，购入该设备当日的即期汇率为美元，购入该设备当日的即期汇率为1 1美美元元=7.6=7.6元人民币，适用的增值税率为元人民币，适用的增值税率为17%17%，款项尚未支，款项尚未支付，增值税以银

32、行存款支付。相关会计分录如下：付，增值税以银行存款支付。相关会计分录如下：借：固定资产借：固定资产机器设备机器设备 （250 000250 0007.67.6）1 900 0001 900 000 应交税费应交税费应交增值税（进项税额）应交增值税（进项税额） 323 000323 000 贷：应付账款贷：应付账款丙公司（美元）丙公司（美元） （250 000250 0007.67.6）1 900 0001 900 000 银行存款银行存款 323 000323 000外币购入固定资产的会计处理外币购入固定资产的会计处理外币借款的会计处理外币借款的会计处理【例例4 4】乙股份有限公司的记账本位币

33、是人民币。对乙股份有限公司的记账本位币是人民币。对外币交易采用交易日即期汇率折算。外币交易采用交易日即期汇率折算。20207 7年年4 4月月1 1日，日，乙公司从中国银行借人乙公司从中国银行借人1 500 0001 500 000港币，期限为港币，期限为6 6个月个月，借入的港币暂存银行。借入当日的即期汇率为，借入的港币暂存银行。借入当日的即期汇率为1 1港币港币=1.10=1.10元人民币。有关会计分录如下：元人民币。有关会计分录如下：借：银行存款借：银行存款港币（港币（1 500 0001 500 0001.101.10）1 650 0001 650 000 贷：短期借款贷：短期借款港币

34、港币 1 650 0001 650 000【例【例5】甲股份有限公司的记账本位币为人民币，】甲股份有限公司的记账本位币为人民币，对外币交易采用交易日的即期汇率折算。根据其对外币交易采用交易日的即期汇率折算。根据其与外商签订的投资合同，外商将分两次投入外币与外商签订的投资合同，外商将分两次投入外币资本，投资合同约定的汇率是资本，投资合同约定的汇率是1美元美元=8.00元人民元人民币。币。206年年7月月1日，甲股份有限公司第一次收日，甲股份有限公司第一次收到外商投入资本到外商投入资本300 000美元，当日即期汇率为美元，当日即期汇率为1美元美元=7.8元人民币；元人民币；207年年2月月3日，

35、第二次收日，第二次收到外商投入资本到外商投入资本300 000美元，当日即期汇率为美元，当日即期汇率为1美元美元=7.6元人民币。元人民币。外币投资的会计处理外币投资的会计处理20206 6年年7 7月月1 1日，第一次收到外币资本时：日，第一次收到外币资本时：借：银行存款借：银行存款美元（美元（300 000300 0007.87.8）2 340 0002 340 000 贷：股本贷：股本 2 340 0002 340 00020207 7年年2 2月月3 3日，第二次收到外币资本时：日，第二次收到外币资本时：借：银行存款借：银行存款美元美元 （300 000300 0007.67.6）2

36、280 0002 280 000 贷：股本贷：股本 2 280 0002 280 000【例例6 6】乙股份有限公司以人民币为记账本位币，对外币交易采乙股份有限公司以人民币为记账本位币，对外币交易采用交易日的即期汇率折算。用交易日的即期汇率折算。20207 7年年6 6月月1 1日，将日，将50 00050 000美元到银美元到银行兑换为人民币，银行当日的美元买入价为行兑换为人民币，银行当日的美元买入价为1 1美元美元=7.55=7.55元人民币元人民币，中间价为，中间价为1 1美元美元=7.60=7.60元人民币。元人民币。本例中，企业与银行发生货币兑换，兑换所用汇率为银行的买本例中，企业与

37、银行发生货币兑换，兑换所用汇率为银行的买入价或卖出价，而通常记账所用的即期汇率为中间价，由于汇率入价或卖出价，而通常记账所用的即期汇率为中间价，由于汇率变动而产生的汇兑差额计入当期财务费用。有关会计分录如下：变动而产生的汇兑差额计入当期财务费用。有关会计分录如下：借：银行存款借：银行存款人民币（人民币（50 00050 0007.557.55）377 500377 500 财务费用财务费用汇兑差额汇兑差额 2 5002 500 贷：银行存款贷：银行存款美元美元 （50 00050 0007.67.6）380 000380 000外币兑换的会计处理外币兑换的会计处理【例例7 7】甲股份有限公司以

38、人民币为记账本位币，对甲股份有限公司以人民币为记账本位币，对外币交易采用交易日的即期汇率折算。外币交易采用交易日的即期汇率折算。20207 7年年6 6月月1 1 日，因外币支付需要，从银行购入日，因外币支付需要，从银行购入10 00010 000欧元，银行欧元，银行当日的欧元卖出价为当日的欧元卖出价为1 1欧元欧元=11=11元人民币，当日的中间元人民币，当日的中间价为价为1 1欧元欧元=10.7=10.7元人民币。有关会计分录如下：元人民币。有关会计分录如下：借：银行存款借：银行存款欧元欧元 （10 00010 00010.710.7）107 000107 000 财务费用财务费用汇兑差额

39、汇兑差额 3 0003 000 贷：银行存款贷：银行存款人民币人民币 （10 00010 0001111）110 000110 000外币兑换的会计处理外币兑换的会计处理注：外币交易在注：外币交易在初始确认初始确认时，只有外币时，只有外币兑换业务兑换业务会产生会产生汇兑差额汇兑差额，其他外币业务，其他外币业务不会产生汇兑差额，但是后面讲到的在不会产生汇兑差额，但是后面讲到的在结结算算时也会产生汇兑差额。时也会产生汇兑差额。1 1货币性项目货币性项目货币性项目，采用资产负债表日即期汇率折算。因资货币性项目，采用资产负债表日即期汇率折算。因资产负债表日即期汇率与初始确认时或者前一资产负债表产负债表

40、日即期汇率与初始确认时或者前一资产负债表日即期汇率不同而产生的汇兑差额，计入当期损益。日即期汇率不同而产生的汇兑差额，计入当期损益。 货币性项目货币性项目，货币性项目是指企业拥有的货币和应以货货币性项目是指企业拥有的货币和应以货币结算的项目。其主要表现为企业的货币资金、应收账币结算的项目。其主要表现为企业的货币资金、应收账款、应收票据、其他应收款、长期应收款以及有固定利款、应收票据、其他应收款、长期应收款以及有固定利息收入的长期证券投资等货币性资产，也表现为企业的息收入的长期证券投资等货币性资产，也表现为企业的短期借款、应付账款、应付票据、其他应付款、应付职短期借款、应付账款、应付票据、其他应

41、付款、应付职工薪酬、长期借款、应付债券、长期应付款以及其他可工薪酬、长期借款、应付债券、长期应付款以及其他可由固定货币金额表现的货币性负债。由固定货币金额表现的货币性负债。（二）期末调整或结算（二）期末调整或结算期末外币货币性项目期末外币货币性项目调整步骤调整步骤如下：如下：（1 1）计算外币货币性项目外币余额；）计算外币货币性项目外币余额；（2 2）用外币余额乘以资产负债表日即期汇率计算记账）用外币余额乘以资产负债表日即期汇率计算记账本位币余额；本位币余额；（3 3）上述记账本位币余额与原记账本位币余额的差额）上述记账本位币余额与原记账本位币余额的差额即为汇兑差额。即为汇兑差额。 另外，另外

42、，结算结算外币货币性项目时，因外币货币性项目时，因汇率波动汇率波动而形而形成的汇兑差额也应当记入成的汇兑差额也应当记入当期损益当期损益。【例例8 8】沿用上例沿用上例1 1，20207 7年年3 3月月3131日，甲股份有限公日，甲股份有限公司尚未向乙公司支付所欠工业原料款。当日即期汇率为司尚未向乙公司支付所欠工业原料款。当日即期汇率为1 1美元美元=7.55=7.55元人民币。应付乙公司货款按期末即期汇率元人民币。应付乙公司货款按期末即期汇率折算为折算为15 100 00015 100 000元人民币（元人民币（5005004 0004 0007.557.55），与），与该货款原记账本位币之

43、差该货款原记账本位币之差100 000100 000元人民币冲减当期损元人民币冲减当期损益。有关会计分录如下：益。有关会计分录如下：借：应付账款借：应付账款乙公司（美元）乙公司（美元）100 000100 000贷：财务费用贷：财务费用汇兑差额汇兑差额 100 000 【例例9 9】沿用上例沿用上例2,202,207 7年年4 4月月3030目，甲股份有限公司目，甲股份有限公司仍未收到乙公司发来的销售货款。当目的即期汇率为仍未收到乙公司发来的销售货款。当目的即期汇率为1 1美美元元=7.6=7.6元人民币。乙公司所欠销售货款按当日即期汇率折元人民币。乙公司所欠销售货款按当日即期汇率折算为算为2

44、2 800 00022 800 000元人民币（元人民币（12 00012 0002502507.67.6），与该货），与该货款原记账本位币之差额为款原记账本位币之差额为150 000150 000元人民币（元人民币（22 950 000-22 950 000-22 800 00022 800 000）。有关会计分录如下：）。有关会计分录如下：借：财务费用借：财务费用汇兑差额汇兑差额 150 000150 000 贷：应收账款贷：应收账款乙公司（美元）乙公司（美元） 150 000150 000假定假定20207 7年年5 5月月2020日收到上述货款，兑换成人民币后日收到上述货款，兑换成人民

45、币后直接存入银行，当日银行的美元买入价为直接存入银行，当日银行的美元买入价为1 1美元美元=7.62=7.62元人元人民币，有关会计分录为：民币，有关会计分录为：借：银行存款借：银行存款人民币人民币 （12 00012 0002502507.627.62）22 860 00022 860 000 贷：应收账款贷：应收账款美元美元 22 800 00022 800 000 财务费用财务费用汇兑差额汇兑差额 60 00060 000【例例1010】沿用上例沿用上例4 4，6 6个月后，乙股份有限公司按期以个月后，乙股份有限公司按期以人民币向中国银行归还借入的人民币向中国银行归还借入的1 500 0

46、001 500 000港币。归还借款港币。归还借款时的港币的卖出价为时的港币的卖出价为1 1港元港元=1.08=1.08元人民币。有关会计分录元人民币。有关会计分录如下：如下：借：短期借款借：短期借款港币港币 1 650 0001 650 000 贷：银行存款贷：银行存款人民币人民币 （1 500 0001 500 0001.081.08）1 620 0001 620 000 财务费用财务费用汇兑差额汇兑差额 30 00030 0002 2非货币性项目非货币性项目非货币性项目，是指货币性项目以外的项目。例如，存非货币性项目，是指货币性项目以外的项目。例如，存货、长期股权投资、固定资产、无形资产

47、等。货、长期股权投资、固定资产、无形资产等。（1 1）以历史成本计量的外币非货币性项目，仍采用交易）以历史成本计量的外币非货币性项目，仍采用交易发生日的即期汇率折算，不改变其记账本位币金额。发生日的即期汇率折算，不改变其记账本位币金额。（2 2）对于以成本与可变现净值孰低计量的存货，如果其）对于以成本与可变现净值孰低计量的存货，如果其可变现净值以外币确定，则在确定存货的期末价值时，应可变现净值以外币确定，则在确定存货的期末价值时，应先将可变现净值折算为记账本位币金额先将可变现净值折算为记账本位币金额，再与以记账本位，再与以记账本位币反映的存货成本进行比较。币反映的存货成本进行比较。【例例111

48、1】P P上市公司以人民币为记账本位币。上市公司以人民币为记账本位币。20207 7年年1111月月2 2日，日，从英国从英国W W公司采购国内市场尚无的公司采购国内市场尚无的A A商品商品10 00010 000件，每件价格为件，每件价格为1 1 000000英镑，当日即期汇率为英镑，当日即期汇率为1 1英镑英镑=15=15元人民币。元人民币。20207 7年年1212月月3131日，日，尚有尚有1 0001 000件件A A商品未销售出去，国内市场仍无商品未销售出去，国内市场仍无A A商品供应，商品供应，A A商品在商品在国际市场的价格降至国际市场的价格降至900900英镑。英镑。1212

49、月月3131日的即期汇率是日的即期汇率是1 1英镑英镑=15.5=15.5元人民币。假定不考虑增值税等相关税费。元人民币。假定不考虑增值税等相关税费。本例中，由于存货在资产负债表日采用成本与可变现净值孰低本例中，由于存货在资产负债表日采用成本与可变现净值孰低计量，因此，在以外币购入存货并且该存货在资产负债表日获得的计量，因此，在以外币购入存货并且该存货在资产负债表日获得的可变现净值以外币反映时，计提存货跌价准备时应当考虑汇率变动可变现净值以外币反映时，计提存货跌价准备时应当考虑汇率变动的影响。的影响。因此，该公司应作会计分录如下：因此，该公司应作会计分录如下：1111月月2 2日，购入日，购入

50、A A商品：商品：借：库存商品借：库存商品A A（10 00010 0001 0001 0001515）150 000 000150 000 000 贷：银行存款贷：银行存款英镑英镑 150 000 000150 000 0001212月月3131日，计提存货跌价准备：日，计提存货跌价准备：借：资产减值损失借：资产减值损失 1 050 0001 050 000 贷：存货跌价准备贷：存货跌价准备 1 050 0001 050 0001 0001 0001 0001 00015-1 00015-1 00090090015.5=1 050 00015.5=1 050 000（元人民币）（元人民币）（

51、3 3） 以公允价值计量的外币非货币性项目，如交易性金融资产以公允价值计量的外币非货币性项目，如交易性金融资产（股票、基金等），采用公允价值确定日的即期汇率折算，折算后（股票、基金等），采用公允价值确定日的即期汇率折算，折算后的记账本位币金额与原记账本位币金额的差额，作为公允价值变动的记账本位币金额与原记账本位币金额的差额，作为公允价值变动处理，计入当期损益。处理，计入当期损益。【例例1212】国内甲公司的记账本位币为人民币。国内甲公司的记账本位币为人民币。20207 7年年1212月月1010日以日以每股每股1.51.5美元的价格购入乙公司美元的价格购入乙公司B B股股10 00010 00

52、0股作为交易性金融资产，股作为交易性金融资产，当日汇率为当日汇率为1 1美元美元=7.6=7.6元人民币，款项已付。元人民币，款项已付。20207 7年年1212月月3131日，由日，由于市价变动，当月购入的乙公司于市价变动，当月购入的乙公司B B股的市价变为每股股的市价变为每股1 1美元，当日汇美元，当日汇率为率为1 1美元美元=7.65=7.65元人民币。假定不考虑相关税费的影响。元人民币。假定不考虑相关税费的影响。20207 7年年1212月月1010日，该公司应对上述交易应作以下处理：日，该公司应对上述交易应作以下处理：借：交易性金融资产（借：交易性金融资产（1.51.510 0001

53、0 0007.67.6）114 000114 000 贷：银行存款贷：银行存款美元美元 114 000114 000根据根据企业会计准则第企业会计准则第2222号号金融工具确认和计量金融工具确认和计量，交易性，交易性金融资产以公允价值计量。由于该项交易性金融资产是以外币计价金融资产以公允价值计量。由于该项交易性金融资产是以外币计价，在资产负债表日，不仅应考虑美元市价的变动，还应一并考虑美在资产负债表日，不仅应考虑美元市价的变动，还应一并考虑美元与人民币之间汇率变动的影响，元与人民币之间汇率变动的影响，上述交易性金融资产在资产负债上述交易性金融资产在资产负债表日的人民币金额以表日的人民币金额以7

54、6 50076 500（即（即1 110 00010 0007.657.65）入账，与原账）入账，与原账面价值面价值114 000114 000元的差额为元的差额为37 50037 500元人民币，计入公允价值变动损元人民币，计入公允价值变动损益。相应的会计分录为：益。相应的会计分录为：借：公允价值变动损益借：公允价值变动损益 37 50037 500 贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产 37 50037 50037 50037 500元人民币既包含甲公司所购乙公司元人民币既包含甲公司所购乙公司B B股股票公允价值变动股股票公允价值变动的影响，又包含人民币与美元之间汇率变动的影响。的影响，又

55、包含人民币与美元之间汇率变动的影响。20208 8年年1 1月月1010日，甲公司将所购乙公司日，甲公司将所购乙公司B B股股票按当日市价每股股股票按当日市价每股1.21.2美元全部售出，所得价款为美元全部售出，所得价款为12 00012 000美元，按当日汇率美元，按当日汇率1 1美元美元=7.7=7.7元人民币折算为人民币金额为元人民币折算为人民币金额为92 40092 400元，与其原账面价值人民币金元，与其原账面价值人民币金额额76 50076 500元的差额为元的差额为15 90015 900元人民币，对于汇率的变动和股票市价元人民币，对于汇率的变动和股票市价的变动不进行区分，均作为

56、投资收益进行处理。因此，售出当日，的变动不进行区分，均作为投资收益进行处理。因此，售出当日，甲公司应作会计分录如下：甲公司应作会计分录如下：借：银行存款借：银行存款美元（美元（1.21.210 00010 0007.77.7）92 40092 400 贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产 （114 000-37 500114 000-37 500）76 50076 500 投资收益投资收益 15 900 15 900 还应加一笔分录：还应加一笔分录：借：投资收益借：投资收益 37 50037 500 贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益 37 50037 500外币外币会计会计报表报表折算

57、折算方法方法流动性项目与非流动性项目法流动性项目与非流动性项目法货币性项目与非货币性项目法货币性项目与非货币性项目法时态法时态法现行汇率法现行汇率法3.3 外币财务报表折算外币财务报表折算需要解决的问题需要解决的问题汇率的选择汇率的选择折算差额折算差额的处理的处理折算程序折算程序 流动性与非流动性项目法流动性与非流动性项目法 流动资产和流动负债采用流动资产和流动负债采用现行汇率现行汇率。 长期资产、长期负债和所有者权益中实收资本、资长期资产、长期负债和所有者权益中实收资本、资本公积、盈余公积采用本公积、盈余公积采用历史汇率历史汇率，未分配利润，未分配利润按利润分按利润分配表数额列示配表数额列示

58、。 损益表项目中，折旧费和摊销费用采用损益表项目中，折旧费和摊销费用采用历史汇率历史汇率，其余采用其余采用当期平均汇率当期平均汇率。 外币会计报表折算差额在外币会计报表折算差额在所有者权益中单列所有者权益中单列。利润表利润表利润分配表利润分配表资产负债表资产负债表折算差额折算差额资产负债表资产负债表流动性项目与非流动性项目法下流动性项目与非流动性项目法下折算程序折算程序这种方法的主要缺陷是：这种方法的主要缺陷是： 1.划分流动项目和非流动项目并使其分别采用现行汇率和历划分流动项目和非流动项目并使其分别采用现行汇率和历史汇率进行折算史汇率进行折算缺乏理论依据缺乏理论依据； 2.按历史汇率折算属于

59、非流动负债的长期借款、应付债券、按历史汇率折算属于非流动负债的长期借款、应付债券、长期应付款掩盖了它们所承受的汇率变动的影响，同时，对长期应付款掩盖了它们所承受的汇率变动的影响，同时，对流动资产按期末汇率进行折算，意味着应收账款、存货等都流动资产按期末汇率进行折算，意味着应收账款、存货等都应承受汇率变动的风险，这对以历史成本计价的存货是不恰应承受汇率变动的风险，这对以历史成本计价的存货是不恰当的，因为存货与固定资产一样，当的，因为存货与固定资产一样， 在按取得日的历史成本在按取得日的历史成本和历史汇率折算后，就与以后的汇率变动没有关系了。因此，和历史汇率折算后，就与以后的汇率变动没有关系了。因

60、此， 这种方法这种方法可能在一定程度上歪曲企业的经营业绩可能在一定程度上歪曲企业的经营业绩。 货币性与非货币性项目法货币性与非货币性项目法 货币性资产项目（货币资金、应收账款、应收票据等）货币性资产项目（货币资金、应收账款、应收票据等）和货币性负债项目（应付账款、应付票据、长期借款）采用和货币性负债项目（应付账款、应付票据、长期借款）采用现行汇率。现行汇率。 非货币性项目和所有者权益项目中实收资本、资本公积、非货币性项目和所有者权益项目中实收资本、资本公积、盈余公积采用盈余公积采用历史汇率历史汇率，未分配利润采用，未分配利润采用平衡数平衡数。 损益类项目中，折旧费、摊销费用采用损益类项目中，折