国外会计信息失真问题研究综述

1、国外会计信息失真问题研究综述陈 洁摘 要:会计信息失真是会计研究领域中的一个疑难问题,我国会计信息失真问题在近些年不但没有得到总体上的有效遏制,反而越来越严重。为此,笔者对国外关于会计信息失真的系列研究成果进行了归类和分析总结,以期能从这些研究成果中探索总结出对我国会计信息失真的治理行之有效的方法。关键词:会计信息失真;财务报告;舞弊中图分类号:F275 文献标识码:A文章编号:CN43-1027/F(20068-084-02作 者:湖南涉外经济学院经济系教师;湖南,长沙,410000一、关于会计信息失真概念的研究综述在国外,会计信息失真就是财务报告舞弊。舞弊的英文表达是 fraud 。美国的

2、Albrecht和Wernz、Williams将舞弊定义为 欺骗别人,并从别人那里获得利益的行为 (Albrecht,Wernz, Williams,1995。Bologna,Lindquist和Wells(1993则将舞弊定义为 旨在从被欺骗者那里获得经济利益的犯罪性欺骗 。在他们看来,舞弊首先是一种犯罪性欺骗,其次,欺骗的目的是获取经济利益。从其定义看,舞弊的性质与一般的虚假在性质上有着根本性区别。另一个描述舞弊的词称为职业舞弊。财务报告舞弊是其中成本最高的一种舞弊形式。根据Bologna和Lindquist (1995在他们所著的 舞弊审计与法务会计:新工具与新技术 一书中的定义: (财

3、务报告舞弊牵涉故意错报财务价值,从而强化获利形象,达到欺骗投资者和信贷提供者的目的 。显然,财务报告舞弊是一种故意错报财务价值,欺骗投资者和信用提供者的犯罪行为。Elliott和Jacobson(1986将财务报告舞弊定义为 通过重大误导的财务报告(欺骗投资者和/或贷款人并可能损害投资者和贷款人的一种故意的管理舞弊 。从其定义来看,财务报告舞弊与管理舞弊的关系是前者包含于后者的关系。Zimbelman与Hoffman(1997对财务报告舞弊的定义是 故意地错报财务报告的行为 。而Lee,Ingram和Howard(1999用列举的方式对财务报告舞弊作了定义。他们认为,财务报告舞弊就是系统性的操

4、纵;财务报告舞弊还可以是管理当局故意错报财务报表附注,而不需要对盈余进行操纵。Ashiq与Sanjay Kallapar以及Ferns和Pritchard(2001则提出了证券舞弊的概念。Spathis等(2000对伪造的财务报表的定义与财务报告舞弊也大致相仿。可见,在相关文献中与财务报告舞弊相关的概念较多,有管理舞弊、盈余操纵、会计欺诈、财务欺骗、证券舞弊等。Howe(1999在比较管理舞弊与盈余管理二者的概念时认为,在管理当局需要报告更高的收益水平时,可以采用两种不同的办法,一是采取激进的会计处理方法,这构成盈余管理,而另外一种办法就是管理舞弊的方法,即通过发布虚假的财务报告来实现(实质上

5、就是会计信息失真。这里,Howe支持财务报告舞弊与盈余管理两个概念的观点,他所研究的盈余操纵与财务报告舞弊是包含与被包含的关系。Schili t(1993将财务欺骗分为在收益取得之前确认收入、创造虚假的收益、通过一些根本没有发生的交易过分地夸大利润等七种形式。并将财务欺骗定义为 故意隐藏和扭曲实际的财务绩效和财务状况的行为或遗漏 。综上所述,财务报告舞弊是舞弊的一种,它是管理当局通过违背公认会计原则(GAAP,故意编制和披露虚假财务会计信息,以欺骗财务报告使用者,并实现自身目的的犯罪行为。它不同于公认会计原则所允许的会计政策选择行为 盈余管理,它与盈余操纵的关系是后者包含前者。尽管人们试图对财

6、务报告舞弊与管理舞弊的关系作一区分,并认为管理舞弊包含财务报告舞弊,但在实际研究中,二者往往相互可以替代。二、关于会计信息失真原因与动机的研究综述由于会计信息失真从属于舞弊,所以,舞弊学理论同样可以对会计信息失真的原因和动机进行分析,这构成了会计信息失真的规范性理论支持。Albrecht和Wernz、Williams用压力(pres sure、机会(Opportunity和藉口(rationalization解释舞弊的必然发生,它被称之为舞弊三角理论。另外一个成熟的舞弊理论被称之为GONE理论,其中,G代表贪婪(greed,O代表机会(opportu nity,N代表需要(need,E代表暴露

7、(exposure。Bologna和Wernz在已有理论基础上提出相对细化的舞弊因子学说。其中,个别风险因子包括特定个人的道德品质与动机,而一般风险因子则包括舞弊的机会、被发现的可能性、发现后受惩罚的性质与程度。当一般风险因子与个别风险因子合在一起,并且被舞弊者认为有利时,舞弊往往会发生。Howe(1999从实证角度证明,管理当局之所以要故意违背GAAP,发布虚假财务会计信息,其原因在于管理当局面临着需要报告比实际业绩更高的会计收益,不仅如此,会计信息失真是管理当局利用会计政策选择不能实现其 目标收益 时的一种符合成本收益原则的必然选择De chow,Sloan和Sweeny(1996在分析那

8、些被SEC采取强制措施的原因时发现,这些公司盈余操纵最重要的动机是低成本获得处部融资。Beneish(1999发现,那些被SEC采取强制措施的公司高级管理人员在盈余被高估的年份更可能卖出其拥有的股份,并执行其股票期权。Tread way委员会在提交其1987年的报告中指出, 舞弊性财务报告通常与那些正处在财务困难中的公司联系在一起 。84企业家天地 理论版/2006/8三、关于会计信息失真影响因素的研究综述在会计信息失真的影响因素研究方面,西方会计理论界取得了一定的成果。Beasley(1996对董事会的构成与会计信息失真是否存在相关性进行了检验。他对75家舞弊公司和75家不曾舞弊的公司进行L

9、OGIT回归分析,研究发现,不曾发生财务报告舞弊的公司所拥有的外部董事的比例显著地高于那些舞弊公司,证明了外部董事比例越高能显著地降低财务报告舞弊的可能性这一假设。Beasley还发现,外部董事所持公司股票增加,外部董事在董事会的任期延长,外部董事在其他公司担任的董事职位减少,财务报告舞弊的可能性也会降低。但Beasley的实证结果发现了一个与人们常识不一致的结论,即审计委员会的存在并不能显著地降低财务报告舞弊的可能性。Beasley(1998对舞弊公司和非舞弊公司董事会构成的进一步比较研究发现,舞弊公司的董事会在构成、任期、成员的持股水平、在审计委员会中的作用有很明显的差别,与前述结论基本一

10、致。Dechow,Sloan 和Sweeny(1996也发现,被SEC采取强制措施的公司董事会更可能为管理当局控制,或者是CEO同时兼任董事会主席之职。Dechow等(1996则证明被采取强制措施的公司在管理上比那些没有受到强制措施的公司表现出更差的远见,这可以说是影响舞弊的一个重要因素。四、关于会计信息失真征兆与警报的研究综述Albrecht,Wernz和Williams(1995从经验的角度提出了管理舞弊的征兆(symptoms。这些征兆包括经营业绩的异常、那些可能预示特定动机的管理当局的特征、组织结构的异常以及与外部交易主体之间违规关系的存在等。Loebbecke和Willingham

11、(1988在研究SEC强制公告(AAER公司的基础上,总结了财务报告舞弊公司的三类风险因素。Parker与Pastena(1991发现被SEC采取强制措施的公司中,有大约75%的公司高估应收账款和存货。Persons(1995的研究发现,行业是影响财务报告舞弊的一个重要因素。Rezaee(2002则从条件(conditions、公司结构(corporatestructure和选择(choices等3C的角度将所有的风险因素归纳到类似于SAS NO.99的三大类中:激励/压力(incentive/ pressure、机会(opportunities和态度/藉口(attitudes/rationa

12、liza ti ons。Benei sh(1997发现,违背GAAP的公司比那些没有违背GAAP的公司年轻、杠杆特征更加明显、增长速度更高、股价表现更差。Summers and Sweeney(1998则通过CascadedLogit模型检验财务报告舞弊与内幕交易之间的联系来考察内部交易是否可以作为指示财务报告舞弊可能性的另外一种信号。其研究发现,内部人在舞弊发生的时间里尽量卖出或少买公司的股票。所以,他们认为,内幕交易是预示舞弊潜在可能性的警报。Lee,In gram和Howard(1999等对盈余减去经营活动所产生的现金流量差值在揭示财务报告舞弊中的作用进行了分析和论证。五、关于会计信息失

13、真治理的研究综述西方会计理论界还从民间审计、公司治理(包括董事会、审计委员会和内部审计、外部监管等方面对会计信息失真治理(防范与发现进行了积极的探索。Elliott和Jacobson(1986认为,尽管对警报(red flags的研究有助于注册会计师更好地发现舞弊,但注册会计师责任的不断提高并不能显著地提高舞弊发现与防止的可能性。Barker和Barrett等认为,发现舞弊是一回事,而预防舞弊是另外一回事,提出应该通过缔造良好的公司氛围、检查交易和人事安排,建立控制系统,以及强化审计委员会的复核功能等来预防高层管理人员的舞弊行为。Albrecht,Wernz 和Williams(1995从减少

14、舞弊机会和创造一个诚实、开放和具有资助特色的文化氛围提出了预防和发现舞弊的对策。Bologna, Lindquist和Wells(1993提出应建立良好的控制系统,提升一个良好的道德环境来预防和发现舞弊。Bologna和Lindq uist(1995提出,财务报告舞弊的防范与发现需要采用舞弊审计和法务会计这类新工具和新技术。McMullen,Raghunandan和Rama(1996证明,在被审计的财务报告中要求披露内部控制的情况下,管理当局关于内部控制的报告(MRIC有助于强化公司内部控制,从而有助于减少包括财务报告舞弊的财务报告问题。Fedders和Perry则站在证券市场监管者的立场提出

15、,治理财务报告舞弊的政策是SEC工作的重中之重,而且他们认为,SEC的强制计划以及对管理当局讨论与分析报告的要求都有助于财务报告舞弊的治理。Persons(1995认为,可以运用财务报告,确认与财务报告舞弊有关的因素。Persons相信,运用财务报告中的相关数据建立模型,可以发现舞弊。Spathis等(2000则采用多标准决策支持分类法建立了一个包含十个财务比率的虚假财务报告鉴别模型,并用希腊的实际数据验证了模型的准确性,声称该模型同样对投资者、监管当局和外部审计师有效。参考文献:1Bell,T i mothy B.&Carcello,Joseph V.,A Decision Aid for

16、As sessing the Likelihood for Financial Reporting,Auditing,Spring,20002Ann Carrns,Carrick Mollenkamp and Solomon,HealthSouth Case Unveils Shock-and-Awe Strategy,April4,2003,www.W sj.Com3SEC s complaint to Heal thSouth Corporation and Richard M. Scrushy,M arch19,20034Carol A.Knapp,C.K.Michael,The Eff

17、ect of Experience and Explicit Fraud Risk Assessment in Detecting Fraud wi th Analytical Pro cedures,Accounting Organizati on and Society,26,20015Eliott,Robert k.And Jacobson,Peter D,Detecting and Deter ring Financial Statemen t Fraud,Corporate Accounting,Fall.19866McMullen,Dorothy A,Raghunandan,K.And Rana,D V.,In ternal Control Reports and Financial Reporting Problems,Accounting Horizons,Dec,19967AICPA,Statement of Audi ting Standards No.82:Consideration of Fraud in a Financial