对我国六大会计要素中“利润”要素的思考-会计审计

1、 对我国六大会计要素中“利润”要素的思考 摘要：随着我国加入WTO，2006年最新企业会计准则的颁布，我国会计准则在适应国情的基础上，国际化趋同的需要也日益迫切。本文通过对中外会计要素的比较，重点分析了设置“利润”要素是否合理，并提出了改进我国会计法规的意见。关键字：企业会计准则 会计要素 利润一、引言会计要素问题是会计理论中的核心问题。我国在1992年颁布的企业会计准则中，首次明确确立了资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润六大会计要素。2000年12月29日的企业会计制度，关于各要素的概念、内容及相互关系的解释也处于含糊和矛盾状态。直到2006年财政部颁布的最新企业会计准则，也未改变六项

2、会计要素，只是对各要素的定义、分类及特征、确认等做了微小的调整。这样会给会计教学和会计工作增添不少困惑，也会影响我国会计实务与国际接轨的步伐。国内很多学者对会计要素的研究也众说纷纭，但至今会计法规并没有解决这一问题。笔者就此从“利润”要素设置的合理性进行分析，并谈谈自己的观点和建议。二、中外会计要素的比较我国现行的会计准则包括六个会计要素，即资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润。国际会计准则委员会在1989年发布的“关于编制和提供财务报表的框架”中，将会计要素确定为资产、负债、产权、收益和费用五个。美国财务会计准则委员会在1985年12月发表的第6号财务会计概念公告中，将会计核算对象要素划

3、分为十个，即资产、负债、权益、业主投资、派给业主款、收入、费用、利得、损失、综合收益。对比国际上几大国家会计准则中对会计要素的界定，发现除个别要素定义的差别以外，只有我国会计准则中明确界定了“利润”要素，其他国家包括国际会计准则没有界定此要素。产生这种差别的原因，是由对发生与企业生产经营过程无直接关系的交易而产生的各项“收入”和“支出”（即我国通常所说的“营业外收入”和“营业外支出”)处理的不同而引起的。美国不仅单独设立了“全面收益”要素，而且细分了“收入”和“利得”、“费用”和“损失”等要素，将这些营业外的收支分别记入“利得”、“损失”要素；中国将其直接纳入单独的“利润”要素，视为企业利润的

4、直接组成部分；而国际会计准则对收入和费用要素的规范采用了广义的概念，认为收入和费用的确认和计量也就是利润的确认和计量，所以没有单设利润要素，而将其分别作为“收入”要素和“费用”要素的内容。三、设置“利润”要素是否合理国内很多专家学者对会计要素问题发表了不少看法，对是否设置“利润”要素的意见也各有侧重，总结如下：（一）赞同设置“利润”要素的理由1、由于我国营业利润只是利润的一部分，由“收入”与“费用”的直接配比结果尚不能得出最终的利润，所以有必要单独作为一个要素列出。另外，我国的“收入”、“费用”要素与国际会计准则的“收益”、“费用”要素规定的内容不一致，国际会计准则也没有对利润单独定义，不存在

5、与国际接轨的问题。即使如美国会计准则设置了“利得”和“损失”要素，通过“(收入-费用)+利得-损失”这四个要素计算得出“利润”，也只能说明它们的确认与计量是一种手段，利润才是最终的归属和目的。2、利润是利润表中的一个最基本的项目，也是利润分配的基础。企业设置“利润”要素可以为利润分配奠定基础。3、从我国长期的会计历史来看，利润要素在我国的会计理论和实践中已经得到广泛认可，符合我国国情，成为中国会计的特色之一。利润作为企业生产经营活动的综合成果，是企业管理当局、投资者、债权人、政府都非常关注的信息。我国也形成了一系列关于利润的概念体系和指标体系，利润是我国衡量企业经营业绩的重要指标，如果取消，可

6、能会造成混乱。 上一页1 2下一页 （二）修订或取消“利润”要素的理由1、我国对利润要素与收入、费用要素的定义范围不一致，造成基本概念的混淆与不匹配。我国2000年底发布的企业会计制度把“利润”要素界定为包括偶发性交易或事项在内的全部经营活动，是“广义”的概念；而把“收入”要素和“费用”要素界定为企业的日常经营活动，不包括偶发性交易或事项，被界定为“狭义”概念。在我国2006年新颁布的企业会计准则中，利润是指企业在一定会计期间的经营成果，包括营业利润、投资收益、利得和损失等。将日常活动产生的收入与支出列入收入、费用要素，而将投资收益与损失、营业外收支、补贴收入、所得税列入利润要素。严格的说，“

7、收入-费用=利润”的等式就不应成立。2、按照会计等式中的六要素观念，“资产=负债+所有者权益”，是“要素=要素+要素”；“利润=收入-费用”，也是“要素=要素-要素”；对于扩展的会计等式，“资产=负债+所有者权益+收入-费用”，也还是“要素=要素+要素+要素-要素”，只能反映出五个要素的相互关系。利润作为资金运动会计论的第六个会计要素，无法在扩展的会计等式中得到反映。3、利润其实质是所有者权益要素的支要素，因为所有者权益是投资者对企业净资产的所有权，净资产包含了实现的利润。所以，所有者权益要素和利润要素之间是包含与被包含的关系，不应划分为同级次的会计要素。同时，会计科目表中有关利润项目，如本年

8、利润、利润分配等，已归入在所有者权益类会计科目中。可是现行准则和制度又把利润单独作为一项会计要素，而又没有具体内容，通过改进，才能方便会计科目的使用和账户的记录，也并不会误导会计信息使用者。另外，利润实际上是收入和费用对比的结果，其数量可根据会计等式推算出来。而且，利润作为基本要素的存在，也缺乏企业实际的经济交易。4、利润要素使企业披露的会计信息对信息使用者的有用性降低。由于现行会计中的利润包括日常经营活动和偶发性交易或事项的经济利益流入流出，对日常经营活动经济利益的净流入就不会得到投资者的重点关注，对预测未来事项的结果和据此结果做出最优决策也会受到影响，甚至掩盖企业人为地粉饰报表、操纵利润的

9、行为。四、建议和意见加入WTO后，由于各国会计准则存在差异，必然会降低会计信息的可比性和有用性，从而加大国际投融资的难度和风险，也会增加会计信息差异的经常性调整和转换成本。客观上就要求我国会计准则逐步与国际接轨，实现会计准则国际通用化。此次最新颁布的39项新企业会计准则也在很多地方体现了与国际准则差异逐步缩小的趋势，但是，在会计要素的这个问题上，与国际准则还是有所不同。对此，结合上述分析，笔者建议设立广义概念的“收入”要素和“费用”要素，取消“利润”要素等。1、设立广义概念的“收入”要素和“费用”要素。即将“收入”要素和“费用”要素界定为企业的日常经营活动及偶发性交易或事项。从理论上给予会计对

10、象要素概念体系以科学的解释，从现实上使其与国际会计惯例保持一致，增强适用性。2、取消“利润”要素。兼顾国际惯例与国内实情，利润可以作为衡量企业经营业绩的重要指标，是收入与费用相配比的结果，而不应成为与所有者权益并列的会计要素。根据会计等式“资产=负债+所有者权益”来分析，收入能导致所有者权益增加，费用能导致所有者权益减少，而利润是收入与费用对比的结果，是从属于收入和费用的衍生物。所以，取消利润要素，使“收入-费用”反映的是企业的实际经营业绩，不再与过去的利润定义相混淆。3、为了遏制企业人为操纵利润的目的，可以突出反映有关“利得”和“损失”的科目。利得是指收入和直接计入所有者项目外的经济利益的净流入，主要反映企业日常经营活动以外的与企业经营活动有关的偶发性交易或事项产生的间断性经济利益流入，包括营业外收入、补贴收入；损失是指除费用和直接计入所有者项目外的经济利益的净流出，主要反映企业日常经营活动以外的与企业经营活动有关的偶发性交易或事项发生的间断性资源流出，主要是指营业外支出。同时，为了披露