（工商管理专业论文）我国税收遵从的现状、成因和对策研究.pdf

中文摘要 摘要：税收是一个国家取得财政收入和调控经济不可或缺的工具和手段。在 既定的税收制度下，税收管理的水平将直接影响到税收目标的实现，税收管理的 最终效果体现在税收的遵从度上。在一些发展中国家，低下的税收管理水平导致 的低税收遵从度对税收的发展造成了很大的制约。 本文从我国税收遵从的现状出发，研究影响税收遵从的要素以及现阶段存在 的主要问题。随后，从征税人和纳税人的行为入手，结合税收实践，提出提高税 收遵从度的有效办法和途径。 文章首先从选题背景出发，提出了本文的研究目标，明确研究的范围、思路 与框架。通过对国内外有关税收遵从的研究进行总结和评述，明确税收遵从的定 义、分类及影响要素，指出我国税收遵从存在两大问题，即征管目标不合理、执 法行为不规范导致的征税不遵从问题及纳税不遵从问题，纳税不遵从手段多样、 程度较深，导致了我国目前税收遵从成本较高。作者从内外两个方面分析影响税 收遵从的各种要素，以及这些要素对税收遵从的影响。纳税人的主观因素影响税 收遵从的内部驱动力，客观因素影响税收遵从的外部诱因。并且提出促进税收遵 从的对策建议。研究认为，基于我国税收遵从度低、税收遵从成本高的现实，建 议通过文化和心理引导、法律和制度规范、执法和服务促进这三个方面来提高税 收遵从度。文化和心理引导主要通过建立税收信誉体系实现。法律和制度规范主 要通过加强征管、完善和优化税制、加大税收执法力度等手段来实现。执法和服 务促进主要通过建立科学有效的纳税服务体系来实现，为纳税遵从度提高创造有 利条件。 关键词：税收遵从；文化心理引导；规范税法；税收服务 分类号：f 8 1 2 4 2 j 匕塞窑遁太堂童些亟堂僮i 金塞旦墨! b ! a b s t r a c t t h et a xr e v e n u ei sac o u n t r yo b t a i n st h ef i n a n c i a lr e v e n u ea n dt h er e g u l a t i v e e c o n o m yi n d i s p e n s a b l et o o la n dt h em e t h o d i nw i l ld e c i d eu n d e rt h et a xr e v e n u e s y s t e m ，t h et a xa d m i n i s t r a t i o nl e v e ld i r e c t l yw i l la f f e c tt h et a xr e v e n u eg o a lr e a l i z a t i o n ， t h et a xa d m i n i s t r a t i o nf i n a le f f e c tm a n i f e s t si nt h et a xr e v e n u ec o m p l i e sw i t ho n i n s o m ed e v e l o p i n gn a t i o n s ，t h el o wt a xr e v e n u e ，w h i c ht h el o wt a xa d m i n i s t r a t i o nl e v e l c a u s e d ，c o m p l i e sw i t ht oc r e a t et h ev e r yb i gr e s t r i c t i o nt ot h et a xr e v e n u ed e v e l o p m e n t t h i sa r t i c l ec o m p l i e sw i t ht h ep r e s e n ts i t u a t i o nf r o mo u rc o u n t r yt a xr e v e n u et o e m b a r k t h er e s e a r c hi n f l u e n c et a xr e v e n u ec o m p l i e sw i t he s s e n t i a lf a c t o ra sw e l la s p r e s e n ts t a g ee x i s t e n c em a i nq u e s t i o n a f t e r w a r d s ，o b t a i n sf r o mt h et a x a t i o np e r s o na n d t a x p a y e r sb e h a v i o r , t h eu n i o nt a xr e v e n u ep r a c t i c e ，p r o p o s e de n h a n c e st h et a xr e v e n u e t oc o m p l yw i t he f f e c t i v em e a n sa n dt h ew a y t h ep a p e rb e g i n sw i t ht h es e l e c t e dt o p i cb a c k g r o u n d ，p r o p o s e st h er e s e a r c ha i m ， d e f i n i t et h es c o p e m e n t a l i t ya n dt h ef r a m eo ft h ea r t i c l e t l 啪u g ht h er e s e a r c ht ot h e d o m e s t i ca n df o r e i g nr e l a t e dt a xr e v e n u e sc o m p l i e dw i t ht oc a r r yo u tt h es u m m a r ya n d t h es t a t e m e n t ，t h i sa r t i c l ec l e a r sa b o u td e f i n i t i o n ，c l a s s i f i c a t i o na n de s s e n t i a lf a c t o r s w h i c hi n f l u e n c et h et a xr e v e n u ec o m p l i e dw i t h ，a n dt h e np o i n t st w oq u e s t i o n se x i s t i n g i no u rc o u n t r yt a xr e v e n u ec o m p l i e sw i t h u n r e a s o n a b l eg o a lo ft a xr e v e n u ec o l l e c t i o n a n dm a n a g e m e n t a sw e l la st h el a w a b u s ei nt h i sp e r i o d t h i sa r t i c l ea n a l y z e se a c hk i n d o fe s s e n t i a lf a c t o rf r o mi n s i d ea n do u t s i d et w oa s p e c t s w h i c hi n f l u e n c et a xr e v e n u e c o m p l i e sw i t h ，a sw e l la st h e s ee s s e n t i a lf a c t o r st h ei n f l u e n c e ，w h i c hc o m p l yw i t ht ot h e t a xr e v e n u e t h e nt h ea r t i c l ep r o p o s e st h ep r o m o t i o nt a xr e v e n u ec o m p l i e sw i t h c o u n t e r m e a s u r es u g g e s t i o n n i sa r t i c l es u g g e s t st h a tc o m p l i e sw i t hb a s e do no u r c o u n t r yt a xr e v e n u et ob el o w , t h et a xr e v e n u ec o m p l i e sw i t ht h eh i 【g hc o s tr e a l i t y , w e s h o u l dm a k eo u re f f o r t sf r o mt h ec u l t u r ea n dt h ep s y c h o l o g i c a lg u i d a n c e ，t h el a wa n d t h es y s t e ms t a n d a r d ，t h el a we n f o r c e m e n ta n dt h es e r v i c ep r o m o t e st h r e ea s p e c t st o e n h a n c et h et a xr e v e n u et oc o m p l yw i t h ，p e r f e c to u rc o u n t r yt a xr e v e n u ec o l l e c t i o n s y s t e m t h eg u i d a n c eo fc u l t u r ea n dp s y c h o l o g yw i l lb ef h 埔1 1 e db yt h eb u i l d i n go ft a x r e v e n u er e p u t a t i o n t h ec o n s t r u c t i o no fl a w sa n dr e g u l a t i o n sw i l lc o m et r u eb y o p t i m i z i n gp o l i c yo ft a xr e v e n u ec o l l e c t i o na n dm a n a g e m e n ta n ds t r e n g t h e n i n gt h e p o w e r o fc a r r y i n go u tt h el a w e n h a n c i n gt h el e v e lo fs e r v i c ec o u l db ea c h i e v e dt h r o u g h b u i l d i n gt h es c i e n t i f i ca n de f f e c t i v es e r v i c es y s t e mo ft a xc o l l e c t i o na n dm a n a g e m e n t k e y w o r d s ：t h et a xr e v e n u ec o m p l i e dw i t h ；t h e g u i d a n c eo f c u l t u r ea n d p s y c h o l o g y ；t a xs e r v i c e c l a s s n 0 ：f 8 1 2 4 2 学位论文版权使用授权书 本学位论文作者完全了解北京交通大学有关保留、使用学位论文的规定。特 授权北京交通大学可以将学位论文的全部或部分内容编入有关数据库进行检索， 并采用影印、缩印或扫描等复制手段保存、汇编以供查阅和借阅。同意学校向国 家有关部门或机构送交论文的复印件和磁盘。 ( 保密的学位论文在解密后适用本授权说明) 学位论文作者签名： 溯参 j 导师签名： 签字日期 形钿罗日 签字同期加矿年多月厂r 独创性声明 本人声明所呈交的学位论文是本人在导师指导下进行的研究工作和取得的研 究成果，除了文中特别加以标注和致谢之处外，论文中不包含其他人已经发表或 撰写过的研究成果，也不包含为获得北京交通大学或其他教育机构的学位或证书 而使用过的材料。与我一同工作的同志对本研究所做的任何贡献均已在论文中作 了明确的说明并表示了谢意。 躲聱肌胍加n 4 3 致谢 本论文的工作是在我的导师欧国立教授的悉心指导下完成的，欧国立教授严 谨的治学态度和科学的工作方法给了我极大的帮助和影响。在此衷心感谢三年来 欧国立老师对我的关心和指导。 欧国立教授对于我的调研工作和论文都提出了许多的宝贵意见，在此表示衷 心的感谢。 在撰写论文期间，常华、赵丽艳等同学对我论文中的调查研究工作给予了热 情帮助，在此向他们表达我的感激之情。 另外也感谢我的父母及我的爱人，他们的理解和支持使我能够在学校专心完 成我的学业。 第一章绪论弟一早珀陋 1 1 研究意义和背景 税收是一个国家取得财政收入和调控经济不可或缺的工具和手段。一般而言， 税收可分为税收制度和税收管理两个组成部分。其中，税收制度是指由各个税种 配合形成的有系统的组织结构，决定对什么征税，征多少税，体现了一国的税收 政策意图。税收管理则是根据税制所确定的税基和税率等，将应收税款及时足额 地征收入库，具体施行国家的税收政策。显然，税收管理是税收的收入和调控职 能得以实现的有效保障。在既定的税收制度下，税收管理的水平将直接影响到税 收目标的实现程度，税收管理的最终效果体现在税收的遵从度上，即其主体征纳 双方，客体纳税人的纳税行为和税收征管机关及工作人员的执法行为依据法律法 规政策等，进行管理活动，维护税法尊严，净化税收环境，提高企业竞争力。然 而，在实践中，税收管理不可能是尽善尽美的，尤其是对于一些发展中国家来说， 低下的税收管理水平导致的低税收遵从度对税收的发展造成了很大的制约。 随着我国经济体制和税制改革发展及税收收入也以每年两位数的规模递增， 税收遵从度的提高迫在眉睫。以青岛市为例，从以下几个方面可反映出税收遵从 方面存在的部分问题： ( 1 ) 纳税自觉遵从度低：2 0 0 6 年底，在青岛市工商局登记注册的经营业户为 8 5 万户，而在国税局办理税务登记的纳税人为6 2 8 力，在地税局办理税务登记 的纳税人为7 3 万户，其中共管户为6 1 2 万户也就是说，有1 2 的纳税人全部或 部分地处于“失控”状态，逃避了税收监管。 ( 2 ) 执法的不规范，阻碍企业的发展和竞争：以海尔集团为例，自1 9 9 8 年以 来进行物流的战略调整，实行“零库存”战略和企业内部流程再造，使购货环节 的供应公司税负率明显低于全市平均税负率，这必然会引起税收监管部门的注意， 加强对企业的日常监管及有关发票使用数量和版本的控制，从而对企业有关战略 调整产生一定的影响。 ( 3 ) 执法违规现象屡禁不止：全市2 0 0 4 年一2 0 0 5 年执法检查过程中，发现违 规事项1 0 8 起，被举报2 0 起。各区市为完成计划任务任意压税、拉税，涉税金额1 2 亿元。 7 1 2 研究思路 本文从我国税收遵从的现状出发，研究影响税收遵从的主要要素构成以 及现阶段存在的主要问题，对问题产生的原因进行分析和研究，形成理论框架， 从征税人和纳税人的行为入手，找出解决问题的切入点，提高我国的税收遵从度， 实现税收管理目标。 论文结构安排 本文研究我国的税收遵从度问题，共分六部分： 第一部分：首先将本文的选题的背景包括现实背景和理论背景进行了阐述， 提出了本文的研究目标，确立了本文研究的范围及思路与框架。 第二部分：对国内外有关税收遵从的研究进行了总结和评述，明确税收遵从 的定义、分类及影响要素。 第三部分：指出我国税收遵从存在的主要问题，即税收遵从度低，税收遵从 成本高。 第四部分：从内外两个方面分析影响税收遵从的各种要素，以及这些要素对税 收遵从造成的影响。 第五部分：促进税收遵从的对策建议，主要包括文化和心理引导、法律和制 度规范、执法和服务促进三个方面。 第六部分：全文结论，对本论文的主要工作和创新点进行了总结，并指出了 本文研究中存在的不足之处。 1 3 研究方法 1 3 1 文献法 本研究是基于查阅大量有关税收管理环境、税收政策与管理、税收征管质量 研究等书籍以及相关期刊的基础上提出所要研究的问题，文献主要查阅青岛市图 书馆、高等院校图书馆的图书，以及相关学术期刊如税收研究资料、涉外 税务、税收研究等著作及优秀硕博论文。查阅的文献资料有李爱红：税 收管理环境研究博士论文，马国强：税收管理环境、社会主义市场经济 条件下的税收管理，邓远军、燕亚光：优化税收征管的外部环境初探，李 爱红、席酉民：对税收管理者行为。的经济学分析及优化管理机制的策略，贾 绍华：中国税收流失问题研究，刘贵明：城市化对我国税收工作的影响及 政策取向，方洁：税务管理信息化建设若干问题的思考，邓远军、燕亚光： 优化税收征管的外部环境初探，孙利军：依法制税的理论预期与现实差异， 汤志水：进一步提升税务稽查效能的思考，董根泰：从新制度经济学看我 国税收征管的优化，李伟宁：“无缝隙组织”理论与税收征纳机制取向， 苏宇、黎功柱：如何提高税收征管质量，吴新联、刘新利：析征管因素对 税收收入的作用，郑江平：论税收权利的合理定位，龚征、张明和、杨波： 如何有效控制税收自由裁量权，葛元力：流程再造理论在税收管理领域的 应用，宋润生、石雪峰：依法治税的内涵，刘蓉：税收征管对税收制度 的制约与协调等文献资料。此外，还通过电子期f u 、外文电子图书等外文的查 阅渠道查阅了如h e r m a nbb o u m a 。，h o w a r dmz a r i t s k y ，p h i l i pjh o l t h o u s e ， a l b e r tjd a v i s ，wbt i c h e n o r ，n a t h a nb o i d m a n 的有关资料。在阅读大量的文 献基础之上，分析国内外对税收管理环境、税收遵从、环境治理方面的相关研究， 找到研究的突破点，并对税收遵从进行明确的界定和分类。 1 3 2 调查法 1 、抽样调查 抽样调查是从具有某种共性的总体事物中，选择若干有代表性的单位或事件 作为调查对象而进行一种非全面性调查，以找出一些规律的东西。 ( 1 ) 调查对象 以青岛市有关企业为例，分别从加工企业、生产制造企业、贸易企业和运输 企业中选择有代表性的四户企业进行纳税费用的综合测算。 ( 2 ) 调查依据 本研究的调查根据财务会计准则和税收法规有关规定，依据所选择典型企业 实际发生的营业收入、缴税金额、纳税费用等三个方面的数据。 ( 3 ) 调查步骤 首先，选取有代表性的、近年来经营相对稳定的加工、生产制造、贸易和运 输等四个行业的企业，每个行业选取3 0 户作为调查对象总体。其次，从各行业企 9 业中各选择有代表性的一户企业进行专门调查，并统一分析了企业2 0 0 6 年度的营 业收入、缴税金额、纳税费用等数据进行比较测算。 表2 一l 抽样调查样本的构成情况 维度类别数额 百分比 行业加工业 12 5 制造业 l2 5 商贸业 l2 5 运输业 l2 5 口l l 、加工业6 8 6 4 5 2 7 6 ( 万元)制造业 1 1 7 1 44 7 1 商贸业 5 5 5 8 0 82 2 4 运输业7 1 3 2 52 9 缴税金额加工业 8 0 6 75 8 8 ( 万元)制造业 3 3 0 8 62 4 2 商贸业 2 l l i5 71 5 4 运输业2 2 41 6 纳税费用加工业o 8 24 2 ，6 ( 万元)制造业 o 4 22 l - 8 商贸业 o 5 22 7 运输业0 1 6 68 6 2 、问卷调查 问卷调查法是一种相对便利而快速的收集大量数据的方法，在文献分析的基 础上，搜集编制调查问卷，对足够大的样本进行调查，再回收问卷进行数据分析 和确切的解释。 ( 1 ) 调查对象 选取青岛市崂山区一个基层地税分局管辖的纳税人为调查对象，发放1 0 0 0 份 调查问卷，由计证人员在申报期随机组织纳税人填写。 1 0 ( 2 ) 调查工具 本研究的调查工具是使用自行拟定的调查问卷。该问卷是作者根据自身在税 务工作中与税务工作者和纳税人接触所积累的经验，结合心理学、行为管理学、 经济学的内容设计而成。 ( 3 ) 调查步骤 调查中，共计发放调查问卷1 0 0 0 份，回收问卷9 3 7 份，回收率为9 3 7 。剔除 回答不符合要求的问卷2 l 份，共得到有效问卷9 1 6 份，问卷的有效率为9 1 6 。利 用计算机对得到的有效问卷进行统计分析，情况如下： 表2 2 问卷调查统计分析结果 问题答案类别数量百分比( ) 有7 2 77 9 3 7 你供职的企业( 单位) 有无偷逃税行为 没有 1 8 92 0 6 3 经济利益 4 4 24 8 2 5 制度不完善 2 1 02 2 9 3 你认为造成偷逃税的首要原困是 社会环境 1 8 42 0 0 9 其他 8 08 7 3 大3 8 64 2 1 4 你认为税务稽查对偷逃税的制止作用小5 0 65 5 2 4 不起作用 2 42 6 2 完善 o 你认为现行税法 不完善 9 1 6 1 0 0 能3 8 94 2 4 7 你接触的税务干部是否能依法征税不能2 1 22 3 1 4 部分不能3 1 53 4 3 9 能1 5 51 6 9 2 你接触的税务干部是否能廉洁从税 不能 6 3 l6 8 8 9 部分不能 1 3 01 4 1 9 你接触的税务干部不廉洁的主要方式是接受吃请 4 3 74 7 7 l 接受钱物 3 9 64 3 2 3 其他 8 39 0 6 可耻 2 3 82 5 9 8 你认为偷逃税行为 光荣 3 2 23 5 1 5 无所谓 3 5 63 8 8 7 偷逃税 9 71 0 5 9 当你有机会偷逃税时，你会依法缴税 1 6 21 7 6 9 看情况 6 5 77 1 7 2 1 3 3 比较分析法 本研究运用比较分析的方法，主要针对不同国家税收管理环境的比较以及我 国税收管理环境的历史与现实问题的比较，较全面的掌握税收遵从的现状、问题 和建议、对策。比较的资料来自新闻媒体的报道、税务部门的统计、纳税人调查 资料以及有关学者的测算数据，这些都为本研究奠定了基础。通过实证分析，研 究我国依法治税与税收管理环境问题，并通过对其他国家税收管理环境的治理形 成总体的评价，并从中汲取有益的经验，提出未来的我国税收管理环境改善的方 向及具体措施。 第二章文献综述 2 1 国内外研究现状 有关纳税人遵从的研究起源于美国。早在7 0 年代，美国一些经济学家对“地 下经济”的研究引起广泛注意。1 9 7 9 年，美国国税局开始估计地下经济给税收收 入造成的损失，发现对纳税人遵从的有关数据及对此的研究相当缺乏。1 9 8 3 年， 国税局进行了较为精确的研究，认为1 9 8 1 年由于纳税人不遵从联邦政府税法，导 致了9 0 0 多亿美元税收收入损失，但立法机关和税收管理机构试图解决这一问题， 1 2 发现这方面的研究很少。1 9 8 4 年，国税局研究部请求美国国家科学院对纳税人遵 从问题进行了研究。美国研究结果：将纳税人不遵从( 偷、逃、漏等) 行为分为 7 种，并得出了影响纳税人遵从税法的主要因素有利益刺激，社会压力，自责心理， 人的类型，并从微观经济学理论上研究得出，纳税人会对遵从成本( 包括填申报 单的花费，向税务代理人咨询的花费) ，和不遵从成本( 罚款) 进行比较，并建 立了相应的经济模型，对影响因素进行综合，提出措施是增加税收威慑力，降低 遵从成本，提高遵从税法的纳税人地位，加强税务代理等。目前，国内关于税收 遵从的研究特点是： ( 1 ) 研究范围广，缺乏公认的界定，概念不清晰，即便涉及到这方面的研究， 只是泛泛而谈，没有进行深入细致的研究，抓住本质的东西。 ( 2 ) 实际问题多，理论性、系统性差。 在我国，税收遵从自8 0 年代税制改革后才丌始得到重视，但是理论上的研究 还很不够，大部分的文章都是对国外税收遵从经验的总结，缺乏深入的理论分析。 在研究视角上较窄，更多的研究仍局限于税务机关本身的实际税收管理模式、具 体的征税方式等方面，割裂了纳税人、征税人关系角度去考察，没有从整个环境 角度如管理机制、行为机制等来分析问题。目前我国大多数的理论文章只是从各 个侧面来说明问题，税收遵从研究缺乏系统性。此外，研究中对其他学科成果的 利用不够重视，没有吸收经济学、管理学等学科的最新研究成果，对具体的治理 措施没有理论支撑，尚未提出较系统的解决方案。 综合国内外的研究成果，对税收遵从普遍认可的定义是：税收遵从就是对涉 税活动规范的遵守和服从。在具体的税收实践中，税收遵从指的是税收法律法规 所规范的组织和个人对税收法律法规的遵守和服从。根据税收征管法，这里所指 的税收法律法规所规范的组织和个人包括税收立法机关、各级政府、税收主管部 门、纳税人等等。本文着重分析征税遵从和纳税遵从的影响要素及相互作用。 2 2 税收遵从的界定与分类 税收遵从可分为两类：遵从是指纳税人在适当时问填写所有要求填写的申报 表，申报表上的应纳税额应按照填表时期的税法、规定和法院裁决的要求正确计 算。不符合上面定义的就是不遵从。税收遵从和税收不遵从的具体类型( 如表1 ) 。 表 ：纳税人税收遵从不遵从类型一览表 类型表现形式 防卫性 主要是由税法威慑力量引起的，由于害怕被税务部门审 计或违反税法而被罚款，这种纳税人倾向于高估其申报表被 遵从 审计的可能性，会申报所有所得或采取适当的扣除。 制度性 这种遵从不是通过对惩罚的威慑，而是在制度上消除纳 遵从税人违反税法的机会来实行的。 税 纳税人为了少付税，会通过学习税法或雇用律师和会计 自我服务 性遵从 师来帮助他记帐、指导其经济决策，以便能在扩大收入和增 加财富的同时使应纳税额最小。 收 纳税人长期以来，养成了习惯，自己准确地填写申报表、 习惯性 遵从 填写收入和支出。纳税人对应报的收入和可扣除的开支有相 当固定的概念，遵从税法已成为纳税人的习惯。 遵 纳税人认为自己有道德上的义务去支付其应付税额，若 忠诚性 遵从 是在纳税方面进行欺骗则有犯罪的感觉。这种纳税人相当谨 慎地记帐，一般认为遵从税法是其义务。 从 社会性纳税人遵从税法，是因为有直接或间接压力。朋友、家 遵从 庭和社会的期望，害怕自己的不遵从行为被公开。 代理性 当纳税人在填写申报单时，会寻求律师或会计师的帮 遵从助，由会计师来代替纳税人填写申报表。 懒惰性 纳税人可能出于“懒惰”而不愿全面学习复杂多变的法 规，理解复杂的表格和保存完好的记录，只认定某一特定的 遵从 申报表格和相应的要求，采取最简单的形式来填写申报表。 税 纳税人不知道什么时候该填申报表，填什么表。这种不 程序性 收不遵从 遵从行为并不是由低付税款产生的，而是源于没有按程序去 纳税。 不 无知纳税人对复杂、变化和意义不明确的法规不了解，导致 不遵从税款支付不足。 遵 是程序性不遵从的延伸，但涉及应纳税额的高低。它发 从 懒惰 生在纳税人不能合法地记录经营开支和医疗开支，或不知道 不遵从哪些所得没有预扣时。其中有的人只是没有时间、没经过训 练或不喜欢记录自己的开支。 1 4 自私性 这是典型的逃税行为，是通过财务或帐目上的安排，有 意偷漏税收。 不遵从 象征性 在税法中存在不公平时，为反对或抵制这些税法中的缺 陷，社会上的一些团体或个人会公开抵制税收支付。但尽管 不遵从 这些人抵制或抱怨税收，但却是如数付税。 经纪人 由于纳税人从税务代理人( 律师、会计师等) 得到了错 不遵从误的信息而引起的。 习惯性 象习惯性遵从一样，纳税人已建立了申报收入和扣除的 固定模式，在税收变动后依然如旧，从而引起习惯性不遵从 不遵从 行为。 注：根据国家税务总局税科所西方税收理论整理 两方学者认为，从税收，征臂的角度看，埘遵从丰u 不避从进行适当分芡于利于何针对性地强化征霄- 将为降低税 收管理成本与税收遵从成本取得事半功倍的效果。 西方学者通过建立理论模型、进行模拟实验及经验调查等途径，对影响税收 遵从的各种因素做了大量的实证分析和规范研究。研究认为影响税收遵从的因素 是多方面的，既有纳税人方面的原因，如纳税人的性别、年龄、收入状况、对风 险的态度、受教育程度、对税法的了解程度、纳税人彼此之问的相互影响、自责 心理等；也有税制方面的原因，如税率、罚款率、税制的复杂性和存在的漏洞、 税制导致的不公平感等；征税人是否廉洁、财政支出是否透明、社会舆论的压力 等等因素也会或多或少地影响到纳税人的遵从决策，并且这些因素的影响力的大 小又是因时间、地点、环境的不同而不同。主体因素有遵从成本、货币成本、刑 罚成本、查获税率、心理成本，其中遵从成本对其遵从行为产生负效应，货币成 本、刑罚成本、查获概率、心理成本对其遵从成本产生正效应。 第三章我国税收遵从的现状及问题 3 1 我国的税收遵从度低下 3 1 1 征税遵从存在的问题 税务部门在征税遵从方面存在的突出问题是没有严格按照税收法律的规定开 展征税工作，集中表现在征管目标不合理、税收执法不规范、税收寻租普遍存在 等三方面。 1 征管目标不合理 现时税收征管工作的中心虽然是依法征税，但事实上，税务机关的首要工作 目标是完成政府或上级税务机关下达税收任务。导致税务部门在税收任务既定的 情况下，如果税源充裕则在完成税收任务后就会出现应当期收而延后收，甚至设 置过渡帐户延误税收的及时入库，在下一年度任务增加过多时，以便为较好地完 成税收任务留下余地。如果税源不充裕，完成任务有困难，就会出现一些税务部 门不该收的硬收，该减免的不减免，该退的不退或推迟到下年度才退，甚至采取 贷款缴税，寅吃卯粮，税收空转等手段来保证税收任务的完成。这就导致税务部 门的税收征收违反税法的规定，而不依法征税必然带来纳税人的不依法纳税。如 审计部门在对某省地税系统2 0 0 5 年税收征管质量情况的审计报告中指出，涉及税 务执法的问题依然存在，有的还比较严重：发现有2 6 6 户企业存在应征未征、欠缴 税款，占被审计户数的2 2 1 1 ，违规金额3 0 1 8 3 6 万元；超征税款、收过头税的 有2 4 个市县2 5 8 3 7 1 万元。以先征后退、误收退税名义人为调节收入进度的有4 个 市县1 9 4 6 5 5 万元；改变税种混淆税款入库级次有5 个市县7 3 8 1 7 万元；乱拉税源 的有4 个市县3 1 2 5 2 万元；延压税款的有1 3 个市县9 4 4 2 8 万元。 2 税收执法不规范 税收执法不规范是征税不遵从的最直接体现。目前我国税务机关没有严格按 照税收征管法等涉税法律法规的规定和要求开展规范的税收执法，表现在： 在执法主体方面，执行政策有偏差，甚至存在执法犯法的现象。目前征税部 门有些执法人员责任意识不强，不能自觉做到依法办事，依法管理。如有的税务 工作者滥用职权，越权执法，不依法征税，擅自减缓预征；有的税务工作者为了 1 6 完成税收任务体现政绩，违背依法征税、应收尽收的原则收过头税，虚收空转、 寅吃卯粮等；有的该移送的涉税案件没有移送，而是以罚代刑：甚至有的同纳税 人同流合污，直接参与操作违法案件。近年来发生的南宫税案、金华税案、厦门 远华特大走私案件等都有一些税务人员直接参与其中，使国家税收遭到严重的流 失。 在执法程序方面，存在执法程序不到位、不严格，重实体轻程序等问题。如 有的税务机关在采取强制措施之前，未责令限期缴纳。如先下处罚决定书，后补 处罚事项告知书。还有的在告知期内就下达处罚决定书，引起了许多不必要的纠 纷和争议，导致税收工作相当被动。甚至有许多税务行政复议或诉讼，都是因为 程序问题最终导致税务机关的败诉，严重影响了税法的严肃性。 在执法文书方面，存在印制不统一，文书的种类不齐全，使用不规范，甚至 有的根本不使用任何文书凭据，仅凭执法人员口头说明就强行扣押物资。 3 税收寻租大量存在。纳税人利用税收寻租是为减少纳税成本，税务人员有 的是以获取金钱、实物、消费为目的而实施寻租，有的是以谋求更高的职务和更 大的权力为目的，有的是为亲情友情等各种各样的情感目的而实施寻租。在这种 双方互动的氛围中，社会大众习惯了寻租现象，强化了寻租者的寻租动机，滋生 了征税不遵从和纳税不遵从的社会环境。寻租的存在不但减少了国家的税收收入， 削弱了税收的职能作用，而且还扰乱了税收秩序，影响税收遵从的实现和提高。 3 1 2 纳税遵从存在的问题 我国的纳税人在纳税遵从方面存在突出的问题，主要是不按税收法律法规的 规定履行纳税义务。表现较为集中的主要体现在自私性不遵从和无知性不遵从等 方面。 1 纳税不遵从的手段多样 当前我国确实存在严重的纳税不遵从问题，欠税、偷税、逃税、骗税等纳税 不遵从现象普遍存在。从不遵从的手法看，纳税不遵从的花样很多。许多纳税人 为了偷逃缴纳税收，采取多头开户、隐瞒收入或采取现金交易、账外经营或采取 销毁账证、虚假申报、不申报不纳税或报假停业假注销，有的干脆以倒闭破产方 式等等来逃避税务机关的管理。按照纳税不遵从所违反的客体来看，主要集中在 1 7 三方面：违反日常税收管理的纳税不遵从，如纳税人未按规定的期限申报等；直 接妨害税收征税的纳税不遵从，如偷税、骗税、抗税等；妨害发票管理的纳税不 遵从，如未按规定印制、领购、开具、取得、保管发票等。 2 纳税不遵从的程度较深 由于缺乏一套行之有效的衡量纳税遵从的指标，以及纳税不遵从具有极强的 隐蔽性和保密性，要想从总体上获取税收流失的相关资料和数据几乎是不可能的。 但从来自新闻媒体的报道、税务部门的统计数据、纳税人的调查资料以及学者的 推测结果等渠道的数据，仍然可以看出我国存在的纳税不遵从问题确实非常严重。 ( 1 ) 来自新闻媒体的报道。国内媒体曾经纷纷报道了美国亚洲华尔街日报 评出的“中国十大富豪”经税务部门调查，都存在涉税问题，这是一个非常可怕 的不遵从比率。 ( 2 ) 来自税务部门的统计数据。从国家税务总局的数据看，2 0 0 5 年全国共检 查纳税人1 5 0 4 9 万户，查补收入总额3 5 9 1 亿元，其中被司法机关拘役3 5 3 人，3 人 被判处死刑，1 2 人被判处无期徒刑。被查处有问题的纳税户比率高达8 0 4 3 。 ( 3 ) 来自对纳税人的调查数据。如中国经济景气监测中心公开发布的对北京、 上海、广州三大城市7 0 0 余位居民的纳税调查，结果显示5 1 的人承认只缴纳了部 分个人所得税或完全未缴纳个人所得税。又如某地税网站在2 0 0 4 年4 月开展个人所 得税问卷调查，共有1 0 1 5 人参与调查，结果显示近1 1 的被调查者不了解工资薪金 所得个人所得税费用扣除标准，仅有4 的人自行申报。对于是否需要索取缴税凭 证，有5 9 的人认为需要。仅有1 2 的人表示有在两处以上取得工资薪金的经历， 但7 1 的人未对两处以上收入进行申报。 ( 4 ) 来自学者的测算数据。如梁朋在税收流失经济分析书中判断，我国 目前的税收流失规模可能高达2 5 0 0 - 3 0 0 0 亿之间。又如贾绍华在中国税收流失问 题研究书中就我国目前每年的税收流失规模进行测算，结果是占g d p 的比重约为 3 5 。 3 2 目前我国税收遵从成本被严重低估 税收遵从成本是影响纳税人权利的重要体现，与纳税人和扣缴义务人的切身 利益非常相关。税收遵从成本的大小意味着纳税人在办理涉税事务方面所花费的 1 8 货币成本、时间成本和心理成本等税外负担的大小。显然，税收遵从成本越高， 给纳税人造成的税外负担就越重，特别是其中货币成本的增加直接减少了纳税人 的当期收益，而时间成本和心理成本的增加则意味着纳税人把本来可以用于其他 方面的资源耗费在处理税收事务上，从而也间接减少了纳税人的收益。在遵从成 本很高的情况下，尽管纳税人有可能选择忍受现状，承受遵从成本负担，但更可 能选择相应的应对方式来设法避免遵从成本。不管是前者还是后者，最终结果都 将降低纳税人的自觉遵从意愿和遵从水平。西方各国对税收遵从成本的调查研究 表明，税收遵从成本与管理成本相比并非是微乎其微的，甚至要比管理成本高出 几倍。笔者选取了四个行业的四户企业，测算了它们的纳税费用情况( 见表3 一表6 ) 。 表3 ：某加工厂2 0 0 6 年度纳税费用情况单位万元 项目营业收入缴税金额纳税费用纳税费用占已交税会的比例 金额 6 8 6 4 58 0 6 7o 8 20 1 表4 ：某制造厂2 0 0 6 年度的纳税费用情况单位万元 项目营业收入缴税金额纳税费用纳税费用占已交税金的比例 金额 1 1 7 1 4 3 3 0 8 6 o 4 2 o 1 3 表5 ：某贸易公司2 0 0 6 年度纳税费用情况单位万元 项目营业收入缴税金额纳税费用纳税费用占已交税金的比例 金额 5 5 5 8 0 8 2 1 1 5 7 0 5 20 2 5 表6 ：某运输公司2 0 0 6 年度纳税费用情况单位万元 项目营业收入缴税金额纳税费用纳税费用占已交税金的比例 金额 7 1 3 2 52 2 4 00 1 6 60 7 4 但是表3 一表6 所反映的纳税费用仅包括纳税申报资料费、发票工本费、税务 登记证费、订购税务报刊资料费等，并不反映全部纳税费用的真实情况。如考虑 纳税人用于纳税方面的其他开支因素以及时间耗费和心理成本等，税收遵从成本 的绝对额和纳税成本率都将大大高于上述表中的统计数字。这些因素主要包括： 办税人员的工资、办税设备经费及折旧、税务代理费用、纳税额外损失、税收遵 从的机会成本，以及办税人员学习、进修、培训所花费的时间和费用，纳税人办 理涉税事宜的交通费用、邮电费用，因涉税事宜而发生的利息支出、银行手续费 1 9 及其他有关理财费用，按税法规定必须履行代扣代缴所花费的时间和费用以及纳 税人为纳税活动而产生的心理负担等。如果综合考虑上述因素的影响，我国当前 税收遵从成本的数额是不容忽视的，将远超乎人们的想象。 第四章我国税收遵从影响因素分析 基于上述关税收遵从的理论和实证分析可知，影响税收遵从的因素是多方面 的。目前我国税收遵从度较低，这是纳税人个体和环境的交互作用产生的结果。 4 1 纳税人的主观因素影响税收遵从的内部驱动力 4 1 1 纳税人追求自身利益最大化 随着市场经济意识的确立，纳税人追求自身利益最大化的冲动不断增强，会 结合自己所学到的东西，根据市场形势、自身处境和自身利益，作出综合判断， 在税收遵从与不遵从所需要的成本与所获得的收益之间进行衡量，进而作出税收 遵从或不遵从的决策。 4 1 2 纳税人纳税意识淡薄，缺乏税收知识 丰富的税收知识能增强纳税人防卫性遵从的意识，提高防卫性遵从的可能性， 而税收知识的缺乏必然会造成无知性不遵从。只有熟悉法律法规的各项规定，掌 握具体的税收政策和税收制度，才可能提高纳税人诚信纳税的积极性和主动性。 虽然我国的税收宣传月已经连续搞了多年，但由于重形式轻内容，所以尽管每年 为此花费不少，但收效甚微，全社会依法纳税的意识仍很低下，纳税人的税法知 识仍很匮乏，而这种匮乏也成为税收不遵从的社会根源之一。 4 1 3 社会税收意识普遍缺失 当前我国税收意识非常淡薄，纳税人不依照法律行政法规的规定缴纳税收、 偷逃税收十分普遍，有的税务机关对“依法治税 理解片面，忘记了依法征税的 职责。从立法者、执法者到普通百姓，普遍税收意识缺位，这势必让税收法律法 规的当事人无所适从，特别是政府的不遵从必然导致纳税人的不遵从。 4 2 客观因素影响税收遵从的外部诱因 4 2 1 政府收入和分配机制扭曲 我国政府收入和分配机制扭曲，各种收费严重侵蚀着税基，存在费挤税现象。 目前我国大部分收费已经不是本来意义上的政府规范性收费，它的收取支配和使 用在很大程度上已经脱离了财政预算管理，成了地方部门和单位自收自支、自我 管理、自谋其利的非规范性收入来源，这种收费不但严重侵蚀着税基，而且支出 管理中的种种暗箱操作降低了政府诚信。据某报载新华社消息，广西某市物价局 通过其下属的事业单位和非法成立的公司，巧立各种名目，在短短2 年的时间里， 先后向单位和社会收费4 7 5 万元，全部用于集体福利和个人私分。这种行为扭曲 导致纳税人产生纳税抵触情绪，导致税收遵从度降低。 4 2 2 缺乏严管重罚的治税思想和措施 目前我国无论是在治税思想还是在税收征管的实践中，都存在着偏松偏软的 现象，缺乏严管重罚的思想和措施，主要表现为： ( 1 ) 在我国有关税收征管的法律法规中，对各种违法犯罪行为的惩处规定显 得力度不够，与违法犯罪行为的后果相比相对较轻，很难对违法犯罪行为起到应 有的威慑作用和制裁作用。 ( 2 ) 在具体执法过程中有法不依、执法不严、处罚不力的现象非常普遍。这 种执法中从轻从松的行为不仅破坏了税法的严肃性和威慑作用，而且会大大降低 纳税人对进行偷逃税等各种税收不遵从行为的风险预期和成本负担，较低的罚款 率和稽查概率使得纳税人觉得进行偷逃税要比到银行贷款还合算，这不仅起不到 阻止偷逃税行为发生的作用，反而会在客观上产生纵容偷逃税的效果。 4 2 3 税收制度尚不完善 ( 1 ) 税收法律制度不完善 2 l 严密完善的税收法律制度会堵塞税收不遵从的制度性漏洞，而不可否认的是。 我国税收法律制度还存在着许多问题与不足。不利于税收遵从，表现在： 一是中国的税收法律立法级次偏低，影响税法的法律效力，使税法的权威性 和强制性受到了严重的削弱，这既不利于税务部门的严格执法，也不利于纳税人 税收遵从。 二是税收法律体系尚不完善，导致税务行政在一定程度上存在无法可依的现 象，法律上的真空不利于税收遵从。 三是中国的税收实体法律法规在内容上不尽科学和合理，从而导致税收行政 有法难依。 税收法律制度存在缺陷与不足使得税收法律效力低下，体系残缺，内容存有 漏洞，从而影响税法的刚性和权威，以至不能有效的抑制税收不遵从行为。 ( 2 ) 税制不够完善 目前我国的税制不够规范完善，客观上为各种税收不遵从行为提供了可乘之 机： 一是税制建设中存在一些理论与实践相脱节的现象，一些规定在理论上