营业税改增值税对中国电信的影响分析-毕业论文.doc

目 录内容摘要及关键词iabstract and keywordsii文献综述iii引言41营业税改征增值税概述41.1 增值税和营业税的定义与区别41.2 营业税改征增值税的必要性52营改增对中国电信的影响分析62.1 营改增过渡时期的现状62.2 营改增过渡时期产生的问题及原因72.2.1 在“营改增”后，可能加重交通运输业税务负担72.2.2 营改增试点方案影响了运输企业的净利润82.2.3 存量固定资产、人力成本、不动产租赁成本抵扣的问题82.2.4 对挂靠经营人的影响93 营改增后中国电信的应对策略93.1转变观念，加快公司化管理步伐93.2 政府要尽快完善税率政策93.3 加快企业结构调整步伐，加强全面预算管理93.4 对增值税进行纳税筹划103.4.1 纳税人身份的选择103.4.2 企业日常运营过程中的增值税纳税筹划11结束语11参考文献：11致 谢13内 容 摘 要2011年11月17日，财政部、国家税务总局正式公布关于在上海市开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点的通知。通知明确从2012年1月1日起，在上海市交通运输业和部分现代服务业开展营业税改征增值税试点。试点选择了11%和6%两档低税率，分别适用于交通运输业和部分现代服务业。这次税改着眼于通过结构性减税来促进服务业的发展，无疑将给交通运输企业的税负带来巨大变化。由于企业情况千差万别，税改带来的结果也各不相同。本文以中国电信为个案剖析税改的结果及存在问题，并为问题的解决提出了几点建议和策略。 关键词： 中国电信 营改增 影响 对策 abstractquality management is the overall management of an important part of the work is in the quality of the command and control activities. enterprises in the entire process of production and management, the need for such quality, planning, labor, personnel, equipment, financial and other aspects of the environment orderly management. since the companys basic mission is to provide the market with customers and other stakeholders meet requirements of the product, so the quality of products is formed around the whole process of implementation of quality management is the organization of the management of the main line.key words : quality management quality management system to improve文 献 综 述增值税改革这一议题已经历了数年的讨论。为了建立健全有利于科学发展的财税制度，加快我国经济发展转变方式，将营业税改征增值税，扩大增值税的征税范围，解决营业税缺乏抵扣机制所带来的弊端，从而完善增值税制度，此次“营改增”对提高我国综合实力及推进经济结构调整具有深远的重要意义。广东省财政厅厅长曾志权认为，“营改增”系一项结构性减税政策。单个企业由于成本结构的不同，还有阶段性发展时期的不同，体现在某一个环节或者某一个时间段，对它的税收也不同，所以现有的企业税率提高了，但是从长远来看，已经进入了增值税的抵扣链条，它的税款可以被以后的环节所抵扣，所以也从总体上体现了税负的下降。邵瑞庆(2002)等对交通运输业进行了增值税的可行性分析，认为从国家整个经济领域看，将交通运输业纳入增值税征收范围，使之成为增值税征收环节中的一环。有利于我国增值税制度的完善。但是以口前交通运输企业的实际情况，无论改征何种类型的增值税，都将增加企业的流转税负担，除非对交通运输业实行10%的低税率“消费型”增值税5。吴莉(2011)则对“营改增”企业净利润做了几何分析。她认为交通运输行业上市公司平均三项费用率在10%左右。按照行业10%的三项费用率模拟测算，不考虑职工薪酬占营业成本的比重：当企业的毛利率为52%时，增值税改营业税之后，对企业的净利润没有影响;当企业的毛利率小于52%时，税改将导致企业净利润上升；当企业的毛利率大于52%时，税改将导致企业净利润下降6。 iv营业税改增值税对中国电信的影响分析引言2011年11月17日，财政部、国家税务总局正式公布关于在上海市开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点的通知。通知明确从2012年1月1日起，在上海市交通运输业和部分现代服务业开展营业税改征增值税试点。试点选择了11%和6%两档低税率，分别适用于交通运输业和部分现代服务业。同时，从2012年下半年开始，营业税改增值税(以下称“营改增”)试点范围逐步扩大到北京市、江苏省、广东省(含深圳市)等东部地区。营改增试点主要涉及几方面内容：一是主要产业方面，本次“营改增”主要选择交通运输与部分现代服务业两大行业作为改革试点。二是税率方面，在现有一档基本税率17%、一档优惠税率13%的基础上，增加了11%和6%两档税率，交通运输业适用11%税率，部分现代服务业中的研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务、物流辅助服务、鉴证咨询服务适用6%税率，对出口劳务实行零税率。三是计税方式，规定交通运输业、建筑业、邮政运输业、现代服务业、文化体育业、销售不动产和转让无形资产，原则上适用增值税一般计税方法。金融保险业和生活性服务业，原则上适用简易计税方法。四是税收收入归属，试点期间保持现行财政体制基本稳定，原归属试点地区的营业税收入，改征增值税后收入仍归属试点地区，税款分别入库。因试点产生的财政减收，按现行财政体制由中央和地方分别负担。此外，有关文件还对纳税人、应税服务、纳税时间和地点等各项税制条款做出了相关规定。本文以中国电信为个案剖析税改的结果及存在问题，并为问题的解决提出了几点建议和策略。1 营业税改征增值税概述1.1 增值税和营业税的定义与区别营业税(business tax)，是对在我国境内提供应税劳务、转让无形资产或销售不动产的单位和个人，就其所取得的营业额征收的一种税。营业税属于流转税制中的一个主要税种1。自1994年税制改革以来，我国实行对除增值税征收范围以外的广大服务业、销售不动产与转让无形资产征收营业税，营业税的征收不仅导致了如交通运输行业等作为价值创造过程的延伸的行业，不能按照正常增值税进行进项税额抵扣（虽然其支付的费用按7%扣除，仍然有10%的进项税负不能抵扣），并导致了作为生产制造业的延续的交通运输行业、建筑安装业等增值税征收链条的断裂。增值税（value added tax（vat）是对销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人就其实现的增值额征收的一个税种。中国自1979年开始试行增值税，现行的增值税制度是以1993年12月13日国务院颁布的国务院令第134号中华人民共和国增值税暂行条例为基础的。增值税已经成为中国最主要的税种之一，增值税的收入占中国全部税收的60以上，是最大的税种。增值税由国家税务局负责征收，税收收入中75为中央财政收入，25为地方收入。进口环节的增值税由海关负责征收，税收收入全部为中央财政收入2。二者的最主要区别在于，一是增值税可以抵扣进项税额，而营业税没有抵扣税额。增值税是以销项税额减除进项税额的差额为应纳税额，也就是说增值税可以抵扣进项税额；营业税通常按照营业收入总额和适用税率直接计算应纳税额，不能减除进项税额。二是纳税对象不同。营业税的应税劳务主要包括，建筑业和交通运输业、邮电通讯业、文化体育业、金融保险业、娱乐业、服务业等部分第三产业。而增值税主要针对工业和商业零售批发、餐饮住宿等部分服务业。三是适用税率不同。营业税税率在3%到20%不等。而现行增值税一般纳税人标准税率为17%，低税率为13%，小规模纳税人税率为3%，出口货物适用零税率3。1.2 营业税改征增值税的必要性我国税制结构中，增值税和营业税是最为重要的两个流转税税种，二者分立并行。其中，增值税的征税范围覆盖了除建筑业之外的第二产业，营业税的征收则主要以第三产业为主。随着市场经济不断发展，原有的不同行业适用不同税种的税收体制逐步显示出其不合理性，营业税改征增值税有利于产业结构调整和经济增长方式转变。一是重复征税影响生产效率的提高。营业税以营业额乘以相应税率计算，其最大的缺陷是，商品每经一道流通环节需缴纳一次税，层层叠扣，重复征收现象较为普遍。部分企业为避免重复征税，尽量减少流转环节，逐渐向混业经营方向发展，形成“多而全”的经营模式，不利于专业分工与集约化生产，资源要素配置扭曲，造成生产效率降低。二是两税并行不利于改善税收管理。营业税与增值税并行征收，部分商品与劳务无法记入增值税体系进行税收抵扣，有关经营单位销项税额与进项税额之间不能抵扣，增值税税基受到限制，无法形成完整抵扣链条，不利于简化税制和改善管理。三是新型生产经营模式导致两税界限不清。新型生产经营模式不断涌现，在原有税收体制下，营业税与增值税适用商品与服务品种逐步融合交叉，难以明晰区分边界，给税收征管带来困难。四是不利于服务业发展。当前世界大部分国家已经主要征收增值税，实行“出口零税率”，由于我国服务业适用营业税，大部分服务含税出口，这不仅不利于我国第三产业发展，而且不利于与国际接轨4。2 营改增对中国电信的影响分析2.1 营改增过渡时期的现状为了便于测算，本文作出如下假设：(1).中国电信2011年和2012年的营业总额和成本总额不变，分别为20 000万元和15 000万元。(2).该企业按税法规定可抵扣进项税的所有成本都是从试点地区的企业取得，并获得了合规的增值税专用发票。(3).存量固定资产可以按年折旧额来计算增值税进项税额来抵扣。下面本文来比较一下税改前后企业税负的变化：2011 年，中国电信的运输收入应按 3%的税率计缴营业税：营业税额 =200003%=600 万元2012 年，中国电信的运输收入应按 11%的税率计缴增值税：销项税额=20000/(1+11%)11%=1982 万元则中国电信应交增值税 = 销项税额 - 进项税额 =1982-1498=484 万元，较 2011 年的营业税额 600 万元少了 116 万元。事实上，税改不仅带来了流转税的变化，也带来了企业利润的变化，并进而影响到企业所得税费用的变化，一般是带来企业所得税费用的节约。在本例中，从收入来看，由于中国电信从 2012 年开始缴纳增值税，同样是 20000 万元的营业额，但计入利润表中的营业收入却要剔除营业额里面包含的1982 万元销项税，剔除后营业收入为 18018 万元；从成本来看，其可以计算增值税进项税额的成本为 11450 万元（15000-2850- 700），剔除 1498 万元的进项税后为 9952 万元，这样计入利润表中的营业成本变为 13503 万元。收入和成本的变化使企业毛利减少了 485 万元，按 25%的企业所得税率，企业所得税费用减少了121 万元。综上，中国电信在税改后共计节税116+121=237 万元。中国电信可抵扣外购货物和劳务的总额占到总营业额的 57.25%，取得的增值税进项税额占到总营业额的7.49%，这在生产性服务业中占比是比较高的。根据邵瑞庆等人的研究，交通运输业可抵扣外购货物和劳务的总额一般占营业额的 43%左右。但是，不是每个企业能像中国电信一样取得这么高的进项税额，税改后可能会增加税收。这是由于一方面是因为不同企业的成本结构和资产结构千差万别，有的企业人工成本、不动产租赁成本占总成本比例很高，个别甚至达到了50%以上，如货代业、仓储服务业；而根据财税2011110 号、财税2011111 号的规定，人工成本、不动产租赁成本又不能计算进项税额，这样势必可用来抵扣的进项税额就偏低；有的企业属于轻资产型，固定资产采购金额很小，也就无法取得大额的进项税额4。从另一方面来说，不同企业所取得的增值税专用发票抵扣税率也高低不一。有的企业取得的增值税专用发票绝大部分是17%的抵扣率，有的则大部分是3%、6%或者 11%，甚至有的企业因行业特点而无法取得增值税专用发票，如从上海以外的服务企业或从小规模纳税人那里采购服务。在这样的情况下我们就很难有一个统一的标准拿去判断哪个企业受益，哪个企业受损。但就某具体企业而言，我们却可以根据其历史财务资料和财务预算来算出一个临界值。这里我们不妨以上文提到的中国电信为例来具体说明计算方法，其他企业则可以如法炮制。税改后企业会发生增值税和企业所得税两方面的变化。假设企业所取得的增值税进项税总额为x，则中国电信税改后的2012年部分财务数据如下：应交增值税=1982-x营业成本=15000-x2011 年企业毛利 =20000- 15000=5000 万元2012 年企业毛利 =18018-（15000- x）=3018+ x企业毛利变化 =5000-（3018+ x）=1982- x企业毛利变化的企业所得税节约额 =（1982- x）25%我们令税改后企业的应交增值税减去企业所得税节约额等于税改前的营业税额，即：企业应交增值税 - 企业所得税节约额 =2011 年营业税额则有：1 982- x-（1 982- x）25%=600可以求出 x=1182 万元，占营业总额的 5.91%。也就是说，如果中国电信能取得大于 1182 万元的增值税进项税额，则税改后税负降低，企业因税改而受益；反之则税负增加，企业因税改而受损。2.2 营改增过渡时期产生的问题及原因2.2.1 在“营改增”后，可能加重交通运输业税务负担针对于“营改增”试点方案的出台，本文分析道路运输企业税务负担可能会加大。原因有以下几点：(1).道路运输企业在“营改增”试点方案的出台之前为3%的整体营业税税率，在“营改增”之后税率显著提升，达到6%和11%增值税税率；(2). 道路运输企业成本结构中车辆维修费以及燃油成本约占50%的份额，燃油成本主要是在长途运输过程中，司机根据车辆的油耗来确定给车辆加油，车辆加油站点不固定，没有统一的标准。车辆在行驶过程中发生问题才会产生车辆维修费用，这些问题在许多时候具有不确定性，因此，能够抵扣的增值税专用发票以上行为很难取得；(3). 道路运输企业许多车辆净值无法获得抵扣；仅限联运费用一项差额扣除。(4). 道路运输企业许多成本都无法获得抵扣，例如人力资源成本、道路通行费、公路上的乱收费等，这些成本在道路运输企业中占有很大的比重，导致可抵扣的项目比重过低，增加了运输企业的税负负担。2.2.2 营改增试点方案影响了运输企业的净利润收入减去费用、成本以及相应的损失所剩的余额是企业的净利润，增值税表面上好像和企业的净利润关系不大，但是，企业因提供应税劳务或者在销售货物中增加的现金流入量是价款和增值税的合计，如果企业的现金流入量没有发生变化，企业实现的收入与增值税销项税额呈现反向变化关系，如果增值税销项税额增多，那么企业的收入就会减少，如果增值税销项税额减少，企业实现的收入额就会增多。因此，增值税销项税额影响着道路运输企业净利润的多少。在进项税额的处理问题上，增值税应纳税额也影响着企业净利润，企业如果能够抵扣进项税额，企业的应纳税额就会有效的减少，企业如果没有取得进项税额或者进项税额如果不符合抵扣的条件，就会因为得不到抵扣导致相应的现金流出额计入相关成本中，这样就会减少企业的净利润。2.2.3 存量固定资产、人力成本、不动产租赁成本抵扣的问题在国家发布的税改文件里没有对存量资产的抵扣政策作出规定。如果存量资产不能得到抵扣，对于在2012 年及随后几年里没有大额固定资产采购计划的重资产企业来说，税负的上升是不可避免的，甚至一些企业如果没有政府的相应补贴很可能发生严重的经营困难。如果存量资产可以得到抵扣，那么肯定是以存量资产的年折旧额为依据比较合理。但问题是年折旧额因受企业不同的减值准备政策和折旧政策影响而出现各种异常情况，如有的企业2011年对应计提减值准备的资产不提减值准备以便多获得增值税抵扣。在交通运输业中人力成本约占成本总额的20%左右，不动产租赁成本则个体差异很大。按目前出台的税改方案，由于这两项成本不能计算进项税额抵扣，对这两种成本占比高的企业来说将是不能承受之重。以不动产租赁来说，很多物流企业、尤其是仓储业都是租赁业主的房地产后再对外出租以赚取利润。这里援引重庆网上的一个实例来加以说明。深圳中联环宇现代物流有限公司（以下简称中联环宇）在广州租赁了泰安房地产公司 4 个仓库，总面积约 6 万平方米，年租金 700 万元。中联环宇转租年租金收入是 1 600 万元，在不考虑其他成本的情况下实际增值额为 900 万元。但按现行规定，中联环宇的租金支出 700 万元无法计算进项税用于抵扣，而应以 1 600万元的收入计缴增值税。同时，泰安房地产公司取得的 700万元租金收入也要缴纳营业税、城建税、房产税等，重复纳税的问题非常严重，不可避免推高了物流成本，助长了通货膨胀。因此，我们建议政府税务部门能够对出台的税改方案进行补充完善以便更好地促进交通运输业和其他服务业的发展。2.2.4 对挂靠经营人的影响交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点实施办法第 2 条规定：单位以承包、承租、挂靠方式经营的，承包人、承租人、挂靠人（以下称被承包人）以发包人、出租人、被挂靠人（以下称被挂靠人）名义对外经营并由发包人承担相关法律责任的，以该被挂靠人为纳税人。如果被挂靠人为纳税人，由被挂靠人对外开出发票，这样收入就计入了被挂靠人的报表而绝大部分成本却分散在众多承包人手中，成本无法入账，货运服务收入与成本就相差悬殊，相应的进项税额无法得到抵扣，税负就会畸高。如果承包人到税务局代开发票，则税率只有3%，与 11%的销项税税率比也相差太大。因此，在将要出台的税改方案实施细则中，可以考虑将税务局代开发票的税率提高一定点位或者将被挂靠人的税率降低到 6%左右。否则，被挂靠人就必须将挂靠人经营收支全部纳入自己的账务中进行会计核算，并且利益分配以被挂靠方的利润为基础，而这实质上等于取消挂靠经营。综上所述的问题，实质上就是现在政府还没有完善规章制度及相关的法律法规，使得一些更加细节的问题在“营改增”中得不到很好的规范，使得新的改革和旧的制度出现了矛盾。3 营改增后中国电信的应对策略3.1转变观念，加快公司化管理步伐根据“营改增”方案的相关规定，将业务板块细化，尽量减少“营改增”的试点范围，一些高成本项目可以并入物流辅业，测算好主业项目的盈亏平衡点，合理划分业务板块，科学确定税率，以确保税率是有效降低。同时，对于技改项目加大投入，有效促进企业转型升级，另外，提高企业投入产出率，加强资本成本管理，提高企业资金利用率。转变观念，要加快公司化管理步伐，积极探索科学的管理方法，定点进行车辆维修，做好燃油集中采购工作，争取更多可抵扣项目发票。3.2 政府要尽快完善税率政策财政部、税务总局的税改方案出台后，相应的配套细则还未出台。目前，交通运输业一些重要的问题急需在配套的细则中予以明确。政府相关部门应加快新政策的出台，使得新老税收能很好的过渡及转变。3.3 加快企业结构调整步伐，加强全面预算管理加快企业结构调整步伐，对企业进行统筹规划，规避企业经营风险。同时，加强全面预算管理，抓好成本管理，选择合适的供应商，做好票据管理工作。抓好可抵扣成本票据管理，合理判断采购时机，减少企业的税负负担。同时，认真分析深入了解“营改增”的相关政策，根据企业发展现状寻求国家的政策扶持。3.4 对增值税进行纳税筹划结合我国大陆地区的实际情况,目前公路运输企业的成本构成中主要有以下项目7:（1）.变动成本:油费、车辆维修维护费和轮胎费(多数企业将这二项成本分开核算)、过路过桥费、司机人工;（2）.固定成本:保险费、年检规费、折旧费。税法中目前允许做为增值税进项税额进行抵扣的项目,及未来预计可以抵扣的项目8:(1).依据我国目前的增值税法,公路运输企业可做为增值税进项税额进行抵扣的成本项目主要是油费、车辆维修费、轮胎费。而运输车辆的购置成本如何抵扣进项税额,此次税改尚未明确。上述变动成本中可抵扣项目的税率均为17%。(2).营业税改增值税是大势所趋,可以预见到,现在交营业税的行业,未来普遍都要改交增值税,那么在未来企业还可以用来抵扣的成本项目将会增加过路过桥费、保险费等。(3).通过上述分析剔除,最后不能抵扣的成本项一是人工,二是政府收取的年检等费用。经上面分析，公路运输企业进行增值税纳税筹划的具有可行性。具体可以从增值税专用发票来源、进项税额抵扣等方面进行筹划。其具体的措施可以分为以下几点：3.4.1 纳税人身份的选择此次税改设置了二档税率,即11%和6%。税改后转为增值税一般纳税人的企业,可以对外开具税率为11%和6%的增值税专用发票,或税率为6%的增值税普通发票;税改后转为增值税小规模纳税人的企业,适用6%的税率,可对外开具增值税普通发票9。一般纳税人每月可计算增值税销项税额和进项税额,以进项抵扣销项后的余额做为应交税金缴纳增值税;小规模纳税人则不可以抵扣进项税额。此二档税率的增值率无差别平衡点是54.44%,也就是说,当企业运营业务的增值率大于54.55%时,选择做为小规模纳税人税负会比较轻些,当企业运营业务的增值率小于54.55%时,选择做为一般纳税人税负会比较轻些,增值率在平衡点上时,二种身份的纳税人其税负是一样的。在实务中,企业财务人员也可以根据企业实际情况进行测算,对于油费、修理费及轮胎费,或者应付给外部供应商等可产生进项税额的成本占总成本比重较大时,应选择做一般纳税人,反之,小规模纳税人税负会轻些10。3.4.2 企业日常运营过程中的增值税纳税筹划（1）.对每一笔可产生进项税额的支出,争取取得增值税专用发票。在日常运营中,企业在选择油品、维修和轮胎等合作供商时,应注重该类合作供应商是否有增值税一般纳税人的资质11。一般情况下,具有增值税一般纳税人资质的企业,不但可以提供增值税专用发票,而且多数经营管理都较正规,所供应的商品质量都有保障。(2).注意掌握开出增值税专用发票的时间,或取得增值税专用发票的时间,以获得延期纳税带来的资金时间价值的好处12。在实务中,往往会有一些业务是在月底产生或得到确认的,对于这种业务,财务人员可以与客户沟通推迟几天确认业务,这样原本可以在当月开出的发票,推迟几天开出发票后便成为下一月产生的业务,在不影响销售额在各月间的平衡状况的情况下,可以得到延期缴纳增值税的好处。同样,如果企业在月底发生了采购或维修,财务人员应尽可能在本月取得增值税专用发票,增加当月可抵扣的进项税额,同样达到延期纳税的目的13。(3). 有兼营不同税率业务的企业,应分项核算兼营的业务。有些公路运输企业因车队庞大,为有效管理车队,会同时开设车辆维修厂。根据中华人民共和国增值税暂行条例规定:“纳税人兼营不同税率的货务或