合并报表编制实务-处置子公司

2017-2018年度会计实操优秀获奖文档首发！合并报表编制实务-处置子公司【2017-2018最新会计实务】【2017-2018年最新会计实务经验总结，如对您有帮助请打赏！不胜感激！】之前讲解了合并财务报表实务技巧汇编，本文试图单独讲解处置子公司在合并报表编制过程中的技巧。

案例背景：

A公司自20X7年1月1日出资100万设立B公司，持股100%。B公司20X7年实现净利润70万元，无其他综合收益，无所有者权益的其他变动。20X8年6月末，A公司与无关联关系的C签订股权转让协议，以130万元的金额转让B公司60%的股权，股权转让完成后A公司持有40%的B公司股权，在B的董事会等决策机构派驻代表，但不能控制B公司的董事会等决策机构。20X8年1-6月B公司实现净利润30万，其他两家公司无业务。该股权转让于20X8年6月底即完成工商变更登记。

A公司简化资产负债表如下

A公司20X7年实现净利润50万元

B公司20X7年简化资产负债表

B公司20X7年实现净利润70万元

B公司20X8年1-6月实现净利润30万元

首先我们看2017年末合并报表的编制

转换报表格式

然后编制抵消分录

借:实收资本110

贷:长期股权投资-110

首先因为处置B公司股权，A公司单家账面确认两个东西

1、处置收益

60%B的股权的投资成本60万与收到的对价130万之间差异70万确认为投资收益

2、剩余股权权益法追溯调整

40%B的股权20X7年70*40%=28万，计入期初未分配利润，20X8年1-6月30*40%=12万，计入当期投资收益。长期股权投资期末金额40+28+12=80万

但是合并报表中需要把B公司1-6月的利润表纳入合并，直接做20X8年6月末的合并，由于B公司已经不需要合并资产负债表，所有资产负债表与利润表的天然关联被割裂。只能换个思路做合并，假设A公司尚未处置B公司，编制合并报表，实务中只需要在A公司的单家报表中将1、2两步予以冲回（通常就是一笔凭证）。

在合并完的报表中将B公司的净资产（资产-负债）与对价，剩余股权的公允价值进行处理。

本案例中B公司净资产200万元，对价130万，剩余股权价值为80万（采用的净资产占比金额），所以合并报表中体现的处置收益为130+80-200=10万元（准则中合并报表的处理条文）。

处置那列货币资金等于130-200（B公司账面净资产）=-70，长期股权投资=80，收入=投资收益-10。至此处置后合并报表的编制已经完成。

上述套路适合任何方式的转让，即把合并报表编制至处置日，然后在合并报表中计入处置分录。

对照单家报表与合并报表的处理，可以发现，单家报表为80万，合并报表也为80万。合并报表B公司计入期初未分配利润的金额为70万，单家报表计入期初未分配利润的金额为70*40%=28万；合并报表计入当期损益B公司金额为30万，单家报表确认投资收益30*40%=12万；合并报表确认处置损益10万元，单家报表确认处置损益70万元。分析单家与合并报表的差异，需要分4步将单家损益调整为合并损益

1、把转让股权的权益法补确认

长期股权投资70*60%=42万

期初未分配利润-42万

2、转让股权当期权益法调整

长期股权投资30*60%=18万

投资收益-18万

3、长期股权投资冲投资收益

处置损益60

长期股权投资-60

4、当期权益法复原为利润表项目

投资收益12+18=30

营业收入-30

至此两种合并方式做出来的结果是一样的，两种方式都比较清晰，都需要对单家报表进行调整。个人喜欢第一种，能够在合并报表中把准则的条文运用的比较直接。我们看一下准则条文对这个交易的处理规定

单家报表：

投资方因处置部分权益性投资等原因丧失了对被投资单位的控制的，在编制个别财务报表时，处置后的剩余股权能够对被投资单位实施共同控制或施加重大影响的，应当改按权益法核算，并对该剩余股权视同自取得时即采用权益法核算进行调整；处置后的剩余股权不能对被投资单位实施共同控制或施加重大影响的，应当改按《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》的有关规定进行会计处理，其在丧失控制之日的公允价值与账面价值间的差额计入当期损益。在编制合并财务报表时，应当按照《企业会计准则第33号——合并财务报表》的有关规定进行会计处理。

合并报表：

企业因处置部分股权投资等原因丧失了对被投资方的控制权的，在编制合并财务报表时，对于剩余股权，应当按照其在丧失控制权日的公允价值进行重新计量。处置股权取得的对价与剩余股权公允价值之和，减去按原持股比例计算应享有原有子公司自购买日或合并日开始持续计算的净资产的份额之间的差额，计入丧失控制权当期的投资收益，同时冲减商誉。与原有子公司股权投资相关的其他综合收益等，应当在丧失控制权时转为当期投资收益。

对比准则的条文，对于剩余股权，单家报表采用的是权益法连续计算的结果，合并报表是公允价值。如果公允价值小于净资产占比，由于后续计量需要按照净资产调整，所以这种情况下，单家报表与合并报表并不存在长期股权投资的金额差异。如果公允价值大于净资产占比，合并报表中体现为联营公司的商誉，这就会导致单家报表与合并报表存在长期股权投资的金额差异。如果持有的股权是上市公司股票，公允价值易于取得，很容易出现差异。如果出现差异，方法一直接在计算处置收益时纳入计算过程，方法二需要增加步骤五，将公允价值和净资产占比确认为投资收益。

本例中为什么要增加一个10万的C公司？

为了保证A公司在处置B公司后仍然需要编制合并报表，这样如果出现公允价值大于净资产占比的时候，就有意义，因为还要继续编合并报表。如果A公司没有C公司，即意味着后续不需要编制合并报表，如果出现公允价值大于净资产占比的情况该怎么处理呢？由于未来不编制合并报表，建议合并报表中采用的公允价值=净资产占比，因为后续都不编合并了，这么一个假合并报表就这么搞搞算了。

后语点评：会计学作为一门操作性较强的学科、每一笔会计业务处理和会计方法的选择都离不开基本理论的指导。为此，要求我们首先要熟悉基本会计准则，正确理解会计核