虚开增值税专用发票犯罪的司法认定

虚开增值税专用发票犯罪的司法认定

一、善意保护的需要所得税是中国1994年引入的一项新税。这对减少税收联系、合理征收税款和促进税收起着非常重要的作用。正因为增值税发票具有能够抵扣税款的功能，不法分子就在没有真实交易存在的情况下利用增值税专用发票以偷逃国家税款，造成了国家税款的流失，严重危害了我国税收征管制度。为了维护社会主义市场经济的正常运行，我国《刑法》第二百零五条特设“虚开增值税专用发票罪”这一罪名，并在该条第二款中明文规定，虚开是指“为他人虚开、为自己虚开、让他人为自己虚开、介绍他人虚开”，对虚开增值税专用发票犯罪打击之严厉由此可见一斑。但在“让他人为自己虚开”这种情形中也存在一种特别情况，即受票人（购货方）与出票人（销货方）发生了实际的商品交易，在接受出票人（销货方）给予的增值税专用发票时已尽到相关法规所规定的注意义务，对于该增值税专用发票系他人虚开的事实并不知情也不可能知情，也就是说，受票人是基于“善意”而取得了虚开的专用发票，对于这些“善意受票人”是否需要追究其刑事责任成了司法实践中的一个争议点。笔者以为，在社会主义市场经济条件下，商品交易的双方都不可能完全掌握对方关于交易的一切行动，而是更多地基于彼此之间的一种信赖关系。法律保护善意一方的原因，也是因为如果要求交易双方对有关交易的一切内容都要彻查清楚，未免太过苛刻。通过法律保护这种信赖关系，有利于在整个市场经济中形成“诚信”风气，进而更好地维护市场交易安全、促进社会经济秩序之稳定。因为任何善意受让人在进行市场交易时，都是基于对让与人及其权利无瑕疵的事实的一种信赖，而善意保护制度正是对这种交易信赖和交易安全的一种保护。因此，我们在严厉打击利用虚开增值税专用发票违法犯罪活动的同时，也要注重保护在商品交易中对于虚开行为并不知情且无过错的善意受票人的合法权益，以维护交易的稳定性与安全性。二、构成“善意受票人”的要求“善意受票人”的概念来源于民法上的“善意取得”，应用于刑法“虚开增值税专用发票罪”上则可以解释为购货方在接受销售方开具的增值税专用发票时，不知道也不应当知道这张增值税专用发票是他人虚开的，此时的购货方即为“善意受票人”。《国家税务总局关于纳税人善意取得虚开的增值税专用发票处理问题的通知》（国税发187号）中将“善意受票人”表述为：“购货方与销售方存在真实的交易，销售方使用的是其所在省（自治区、直辖市和计划单列市）的专用发票，专用发票注明的销售方名称、印章、货物数量、金额及税额等全部内容与实际相符，且没有证据表明购货方知道销售方提供的专用发票是以非法手段获得的，对购货方不以偷税或者骗取出口退税论处。”从中，我们可以归纳出构成“善意受票人”需满足一下几个方面的要求：首先，在客观方面，购货方（受票人）与销货方（开票人）之间必须存在真实的商品交易。如果连真实的交易关系都不存在，就更谈不上是否存在“善意受票人”。其次，购货方（受票人）必须已经履行了作为民事买卖一方所应当履行的注意义务，即购货方（受票人）对销货方（开票人）提供的增值税专用发票应当仔细审慎地予以审核，包括这张增值税专用发票是否是其所在省（自治区、直辖市和计划单列市）的专用发票，专用发票注明的销售方名称、印章、货物数量、金额及税额等全部内容与实际交易内容是否相符。例如《增值税专用发票使用规定》第十一条就规定：“专用发票应按下列要求开具：（一）项目齐全，与实际交易相符；（二）字迹清楚，不得压线、错格；（三）发票联和抵扣联加盖财务专用章或者发票专用章；（四）按照增值税纳税义务的发生时间开具。对不符合上列要求的专用发票，购买方有权拒收。”这也从侧面反映出法律对于购货方在接受增值税专用发票时规定了谨慎注意义务。最后，在主观方面，购货方（受票人）对于销货方（开票人）开具的增值税专用发票系虚开所得并不知情。由于“并不知情”过于抽象且是人的内心思想，所以在司法实践中只能从客观角度加以证实，即从客观方面考察，购货方（受票人）是从合法渠道获得销货方（开票人）开具的增值税专用发票，且购货方（受票人）从任何渠道都不可能知道这张增值税专用发票是虚开得来的。三、“友好对待者”的法律后果四、关于第三方虚开增值税专用发票的刑事责任在司法实践中会遇到这样的问题，即：受票人所受增值税专用发票上的“开票人”并不是与其有实际货物交易的对方，而是一个第三方，也就是说，商品交易的一方当事人（购货方）从另一方当事人（销货方）处获得了一张发票上的“销货方”与实际销货方并不相同的增值税专用发票。在此种情形下，还能不能认定受票人是善意的呢？笔者以为，在此种情形下的受票人（购货方）不能认定为“善意受票人”。因为即使这样的受票人（购货方）不知道或者不应当知道其所接受的这张增值税专用发票是他人虚开得来的，但至少其未履行作为买卖一方当事人所应履行的审慎注意义务。在接受销货方提供的增值税专用发票时，购货方（受票人）至少应当核对增值税专用发票上填写的内容是否与实际交易的内容相符。如果在接受增值税专用发票时粗心大意、甚至根本不屑一顾，那么就应当承担由此产生的不利后果。法律保护“善意受票人”的根本目的在于促进整个社会市场交易的安全和稳定，如果每个受票人都能够切实履行自己作为买卖一方当事人的这项权利，仔细地审查增值税专用发票上的每一项内容是否正确，那么第三方虚开增值税专用发票的几率就会大大降低。但是，在上述情形下的受票人既然不是“善意受票人”，是否需要追究其刑事责任呢？笔者以为，应当区别情况区别对待。如果受票人（购货方）与销货方（给票人）之间确实存在真实的交易关系，且受票人（购货方）有证据证明自己在接受增值税专用发票时不知道也不应当知道这张增值税专用发票是别人虚开的，那么对于这样的受票人（购货方）只需由税务机关对其处以罚款即可，无需退缴已经申报抵扣的税款。因为，在此种情况下，受票人（购货方）由于存在真实的交易，所以其客观上并没有骗取国家的税款、造成国家税款的流失，只是违反了相关的税收制度而已。而对于给付这张增值税专用发票的销货方（给票人）以及其他涉案人员，则可以以虚开增值税专用发票罪追究其刑事责任。如果受票人（购货方）与销货方（给票人）之间虽然存在真实的交易关系，但受票人（购货方）没有证据证明自己在接受增值税专用发票时不知道也不应当知道这张增值税专用发票是别人虚开的，或者说受票人（购货方）与销货方（给票人）串通一气，合谋让第三方虚开增值税专用发票给受票人（购货方），则可以以“虚开增值税专用发票罪”追究受票人（购货方）、销货方（给票人）、虚开方共同的刑事责任。《国家税务总局关于纳税人善意取得虚开的增值税专用发票处理问题的通知》(国税发187号)中规定,对于“善意受票人”“不以偷税或者骗取出口退税论处。但应按有关规定不予抵扣进项税款或者不予出口、退税;购货方已经抵扣的进项税款或者取得的出口退税,应依法追缴。”“购货方能够重新从销售方取得防伪税控系统开出的合法、有效专用发票的,或者取得手工开出的合法、有效专用发票且取得了销售方所在地税务机关或者正在依法对销售方虚开专用发票行为进行查处证明的,购货方所在地税务机关应依法准予抵扣进项税款或者出口退税。如有证据表明购货方在进项税款得到抵扣、或者获得出口退税前知道该专用发票是销售方以非法手段获得的,对购货方应按《国家税务总局关于纳税人取得虚开的增值税专用发票处理问题的通知》(国税发134号)和《国家税务总局关于〈国家税务总局关于纳税人取得虚开的增值税专用发票处理问题的通知〉的补充通知》(国税发182号)的规定处理。”在税务实践中,也就因此造成了两种截然不同的举措:第一种,若税务稽查部门认定购货方(受票人)属于善意取得虚开的增值税专用发票,对其就不以偷税或者骗取出口退税论处,但购货方(受