中级会计实务《速记手册》

中级会计·会计实务速记手册配套考点速记手册，速学速记快提分

中级会计职称考试目 录第一篇核心考点速记 001【速记1】存货的初始计量 001【速记2】存货的期末计量 002【速记3】固定资产的初始计量 003【速记4】固定资产的折旧与后续支出 004【速记5】固定资产的处置 006【速记6】无形资产的确认和初始计量 007【速记7】无形资产的后续计量 008【速记8】无形资产的处置 008【速记9】投资性房地产的后续计量 009【速记10】投资性房地产的转换 010【速记11】投资性房地产的处置 011【速记12】对联营企业、合营企业投资的初始计量 011【速记13】对子公司投资的初始计量 011【速记14】长期股权投资的权益法 013【速记15】资产减值损失的处理 014【速记16】金融资产的分类 015【速记17】以摊余成本计量的金融资产的会计处理 015【速记18】以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会计处理 016【速记19】以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（债务工具）的会计处理 017【速记20】以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（权益工具）的会计处理 018【速记21】长期股权投资核算方法的转换 019【速记22】短期薪酬的确认与计量 021【速记23】辞退福利的确认与计量 022【速记24】借款费用的确认 022【速记25】借款费用的计量 023【速记26】或有事项的确认和计量 024【速记27】或有事项会计的具体应用 025【速记28】收入的确认和计量 027【速记29】合同成本 029【速记30】特定交易的会计处理 029【速记31】政府补助的会计处理 031【速记32】多项非货币性资产交换的会计处理 033【速记33】债务重组的会计处理 034【速记34】资产、负债的计税基础 036【速记35】暂时性差异 037【速记36】递延所得税资产及负债的确认和计量 037【速记37】所得税费用的确认和计量 038【速记38】外币交易的会计处理 039【速记39】外币财务报表折算 040【速记40】承租人的会计处理 041【速记41】出租人的会计处理 042【速记42】特殊租赁业务的会计处理 043【速记43】持有待售的长期股权投资 045【速记44】合并财务报表编制（同一控制） 045【速记45】合并财务报表编制（非同一控制） 046【速记46】内部商品交易的合并处理 048【速记47】内部债权债务的合并处理 049【速记48】内部固定资产（或无形资产）交易的合并处理 050【速记49】会计政策、会计估计及其变更和前期差错更正 051【速记50】资产负债表日后事项 052第二篇主观题套路解密 055【专题1】存货 055【专题2】固定资产、无形资产 055【专题3】投资性房地产 055【专题4】金融资产 055【专题5】金融资产＋长期股权投资＋合并财务报表 056【专题6】所得税＋固定资产＋无形资产＋投资性房地产 056【专题7】收入 056【专题8】前期差错更正 057【专题9】资产负债表日后事项 057【专题10】职工薪酬 057【专题11】借款费用 057001丨速记手册第一篇核心考点速记【速记1】存货的初始计量企业取得的各种资产，不同情况下，分属不同的类别：为购建固定资产而储备的各种物资，属于“工程物资”。企业接受外来原材料的代制品和为外单位加工修理的代修品房地产开发企业用于建造商品房的土地使用权、建造的商品房，属于“存货（开发产品）”。企业采购用于广告营销活动的特定商品，属于“销售费用”。不同方式取得存货的成本取得方式成本构成外购存货成本=购买价款+相关税费+其他费用（1）相关税费不包括可以抵扣的增值税进项税额（2）其他费用包括：运输费、装卸费、保险费、采购过程中的仓储费、运输途中的合理损耗、入库前的挑选整理费等自制存货成本=直接材料+直接人工+制造费用制造费用包括：车间管理人员的职工薪酬、折旧、办公费、劳保费、车间固定资产修理费、季节性和修理期间的停工损失等委托加工存货成本＝材料成本+加工费用+其他税费等其他税费包括：运输费、保险费用、由受托方代收代缴的消费税等消费税可抵扣的（收回后以高于计税价格销售或连续加工应税消费品），消费税不计入计入“应交税费——应交消费税”的借方消费税不能抵扣的（收回后以不高于计税价格销售或连续加工“非”应税消费品），消费税计入货成本其他方式（1）盘盈取得按照重置成本作为入账价值（2）投资者投入以投资合同或协议约定的价格作为入账价值；合同约定价值不公允的，以公允价值作为入账价值全部按照此原则进行处理（3）提供劳务取得提供劳务人员的直接人工、其他直接、间接费用【提示1】企业采购和加工过程中的仓储费用的区别处理：存货在采购的过程中发生的仓储费用，应计入存货的采购成本；存货在生产过程中为达到下一个生产阶段所必需的仓储费用（如在制酒过程中，为达到下一工序必要的储藏），应计入存货成本；存货采购入库后或产品入库后的仓储费用，直接计入当期损益（管理费用或销售费用），不计入存货成本。中级会计实务002【提示2】存货加工过程中的损失应区别处理：非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用（如：超定额的废品损失、自然灾害造成的损失等）直接计入当期损益，不计入存货成本；正常标准的废品损失、季节性停工和修理期间的停工损失应计入存货成本。【速记2】存货的期末计量资产负债表日，存货应当按照成本与可变现净值孰低计量。一、确定存货的可变现净值时应考虑的因素确定存货的可变现净值应当以取得确凿证据为基础、并考虑持有存货的目的、资产负债表日后事项的影响。存货成本的确凿证据：存货的采购成本、加工成本和其他成本及以其他方式取得存货成本的证据。存货可变现净值的确凿证据：产成品或商品的市场销售价格、与产成品或商品相同或类似商品的市场销售价格、销货方提供的有关资料和生产成本资料等。二、可变现净值的确定对于直接对外出售的存货：有合同的部分，以合同价格为基础；无合同的部分（包括实际无合同的部分、存货数量大于合同数量的部分），以市场价格为基础。注：同一项存货中一部分有合同价格约定、其他部分不存在合同价格的，应当分别确定其可变现净值，并与其相对应的成本进行比较，分别确定存货跌价准备的计提或转回的金额，由此计提的存货跌价准备不得相互抵销（视同两种存货来处理）。对于用于加工产成品的原材料，一定要先判断产成品是否发生减值：（1）如果产成品未发生减值，材料按照成本计量（材料无需减值测试）；（2）如果产成品发生减值，材料应当进行减值测试。材料的可变现净值=产成品的售价－预计完工成本－产成品预计销售税费其中，产成品的售价以合同价格或市场价格为基础。即使给出材料的售价也是一个坑，不可以用！注：在主观题当中，必须按照两个步骤进行解答。在客观题选项有“0”的时候，也需要按照两个步骤进行解答。如果各选项都大于“0”，可以简化计算，直接计算该材料的可变现净值。三、存货跌价准备的计提“期末存货成本－期末存货的可变现净值”计算的是期末存货跌价准备应有余额，在计算当期应当计提的存货跌价准备（发生额，即计入资产减值损失的金额）时：“存货跌价准备期末余额-存货跌价准备期初余额”＞0，借：资产减值损失【期末余额-期初余额】贷：存货跌价准备“存货跌价准备期末余额-存货跌价准备期初余额”＜0，当期应当予以转回（减至零为限）借：存货跌价准备贷：资产减值损失003丨速记手册【速记3】固定资产的初始计量一、外购固定资产的初始计量（专业人员服务费等）计入固定资产的成本员工培训费属于固定资产达到预定使用状态后的支出，直接计入当期损益。类别账务处理不需要安装的固定资产借：固定资产应交税费——应交增值税（进项税额）贷：银行存款等需要安装的固定资产购入、安装时借：在建工程应交税费——应交增值税（进项税额）贷：银行存款/应付职工薪酬等达到预定用途时借：固定资产贷：在建工程分期付款方式购买固定资产（或者无形资产）业务时点账务处理购入时借：在建工程/固定资产/无形资产【购买价款的现值】未确认融资费用【未付的利息总额】贷：长期应付款【各期应支付的价款之和，未付的本息和】分摊未确认融资费用时借：在建工程/财务费用【长期应付款的期初摊余成本×实际利率】贷：未确认融资费用注：长期应付款的摊余成本（即本金）=“长期应付款”的余额（本息和）-“未确认融资费用”的余额（利息总额）或：期末长期应付款的摊余成本（即未偿付的本金）＝期初长期应付款的摊余成本（期初应偿付的本金）＋本期确认的利息费用（本期利息）－本期偿还的长期应付款（本期偿还的本息和）每期付款时借：长期应付款二、自行建造固定资产的初始计量自营方式建造固定资产（自己购料，自己建设）业务时点账务处理购入各种物资借：工程物资【买价+运输费+保险费等】应交税费——应交增值税（进项税额）贷：银行存款等发生的各项应计入建设项目的支出借：在建工程贷：工程物资【领用工程物资】应付职工薪酬【支付的建设人员的薪酬】原材料/库存商品【领用本企业商品】应付利息等【资本化的利息支出】中级会计实务004续表业务时点账务处理工程完工后，达到预定可使用状态借：固定资产贷：在建工程【提示1】所建造的固定资产已达到预定可使用状态，按暂估价值转入固定资产，并按规定计提折旧。待办理竣工决算手续后，再调整原来的暂估价值，但不需要调整原已计提的折旧额。【提示2】盘盈、盘亏、报废、毁损的工程物资，减去残料价值以及保险公司、过失人赔偿后的净额，按如下情况处理：项目盘亏、报废、毁损盘盈建设期间借：在建工程【净损失】贷：工程物资借：工程物资贷：在建工程【净收益】工程完工后借：营业外支出【净损失】贷：工程物资借：工程物资贷：营业外收入【净收益】注：非常原因造成的工程物资的盘亏、报废、毁损，直接计入“营业外支出”出包方式建造固定资产（包工包料）取得成本=购买设备支出+建筑工程支出+安装工程支出+待摊支出注：建设期间，按照结算价款计入“在建工程”，预付工程款通过“预付账款”核算。【提示】一般企业为建造固定资产取得土地使用权而缴纳的土地出让金应当确认为“无形资产”，不计入在建工程的成本；不动产建造期间土地使用权的摊销额应计入在建工程的成本。房地产开发企业为建造商品房取得土地使用权而缴纳的土地出让金计入开发产品的成本，作为“存货”核算。三、存在弃置费用的固定资产确定成本时，企业应当按照弃置费用的现值借：固定资产贷：在建工程【实际发生的建造成本】预计负债【弃置费用现值】每期期末，按照预计负债期初的摊余成本和实际利率计算利息，并计入当期财务费用借：财务费用【每期期初预计负债的摊余成本×实际利率】贷：预计负债借：预计负债【实际支付的弃置费用】贷：银行存款【速记4】固定资产的折旧与后续支出一、固定资产的折旧应计折旧额＝固定资产原价－预计净残值－累计减值准备固定资产折旧范围（1）固定资产按月计提折旧。当月增加的固定资产，当月不计提折旧，从下月起计提折旧；当月减少的005丨速记手册固定资产，当月仍计提折旧，从下月起不计提折旧。【链接】无形资产按月摊销。当月增加，从当月开始摊销；当月减少，从当月起不摊销。（2）企业应当对所有固定资产计提折旧，下列各项除外：①已提足折旧仍继续使用的固定资产、提前报废的固定资产；②单独计价入账的土地；③更新改造过程中的固定资产不计提折旧（已经转入在建工程）。【提示】固定资产在定期大修理期间，照样计提折旧。【链接】下列资产不应当计提折旧：①以公允价值计量模式进行后续计量的投资性房地产；②短期租赁租入的固定资产、融资租赁租出的固定资产；③划归为持有待售的固定资产。固定资产折旧方法折旧方法计算公式年限平均法（又称直线法）月折旧额=（固定资产原价-预计净残值）÷（预计使用年限×12）工作量法单位工作量折旧额=（固定资产原价-预计净残值）÷预计总工作量折旧额=该项固定资产当月工作量×单位工作量折旧额双倍余额递减法年折旧率=2÷预计使用年限×100%年折旧额=（固定资产原价-累计折旧）×年折旧率每年计提折旧额递减，前几年不考虑净残值，最后两年改为年限平均法计提折旧，考虑净残值例如，某固定资产预计使用寿命5年，每年的折旧率均为40%年数总和法（又称年限合计法）年折旧率=尚可使用年限÷预计使用寿命年数总和×100%年折旧额=（固定资产原价-预计净残值）×年折旧率例如，某固定资产预计使用寿命5年：第1年的折旧率=5÷（1+2+3+4+5）×100%=33.33%第2年的折旧率=4÷（1+2+3+4+5）×100%=26.67%【提示1】在计提减值准备后，应调整固定资产计提折旧的基础，并在剩余使用寿命内按照调整后的固定资产账面金额计提折旧。【提示2】固定资产使用寿命、预计净残值和折旧方法一经确定，不得随意变更。如果发生变更，应当作为会计估计变更，采用未来适用法进行处理。企业应以改变时点固定资产的账面价值（原值－累计折旧－固定资产减值准备）作为以后期间计提折旧的基数，不应调整之前已计提的折旧额。使用寿命有限的无形资产，参照此原则处理。企业计提的固定资产折旧，应当根据用途借：制造费用【生产车间使用的固定资产】其他业务成本【经营出租的固定资产】在建工程【在建工程使用的固定资产】贷：累计折旧中级会计实务006二、固定资产的后续支出资本化支出费用化支出更新改造开始借：在建工程【原资产的账面价值】累计折旧固定资产减值准备贷：固定资产借：管理费用【行政管理部门的固定资产】销售费用【销售部门的固定资产】贷：原材料/银行存款等发生后续支出借：在建工程【改造支出】贷：应付职工薪酬/原材料等替换原部件借：营业外支出【替换部件的账面价值】贷：在建工程达到预定可使用状态借：固定资产【新入账价值】贷：在建工程【速记5】固定资产的处置业务时点账务处理固定资产转入清理借：固定资产清理累计折旧固定资产减值准备贷：固定资产发生的清理费用借：固定资产清理贷：银行存款收取保险赔偿等借：银行存款/原材料/其他应收款等贷：固定资产清理应交税费——应交增值税（销项税额）清理净损益的处理正常出售、转让借：资产处置损益【或相反会计分录】贷：固定资产清理正常报废借：营业外支出——非流动资产报废贷：固定资产清理非正常原因造成的报废借：营业外支出——非常损失贷：固定资产清理影响企业的营业利润。【技巧】在编制结转固定资产清理净损益的会计分录时，可以先计算清理净损益：固定资产清理（1）固定资产的账面价值（固定资产原值—累计折旧—固定资产减值准备）（2）固定资产的清理费用，清理过程中的相关税费及其他费用（1）出售价款、残料价值、变价收入等（2）应收或已收保险公司、责任人的赔偿007丨速记手册续表借方差额（总收入—总成本＜0），属于清理净损失，计入“资（0【速记6】无形资产的确认和初始计量商誉不可辨认，不属于企业的无形资产。一、外购的无形资产成本取得成本=购买价款+相关税费+直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出其他支出，包括使无形资产达到预定用途所发生的专业服务费用、测试无形资产是否能够正常发挥作用的费用等。不包括下列内容：为引入新产品进行宣传发生的广告费、管理费用、其他间接费用；无形资产达到预定用途后所发生的其他支出。例如，初始运作损失等。二、土地使用权的处理用途房地产开发企业非房地产开发企业用于经营出租投资性房地产投资性房地产用于增值后转让存货建造对外出售的房屋建筑物存货（计入房屋建筑物成本）——外购房屋建筑物支付的价款可以合理分配，应按照合理的方法进行分配，分别作为形资产核算支付的价款确实不能合理分配，全部作为固定资产核算购入自用无形资产无形资产三、内部研究开发形成的无形资产内部研究开发费用的确认及账务处理研发阶段账务处理研究阶段有关支出在发生时，应当予以费用化计入当期损益借：研发支出——费用化支出贷：银行存款/应付职工薪酬等每期期末结转：借：管理费用贷：研发支出——费用化支出开发阶段不符合资本化条件的开发支出，应当费用化计入当期损益符合资本化条件的开发支出，应当资本化借：研发支出——资本化支出贷：银行存款/应付职工薪酬等达到预定用途时结转：借：无形资产贷：研发支出——资本化支出注：无法划分研究阶段和开发阶段的，在发生时费用化，直接计入当期损益【提示】对同一项无形资产在开发过程中达到资本化条件之前已经费用化计入当期损益的支出，不再进行调整。中级会计实务008内部开发无形资产的成本，指满足资本化条件的时点至无形资产达到预定用途前发生的支出总和。包括：开发该无形资产耗费的材料、劳务成本、注册费、资本化的利息支出、达到预定用途前所发生的其他费用。不包括：①其他销售费用、管理费用等间接费用；②无形资产达到预定用途前发生的可辨认的无效和初始运作损失；③为运行该无形资产发生的培训费支出等。【速记7】无形资产的后续计量类别账务处理使用寿命有限的无形资产应计摊销额＝无形资产原价－预计净残值－累计减值准备摊销期限当月增加当月开始当月减少当月不摊销摊销方法与预期经济利益的消耗方式有关，可采用直线法、产量法等，但不一定必须是直线法净残值一般情况下为零，除非第三方承诺使用结束时购买该资产或根据市场信息预计残值可能存在会计处理借：管理费用【管理部门使用的无形资产】其他业务成本【出租的无形资产】制造费用【生产产品使用的无形资产】贷：累计摊销使用寿命不确定的无形资产持有期间内不需要摊销应在每个会计期间进行减值测试（每年年末必须进行减值测试借：资产减值损失【当期发生的减值】贷：无形资产减值准备【速记8】无形资产的处置借：银行存款累计摊销贷：无形资产应交税费——应交增值税（销项税额）资产处置损益【差额，可能在借方】【技巧】企业处置固定资产、无形资产、持有待售的固定资产、持有待售的无形资产时，处置净损益都计入“资产处置损益”，既影响营业利润，也影响利润总额。企业报废固定资产、无形资产时的净损失计入“营业外支出”，不影响营业利润，但是影响利润总额。009丨速记手册【速记9】投资性房地产的后续计量一、投资性房地产后续计量原则投资性房地产的后续计量有成本模式和公允价值模式两种。同一企业只能采用一种模式对所有投资性房地产进行后续计量，不得同时采用两种计量模式。投资性房地产由“成本模式→公允价值模式”的，作为会计政策变更处理，采用追溯调整法处理，将变更日公允价值与账面价值的差额，调整期初留存收益。投资性房地产已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式转换为成本模式。二、投资性房地产后续计量的会计处理业务时点成本模式公允价值模式取得时借：投资性房地产借：投资性房地产——成本贷：银行存款等注：初始取得时，参照固定资产、无形资产的取得进行计量收租金、计提折旧（摊销）借：银行存款等贷：其他业务收入借：其他业务成本贷：投资性房地产累计折旧（摊销）借：银行存款等贷：其他业务收入注：不折旧、不摊销、不减值期末计量借：资产减值损失【发生减值时】贷：投资性房地产减值准备注：减值准备一经计提，不得转回借：投资性房地产——公允价值变动贷：公允价值变动损益【可能相反分录】后续计量模式的变更借：投资性房地产——成本【转换日的公允价值】投资性房地产减值准备投资性房地产累计折旧（摊销）贷：投资性房地产盈余公积【倒挤，可借可贷】利润分配——未分配利润【倒挤，可借可贷】三、与投资性房地产有关的后续支出业务时点账务处理资本化的后续支出（1）将投资性房地产的账面价值转入在建借：投资性房地产——在建【改扩建前的账面价值】贷：投资性房地产（2）发生改扩建支出借：投资性房地产——在建贷：银行存款等（3）改扩建完成，达到预定可使用状态借：投资性房地产贷：投资性房地产——在建【提示1】公允价值模式和成本模式的明细科目不同，具体的改良支出和固定资产类似【提示2】成本模式计量下，再开发期间不计提折旧或摊销费用化的后续支出借：其他业务成本贷：银行存款中级会计实务010【速记10】投资性房地产的转换一、投资性房地产后续计量原则1.“非投资性房地产”与“以成本模式计量的投资性房地产”的相互转换（摊销（摊销。固定资产/无形资产→投资性房地产投资性房地产→固定资产/无形资产借：投资性房地产累计折旧/累计摊销固定资产/无形资产减值准备贷：固定资产/无形资产投资性房地产累计折旧（摊销）投资性房地产减值准备借：固定资产/无形资产投资性房地产累计折旧（摊销）投资性房地产减值准备贷：投资性房地产累计折旧/累计摊销固定资产/无形资产减值准备存货→投资性房地产投资性房地产→存货借：投资性房地产存货跌价准备贷：开发产品【存货】借：开发产品【存货】投资性房地产累计折旧（摊销）投资性房地产减值准备贷：投资性房地产2.“非投资性房地产”与“以公允价值模式计量的投资性房地产”的相互转换基本原则：以转换日的公允价值计量，公允价值与账面价值之间的差额，按照下图处理：借差（损失）：公允价值变动损益贷差（收益）：公允价值变动损益投”→“非投”“非投”→“投”借差（损失）：公允价值变动损益贷差（收益）：公允价值变动损益投”→“非投”“非投”→“投”借差（损失）：公允价值变动损益贷差（收益）：其他综合收益

“非投”要变为高大上的“投”，获得的收益就要多走路，处置时才能计入损益固定资产/无形资产→投资性房地产投资性房地产→固定资产/无形资产借：投资性房地产——成本【公允价值】累计折旧/累计摊销固定资产/无形资产减值准备公允价值变动损益【借差（损失）】贷：固定资产/无形资产其他综合收益【贷差（收益）】借：固定资产/无形资产【公允价值】公允价值变动损益【借差（损失）】贷：投资性房地产——成本——公允价值变动【可借可贷】公允价值变动损益【贷差（收益）】存货→投资性房地产投资性房地产→存货借：投资性房地产——成本【公允价值】公允价值变动损益【借差（损失）】存货跌价准备贷：开发产品【存货】其他综合收益【贷差（收益）】借：开发产品【公允价值】公允价值变动损益【借差（损失）】贷：投资性房地产——成本——公允价值变动【可借可贷】公允价值变动损益【贷差（收益）】【提示】处置投资性房地产时，应将其他综合收益转入当期损益（其他业务成本）。【链接】因房地产转换产生的其他综合收益，形成了应纳税暂时性差异，应当确认递延所得税负债，对应科目为“其他综合收益”。011丨速记手册【速记11】投资性房地产的处置业务时点以成本模式计量以公允价值模式计量取得处置收入借：银行存款【处置价款】贷：其他业务收入应交税费——应交增值税（销项税额）结转处置成本借：其他业务成本【账面价值】投资性房地产累计折旧（摊销）投资性房地产减值准备贷：投资性房地产借：其他业务成本【账面价值】贷：投资性房地产——成本——公允价值变动【可能在借方】结转公允价值变动、其他综合收益——借：公允价值变动损益【可能在贷方】其他综合收益贷：其他业务成本也不影响利润总额；原其他综合收益转入“其他业务成本”，既影响营业利润，也影响利润总额。【速记12】对联营企业、合营企业投资的初始计量取得方式初始投资成本支付现金初始成本=实际支付的购买价款＋直接相关费用＋其他必要支出发行权益性证券初始成本=发行权益性证券的公允价值＋直接相关费用【提示】为发行权益性证券支付给有关证券承销机构的手续费、佣金等与权益性证券发行直接相关的费用，冲减资本公积，不足冲减的，应依次冲减盈余公积和未分配利润【提示】支付价款中包含的被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利或利润应单独作为应收项目【速记13】对子公司投资的初始计量一、同一控制下控股合并形成的对子公司的长期股权投资（同一集团）长期股权投资的初始确认金额，应按照合并日取得的被合并方所有者权益账面价值的份额确认。情形内容（1）若被合并方为企业集团内部设立（内生）初始成本=合并日被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值（被合并方个别财务报表中所有者权益的账面价值）×合并方持股比例（2）若被合并方为企业集团外部控股合并形成（外购）初始成本=合并日被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值（被合并方在合并日按原购买日可辨认净资产的公允价值持续计算的净资产的价值）×合并方持股比例+原购买日最终控制方收购被合并方时形成的归属于最终控制方的商誉付出对价为非货币性资产的，按照其账面价值结转，不确认相关资产的处置损益。在企业合并中，合并方发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关管理费用，应当于发生时计入当期损益（管理费用）。中级会计实务012合并对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润应单独作为应收项目处理。具体的会计处理借：长期股权投资【初始成本】应收股利【已宣告但尚未发放的现金股利或利润】贷：银行存款/相关资产/相关负债等【付出资产、承担负债的账面价值】股本【发行股票的面值】资本公积——资本溢价/股本溢价【倒挤差额，可能在借方，资本公积不足冲减的，依次冲减盈余公积、未分配利润】借：管理费用【合并方发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用】贷：银行存款【提示1】同一控制下企业合并，不产生新的资产和负债；以非现金资产进行投资的，不确认非现金资产的处置损益（按照账面价值结转）。【提示2】原最终控制方取得被合并方时确认的商誉（被合并方是从集团外部购入时才会产生商誉），在合并财务报表中应作为合并方取得的一项资产确认（但并不产生新的商誉）。二、非同一控制下控股合并形成的对子公司的长期股权投资购买方应当按照付出的资产、发生或承担的负债、发行的权益性证券的公允价值之和作为长期股权投资的初始投资成本。付出对价为非货币性资产的，应当视同按照公允价值处置相关资产，确认处置损益。购买方发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关管理费用，应当于发生时计入当期损益（管理费用）。合并成本中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润应单独作为应收项目处理。具体的会计处理借：长期股权投资【付出对价的公允价值之和】应收股利【已宣告但尚未发放的现金股利或利润】贷：主营业务收入/其他业务收入【存货/投资性房地产等公允价值】固定资产清理【固定资产的账面价值】无形资产【无形资产的账面价值】资产处置损益【固定资产/无形资产的处置损益，可能在借方】交易性金融资产/其他债权投资/其他权益工具投资等【金融资产等账面价值】投资收益/留存收益等【金融资产的处置损益，可能在借方】股本【发行股票的面值】资本公积——股本溢价【发行股票的公允价值－股票面值】借：管理费用【合并方发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用】贷：银行存款贷：银行存款【提示】为取得某一项资产、承担某一项负债而发生的直接相关费用，通常应计入相关资产或负债的初始确认金额。但有以下特殊情形：013丨速记手册类别初始直接相关费用的会计处理交易性金融资产计入当期损益（投资收益）交易性金融负债计入当期损益（投资收益）长期股权投资（“同控”和“非同控”）审计、评估、法律咨询等，计入当期损益（管理费用）发行权益性证券（发行普通股等）支付给券商的手续费、佣金等（冲减资本公积，不足冲减的，依次冲减盈余公积、未分配利润）【速记14】长期股权投资的权益法一、权益法核算的基本步骤项目内容初始投资成本的调整（1）取得投资时的投资成本＞应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，不进行调整（2）取得投资时的投资成本＜应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额，应当调整增加长期股权投资的账面价值，并计入取得投资当期的营业外收入借：长期股权投资——投资成本【差额】贷：营业外收入持有期间按照持股比例计算享有的（或应分担的）被投资企业实现净损益借：长期股权投资——损益调整贷：投资收益【亏损做相反分录】按照持股比例计算享有的被投资单位宣告发放的借：应收股利【按持股比例计算的应享有的股利或利润】贷：长期股权投资——损益调整注：被投资单位发放股票股利的，投资方不做会计处理，但应备查登记股数按照持股比例计算享有的被投资单位借：长期股权投资——其他综合收益贷：其他综合收益【或相反分录】（4）按照持股比例计算享有的被投资单位除净损益、分配利润、其他综合收益变动以外所有者权益的变动借：长期股权投资——其他权益变动贷：资本公积——其他资本公积【或相反分录】计提减值借：资产减值损失贷：长期股权投资减值准备二、被投资单位实现净利润或发生净亏损的调整项目投资时点被投资方资产公允价值与账面价值差额对当期损益的影响内部交易对当期损益的影响存货调整后的净利润=被投资方当期实现净利润-（投资时点存货公允价值-存货账面价值）×当期出售比例【提示】不需要区分交易发生当期或后续期间①交易发生当期调整后的净利润=被投资方当期实现净利润-（存货内部交易售价-存货账面价值）×（1-当期出售比例）②后续期间调整后的净利润=被投资方当期实现净利润+（存货内部交易售价-存货账面价值（在本期出售）中级会计实务014续表项目投资时点被投资方资产公允价值与账面价值差额对当期损益的影响内部交易对当期损益的影响固定资产（无形资产）以年限平均法（直线法）为例调整后的净利润=被投资方当期实现净利润-（资产公允价值/尚可使用年限-资产原价/预计使用年限）×（当期折旧、摊销月数/12）或：调整后的净利润=被投资方当期实现净利润-（资产公允价值-资产账面价值）/尚可使用年限×（当期折旧、摊销月数/12）【提示】不需要区分交易发生当期或后续期间①交易发生当期调整后的净利润=被投资方当期实现净利润-（资产售价-资产账面价值）+（资产售价-资产账面价值）/预计尚可使用年限×（当期折旧、摊销月数/12）②后续期间调整后的净利润=被投资方当期实现净利润+（资产售价-资产账面价值）/预计尚可使用年限×（当期折旧、摊销月数/12）【提示】与固定资产（无形资产）相关的未实现内部交易损益的金额是通过在以后期间计提折旧予以实现的，所以在内部交易的以后期间该项资产的公允价值与账面价值的差额对应的折旧（或摊销）的金额应调整增加后续期间的净利润【速记15】资产减值损失的处理一、资产减值的范围常见类别适用准则能否转回存货《企业会计准则第1号——存货》√（合同资产等《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》√合同取得成本、合同履约成本《企业会计准则第14号——收入》√固定资产、无形资产、长期股权投资、成本模式计量的投资性房地产、商誉等《企业会计准则第8号——资产减值》×二、资产可收回金额的计量资产的可收回金额，按照“公允价值－处置费用”和“资产预计未来现金流量现值”较高者确定。资产的公允价值减去处置费用后净额的估计（1）公平交易中：资产的销售协议价格－处置费用；（2）无协议但存在活跃市场：市场价格－处置费用；（3）无协议、无活跃市场：双方自愿进行公平交易愿意提供的交易价格－处置费用。处置费用，包括与资产处置有关的法律费用、相关税费、搬运费等（不包括财务费用和所得税费用）。资产预计未来现金流量的现值的估计项目内容考虑因素以资产的当前状况为基础预计未来现金流量（不应当包括与将来可能会发生的、出承诺的重组事项、与资产改良有关的预计未来现金流量）预计资产未来现金流量不应当包括筹资活动和所得税收付产生的现金流量（3）对通货膨胀因素的考虑应当和折现率相一致（4）内部转移价格应当予以调整015丨速记手册续表项目内容折现率反映当前市场货币时间价值和资产特定风险的税前利率外币未来现金流量现值的预计先折现→再折算→再比较→确定是否减值（1）计算外币未来现金流量的现值（2）按照计算当日的即期汇率进行折算，确定记账本位币的可收回金额三、资产减值损失的会计处理资产的可收回金额低于账面价值的，按照差额计提资产减值损失。借：资产减值损失贷：××资产减值准备【速记16】金融资产的分类金融资产的类别条件判断常见科目以摊余成本计量同时符合下列条件：管理金融资产的业务模式以收取合同现金流量为目标合同条款规定，在特定日期产生的现金流量，仅为对本金和以付本金金额为基础的利息的支付应收账款债权投资以公允价值计量且其变动计入其他综合收益同时符合下列条件：管理金融资产的业务模式，兼有以收取合同现金流量和出售为目标合同条款规定，在特定日期产生的现金流量，仅为对本金和以付本金金额为基础的利息的支付其他债权投资以公允价值计量且其变动计入当期损益的上述两类以外的金融资产（属于兜底的一类金融资产）交易性金融资产【特殊】初始确认时，企业可基于单项非交易性权益工具投资，将其指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（其他权益工具投资）。该指定一经做出，不得撤销。【速记17】以摊余成本计量的金融资产的会计处理金融资产或金融负债的摊余成本，应当以该金融资产或金融负债的初始确认金额经下列调整后的结果确定：①扣除已偿还的本金；②加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；③扣除累计的信用减值准备（仅适用于金融资产）。期末摊余成本＝期初摊余成本－本期收到的本金＋本期确认的利息收益－本期应收利息－本期确认的信用减值准备。以摊余成本计量的金融资产的会计处理中级会计实务016项目会计处理初始计量借：债权投资——成本【面值】应收利息【已到付息期但尚未领取的利息】贷：银行存款等注：交易费用计入初始成本，反映在“债权投资——利息调整”中后续计量（1）确认利息收入债权投资——应计利息【到期一次还本付息】贷：投资收益【期初账面余额×实际利率】（2）收回本金或利息借：银行存款等贷：债权投资——成本【面值】应收利息【分期付息时使用，每期利息】债权投资——应计利息【到期一次还本付息时使用，每期利息×期数】（3）发生减值时借：信用减值损失贷：债权投资减值准备出售投资借：银行存款等债权投资减值准备贷：债权投资——成本、利息调整、应计利息投资收益【差额，可能在借方】【速记18】以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会计处理项目会计处理初始计量借：交易性金融资产——成本【初始确认时的公允价值】应收股利/应收利息【已宣告但尚未发放的现金股利/已到付息期但尚未领取的利息】投资收益【初始交易费用】贷：银行存款等持有期间（1）资产负债表日确认公允价值变动借：交易性金融资产——公允价值变动【资产负债表日公允价值－当日的账面价值】贷：公允价值变动损益【公允价值下降做相反分录】（2）持有期间收取利息或者现金股利借：应收股利/应收利息【宣告发放的现金股利/按“面值×票面利率”计算的利息】贷：投资收益（3）该类金融资产不计提减值准备出售投资出售所得的价款与其账面价值的差额计入投资收益借：银行存款等【出售价款－手续费】贷：交易性金融资产——成本——公允价值变动【可借可贷】投资收益【可借可贷，售价与账面价值的差额】017丨速记手册【速记19】以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（债务工具）的会计处理项目会计处理初始计量借：其他债权投资——成本【面值】应收利息【已到付息期但尚未领取的利息】贷：银行存款等其他债权投资——利息调整【差额，包含了交易费用，可能在借方】注：交易费用计入初始成本，反映在“其他债权投资——利息调整”中后续计量（1）确认利息收益【与“债权投资”核算原理相同】借：应收利息/其他债权投资——利息调整【差额，可能在贷方】贷：投资收益【期初账面余额×实际利率】（2）确认公允价值变动借：其他债权投资——公允价值变动【公允价值－确认利息收益后的账面余额】贷：其他综合收益——其他债权投资公允价值变动【可能做相反方向分录】（3）发生减值【不影响其账面价值，账面价值为期末的公允价值】借：信用减值损失贷：其他综合收益——信用减值准备出售投资（1）出售所得的价款与其账面价值的差额计入投资收益借：银行存款等贷：其他债权投资——成本、应计利息、利息调整、公允价值变动投资收益【出售价款－账面价值，可能在借方】（2）将原计入其他综合收益的累计公允价值变动转入投资收益借：其他综合收益——其他债权投资公允价值变动、信用减值准备贷：投资收益【或相反的会计分录】的方法进行核算，然后每期末再确认公允价值的变动额。核算步骤债权投资其他债权投资初始计量完全相同（公允价值＋交易费用）确认利息收益完全相同，计入投资收益（账面余额×实际利率；摊余成本×实际利率）确认公允价值变动——累计公允价值变动余额＝公允价值－账面余额本期确认的公允价值变动＝本期末动余额－上期末累计的公允价值变动余额借：其他债权投资——公允价值变动贷：其他综合收益（或相反分录确认信用减值损失计提减值准备，影响其摊余成本和账面价值（摊余成本＝账面价值）借：信用减值损失贷：债权投资减值准备影响其摊余成本（余成本≠账面价值，账面价值＝公允价值）借：信用减值损失贷：其他综合收益——信用减值准备中级会计实务018续表核算步骤债权投资其他债权投资出售投资投资收益＝处置价款－账面价值（摊余成本）投资收益＝处置价款－账面价值＋转出的累计其他综合收益或：投资收益＝处置价款－（账面余额－累计信用减值准备）＝处置价款－摊余成本【速记20】以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（权益工具）的会计处理项目会计处理初始计量借：其他权益工具投资——成本【初始确认时的公允价值+交易费用】应收股利【已宣告发放但尚未领取的现金股利】贷：银行存款等注：交易费用计入初始成本中后续计量（1）确认现金股利收益借：应收股利【被投资单位宣告发放的现金股利】贷：投资收益（2）资产负债表日确认公允价值变动借：其他权益工具投资——公允价值变动【公允价值－当日的账面价值】贷：其他综合收益【公允价值下降，做相反方向分录】【提示1】其他综合收益后续不得转入损益【提示2】期末无需计提减值准备出售投资（1）出售所得的价款与账面价值的差额计入留存收益借：银行存款等贷：其他权益工具投资——成本、公允价值变动盈余公积【（出售价款－账面价值）×10%，可能在借方）】利润分配——未分配利润【（出售价款－账面价值）×90%，可能在借方）】（2）将原计入其他综合收益的累计公允价值变动转入留存收益借：其他综合收益贷：盈余公积【金额×10%，可能在借方】利润分配——未分配利润【金额×90%，可能在借方】【技巧】四类金融资产的核算总结：项目摊余成本公允计量＋变动计入其他综合收益公允计量＋变动计入当期损益（债务工具）（权益工具）初始计量公允价值后续计量摊余成本公允价值公允价值变动—其他综合收益其他综合收益公允价值变动损益利息/股利当期损益（投资收益）信用减值债权投资减值准备其他综合收益——019丨速记手册续表项目摊余成本公允计量＋变动计入其他综合收益公允计量＋变动计入当期损益（债务工具）（权益工具）汇兑损益当期损益当期损益其他综合收益当期损益处置差额当期损益当期损益留存收益当期损益处置时结转—其他综合收益转投资收益其他综合收益转留存收益—【速记21】长期股权投资核算方法的转换项目内容允价值计量（10%）→权益法（30%）】长期股权投资初始投资成本＝原投资的公允价值＋新增投资成本的公允价值按照处置原投资进行会计处理并确认营业外收入；反之，不进行调整借：长期股权投资——投资成本【原投资的公允价值＋新增投资成本的公允价值】贷：其他权益工具投资/交易性金融资产【原投资的账面价值】银行存款/其他资产等【新增投资成本的公允价值】留存收益/投资收益【可能在借方，原投资的公允价值－账面价值】借：其他综合收益贷：留存收益【其他权益工具投资的公允价值变动，可能做相反分录】允价值计量（10%）→成本法（60%）】（1）形成同一控制下企业合并①长期股权投资的初始投资成本＝按照被投资方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值×总持股比例②“初始投资成本”与“达到合并前原股权投资账面价值＋合并日为取得新的股份所支付对价的账面价值”的差额，调整资本公积（资本溢价或股本溢价），资本公积不足冲减的，依次冲减盈余公积、未分配利润③原股权投资按照账面价值结转，不确认处置损益借：长期股权投资资本公积——股本溢价【可能在贷方】贷：其他权益工具投资/交易性金融资产【原投资的账面价值】银行存款/其他资产等【新增投资成本的账面价值】（2）形成非同一控制下企业合并①长期股权投资初始投资成本＝原投资的公允价值＋新增投资成本的公允价值②按照处置原投资进行会计处理借：长期股权投资【原投资的公允价值＋新增投资成本的公允价值】贷：其他权益工具投资/交易性金融资产【原投资的账面价值】银行存款/其他资产等【新增投资成本的公允价值】留存收益/投资收益【可能在借方，原投资的公允价值－账面价值】借：其他综合收益贷：留存收益【其他权益工具投资的公允价值变动，可能做相反分录】中级会计实务020续表项目内容增资时【权→成本法（60%）】（1）形成同一控制下企业合并（与公允价值计量转为成本法会计处理相同）（2）形成非同一控制下企业合并长期股权投资初始投资成本＝原投资的账面价值＋新增投资成本的公允价值借：长期股权投资【原投资的账面价值＋新增投资成本的公允价值】贷：长期股权投资【原投资的账面价值】银行存款/其他资产等【新增投资成本的公允价值】注：无论同控和非同控，与原投资相关的其他综合收益、资本公积等暂不结转，处置时按比例或全部结转减资时【成→权益法（30%）】（1）终止确认处置部分的长期股权投资借：银行存款贷：长期股权投资【出售部分的账面价值】投资收益【差额，可能在借方】（2）追溯调整，按照剩余持股比例视同从取得投资时点即采用权益法核算，将其调整到权益法核算的结果①按照剩余持股比例，对投资时点商誉进行追溯调整借：长期股权投资——投资成本贷：盈余公积、利润分配——未分配利润【投资当年转换的，调整营业外收入】②按照剩余持股比例，确认取得投资后到处置投资时所有者权益的变动贷：盈余公积【以前年度累计的净损益变动×剩余持股比例×10%】利润分配——未分配利润【以前年度累计的净损益变动×剩余持股比例×90%投资收益【当年年初至处置时点的净损益变动×剩余持股比例】借：长期股权投资——其他综合收益【累计其他综合收益变动×剩余持股比例】贷：其他综合收益借：长期股权投资——其他权益变动【累计其他权益变动×剩余持股比例】贷：资本公积——其他资本公积【提示】调整留存收益和投资收益时，应自被投资方实现的净损益中扣除已发放或已宣告发放的现金股利或利润减资时【成→公允价值计量（10%）】确认有关股权的处置损益，剩余部分作为取得的对价：借：银行存款【处置价款】其他权益工具投资/交易性金融资产【剩余股权的公允价值】贷：长期股权投资【长期股权投资的账面价值】投资收益【差额，可能在借方】减资时【权→公允价值计量（10%）】（1）确认有关股权的处置损益，剩余部分作为取得的对价：借：银行存款【处置价款】其他权益工具投资/交易性金融资产【剩余股权的公允价值】贷：长期股权投资【长期股权投资的账面价值】投资收益【差额，可能在借方】（2）结转与原投资相关的其他综合收益、其他资本公积等借：其他综合收益【原投资相关的其他综合收益】资本公积——其他资本公积贷：投资收益【其他资本公积+可以转损益的其他综合收益】留存收益【不能转入损益的其他综合收益】【技巧】在“非同控”的股权投资转换中，有一些共同的记忆特点如下图：021丨速记手册类别会计处理原则增资公允价值计量→成本法科目发生变化，视同按公允价处置，结转其他综合收益等权益法→成本法科目未变化原投资的账面价值+新投资的公允其他综合收益等处置时结转公允价值计量→权益法科目发生变化，视同按公允价处置，结转其他综合收益等减资权益法→公允价值计量科目发生变化，视同按公允价处置，结转其他综合收益等成本法→权益法科目未变化，按照部分处置，剩余部分按照权益法追溯调整成本法→公允价值计量科目发生变化，视同按公允价处置，结转其他综合收益等【速记22】短期薪酬的确认与计量一、货币性短期薪酬项目内容计算金额（1）工资、奖金等根据职工提供服务情况和工资标准计算确定（2）三险一金、两项经费根据规定的计提基础和计提比例计算（3）职工福利费应当在实际发生时根据实际发生额确认根据受益对象计提费用借：生产成本/制造费用/管理费用/销售费用/在建工程/研发支出等贷：应付职工薪酬——工资/福利费/社会保险费/住房公积金/工会经费等二、带薪缺勤项目累积带薪缺勤非累积带薪缺勤确认在职工提供了服务从而增加了其未来享有的带薪缺勤权利的期间确认企业在职工实际发生缺勤的会计期间确认计量以累积未行使权利而增加的预期支付金额计量发生缺勤的当期，视同正常出勤计算会计处理借：生产成本/制造费用/管理费用等贷：应付职工薪酬——累积带薪缺勤不需要做额外的账务处理三、短期利润分享计划根据受益对象计入当期损益或相关资产成本：借：生产成本/制造费用/管理费用等贷：应付职工薪酬——利润分享计划四、非货币性福利企业向职工提供非货币性福利的，应当按照公允价值计量。1.以自产产品或外购商品发放给职工作为福利项目以自产产品发放给职工作为福利以外购商品发放给职工作为福利处理原则（1）按照该产品的公允价值和相关税费计入成本费用，并确认应付职工薪酬（2）实际发放时，视同销售该产品按照该商品的公允价值和相关税费费用，并确认应付职工薪酬实际发放时，按照商品的成本结转中级会计实务022续表项目以自产产品发放给职工作为福利以外购商品发放给职工作为福利购入时——借：库存商品等应交税费——应交增值税（进项税额）贷：银行存款决定发放时借：生产成本/制造费用/管理费用等贷：应付职工薪酬——非货币性福利借：生产成本/制造费用/管理费用等贷：应付职工薪酬——非货币性福利实际发放时借：应付职工薪酬——非货币性福利贷：主营业务收入应交税费——应交增值税（销项税额借：主营业务成本贷：库存商品借：应付职工薪酬——非货币性福利贷：库存商品等应交税费——应交增值税（进项税额转出）【速记23】辞退福利的确认与计量企业向职工提供辞退福利，应当在以下两者孰早日确认辞退福利产生的职工薪酬负债，并计入当期损益（管理费用）：企业不能单方面撤回因解除劳动关系计划或裁减建议所提供的辞退福利时；企业确认涉及支付辞退福利的重组相关的成本费用时。同时存在下列情况时，表明企业承担了重组义务：①有详细、正式的重组计划；②该重组计划已对外公告。借：管理费用贷：应付职工薪酬——辞退福利借：应付职工薪酬——辞退福利贷：银行存款【速记24】借款费用的确认一、借款费用的范围借款费用，是企业因借入资金所付出的代价，主要包括：因借款而发生的利息（向银行借款、发行债券、承担带息债务等）；发行债券中的折价或者溢价的摊销；借款发生的辅助费用（借款过程中的手续费、佣金、印刷费等）；因外币借款而发生的汇兑差额。【提示1】发行债券产生的折价或溢价本身不属于借款费用，摊销时才属于借款费用。【提示2】实质上，因借款而发生的辅助费用本身不属于借款费用（应计入借款成本），摊销时才属于借款费用（但是在考试时，一般认为辅助费用属于借款费用）。二、资本化的期间借款费用资本化期间，是指从借款费用开始资本化时点到停止资本化时点的期间，但不包括借款费用暂停资本化的期间。023丨速记手册【速记25】借款费用的计量一、专门借款利息资本化金额项目资本化期间费用化期间会计原则全部资本化全部费用化计量资本化金额＝资本化期间的全部利息－闲置资金的投资收益（存入银行或暂时性投资）费用化金额＝费用化期间的全部利息－闲置资金的投资收益（存入银行或暂时性投资）会计处理借：在建工程应收利息/银行存款等贷：应付利息借：财务费用应收利息/银行存款等贷：应付利息二、一般借款利息资本化金额项目资本化期间会计原则（1）优先使用专门借款，然后才使用一般借款（2）先确定一般借款资本化金额，剩余利息全部费用化中级会计实务024续表项目资本化期间确认金额（1）资本化金额＝累计资产支出的加权平均数（超过专门借款部分）×所占用一般借款的资本化率①资产支出的加权平均数＝∑（每笔资产支出金额×该笔资产支出在当期所占用的天数/当期天数）②所占用一般借款的资本化率（加权平均利率）＝所占用一般借款当期实际利息之和÷所占用一般借款本金加权平均数（2）费用化金额＝资本化期间全部一般借款利息费用－资本化金额会计处理借：在建工程【资本化金额】财务费用【费用化金额】贷：应付利息【提示1】每一会计期间的利息资本化金额，不应当超过当期相关借款实际发生的利息金额【提示2】计算累计资产支出加权平均数时，考虑资产支出在当期占用的天数时需要剔除暂停的资本化期间，而计算一般借款资本化率不需要剔除暂停资本化期间三、外币专门借款汇兑差额资本化金额的确定外币专门借款本金及其利息的汇兑差额，符合资本化条件的应当计入资产的成本；外币一般借款本金及其利息所产生的汇兑差额，全部计入当期损益（财务费用）。【速记26】或有事项的确认和计量一、或有负债和或有资产事项或有负债或有资产确认不符合资产或负债的确认条件，不在报表确认披露企业应当在附注中披露或有负债的有关信息，除非或有负债极小可能导致经济利益流出企业企业通常不应当披露或有资产或有资产很可能当披露其形成的原因、预计产生的财务影响等【链接】在非同一控制下企业合并中，或有负债虽然不符合负债确认条件，但只要其公允价值能够可靠计量，也应当在合并财务报表中予以确认。二、预计负债的确认与或有事项有关的义务在同时符合以下三个条件时，应当确认为预计负债。履行该义务履行该义务很可能导致经济利益流出该义务是企业承担的现时义务同时符合确认预计负债该义务的金额能够可靠地计量025丨速记手册续表可能性概率基本确定95%＜发生的可能性＜100%很可能50%＜发生的可能性≤95%可能5%＜发生的可能性≤50%极小可能0%＜发生的可能性≤5%三、预计负债的计量或有事项的计量涉及两个问题：一是最佳估计数的确定；二是预期可获得补偿的处理。最佳估计数的确定连续范围、等概率：取中间值（算术平均数）最佳估计数

其他情况

单个项目：最可能发生的金额确定多个项目：按照各种可能结果及相关概率计算确定（加权平均数）预期可获得补偿的处理企业清偿因或有事项而确认的负债所需支出全部或部分预期由第三方或其他方补偿的，补偿金额只有在基本确定能够收到时，才能作为资产单独确认，确认的补偿金额不应超过所确认负债的账面价值。【提示1】或有事项确认为资产的前提条件是或有事项确认为负债。【提示2】或有事项确认为资产通过“其他应收款”科目核算，不能冲减“预计负债”科目的金额。【速记27】或有事项会计的具体应用一、未决诉讼或未决仲裁相关预计负债与实际发生支出的差额前期已合理计提直接计入或冲减当期营业外支出前期未合理计提按照重大会计差错更正的方法进行处理前期无法合理预计，未计提在该损失实际发生的当期，直接计入营业外支出资产负债表日至财务报告批准报出日之间发生的需要调整或说明的未决诉讼按照资产负债表日后事项的有关规定进行会计处理【提示】企业发生的诉讼费应计入“管理费用”二、债务担保具体诉讼情况担保企业的处理被担保企业已被判决败诉的应当按照法院判决的应承担的损失金额，确认为负债一审败诉，被担保企业又上诉应根据已有判决结果合理估计损失金额，确认为预计负债法院尚未判决的若败诉的可能性大于胜诉的可能性，且损失金额能够合理估计，应在资产负债表日根据预计损失金额确认为预计负债中级会计实务026三、产品质量保证业务时点会计处理销售成立时借：销售费用【最佳估计数】贷：预计负债实际发生时借：预计负债贷：银行存款等四、亏损合同预计负债的计量应当反映退出该合同的最低净成本：即履行该合同的成本与未履行该合同而发生的补偿或处罚两者之中的较低者。五、重组义务重组义务的确认项目内容重组的三情形（1）出售或终止企业的部分业务（2）对企业的组织结构进行较大调整（3）关闭部分营业场所，或将营业活动由一个国家或地区迁移到其他国家或地区确认预计负债的条件承担重组义务（1）有详细、正式的重组计划（2）该重组计划已对外公告重组义务的计量企业应当按照与重组有关的直接支出确定预计负债金额，计入当期损益。支出项目直接支出确认负债会计处理自愿遣散、强制遣散职工√√借：管理费用贷：应付职工薪酬不再使用厂房的租赁撤销费√√借：营业外支出转移设备、剩余职工再培训费、新员工招聘费、推广公司新形象的营销成本、对新营销网络的投资××实际发生时处理厂房和设备的减值损失借：资产减值损失贷：固定资产减值准备027丨速记手册【速记28】收入的确认和计量一、识别与客户订立的合同合同变更的内容判断合同变更的会计处理合同变更增加了可明确区分的商品及合同价款新增合同价款反映了新增商品单独售价合同变更部分作为单独合同进行会计处理新增合同价款不能反映新增商品单独售价，且已转让商品与未转让商品之间可明确区分视为原合同终止同时，将原合同未履约部分与合同变更部分为新合同进行会计处理已转让商品与未转让商品之间不可明确区分将合同变更部分作为原合同的组成部分在合同变更日重新计算履约进度入和相应成本等二、识别合同中的单项履约义务项目判断（1）企业向客户转让可明确区分的商品的承诺同时满足①合同中的各项商品可明确区分客户能够从该商品本身或者从该商品与其他易于获得的资源一起使用中受益（可以单独出售、转让等，通常表现为企业可以单独出售该商品）②合同中的各项承诺可明确区分下列情况表明，合同中的各项承诺不可明确区分：企业需提供重大的服务以将该商品与合同中承诺的其他商品进行整合，某个或某些组合产出转让给客户该商品将对合同中承诺的其他商品予以重大修改或定制该商品与合同中承诺的其他商品具有高度关联性（2）企业向客户转让一系列实质相同且转让模式相同的、可明确区分商品的承诺注：即使这些商品或服务可以明确区分，仍应将这一系列的商品或服务作为单项履约义务三、确定交易价格交易价格，是指企业因向客户转让商品而预期有权收取的对价金额。企业代第三方收取的款项（例如增值税）以及企业预期将退还给客户的款项，应当作为负债进行会计处理，不计入交易价格。包含可变对价的交易价格，应当不超过在相关不确定性消除时，累计已确认的收入极可能不会发生重大转回的金额。合同中存在重大融资成分的，企业应当按照假定客户在取得商品控制权时即以现金支付的应付金额（现销价格）确定交易价格。企业应当按照非现金对价在合同开始日的公允价值确定交易价格。合同开始日后，非现金对价的公允价值因对价形式以外的原因而发生变动的，应当作为可变对价进行处理。合同开始日后，非现金对价的公允价值因对价形式本身的原因（动）而发生变动的，该变动金额不应计入交易价格。企业存在应付客户对价的，应当将该应付对价冲减交易价格，但应付客户对价是为了自客户取得其他可明确区分商品的除外。中级会计实务028企业应付客户对价超过向客户取得可明确区分商品公允价值的，超过金额应当冲减交易价格。向客户取得的可明确区分商品公允价值不能合理估计的，企业应当将应付客户对价价格。四、将交易价格分摊至各单项履约义务企业应当在合同开始日，按照各单项履约义务所承诺商品的单独售价的相对比例，将交易价格分摊至各单项履约义务。企业不得因合同开始日之后单独售价的变动而重新分摊交易价格。五、履行每一单项履约义务时确认收入满足下列条件之一的，属于在某一时段内履行的履约义务条件判断客户在企业履约的同时即取得并消耗企业履约所带来的经济利益返工测试：企业在进行判断时，可以假定在企业履约的过程中更换为其他企业继续履行剩余履约义务，如果该继续履行合同的企业实质上无需重新执行企业累计至今已经完成的工作，则表明客户在企业履约的同时即取得并消耗了企业履约所带来的经济利益客户能够控制企业履约过程中在建的商品如，在客户的土地上建造不动产等企业在履约过程中产出的商品具有不可替代用途，且在整个合同期间内有权就累计至今已完成的履约部分收取款项（1）商品具有不可替代用途。在判断时，企业既应当考虑合同限制，也应当考虑实际可行性限制，但无需考虑合同被终止的可能性（2）有权就累计至今已完成的履约部分收取款项，是指在由于客户或其他方原因终止合同的情况下，企业有权就累计至今已完成的履约部分收取能够补偿其已发生成本和合理利润的款项，并且该权利具有法律约束力资产负债表日，确认的当期收入＝合同交易价格总额×履约进度－以前期间累计已确认的收入。当履约进度不能合理确定时，企业已经发生的成本预计能够得到补偿的，应当按照已经发生的成本金额确认收入，直到履约进度能够合理确定为止。对于在某一时点履行的履约义务，企业应当在客户取得相关商品控制权时点确认收入。在判断客户是否已取得商品控制权时，企业应当考虑下列迹象：（1）企业就该商品享有现时收款权利，即客户就该商品负有现时付款义务。（2）企业已将该商品的法定所有权转移给客户，即客户已拥有该商品的法定所有权。（3）企业已将该商品实物转移给客户，即客户已实物占有该商品。（4）企业已将该商品所有权上的主要风险和报酬转移给客户。客户已接受该商品。企业在判断是否已经将商品的控制权转移给客户时，应当考虑客户是否已接受该商品，特别是客户的验收是否仅仅是一个形式。029丨速记手册【速记29】合同成本一、合同履约成本企业为履行合同可能会发生各种成本，不属于其他企业会计准则规范范围（如存货、固定资产、无形资产等）且同时满足下列条件的，应当作为合同履约成本确认为一项资产。企业应当在下列支出发生时，将其计入当期损益：（1）管理费用，除非这些费用明确由客户承担；（2）非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用（或类似费用）；（3）与履约义务中已履行部分相关的支出，即该支出与企业过去的履约活动相关（类似沉没成本）；（4）无法在尚未履行的与已履行（或已部分履行）的履约义务之间区分的相关支出。二、合同取得成本企业为取得合同发生的增量成本预期能够收回的，应当作为合同取得成本确认为一项资产。增量成本，是指企业不取得合同就不会发生的成本，例如销售佣金等。企业为取得合同发生的、预期能够收回的增量成本之外的其他支出，例如，无论是否取得合同均会发生的差旅费、投标费、为准备投标资料发生的相关费用等，应当在发生时计入当期损益，除非这些支出明确由客户承担。【速记30】特定交易的会计处理一、附有销售退回条款的销售项目会计处理客户取得商品控制权时借：应收账款【预期有权收取的金额】贷：主营业务收入【差额】预计负债——应付退货款【预估退货数量×销售单价】应交税费——应交增值税（销项税额）借：主营业务成本【差额】应收退货成本【预估退货数量×单位成本－收回该商品预计发生的成本】贷：库存商品【发出货物数量×单位成本】资产负债表日，重新评估退货率借：预计负债——应付退货款【（重新评估退货数量－原预估的退货数量）×销售单价】贷：主营业务收入【可能做相反会计分录】借：主营业务成本【可能做相反会计分录】贷：应收退货成本【（重新评估退货数量－原预估的退货数量）×单位成本】退货期满前，实际发生退货时（1）累计退回数量≤预估退货数量借：应交税费——应交增值税（销项税额）预计负债——应付退货款【实际退货数量×销售单价】贷：银行存款【实际退回的价税合计金额】借：库存商品贷：应收退货成本【实际退货数量×单位成本】中级会计实务030续表项目会计处理退货期满前，实际发生退货时（2）累计实际退货数量＞预估退货数量借：应交税费——应交增值税（销项税额）预计负债——应付退货款【冲回该科目的余额】主营业务收入【差额】贷：银行存款【实际退回的价税合计金额】借：库存商品【实际退货数量×单位成本】贷：应收退货成本【冲回该科目的余额】主营业务成本【差额】二、附有质量保证条款的销售保证类型内容账务处理保证类质量保证为了向客户保证所销售的商品符合既定标准，质量保证责任应当按照或有事项的要求进行会计处理借：销售费用贷：预计负债服务类质量保证在向客户保证所销售的商品符合既定标准之外提供了一项单独的服务，应当作为单项履约义务，按照本节进行会计处理借：银行存款/应收账款贷：主营业务收入合同负债企业提供的质量保证同时包含上述两类的，应当分别对其进行会计处