变动成本法 2课件

第四章

成本习性分析

与变动成本法

淮阴工学院经济管理学院支雪娥1

本章的学习目的和要求成本性态分析中的相关概念；混合成本的分解方法；变动成本法和全部成本法的含义及其区别；变动成本法和制造成本法的优缺点2本章内容第一节成本性态第二节变动成本法与完全成本法的区别第三节两种成本法分期营业利润差额的变动规律第四节两种成本法的评价3一、成本性态的含义

成本性态，也称成本习性，是指成本总额与业务量之间的依存关系。

当企业的业务量水平提高或降低时，一项特定的成本可能随之提高、降低或者不变。这就是不同的成本所表现出的成本性态。5固定成本总额的习性模型7

酌量性固定成本也称为选择性固定成本或者任意性固定成本，是指管理当局的决策可以改变其支出数额的固定成本。例如广告费、职工教育培训费、技术开发费等。这些成本的基本特征是其绝对额的大小直接取决于企业管理当局根据企业的经营状况而作出的判断。对于这部分固定成本可从降低其绝对额的角度予以考虑

8（二）变动成本变动成本是指在一定相关范围内，其总额随业务量成正比例变动的成本。如与产量成正比的原材料、燃料及动力、外部加工费、外购半成品、按产量法计提的折旧费和单纯计件工资形式下的生产工人工资等。变动成本的特征有以下两个：（1）变动成本总额的正比例变动性；（2）单位变动成本的不变性。变动成本进一步细分，分为酌量性变动成本和技术性变动成本。

10变动成本总额习性模型11酌量性变动成本是指在单耗受客观因素决定，其单位成本主要受企业管理部门决策影响的那部分变动成本。如按产量计酬的工人薪金、按销售收入的比例计算的销售佣金等（指b）。再如在保证质量符合要求的前提下也可从不同供货渠道购买到不同价格的某种材料，消耗该材料的成本就属于酌量性变动成本。技术性变动成本是指其单位成本受客观因素决定，消耗量由技术因素决定的那部分变动成本。企业管理当局的决策无法改变其单位成本的变动成本。13需要说明的是，现实经济生活中几乎不存在可以将变动成本总额与业务量的关系描述为绝对线性关系的事例。但是这并不妨碍我们在一定的业务量范围内假设它们之间存在这种线性关系，并以此进行成本性态分析。而且，如果我们能够合理地确定上述相关范围，那么将变动成本总额与业务量之间的非线性关系描述为线性关系，同样不妨碍我们为相关的预测和决策行为提供数据支持。这样一来，成本性态分析方法的适用面也就广了。14开始成本按性态分类输入全部成本是否变动固定成本是否正比例变动变动成本混合成本结束否是否是输出分类结果混合成本存在的必然性的证明（一）16开始成本按性态分类输入全部成本是否正比例变动变动成本是否变动固定成本混合成本结束是否是否输出分类结果混合成本存在的必然性的证明（二）17阶梯式混合成本▲阶梯式混合成本又称半固定成本。▲特点是：在一定业务量范围内其成本不随业务量的变动而变动，类似固定成本，当业务量突破这一范围，成本就会跳跃上升，并在新的业务量变动范围内固定不变，直到出现另一个新的跳跃为止。▲内容有：化验员、保养工、质检员、运货员等人员的工资。19a10x

业务量（件）

y成本（元）y=a1a2a3y=a2y=a3x1x2

y=a1（0≤x≤x1）

y=a2（x1

＜x≤x2）

y=a3（x＞x2）y=f(x)阶梯式混合成本性态模型图20标准式混合成本又称半变动成本，它是由明显的固定和变动两部分成本合成的。如电话费、公用事业费、机器设备维修保养费等。21a0x业务量（件）

y

成本（元）y=a+bx变动部分固定部分标准式混合成本性态模型图22a10x业务量（件）

y成本（元）x1y=a1y=a1+(x-x1)by=f(x)

y=a1（0＜x≤x1）y=a1+(x-x1)b

（x＞x1）低坡式混合成本性态模型图24曲线式混合成本曲线式混合成本通常有一个初始量，一般不变，相当于固定成本；在这个初始量的基础上，成本随业务量变动但并不存在线性关系，在平面直角坐标图上表现为一条抛物线。按曲线斜率的不同变动趋势

递减型混合成本

递增型混合成本

25递减型混合成本

特点是：成本的增长幅度小于业务量的增长幅度，成本的斜率随业务量递减，反映在平面直角坐标图上是一条凸型曲线。26a0x业务量（件）

y

成本（元）递减型混合成本性态模型图27a0x业务量（件）

y

成本（元）递增型混合成本性态模型图29成本性态分类示意图约束性固定成本酌量性固定成本技术性变动成本酌量性变动成本阶梯式混合成本标准式混合成本低坡式混合成本曲线式混合成本固定成本变动成本混合成本总成本30三、相关范围对成本性态的影响相关范围的定义固定成本的相关范围变动成本的相关范围相关范围的意义31相关范围的定义在管理会计中，把不会改变固定成本和变动成本性态的有关期间、业务量的特定变动范围称为广义的相关范围，把业务量因素的特定变动范围称为狭义的相关范围。32固定成本的相关范围示意图020040060080010001200业务量（件）x

固定成本与业务量相关范围20×4年20×5年20×6年20×7年时间（年）t相关范围Ⅰ相关范围Ⅱ固定成本与时间相关范围2000010000y成本(元)y成本(元)相关范围Ⅲy=a1=15000y=a2=27000相关范围Ⅰ相关范围Ⅱ300001500033从表面上看，20×4全年甲企业设备租赁费用有两个相关范围。相关范围Ⅰ是每月产量0件～800件，每月租赁费用为15000元；相关范围Ⅱ是每月产量800件～1200件，每月租赁费用为27000元。34变动成本的相关范围变动成本同样也存在相关范围的问题。超过相关范围，变动成本也不再表现为完全的线性关系，而是非线性关系。变动成本与业务量相关范围0x1x2

业务量（件）相关范围y成本(元)相关范围0x1x2

业务量（件）xy单位成本(元／件)35相关范围的意义

由于固定成本和变动成本相关范围的存在，使得各项成本的性态具有相对性、暂时性和可转化性的特点。因此不应该对成本性态作绝对的理解。36

四、混合成本的分解混合成本分解的数学依据混合成本分解是指按照一定方法将混合成本区分为固定部分和变动部分的过程。●各类混合成本都可以直接或间接地用一个直线方程y=a+bx去模拟它。37可以简化数据处理，为进行混合成本分解创造条件。事实上，成本性态分析中的混合成本分解就是要设法求出y=a+bx模型中的a，b数值，并建立有关模型的过程。

建立混合成本通用模型的必要性38

在实践中，不仅标准式混合成本，而且阶梯式混合成本、低坡式混合成本，以及曲线式混合成本，都可以用统一的数学模型y=a+bx来模拟。建立混合成本通用模型的可能性39固定成本与变动成本只是经济生活中诸多成本性态的两种极端类型，多数成本是以混合成本的形式存在的，需要将其进一步分解为固定成本和变动成本两部分。常见的混合成本分解方法有两类：一类是侧重于定性分析的方法；另一类是数量分析法，又称历史资料分析法。历史资料分析法是指根据企业若干期成本与业务量的相关历史资料、运用数学方法进行数据处理，以完成成本性态分析任务的一种定量分析的方法。40（一）高低点法高低点法又叫两点法，是指通过观察一定相关范围内的各期业务量与相关成本所构成的所有坐标点，从中选出高低两点坐标，并据此来推算固定成本和单位变动成本b的一种成本性态分析方法。41（1）选择高低点坐标——选点；高低点的选择应当以业务量的高低为依据高点坐标：（最高的业务量，同期成本）低点坐标：（最低的业务量，同期成本）（2）利用公式求b值；高低点法的程序（3）利用公式求a值；（4）将a和b的值代入y=a+bx。42高低点法的公式a＝高点成本－b×高点业务量=y高-bx高

＝低点成本－b×低点业务量=y低-bx低

43a0x

业务量（件）y

成本（元）xhyhy=a+bxxlylΔy=yh-

ylΔx=xh-

xlβb=tgβ=ΔyΔxβ高低点法的数学原理44例见书上P高低点法的优点是简便易行，易于理解。但该法只是选择了历史资料诸多数据中的两组数据作为计算依据，使建立起来的成本性态模型可能不具代表性，容易导致较大的计算误差。因此只适用于成本变动趋势比较稳定的趋势。45（二）散布图法散布图法又称布点图法或目测画线法，是指将若干期业务量和成本的历史数据标注在坐标纸上，通过目测画一条尽可能接近所有坐标点的直线，并据此来推算固定成本ａ和单位变动成本ｂ的一种成本性态分析方法。46a0x

业务量（件）y

成本（元）xpypP（xp,yp）y=a+bx1.标出坐标点；2.划线；3.读出a值；4.确定P点坐标值；5.利用公式求b值；6.将a，b值代入y=a+bx。散布图法的应用程序470x

业务量（件）y

成本（元）究竟哪条线好呢散布图法的优缺点数据有代表性

存在视觉误差48（三）一元直线回归法一元直线回归法又称最小二乘法或最小平方法，是指利用微分极值原理对若干期全部业务量与成本的历史资料进行处理，并据此来推算固定成本a和单位变动成本b的一种成本性态分析方法。49（1）列表加工数据；（2）按公式计算相关系数r，并判断变量x与y之间的相关程度；（3）分别按公式计算b和a的值；（4）将a，b值代入y=a+bx。一元直线回归法的应用程序50例：甲产品的产量与某项混合成本的资料51b=(2500-600)/(6000-1000)=0.38(元/件）a=2500-0.38*6000=220(元)或=600-0.38*1000=220(元)该项混合成本按高低点法确定的习性模型为Y=220+0.38x52数据计算表53计算相关系数r=0.9706由于的值接近1,这说明业务量与该项混合成本之间有密切的相关性,基本上存在着线性联系,故可用一元直线方程y=a+bx来描述其变动趋势．利用公式计算的b和a分别为b=0.33(元/件)a=218.83(元)该项混合成本按一元直线回归法确定的习性模型为:y=218.83+0.33x54高低点法散布图法回归直线法具体方法

优点

缺点

简便易行

代表性差、误差大

代表性强

客观性差、结果不惟一

计算精度高

公式复杂、数据量大历史资料分析法具体方法的优缺点BACK55第二节

变动成本法与完全成本法的区别变动成本法和完全成本法的概念完全成本法与变动成本法的区别56一、变动成本法和完全成本法的概念

变动成本法在是指在组织常规的产品成本计算过程中，以成本性态分析为前提，只将变动生产成本作为产品成本的构成内容，而将固定生产成本及非生产成本作为期间成本，按贡献式损益确定程序计量损益的一种成本计算模式。57完全成本法是指在组织常规的成本计算过程中，以成本按其经济用途分类为前提条件，将全部生产成本作为产品成本的构成内容，只将非生产成本作为期间成本，并按传统式损益确定程序计量损益的一种成本计算模式。BACK58二、变动成本法与完全成本法的区别

应用的前提条件不同产品成本及期间成本的构成内容不同存货成本及销货成本的水平不同销货成本的计算公式不完全相同损益确定程序不同所提供的信息用途不同59（一）应用的前提条件不同●变动成本法首先要求进行成本性态分析●完全成本法首先要求把全部成本按其发生的领域或经济用途分类

60（二）产品成本及期间成本的构成内容不同61两种成本法产品成本和期间成本的计算已知：乙企业只生产经营一种产品，投产后第2年有关的产销业务量、销售单价与成本资料如表3—2所示。表3—2资料【例3－1】

62要求：分别用变动成本法和完全成本法计算该企业当期的产品成本和期间成本。解：依上述资料分别按变动成本法和完全成本法计算当期的产品成本和期间成本如表3—3所示。63表3—3产品成本及期间成本计算表价值单位：万元64本例计算结果表明，按变动成本法确定的产品总成本与单位成本要比完全成本法的相应数值低，而它的期间成本却高于完全成本法，这种差异来自于两种成本计算法对固定性制造费用的不同处理方法；它们共同的期间成本是销售费用、管理费用和财务费用。65（三）存货成本及销货成本的水平不同注意：变动成本法与完全成本法的单位产品成本不同66【例3－2】两种成本法存货成本和销货成本的计算已知：例3－1中的表3－2资料。要求：分别按变动成本法和完全成本法确定产品的期末存货成本和本期销货成本，并分析造成差异的原因。解：计算结果如表3—4所示。67表3—4存货成本和销货成本的计算分析表价值单位：万元68在本例中，变动成本法下的期末存货成本全部由变动生产成本构成，为10000万元。在完全成本法下，期末存货成本为12500万元，其中，除了包括10000元变动生产成本外，还包括2500万元(2.5万元/件×1000件)固定性制造费用，因而导致变动成本法下的期末存货成本比完全成本法下的存货成本少了2500万元。69同样道理，变动成本法下的30000万元销货成本完全是由变动生产成本组成的，而完全成本法下的本期销货成本中包括了30000万元变动生产成本和7500万元固定性制造费用，由此导致变动成本法的销货成本比完全成本法少了7500万元。总之，上述两种差异的产生，都是因为在变动成本法下，10000万元固定性制造费用被全额计入了当期的期间成本，而在完全成本法下，这部分固定性制造费用则被计入了产品成本（最终有2500万元计入存货成本，7500万元计入销货成本）所造成的。70（四）销货成本的计算公式不完全相同两法都可以变法可以，完法不一定！71（五）损益确定程序不同◆营业利润的计算方法不同◆所编制的利润表格式及提供的中间指标有所不同◆计算出来的营业利润有可能不同72◆营业利润的计算方法不同在贡献式损益确定程序下，营业利润须按下列步骤和公式计算：

营业收入－变动成本＝边际贡献边际贡献－固定成本＝营业利润

在传统式损益确定程序下，营业利润按下列步骤和公式计算：营业收入－营业成本＝销售毛利销售毛利－期间费用＝营业利润其中：营业成本=期初存货成本+本期生产成本-期末存货成本变法完法73【例3－3】两种成本法营业利润的计算已知：例3－1中的表3－2资料。要求：分别按贡献式损益确定程序和传统式损益确定程序计算当期营业利润。解：在贡献式损益确定程序下：营业收入＝20×3000＝60000（万元）销货中的变动生产成本＝10×3000＝30000（万元）变动成本＝30000+600+300＝30900（万元）贡献边际＝60000-30900＝29100（万元）固定成本＝10000+1000+2500+600＝14100（万元）营业利润＝29100-14100＝15000（万元）74在传统式损益确定程序下:营业收入＝20×3000＝60000（万元）营业成本＝0+50000-12500＝37500（万元）营业毛利＝60000-37500＝22500（万元）期间费用＝1600+2800+600＝5000（万元）营业利润＝22500-5000＝17500（万元）75◆所编制的利润表格式及提供的中间指标

有所不同变动成本法使用贡献式利润表；完全成本法使用传统式利润表。7677所编制的利润表格式及提供的中间指标

有所不同贡献式利润表的中间指标是“贡献边际”；传统式利润表的中间指标是“营业毛利”。78◆计算出来的营业利润有可能不同看【例3－4】【例3－5】你自然就会明白！

79表3—5两种成本法的利润表格式价值单位：万元80（3）从表3—5中，可以看出贡献式利润表与传统式利润表在格式上的异同：①两种成本法利润表中的营业收入相同。②本期发生的销售费用、管理费用和财务费用都被全额计入当期的利润表，但在计入两种利润表的位置和补偿的途径方面存在形式上的区别。③两种成本法的利润表所提供的中间指标不同。如贡献式利润表的中间指标是“贡献边际”；传统式利润表的中间指标是“营业毛利”指标。这两个指标的意义和作用是完全不同的。81（六）所提供的信息用途不同变动成本法能够提供科学反映成本与业务量之间、利润与销售量之间有关量的变化规律的信息，有助于加强成本管理，强化预测、决策、计划、控制和业绩考核等职能，促进以销定产，减少或避免因盲目生产而带来的损失。当单价和成本水平不变时，营业利润额应该直接与销售量的多少挂钩。完全成本法提供的信息能揭示外界公认的成本与产品在质的方面的归属关系，按该法提供的成本信息有助于促进企业扩大生产，能刺激增产的积极性。

82例题：某企业2003年开始投产，只生产经营一种产品，其市场销售单价是20元/件。当年投产完工6000件，销售4500件，期末产成品为1500件。分别按变动成本法和完全成本法搜集的当期发生的有关成本费用资料如下表所示：要求：分别按两种成本计算方法计算当期发生的产品成本和期间成本，并确定损益、编制利润表。假设该企业采用先进先出法。8384在完全成本法下,本期产品成本=直接材料+直接人工+制造费用=36000+18000+21000=75000(元)单位产品成本=75000÷6000=12.5(元/件)期间成本=非生产成本合计=销售费用总额+管理费用总额+财务费用总额=2000+4500+1000=7500(元)单位期末存货成本=本期单位产品成本=12.5(元/件)期末存货成本=单位期末存货成本×期末存货量=12.5×1500=18750(元)

85

本期销货成本=期初存货成本+本期发生的产品成本-期末存货成本=0+75000-18750=56250(元)或=单位销货成本×本期销货量=12.5×4500=56250(元)变动成本法下,本期发生的变动生产成本合计=直接材料+直接人工+变动性制造费用=36000+18000+6000=60000(元)单位产品成本=60000÷6000=10(元/件)期间成本=固定制造费用+非生产成本=15000+900+1100+450+4050+0+1000=22500(元)单位期末存货成本=单位销货成本=10(元)期末存货成本=单位期末存货成本×期末存货量=10×1500=150008687思考：为什么两种成本法计算出来的利润不一样？3750元的利润差额是如何产生的？这是因为在完全成本法下，本期发生的15000固定性制造费用中，只有11250元作为销货成本的一部分计入该法损益表的营业成本项目，其余3750元被期末存货吸收并结转下期。而在变动成本下，这15000元固定制造费用全部作为期间成本计入损益表。由于完全成本法当期损益表中的全部成本费用比变动成本法少了3750元，所以其当期净利润比变动成本法相应多了3750元。88例题：存货量、产销量资料89909192

如果连续考查一端较长时期内的销售量与按变动成本法确定的营业利润的相关资料，营业利润有以下变动规律：

（1）当某期销售量比上期增加时，该期按变动成本法确定的营业利润会比上期增加；（2）当某期销售量比上期减少时，该期按变动成本法确定的营业利润会比上期减少；（3）当某期销售量最高时，该期按变动成本法确定的营业利润最高；（4）当某期销售量最低时，该期按变动成本法确定的营业利润最低；（5）当任意两期销售量相同时，这两期按变动成本法确定的营业利润相同BACK93第三节两种成本法分期营业利润差额的变动规律

两种成本法分期营业利润差额的涵义导致两种成本法分期营业利润出现狭义差额的原因分析广义营业利润差额的变化规律广义差额简算法94一、两种成本法分期营业利润差额的涵义两种成本法营业利润的广义差额的计算公式为：显然，不同期间两种成本法营业利润的广义差额可能大于、也可能小于或者等于零。其中，不等于零的差额称为狭义差额。

95二、导致两种成本法分期营业利润出现狭义差额的原因分析

分析原因主要应考虑单价、销售量、非生产成本、变动生产成本和固定生产成本等因素。96销售收入产生的影响无论在哪种成本法下，单价和销售量均为已知常数，计算出来的销售收入是完全相同的，不会导致营业利润出现狭义差额。97非生产成本产生的影响无论在哪种成本法下，非生产成本都属于期间成本，只是在计入利润表的位置和补偿途径方面有形式上的区别，所以不会对两种成本法分期营业利润是否出现狭义差额产生影响。98变动生产成本产生的影响无论在哪种成本法下，变动生产成本均属于其产品成本的组成部分，没有什么区别，因而也不可能使分期营业利润出现狭义差额99固定生产成本产生的影响

固定生产成本即固定性制造费用，分期营业利润出现差额的根本原因是：●两种成本计算法计入当