收入重点复习材料

六、在某一时段完成的商品销售收入的账务处理

企业应当依据实际情况，首先推断履约义务是否满足在某一时段内履行的条件，如不满足，则该履约义务

属于在某一时点履行的履约义务。

(一)某一时段履行的履约义务的推断

满足以下条件之一的,属于在某一时段内履行的履约义务：

1.客户在企业履约的同时即取得并消耗企业履约所带来的经济利益。

2.客户能够操纵企业履约过程中在建的商品。

3.企业履约过程中所产出的商品具有不可替代用途,且该企业在整个合约期间内有权就累计至今已完成的

履约局部收取款项。

(二)收入确实认与计量

对于在某一时段内履行的履约义务，企业应当在该段时间内按照履继度确认收入，履约进度不能合理确

定的除外。

1.履约进度确实定

(1)履约进度i•算指标

产出指标实际测量的完工进度、评估已完成的结果、时间进度、已完工或交付的产品等

投入指标投入的材料数量、花费的人工工时、机器工时、发生的本钱和时间进度等

(2)通常企业按照累计实际发生的本钱占估计总本钱的比例(即本钱法)确定履约进度。

累计实际发生的本钱包含企业向客户转移商品过程中所发生的直接本钱和间接本钱，如直接人工、直接材

料、分包本钱以及其他与合约相关的本钱。

(3)对于每一项履约义务，企业只能采纳一种方法来确定其履约进度,并加以一贯运用。对于类似情况下

的类似履约义务，企业应该采纳相同的方法确定履约进度。

2.收入的计量

(1)履约进度能合理确定

资产负债表日，企业按照合约的交易价格总额乘以履约进度扣除以前会计期间累计已确认的收入后的金额，确

认当期收入。即：

本期应确认的收入=交易价格总额x履约进度-以前期间累计已确认的收入

(2)履约进度不能合理确定

当履约进度不能合理确定时，企业已经发生的本钱估计能够得到补偿的，应当按照已经发生的本钱金额确

认收入,直到履约进度能够合理确定为止。

(例题■单项选择题)某企业为建筑施工单位，2022年9月1日与客户签订一份施工合约，属于在某一时段内履

行的单项履约义务。合约总金额为3500万元,估计总本钱为2022万元。截至2022年12月31日。该企业为履

行合约履约义务实际发生本钱800万元，履约进度不能合理确定，已经发生的本钱估计能够得到补偿。不考虑

相关税费和其他因素，2022年该企业应确认的收入为()万元。

A.2022

B.1400

C.800

D.2100

(答案)C

(解析)当履约进度不能合理确定时，企业己经发生的本钱估计能够得到补偿的，应当按照已经发生的本钱金

额确认收入，直到履约进度能够合理确定为止。

(例题•多项选择题)以下各项中，属于确定合约履约进度的产出指标有()»

A.评估已完成的结果

B.已完工或者交付的产品

C.实际测量的完工进度D.

时间进度

复习重点

（答案）ABCD

（解析）企业应当考虑商品的性质，采纳实际测量的完工进度、评估已完成的结果、时间进度、已完工或交付

的产品等产出指标，或采纳投入的材料数量、花费的人工工时、机器工时、发生的本钱和时间进度等投入指标确定

恰当的履约进度。

（三）合约本钱与合约负债

1.合约取得本钱

①企业为取得合约发生的增量本钱预期能够收回的,应作为合约取得本钱确认为一项资产.

增量本钱是指企业不取得合约就不会发生的本钱，也就是企业发生的与合约直接相关，但又不是所签订合

约的对象或内容（如建筑商品或提供效劳）本身所直接发生的费用，如销售佣金,假设预期可通过未来的相关

效劳收入予以补偿，该销售佣金（即增量本钱）应在发生时确认为一项资产，即合约取得本钱。

②企业为取得合约发生的、除预期能够收回的增量本钱之外的其他支出，例如，无论是否取得合约均会发生

的差旅费、投标费、为打算投标资料发生的相关费用等,应当在发生时计入当期损益，除非这些支出明确由客户

承当。

2.合约履约本钱

合约履约本钱是指企业为履行当前或预期取得的合约所发生的、属于收入准则标准范围并且按照该准则应

当确认为一项资产的本钱。

（1）合约履约本钱的推断

企业为履行合约可能会发生各种本钱，企业在确认收入的同时应当对这些本钱进行分析，属于收入准则标

准范围且同时满足以下条件的,应当作为合约履约本钱确认为一项资产：

①该本钱与一份当前或预期取得的含约直接祖父。包含：

a.直接人工（如支付给直接为客户提供所承诺效劳的人员的工资、奖金等）；

b.直接材料（如为履行合约耗用的原材料、辅助材料、构配件、零件、半成

品的本钱和周转材料的摊销及租赁费用等）：

与合约直接相关的本钱C.制造费用或类似费用（如组织和治理相关生产、施工、效劳等活动发生的

费用，包含车间治理人员的职工薪酬、劳动爱护费、固定资产折旧费及修理

费、物料消耗、取暖费、水电费、办公费、差旅费、财产保险费、工程保修

费、临时设施摊销费等）。

如支付给分包商的本钱、机械使用费、设计和技术援助费用、施工现场二次

明确由客户承当的本钱以及仅

搬运费、生产工具和用具使用费、检验试验费、工程定位复测费、工程点交

因该合约而发生的其他本钱

费用、场地清理费等

②该本钱增加了企业未来用于履行〔包含延续履行〕履约义务的资源。

③该本钱预期能够收回。

（2）企业应当在以下支出发生时，将其计入当期损益：

①治理费用,除非这些费用明确由客户承当。

②非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用（或类似费用），这些支出为履行合约发生，但未反映在

合约价格中。

③与履约义务中已履行（包含已全部履行或局部履行〕局部相关的支出，即该支出与企业过去的履约活动

相关。

④无法在尚未履行的与已履行（或已局部履行）的履约义务之间区分的相关支出。

3.合约负债

合约负债是指企业己收或应收客户对价而应向客户转让商品的义务。需要说明的是，对于尚未向客户履行

转让商品的义务而已收或应收客户对价中的埴值扰国邯，因不符合合约负债的定义，不应确认为合约负债。

（四）合约取得本钱及销售收入的账务处理

1.账务处理原则

（1）企业对已确认为资产的合约取得本钱,应当采纳与该资产相关的商品收入确认相同的根底进行摊销，

计入当期损益。

复习重点

（2）为简化实务操作，该资产摊销期限不超过一年的,可以在发生时计入当期损益。

2.账务处理

①发生合约取得本钱时

借：合约取得本钱

贷：银行存款等

②对合约取得本钱摊销时

借：销售费用

贷：合约取得本钱

（例题■计算题）甲公司是一家咨询公司，为增值税一般纳税人，对外提供咨询效劳适用的增值税税率为6,%

2022年1月甲公司通过竞标赢得一个效劳期为5年的客户，合约约定客户于每年年末支付含税咨询费190.8万

元，为取得与该客户的合约，甲公司聘请外部律师进行尽职调查支付相关费用L5万元，为投标而发生的差旅

费1万元，支付销售人员佣金6万元，甲公司预期这些支出未来均能够收回；此外，甲公司向销售部门经理支

付年度奖金1万元。

（1）取得合约时发生相关费用的处理

①外部律师进行尽职调查支付相关费用1.5万元，为投标而发生的差旅费1万元；应计入治理费用；

②支付销售人员佣金6万元，应计入合约取得本钱；

③销售部门经理支付年度奖金1万元，作为应付职工薪酬核算。

（2）账务处理

①支付与合约相关的费用

借：合约取得本钱6

治理费用2.5

贷：银行存款8.5

②1-11月末确认收入并摊销合约取得本钱

每月效劳费收入=190.8+（1+6）X64-12=15（万元

每月应摊销合约取得本钱=6+5+12=0.1（万元）

借：合约资产15.9

贷：主营业务收入15

应交税费一一应交增值税（销项税额）0.9

借：销售费用0」

贷：合约取得本钱0.1

③2022年12月末确认收入并摊销合约取得本钱

借：银行存款190.8

贷：主营业务收入15

应交税费一一应交增值税（销项税额）0.9

合约资产174.9

借：销售费用0」

贷：合约取得本钱0.1

④2022年末确认并发放销售部门经理奖金

借：销售费用1

贷：应付职工薪酬1

借：应付职工薪酬1

贷：银行存款1

（五）合约履约本钱及销售收入的账务处理

企业对已确认为资产的合约履约本钱，应当采纳与该资产相关的商品收入确认相同的根底进行摊销，计入

当期损益。

①预收款项时：

借：银行存款

贷：合约负债

②实际发生效劳本钱时：

复习重点

借：合约履约本钱

贷：银行存款、应付职工薪酬等

③确认效劳收入并结转效劳本钱时：

借：银行存款/合约负债等

贷：主营业务收入

应交税费一一应交增值税（销项税额）

借：主营业务本钱

贷：合约履约本钱

（例题■计算题）甲公司为增值税一般纳税人，装修效劳适用增值税税率为9%。2022年12月1日，甲公司

与乙公司签订一项为期3个月的装修合约，合约约定装修价款为500000元，增值税税额为45000元，装修费用

每月末按完工进度支付。

（1）2022年12月31日，经专业测量师测量后，确定该项劳务的完工程度为25%；乙公司按完工进度支付

价款及相应的增值税款。截至2022年12月31日，甲公司为完成该合约累计发生劳务本钱100000元（假定均

为装修人员薪酬），估量还将发生劳务本钱300000元。

（2）2022年1月31日，经专业测量师测量后，确定该项劳务的完工程度为70%乙公司按完工进度支付价款

同时支付对应的增值税款。2022年1月，为完成该合约发生劳务本钱180000元（假定均为装修人员薪酬），

为完成该合约估量还将发生劳务本钱120220元。

（3）2022年2月28日，装修完工；乙公司验收合格，按完工进度支付价款同时支付对应的增值税款。2022

年2月，为完成该合约发生劳务本钱120220元（假定均为装修人员薪酬）。

假定该业务属于甲公司的主营业务，全部由其自行完成；该装修效劳构成单项履约义务，并属于在某一时

段内履行的履约义务；甲公司按照实际测量的完工进度确定履约进度。

复习重点

2019.122020.12020.2

完工进度25%完工进度70%完工进度100%

①发生合同履约成本

②月末计算收入

③月末结转合同履约成本

(1)2022年12月份的账务处理

①2022年12月实际发生劳务本钱100000元

借：合约履约本钱100000

贷：应付职工薪酬100000

②2022年12月31日确认劳务收入并结转合约履约本钱

履约进度为25%；则2022年12月份应确认的收入=500000X2率-0=125000(元;

借：银行存款136250

贷：主营业务收入125000

应交税费一一应交增值税(销项税额)11250

借：主营业务本钱100000

贷：合约履约本钱100000

(2)2022年1月份的账务处理

①2022年1月实际发生劳务本钱180000元

借：合约履约本钱180000

贷：应付职工薪酬180000

②2022年1月31日确认劳务收入并结转合约履约本钱

复习重点

履约进度为7仪；则2022年1月份应确认的收入=500000X70-125000=225000（元）

借：银行存款245250

贷：主营业务收入225000

应交税费一一应交增值税（销项税额）20250

借：主营业务本钱180000

贷：合约履约本钱180000

（3）2022年2月份的账务处理

①2022年2月实际发生劳务本钱120220元

借：合约履约本钱120220

贷：应付职工薪酬120220

②2022年2月28日确认劳务收入并结转合约履约本钱

履约进度为10（1；则2022年2月份应确认的收入=500000X/0（）-125000-225000=150000（元）

借：银行存款163500

贷：主营业务收入150000

应交税费一一应交增值税（销项税额）13500

借：主营业务本钱120220

贷：合约履约本钱120220

（例题■计算题）甲公司经营一家健身俱乐部。2022年7月1日，某客户与甲公司签订合约，成为甲公司的

会员，并向甲公司支付会员费3600元（不含税），可在未来的12个月内在该俱乐部健身，且没有次数的限制。

假设不考虑增值税等其他因素。

本例中，客户在会籍期间可随时来俱乐部健身，且没有次数限制，客户已使用俱乐部健身的次数不会影响

其未来继续使用的次数，甲公司在该合约下的履约义务是承诺随时打算在客户需要时为其提供健身效劳，因此，

该履约义务属于在某一时段内履行的履约义务，并且该履约义务在会员的会籍期间内随时间的流逝而被履行。因此,

甲公司按照直线法确认收入，

每月应当确认的收入=3600+12=300（元）。

①2022年7月1日收到会员费时

借：银行存款3600

贷：合约负债3600

②2022年7月31日确认收入

借：合约负债300

贷：主营业务收入300

2022年8月至2022年6月，每月确认收入处理同上.

（例题■计算题）甲公司经营一家健身俱乐部。2022年7月1日，某客户与甲公司签订合约，成为甲公司的

会员，并向甲公司支付会员费，甲公司开出增值税专用发票注明会员费3600元，增值税216元；可在未来的

12个月内在该俱乐部健身，且没有次数的限制。

①2022年7月1日收到会员费时

借：银行存款3816

贷：合约负债3600

应交税费一一应交增值税（销项税额）216

②2022年7月31日确认收入

借：合约负债300

贷：主营业务收入300

2022年8月至2022年6月，每月确认收入处理同上。

（例题■多项选择题）某公司经营一家健身俱乐部，适用增值税税率为6。2022年1月1日，与客户签订

合约，并收取客户会员