现代企业成本管理与控制

战略成本管理与集团公司成本控制对外经贸大学国际商学院吴革联系电话子信箱：wuugee@163.com现代企业成本管理与控制1主题第一部分现代企业成本管理的理论框架第二部分现代企业成本管理的方法研究第三部分现代企业成本管理案例第四部分现代企业成本管理的操作建议2第一部分企业成本管理的理论框架一、企业成本管理的形成与发展二、现代企业成本管理的特点三、现代企业成本管理的含义四、现代企业成本管理的主要内容3一、现代企业成本管理的形成与发展高新技术的发展激烈的国际化市场竞争传统的成本管理会计不适应战略成本管理4全球化技术革命法规变换利益相关者的行动现实环境变化的环境和竞争的现实对企业管理提出严峻挑战竞争现实新的竞争者产品生命周期变短新的风险客户的更高要求管理的挑战灵活性和适应性时间压缩管理的复杂性产品成本削减对信息的高度重视5目前我国企业成本管理的误区1、企业成本管理严重的财务会计功能化；2、缺乏市场效益观念；3、只重视要素管理，忽视了成本动因管理；4、割裂了技术与经济的内在关系；5、廉价的人工成本导致企业忽视成本制度建设；6、拆东墙补西墙，顾此失彼7、花钱的人多，管钱的人少8、运动式管理根源：产权改革和二元经济环境。6产品成本数据需求产品成本数据用于：资产负债表存货损益表销货成本管理决策7二、现代企业成本管理的特点长期性——立足取得长久的竞争优势全局性——以企业全局为对象，跨越了一个会计主体的范围外延性——以外部环境为着眼点灵活性——灵活运用多种管理方式，具有柔性管理的特点非财务信息——提供了更多的非财务信息8战略在企业管理中的地位未来的投入投入生产过程产出未来的产出生产管理经营管理战略管理9现代企业成本管理的特点1、成本的源流管理思想

管理学上把成本分为两种，一种是战略成本，指做正确决策(DoRightThings)，比如开发什么样的产品，进入什么样的市场；另一种是执行成本，指在最优化的成本效益比的情况下执行公司决策(DoThingsRight)。人们往往看到的是对第二种成本的控制，而忘记了要“清源”先需要“正本”。102、与企业战略相匹配思想采用成本领先战略的企业，企业战略的重心是成本，企业战略主要体现为战略成本管理，两者趋于一致。采用差异化战略和目标聚集战略的企业，如何实现差异化和目标聚集是核心，战略成本管理要有助于差异化的实施和目标聚集11(三)过程管理成本是企业经营活动的结果。成本管理中存在一个十分突出的问题是成本管理措施如何融合到具体的业务过程和管理过程之中，使成本管理措施能够得到顺利实施，使成本管理方法能够真正发挥作用。在一家企业，原材料和人工的成本可以借助会计系统核算得很清楚，这两个方面的成本因此也就便于控制，但如何通过减少浪费和提高设备的利用率以降低制造费用，仍然有待于人们不懈地努力。12三、现代企业成本管理的含义现代企业成本管理是服务于战略管理的会计信息系统，即服务于战略比较、选择和和战略决策的一种新型会计，它是成本管理向战略管理领域的延伸和渗透。即会计人员运用专门方法，为企业提供自身和外部市场及竞争者的信息，通过分析、比较和选择，帮助企业管理当局制定实施战略计划以取得竞争优势的手段。它是企业如何利用成本管理信息进行战略选择，以及不同战略选择下如何组织成本管理。1314四、现代企业成本管理的主要内容1、战略定位分析2、价值链分析3、战略成本动因分析4、作业成本管理5、目标成本法15第二部分现代企业成本管理的方法研究一、战略定位分析二、价值链分析三、战略成本动因分析四、作业成本管理五、目标成本法16宗旨外部环境内部环境SWOT战略分析,选择长期目标战略定位分析年度目标价值链分析成本动因分析目标成本管理作业成本管理战略分析战略制定战略实施,控制17一、战略定位分析战略定位是指在赖以生存的市场上如何选择竞争武器以对抗竞争者。采用何种竞争战略成本领先战略差异化战略集中型战略18

战略选择集中差异化成本领先细分市场全产业范围被顾客察觉的独特性低成本优势19三种竞争战略的特别之处特别之处成本领先差异性集聚战略目标广阔市场广阔市场狭窄市场竞争优势的基础行业最低成本独特的产品或服务某一特定市场中的独特性或低成本生产线优先选择广泛的多样性定位于所选细分市场20特别之处成本领先差异性集聚生产重点尽可能低的成本，高质量和重要的产品特征差异性创新适用于所选细分市场营销重点低价格议价和独特的差异性企业为所选细分市场服务的独特能力21竞争战略对所需技能、报告系统和成本管理系统的影响战略成本领先所需机能及资源巨额资本投资流程设计技能严格的生产监督便于生产的产品设计组织和报告要求严格的成本控制频繁的、详细的控制报告结构化的组织和政策战略性成本管理系统成本会计和经营控制22战略差异性集聚所需机能及资源强大的营销能力产品生产组织企业的质量和技术领先的声誉特定战略目标下成本领先与差异性的技能与资源组织和报告要求基于严格的定量目标的激励研究、产品开发、制造和营销个只能之间的协调特定战略目标下成本领先与差异性的政策战略性成本管理系统管理控制经营与管理控制23投资报酬率角度下的企业战略解析投资报酬率=营业利润/平均营业资产投资报酬率=销售利润率×资产周转率24融合性战略信息网络技术的发展，在制造领域也发生了深刻的革命，大规模定制模式应运而生，企业同时获得成本领先和差异化利益。在现实生活中，在大多数行业里，如果一个企业既能做到有效的差别，又能保持低廉的价格，那么它就有可能成为市场的领导者。丰田并不是成本最低的汽车制造商，英国航空也不是航空业的成本最低者，但它们都在行业中居于主导地位，其原因就在于他们把差异化和低成本统一起来，为顾客提供了最佳的效用——价格比。既要降低成本，又要创造出差异化的价值。25二价值链分析1、企业内部价值链分析

2、企业内外价值链的结合分析

3、企业外部价值链的分析

“作业链”从实物的角度考虑作业是否有存在的必要性，而“价值链”从增值或不增值的角度考虑作业是否有存在的必要性。26271、企业内部价值链分析

制造业之内部价值链新产品研发→产品与程序设计→购买原材料→生产制造与包装→仓储运输→销售及顾客服务282、企业内外价值链的结合分析

巧克力生产商过去常将其产品包装成10磅（1磅等于0.45千克）一包。这些巧克力块被送到糖果生产厂，由糖果生产厂商将其融化，生产巧克力块和糖果。后来，厂商意识到运输液态巧克力可以为双方节省加工成本。巧克力生产商不用将巧克力做成块，糖果制造商也不用再将这些巧克力融化。这一变化说明了供应商和消费者之间的互利关系，这一关系是通过整个价值链以及价值链中业务活动的战略成本分析实现的，巧克力生产只是其中的一部分。资料来源：（美）罗纳德W.希尔顿著，耿建新等译，《管理会计》（会计教材译丛，原书第4版），机械工业出版社，2000年9月第1版。第14页293、企业外部价值链的分析

企业外部价值链分析：一种是产业分析，将一公司的上游企业、下游企业和同行竞争者列出，并找出主要供应商(上游企业)及主要顾客(下游企业)作出成本与利润分析，最后能让企业明确自己在价值链中的位置，

一种是竞争对手分析30价值链分析之间的关系：首先要考虑行业价值链分析，这涉及到企业在整个价值链中的定位问题；然后，再进行竟争对手价值链分析与企业内外价值链的结合分析，具体落实到企业生产什么产品和生产多少产品，最后，考虑内部价值链，考虑企业内部的生产经营过程。31三战略成本动因分析成本动因是引起成本发生的原因。结构性成本动因执行性成本动因通过对价值链的分析，企业获得了一种控制成本的基本方向。但是对于如何从实质上降低成本，就必须分清价值链中的成本有哪些是企业整体战略产生的成本，有哪些是具体经营活动中产生的成本，以确定控制成本的具体措施。321．经济规模2．整合程度3．学习与学习的溢出4．地理位置结构性成本动因33（1）这些因素的形成常需较长时间，而且一经确定是往往很难变动，因此对企业成本的影响将是持久的和深远的。（2）这些因素往往发生在生产之前，其支出属资本性支出，构成了以后生产产品的约束成本。（3）这些因素既决定了企业的产品成本，也会对企业的产品质量、人力资源、财务、生产经营等方面产生极其重要的影响，并最终决定了企业的竞争态势。结构性成本动因特点341．生产能力运用模式。通过固定成本影响企业的成本水平。2．联系（1）企业内部联系（2）垂直联系3．时机选择。企业掌握时机的能力。4、全面质量管理5、员工对企业的向心力执行性成本动因35执行性成本动因特点：1、与结构性成本动因相比，执行性成本动因属中观成本动因，即这些成本动因是在结构性成本动因决定以后才成立的成本动因。2、这些成本动因因企业而异，并无固定的因素。3、其形成与改变均需较长时间。36执行性成本动因与结构性成本动因有着不同的性质：结构性成本动因分析主要是解决决策层问题，解决资源优化问题，是前提；而执行性成本动因分析是在企业基础经济结构既定的情况下，解决绩效提高问题，是其持续。在传统成本管理方式下，分析有形成本动因的目的在于正确计算产品成本，那么，在战略成本管理方式下，分析无形成本动因的目的在于创造竞争优势。从无形成本动因着手来加强成本管理，创造企业竞争优势正是战略成本管理的精髓所在。37四作业成本管理ABC方法的最初目的是克服传统成本计算制度对成本的扭曲，但是后来运用的结果却逐渐偏离了库珀和卡普兰解决成本扭曲问题的本意。随着运用作业成本法企业的逐渐增多，发现了作业成本发给企业成本管理提供了很好的基础，于是，利用作业成本信息进行预算管理、生产管理、顾客盈利性分析等作业成本管理实务纷纷涌现，这类实施颇具成效的方法被视为当代管理会计“相关性的再获”而受到普遍的赞誉。38作业成本管理的内容通过对企业整体成本的控制与生产经营成本的降低，企业成本战略最终必须体现在产品竞争力上，落实在产品生命周期各个阶段的成本控制上。

作业成本管理主要包括两大内容：产品分析作业分析39产品分析1、产品获利能力的鲸鱼曲线2、产品定价3、客户盈利能力分析4、产品替代5、重新设计产品6、削减产品401、产品获利能力的鲸鱼曲线许多公司用传统的成本系统提供的信息，盲目增加产品品种，使其产品过于顾客化和过多地为顾客服务。他们没有看到为实现产品多样性、顾客化和顾客服务所制定的决策是怎样导致过高的间接费用和辅助资源费用的。41累积销售曲线图

销售收入比重110%90%70%50%30%10%010%50%70%30%销售品种比重422、产品定价管理会计实务罗克韦尔国际公司的成本扭曲433、客户盈利能力分析客户盈利能力分析关注的是客户个体或客户群在获利能力方面的差异。虽然这是管理会计领域的一个新课题，但它绝对重要。管理人员必须确信对公司做出了相当大贡献的客户得到了足够的重视。一个能够报告客户获利能力的会计信息系统将帮助管理人员完成这一任务。44顾客分类坐标

企业获取的盈利高盈利低盈利A铂金B黄金C铁D铅低成本高成本服务顾客的成本银行中止多项“免费午餐”服务。454、产品替代在许多情况下，顾客对于需要耗用高成本的产品的一些特性是冷淡的。他们可能希望有一支紫红色的笔，但一支已经大量生产的紫色笔因其价格较低，也许就会很好地满足顾客。如果一位顾客不愿意为独特产品付出50%的价格溢价，产品的销售代理就可以向其显示一种相同功能的现有产品，也可以满足其技术上的要求，而这种产品不需要付出价格溢价。465、重新设计产品产品分析还包括产品的设计。有资料表明：产品成本的60%-80%，在产品设计阶段就已经确定了；产品成本的90%-95%在产品工艺流程阶段就已经确定了。产品一旦投入生产，降低成本的潜力就不大。此外，不同的设计会有不同的作业链，因而会有不同的成本，所以产品的设计不仅要考虑顾客的需求，还要考虑作业链的问题。476、削减产品

上面介绍的方法都是将不获利产品转变为获利产品的方法，如果上述方法不能奏效，那么管理者将不得不采取最后的办法，终止不获利产品的生产。有时即使有些产品不能获利，但销售人员也不愿放弃。他们认为，这些产品是对获利产品的补充。从满足顾客需要和销售的角度来讲，企业必须拥有全面的产品线。在这种情况下，如果不获利产品确实能够增加整体产品的获利性，通过不获利产品和获利产品组合能使企业利润达到最大化，可以继续对不获利产品进行生产和销售。否则，要对之进行停产处理。48作业分析1、消除作业2、选择作业3、作业共享49

NVANVAVANVAVANVAVA

1、消除作业VA=增值活动NVA=非增值活动目标：减少或去消除那些不增加价值的活动

存储操作移动和操作存储包装和收货原材料1等待2产成品发运502、选择作业从一系列可选择的作业中选出最有效的。不同的策略经常产生不同的作业，例如不同的产品销售策略，会产生不同的销售作业，而作业必然产生成本，因此每项产品的销售策略会引发不同的成本。在产品设计中也有这种情况，不同的产品设计会有不同的作业链，也会有不同的成本，因此要选择成本最低的作业链。513、作业共享通过以更效率的方式结合现有作业的职能取得更大的收益。例如在几类相关产品中使用相同部件，而不是每类产品都设计特殊的部件。通过制造单元、多技能工人降低直接人工成本。生产外包52五目标成本法美国《商业周刊》2003年第一期评选出世界十五位最杰出经理人，日本首家税前盈余超过1兆日元(87.4亿美元)的企业——丰田汽车公司的社长张富士夫名列榜上。在日本经济被人形容为“处在黑洞看不见曙光”之际，张富士夫此时能获选，意义非同寻常。丰田公司成立于1933年，目前占全球汽车市场份额10％，是仅次于通用、福特的著名汽车公司，丰田为什么能历经60年而充满活力仍旺盛不衰？就管理会计制度而言，很大程度上得益于其著名的丰田原创——目标成本法。

53丰田现场管理方式:丰田巨额利润的秘密作

者:(日)门田安弘著,李伟,李晴译东方出版社2005年1月1日丰田模式(精益生产的18个黄金法则)作

者:湘财领导力发展学院编中国建材工业出版社2005年3月1日541、目标成本管理的基本概念目标成本法是指企业以市价和顾客为导向的一种有助于同时达到高品质、多功能、低成本的成本管理方法，从新产品的基本构想立案至生产开始阶段，设定符合顾客需求的品质、价格、信赖性及交货期等目标，并透过从上流到下流的所有过程，试图同时达到为降低成本及确保综合利润为目标而实行的各种管理活动。55目标成本制度建立概念规划与市场分析生产设计与价值工程生产与持续改进目标价格目标利润目标成本制定目标价格实现目标成本按照什么确定？562、目标成本法的基本程序第一阶段，以市场为导向设定目标成本第二阶段，实现目标成本第三阶段，运用持续改善成本法以达到设定的目标成本

57第一阶段以市场为导向设定目标成本第一步，制定目标售价消费者需求研究方法、竞争者市价分析方法第二步，制定目标利润

第三步，制定目标成本

（1）总目标成本的制定——产品层次的目标成本规划

（2）目标成本的分解——零部件层次的目标成本规划58第二阶段实现目标成本第一步，计算成本差距

估计成本-目标成本=成本差距（成本规划目标）第二步，采用超部门团队方式寻求最佳产品设计组合同步工程方法、拆卸重装工程方法、会议讨论法、标杆法、竞争对手成本解析、价值工程方法、

59第三阶段运用持续改善成本法达到设定的目标成本设计过程中确定的产品各功能和企业各部门的目标成本，是产品制造及销售过程的成本控制依据。进入生产阶段，企业可利用持续改善成本法来逐步降低成本，以达到或超过这一目标，并分阶段、有计划地达到预定的利润水平。与目标成本法的第一、二阶段不同，持续改善式成本法立足现有的产品或服务设计，集中精力设法降低制造和传递成本。60小结传统成本管理重在治病战略成本管理重在防病61第三部分企业成本管理案例解析62美国西南航空公司

的成本管理之道63美国西南航空公司的历史资料１９６７年开始筹建；１９７１年正式运营；１９７３年只拥有４架飞机，只飞３个城市（达拉斯、休斯顿、圣安东尼奥）；７０年代，只将精力集中在得克萨斯州之内的短途航班；８０年代以得州为基地向外扩张，先后开通了与得州比邻的４个州的短途航班，继而开通进一步向外辐射的新航线１９９５年，航线已涉及１５个州３４座城市，拥有１４１架客机如今，已成为美国第四大航空公司，(前三名：夏威夷、JETBLUE、AIRTRAN）每天提供超过2700个航班，运送将近6400万名旅客。《财富》杂志称其为“有史以来最成功的航空公司”

64西南航空之所以敢于在航空业不景气时拓展市场，与公司的成本管理是分不开的。65一、战略定位西南航空公司的成功源于追求差别化的市场定位。它是世界上唯一一家只提供短航程、高频率、低价格、点对点直航的航空公司。在美国相对成熟的航空市场，利润较高的长途航线基本被瓜分，利润较薄的短途航线因单位成本高无人问津。惟有西南航空审时度势，选择了以汽车为竞争对手的短途运输市场，实现了与其他航空公司的差异化竞争。66二、西南航空公司作业莲美西南航空公司的流程设制客户：购票上机场登机寻座飞行途中下机赴目的地公司：网上购票选择交通不堵塞的机场灵活就座取消免费点心统一机型方便使用和维修673、公司收支平衡做得相当好西南航空的方针是确保不要过分扩张，既不大规模举债，也从不放松对成本的控制。1999年，国际油价大幅下跌，最低的时候只有每桶10美元。公司员工一度变得大手大脚起来，非燃料开支增加了22%。针对这种情况，西南航空立即采取了两大措施：一是要求员工削减非燃料支出，公司董事长亲自给员工写信要求每人每天节省5美元，使开支当年削减了5.6%。二是提倡节省燃油，大大减少了公司的用油量，因此当后来油价升到每桶22美元甚至更高时，西南航空已经有了充分的对策准备。684、适度的负债2002年底，西南航空手头有15亿美元现金，负债水平是全行业最低的。这就使它能够在竞争对手因经济不景气或油价大涨等其他不利因素迫使其收缩业务之际采取扩张战略。近些年来，西南航空业务领域由短途航运业务逐步扩展至更多的长途航运市场，并将低票价引入跨洲际的航空服务，其中很多业务都是在其他航空公司收缩业务时而蚕食的。695、使用规避风险措施缓解了高油价的冲击该公司2005年度净赚5.48亿美元，在2004年度净利润3.13亿美元的基础上增加了令人咋舌的75.1％。利润大幅上涨是因为公司广泛使用规避风险措施缓解了高油价的冲击。由于国内飞机使用的燃油主要依靠进口，而各大航空公司并不能独立直接购买，只能由中航油统一供给，导致燃油使用成本一直大大高于境外航空企业。706、加速资产周转业内许多专家可能不理解西南航空公司的价值链，许多人会说"航空配餐"、"飞机维护"是利润非常丰厚的板块，为何不做呢？但在美国哪个市场经济发达的国家，自己做配餐，等于在自己花出去的成本中赚取部分的利润。就象您拿出去100元，但回收回来40元，好像您在配餐中赚取了40元，其实您损失的还不仅仅是100元。因为配餐需要的厂房人员设备都是你的成本支出，而需要增加人员的培训费用，人工支出也需要成本，而支援这些人员的支援后勤、行政、培训、人力资源等人员更需要成本。如此算来，成本可能要800元以上了。为了提供一个5元的航空餐食，航空公司可能花费100多元的成本，还可能引来投诉等麻烦。

717、适时的并购无论在经济景气的时候，还是在经济衰退的时候，西南航空公司靠着其简单的价值提供获得了不简单的利润回报。即使在航空业界大幅度低迷的景况下，它反而又抓住了机会，一举买金290架737，在别人退缩的市场空间中填上自己的飞机。72ENDPresentedbyTeamFour73第四部分现代企业成本管理操作建议赢在战略741、利用零基预算砍掉日常开支

2、注意战略成本动因3、管好你的采购和销售部门4、重视产品重新设计5、精确的销售预测和良好的定价策略6、砍掉三类客户7、改进生产流程降低库存

8、采用ABM9、成本委员会10、推行价值工程现代企业成本管理的操作性建议751、利用零基预算砍掉日常开支被人忽略的零基预算砍汽车、电话费、应酬费、销售费，砍办公设备要因岗设人，而不能因人设岗。那些在企业成本构成中占据重大比例的成本项目以及企业管理相对薄弱的环节，应该成为企业成本控制中重点分析和改进的对象，它们提升的空间往往较大，针对性地改善它们的表现会带来明显的效果。762、注意战略成本动因1、决策往往先天性地决定了企业成本水平,决定了企业的竞争力高低。2、商业模式人们都知道直销模式是戴尔取得成功的法宝之一，要强调的是直销模式是手段而不是目的。低成本是戴尔的核心竞争优势之一，直销模式根本目的还是要节约成本。3、投资战略今天的投资是未来的成本之源773、管好你的采购和销售部门在企业里，采购部门常常控制着40％—50％的销售成本金额，减少材料成本也许是整个降低成本计划中最有效的一步。必须保持商品库存所用的成本和使商品能够稳定地销售所得到的利益两者之间实现平衡。——及时制招标采购战略性采购框架协议原料基地建设营销成本的控制是普遍性企业难题784、成本管理前移——重视产品重新设计在战略成本管理思维的指导下，成本管理的阵线必须前移，从传统的成本节省，转向成本避免、立足于预防的前沿阶段。

利润提高的一个重大机会在于对现有产品进行重新设计。一般来说，认真地重新设计可以使你的成本降低10％—15％。在劳务、材料和制造费方面都能得到大量的节省。795、精确的销售预测和良好的定价策略一个公司应该有一个比较准确的预测：其产品究竞有多少能卖出去。科学的销售预测可防止产品生产得太多或太少。

特别是在经济或商业周期发生重大变化时，从一个时期到下一个时期，原材料和零售需求起伏波动相当大。这种突然的急剧的