第10章 借款费用

高级财务会计

主讲：刘翠侠

e-mail：liucuixia@第10章借款费用《企业会计准则第17号——借款费用》2001年1月发布，并自2001初在所有企业施行2006年2月修订，2007年初施行借款费用的核算，是资本化还是费用化，会影响到企业财务状况和经营业绩的正确衡量资本化计入相关资产成本费用化计入当期损益（费用）第10章借款费用第10章借款费用核心问题：借款费用的性质是什么？借款费用发生后，应当将其确认为当期费用，还是进行资本化处理？如果允许将其资本化，应当符合什么条件？其应予资本化的金额又应如何确定？讲授内容：准则的制定背景借款费用的定义和内容借款费用的确认借款费用资本化期间的确定借款费用的计量借款费用的披露第10章借款费用第一节借款费用概述一、借款费用的定义和内容：第2条指因借款而发生的利息和其他相关成本：

借款利息：银行借款、发行债券、带息债务

折价或溢价摊销：发行债券引起

辅助费用：借款过程中发生的费用

如手续费、发行费、佣金、印刷费等

外币借款的汇兑差额第一节借款费用概述二、借款费用的确认（一）借款费用确认的基本原则1、可直接归属于符合资本化条件的资产构建或生产的：计入相关资产成本（即资本化）

借：在建工程/制造费用等贷：应付利息/应付债券等2、其他借款费用化：计入当期损益（即费用化）

借：财务费用

贷：应付利息/应付债券等第一节借款费用概述（二）借款费用应予资本化的范围1、借款费用应予资本化的资产范围：第4条指需要经过相当长时间（≥1年)的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的固定资产、投资性房地产、存货等。时间要求资产要求【例】甲企业向银行借入资金分别用于生产a产品和b产品，其中，a产品的生产时间较短，为1个月；b产品属于大型发电设备，生产时间较长，为1年零3个月。分析：由于a产品的生产时间较短，为a产品生产而借入资金所发生的借款费用应当计入当期财务费用b产品的生产时间比较长，为b产品的生产而借入资金所发生的借款费用符合资本化的条件，应计入b产品的成本中。2、借款费用应予资本化的借款范围1)专门借款：为资本化资产的购建而专门借入的款项2)一般借款：专门借款以外的借款可资本化的借款范围所有的专门借款可资本化资产占用的一般借款第一节借款费用概述第一节借款费用概述开始资本化停止资本化资本化期间借入归还借款三、借款费用资本化期间的确定是指从借款费用开始资本化时点到停止资本化时点的期间，借款费用暂停资本化的期间不包括在内。资本化期间:是指从借款费用开始资本化时点到停止资本化时点的期间，借款费用暂停资本化的期间不包括在内。第一节借款费用概述（一）开始资本化的条件：第5条资产支出已经发生借款费用己经发生必要的购建活动己经开始：实体建造同时第一节借款费用概述资产支出已经发生：三者中一种（1）已支付现金用货币资金支付购买工程用材料、预付工程款（2）已转移非现金资产如为建造固定资产领用自产的产品（3）承担带息债务形式发生的支出如带息应付票据购工程材料（二）暂停资本化条件：第11条资产购置和建造活动发生非正常中断中断时间连续超过3个月非正常中断：指由于管理决策的原因或其他不可遇见的原因所导致的中断如质量纠纷、劳动纠纷、材料供应不及时、资金周转困难、安全事故正常中断：工程的必要程序如质量或安全检查可预见的不可抗力因素（如雨季或霜冻）发生的中断同时第一节借款费用概述第一节借款费用概述（三）借款费用停止资本化：第12、13、14条1、一般停止资本化的时点：

——资产达到预定可使用状态或可销售状态【例】abc公司借入一笔款项，于20×7年2月1日采用出包方式开工兴建一幢办公楼。20×8年10月10日工程全部完工，达到合同要求。10月30日工程验收合格，11月15日办理工程竣工结算，11月20日完成全部资产移交手续，l2月1日办公楼正式投入使用。

第一节借款费用概述2、分别完工时借款费用停止资本化的时点：判断标准：分别完工的资产是否能单独使用或出售【例】某企业利用借入资金建造由若干幢厂房组成的生产车间，每幢厂房完工时间不同，但每幢厂房在其他厂房继续建造期间均可单独使用。【例】某企业在建设某一涉及数项工程的钢铁冶炼时，每个单项工程都是根据各道冶炼工序设计建造的，因此只有在每项工程都建造完工后，整个冶炼项目才能正式运转，达到生产和设计要求。

第一节借款费用概述暂停资本化开始资本化停止资本化资本化期间借入归还借款恢复资本化资本化期间非资本化期间：借款费用计入当期财务费用（无论何种借款）（四）资本化期间：第二节借款费用确认和计量利息资本化金额（含折价或溢价摊销）专门借款一般借款辅助费用的确认和计量外币借款汇兑差额的确认和计量第二节借款费用确认和计量一、专门借款利息资本化金额：第6条1、公式专门借款利息资本化金额=资本化期间内（专门借款当期实际利息-尚未动用借款的收益）注意：专门借款的资本化金额与资产支出金额无关2、实例【例】甲股份有限公司为增值税一般纳税人，2008年1月1日拟建造一幢办公楼，并为建造该办公楼专门从银行借入了500万元的3年期借款，借款利息按年支付，年利率为6%。资产于2008年4月1日建造开工，并于当日满足借款费用资本化条件，至2009年12月31日办公楼尚未完工。假定甲股份有限公司4月1日动用专门借款300万元，其他月份未动用专门借款，未动用的专门借款存入银行，每月利率为0.05%2008年度专门借款的利息金额=500×6%=30（万元）2008年度专门借款利息资本化金额=500×6%×9÷12-（500-300）×0.05%×9=22.5-0.9=21.6（万元）2008年专门借款利息计入当期损益的金额=500×6%×3÷12=7.5（万元）会计处理：借：在建工程216000

应收利息（或银行存款）9000

财务费用75000

贷：应付利息300000第二节借款费用确认和计量二、占用一般借款的资本化金额的确定：第6条第六条为购建或者生产符合资本化条件的资产而占用了一般借款的，企业应当根据累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数乘以所占用一般借款的资本化率，计算确定一般借款应予资本化的利息金额。资本化率应当根据一般借款加权平均利率计算确定。特点：一般借款的资本化金额与资产支出金额挂钩第二节借款费用确认和计量1、公式：一般借款的资本化借款利息=累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数*一般借款的资本化率占用一笔一般借款：借款利率占用两笔或以上借款：计算加权平均利率=实际利息本金的加权平均数∑[每笔一般借款资产支出金额*每笔资产支出占用的天数]

会计期间涵盖的天数

年度360天（12个月）、季度90天、月份30天第二节借款费用确认和计量例1：甲公司为建造办公楼占用一般借款1000万元，2009年1月1日借入，3年期，年率6%。本年资产的支出情况：1月1日，支出500万3月1日，支出300万7月1日，支出200万元甲公司：年度的累计支出加权平均数=500×360/360+300×300/360+200×180/360=850（万元）第一季度的累计支出加权平均数=500×90/90+300×30/90=600（万元）第三季度的累计支出加权平均数=（500+300）×90/90+200*90/90=1000万元第二节借款费用确认和计量例2：企业为购建固定资产于占用的一般款项有两笔：2009年1月1日：借入3年借款1000万元，年率6%；2009年5月1日：取得2年借款600万元，年利率5%。资产的建造工作从1月1日开始。企业按年计算资本化金额实际利息=1000×6%×1+600×5%×8/12=80万元专门借款本金加权平均数（年度）=[1000×360/360十600×240/360]＝1400（万元）加权平均利率（年度）=80/1400=5.71%甲公司于2005年10月1日为建造厂房，占用两笔一般借款：2005年2005年7月初：借入3年借款1000万，年率6%2005年10月初资产支出600万2006年

2006年6月初借入2年借款500万，年率5%2006年3月初支出400万元，7月初支出300万要求：计算2005年、2006年的资本化利息、费用化利息练习2005年度：利息资本化金额=600*3/12*6%=9万元实际利息=1000*6%/12*6=30万元计入财务费用=30-9=21万元借：在建工程90000

财务费用210000

贷：应付利息3000002006年度：累计支出加权平均数=（600+400*10/12+300*6/12）=10833333.33元加权平均利率=实际利息/本金加权平均数=（1000*6%+500*5%/12*7）*100%

（1000*12/12+500*7/12）=74.583333/1291.666667=5.77%资本化的金额=10833333.33*5.77%=625083.33计入财务费用=745833.33-625083.33=1207502、综合例题：同时占用专门借款、一般借款原则：先计算：专门借款的资本化金额超过专门借款部分的借款：计算占用的一般借款的资本化金额第二节借款费用确认和计量3、资本化金额的限额：第8条第八条在资本化期间内，每一会计期间的利息资本化金额，不应当超过当期相关借款实际发生的利息金额。三、辅助费用的确认和计量：第10条1、专门借款的辅助费用按实际发生数记账以资产达到可使用或可销售状态为界：之前发生的，资本化，计入资产成本；之后发生的，费用化，计入财务费用。2、一般借款的辅助费用按实际发生数计入“财务费用”第二节借款费用确认和计量四、外币借款的汇兑差额：第9条第九条在资本化期间内，外币专门借款本金及利息的汇兑差额，应当予以资本化1、外币专门借款的汇兑差额资本化借款限制：外币专门借款时间限制：资本化期间内数额：实际发生的本金和利息的汇兑差额，与资产支出无关第二节借款费用确认和计量2、一般外币借款的本金和利息的汇兑差额不涉及资本化问题全部作为财务费用，计入当期损益第二节借款费用确认和计量五、借款费用的披露当期资本化的借款费用金额当期用于计算确定借款费用资本化金额的资本化率第二节借款费用确认和计量【练习】甲股份有限公司于2008年1月1日动工建造一生产车间，工期为1年零6个月，工程采用出包方式，分别于2008年1月1日、7月1日、和2009年1月1日支付工程进度款。该生产车间于2009年6月30日完工，达到了预定可使用状态。建造生产车间的支出金额如下:2008年1月1日1500万元，2008年7月1日2500万元，2009年1月1日1500万元。该公司为建造生产车间于2008年初专门借款2000万元，借款期限5年，年利率8%，利息按年支付闲置专门借款资金均用于固定收益债短期投资，该项投资月收益率0.5%。同时，甲公司为建造生产车间占用两笔一般借款，具体如下：2007年12月1日向A银行贷款2000万元，期限3年，年利率6%，利息按年支付。2007年12月1日向B银行贷款10000万元，期限5年，年利率8%，利息按年支付。根据上述资料，为简化计算，假定全年按照360天计算，计算甲公司建造生产车间应予资本化的利息费用。1.计算专门借款利息资本化的金额。1）2008年：专门借款的利息金额=2000×8%=160（万元）专门借款利息资本化金额=2000×8%-500×0.5%×6=145万借：在建工程145

应收利息（或银行存款）15

贷：应付利息1601.计算专门借款利息资本化的金额。2）2009年:专门借款的利息金额=2000×8%=160（万元）专门借款利息资本化金额=2000×8%×180/360=80（万元）借：在建工程