设定受益计划

2023/2/51离职后福利

山西大同大学商学院财会系郭锐离职后福利计划是指企业与职工就离职后福利达成的协议，或者企业为向职工提供离职后福利制定的规章或办法等。2023/2/521.设定提存计划A企业与员工约定：从员工入职当天起，每个月按照政府规定的缴存比例，向当地的社会保险机构缴存养老保险。缴存后，就企业而言，没有后续的义务了，该缴存金额就到了员工的个人账户。理论上养老金账户的资产是由个人理财管理，但在中国大陆，目前是由专门机构统一管理的，但是投资管理的投资损益仍然由员工个人承担，相当于员工全权委托专门机构管理，本质上还是员工自己承担管理责任与风险。

企业的支付义务已经发生且确定，而未来的精算风险（例如预期寿命）以及投资风险都由员工自己承担，这就是典型的设定提存计划。2023/2/53准则应用指南：在设定提存计划下，企业的义务以企业应向独立主体（社保机构）缴存的提存金金额为限，职工未来所能取得的离职后福利金额取决于向独立主体支付的提存金金额，以及提存金所产生的投资回报，从而精算风险和投资风险实质上要由职工来承担。企业会计处理：借：管理费用等

带：应付职工薪酬——设定提存计划2023/2/542.设定受益计划为了激励员工并留住员工，2014.01.01，A企业与公司员工甲约定：除了企业为其缴纳基本养老保险之外，企业还将提供额外的补充退休金。只要甲员工从入职后（30岁）一直干到退休（60岁），在退休后每年可以额外获得12万元的退休金，直到去世，该计划即日起开始实行。在甲退休前，该笔款项并不支付到员工的个人养老金账户，而是设定一个独立基金C基金（该基金为机构化主体且与企业之间构建了破产隔离墙，并且引入了第三方担保机构进行保险信用增级。）企业每年将2万元提存金缴纳给C基金，由C基金进行管理，如果最后C基金经营的资产超出支付需要，扣除一定费用开支后将返回到A企业，如果C基金的资金状况无法支付时，A企业将额外给予补偿。折现率统一假定为5%。2023/2/55情形一、企业预计甲员工未来的寿命是70岁，那么A企业需要支付10年额外退休金，那么A企业未来将给甲员工支付的名义金额将会是120000*10=1200000元，假定A企业考虑了比较稳妥的方法，C基金将收到的A企业的钱全部存入银行做定期（5%复利），那么A企业在甲员工服务的30年间，每年实际上只需要往银行存入的钱为：13946.78元。（其每年确定的提存金额2万元是独立确定的，13946.78是事后计算得知的实际上企业每年需要承担的费用，与实际提存金额无关。下同）计算过程：首先计算出退休后十年，每年支付12万元，在退休第一年年初的现值是120000*（P/A,30,5%)=13946.782023/2/56所谓设定收益计划是指员工未来能够领取的资金（即受益额度）已经提前设定好，故称之为设定受益计划。员工的受益额度已经提前设定好，但企业实际上需要每年支付的钱是不确定的，员工预期寿命的变动、投资收益的变动都会影响企业每年支付的钱的多少，是变动的。即精算风险（预期寿命变动）与投资风险（投资收益率变动）都由企业来承担了。2023/2/57设定受益计划设定提存计划待遇确定性员工计入计划时预先确定退休后每年能够收到的金额员工退休时才知道个人账户名义累计金额，未来退休后每年能够提取多少钱取决于精算风险和投资风险企业义务企业必须按约定提供确定福利，不仅仅以提存金额为限。提存金额不能满足支付时要额外支付以向独立主体缴存的提存额为限账户管理不设立个人账户建立个人账户投资决策企业设立的独立主体（如信托基金）管理，企业负责职工个人选择投资方案（或者委托政府专门机构管理），个人负责精算风险与投资风险企业承担个人承担管理成本企业管理成本较高（例如精算成本较高）管理成本较低企业大龄职工待遇问题根据职工工作年限和贡献程度确定未来的设定受益金额，能够提供足够的退休收入可能由于职工缴费时间段不足而不能获得足够的退休收入2023/2/58第十三条（一）根据预期累计福利单位法，采用无偏且相互一致的精算假设对有关人口统计变量和财务变量等做出估计……按照第十五条规定的折现率……以确定设定受益计划义务的现值和当期服务成本。对精算事项的说明：设定受益计划涉及到精算问题，相关精算其实是精算师的工作，会计师的工作就是在精算师精算的基础上，根据精算的数据，知道如何进行会计处理。因此，相关的精算技术、精算假设（包括人口统计假设和财务假设。人口统计假设包括死亡率、职工的离职率、伤残率、提前退休率等。财务假设包括折现率、福利水平和未来薪酬等。）会计人员不需要掌握并运用。2023/2/59第十四条第十五条第十六条第十七条（略）2023/2/510上述大段的文字看起来非常费劲，在对准则原文的每句话进行分析前，先总结一下设定受益计划的会计处理：第一步，确定设定受益计划义务的现值和当期服务成本；第二步，确定设定受益计划净负债或净资产；第三步，确定应计入当期损益的金额；第四步，确定应当计入其他综合收益的金额2023/2/511第三步和第四步可以由以下图标比较。2023/2/512设定受益计划薪酬成本组成部分各个组成部分具体包括的内容是否计入损益服务成本当期服务成本计入当期损益过去服务成本结算利得和损失设定受益计划净负债或净资产的利息净额计划资产的利息受益计入当期损益设定受益计划义务的利息费用资产上限影响的利息重新计量设定受益计划净负债或净资产所产生的变动精算利得和损失计入其他综合受益计划资产回报，扣除包括在设定受益计划净负债或净资产的利息净额中的金额资产上限影响的变动，扣除包括在设定受益计划净负债或净资产的利息净额中的金额

第十三条（四）在预期累计福利单位法下……什么是预期累计福利单位法？国际会计准则的官方翻译：预期累计福利单位（有时被称为按服务比例的应计福利法或福利/服务年数法）认为，每一服务期间会增加一个单位的福利权利，并且对每一单位单独计量，以形成最终义务。企业应当将福利归属于提供设定受益计划的义务发生的期间。这一期间是指从职工提供服务以获取企业在未来报告期间预计支付的设定受益计划福利开始，至职工的继续服务不会导致这一福利金额显著增加之日为止。2023/2/513Eg解读预期累计福利单位法计算方式A企业与职工约定，在员工离职时支付一笔离职福利，该福利的确定方式为：员工每工作一年，将在员工离职时，根据员工的工作年限长短，按照离职时的最终薪水的1%支付一笔离职福利（例如员工工作一年，取得的离职福利是最终薪水*1%*1，员工工作两年，那么离职福利是最终薪水*1%*2，以此类推）。假设员工第1年的薪金是10000元，并假设每年增长7%（复利）。使用的折现率是每年10%。如果甲员工预计将在第5年末离开企业，那么按照预期累计福利单位法，每年应确认的当期服务成本如下表计算所示：（为简便起见，本例略去为反映该员工可能在早些或晚些时候离开而需要另外作出的调整，同时计算不保留小数）2023/2/514期初义务是归属于以前年度的福利的现值；当期服务成本是归属于当年的福利的现值；期末义务是归属于当年和以前年度的福利的现值。2023/2/515年度12345福利归属于以前年度0131262393524当年（最终薪金*1%）131131131131131当年和以前年度131262393524655期初义务-89196324476利率为10%的利息-9203249*当期服务成本8998108119131期末义务89196324475655第一步：计算出第五年末甲员工的最高薪资=10000*（1+7%）4=13107元再按该薪水的1%计算对应每个服务年度的离职后福利=13107*1%=131第二步：员工离职后能够拿走的福利=13107*1%*5=131*5=655元第三步：直线法平摊到甲员工服务的每一年=655/5=131元（此即累计福利单位法）第四步：将每年的131元折现一、131/（1+10%）4=89二、131/（1+10%）3=98三、131/（1+10%）2=108四、131/（1+10%）1=119五、131/（1+10%）0=1312023/2/5162023/2/517一二三四五当期确认的职工服务成本，例如89元，由于在5年后才支付，会产生利息费用，其实可以简化地理解为一个货币时间价值的概念。就是现在确认的89元负债，5年后实际支付时，由于存在货币时间价值，并非只需要支付89元，还需要考虑利息，因此出现了利息这一项。【此处财务费用即前面会计处理框架第三步，根据第三步的总结表格，设定受益计划的净负债的利息金额也是计入当期损益，确认为职工薪酬成本。参见第十六条（二）】2023/2/518会计处理：第一年末：（此时负债本金为89元）借：管理费用89

贷：应付职工薪酬——设定受益计划义务89第二年末：借：管理费用98

贷：应付职工薪酬——设定受益计划义务98期初负债89元*10%=9元利息借：财务费用9

贷：应付职工薪酬——设定受益计划义务9此时第二年末负债本金为89+9+98=196元2023/2/519第三年末：借：管理费用108

贷：应付职工薪酬——设定受益计划义务108期初负债89+9+98=196元*10%=20元利息借：财务费用20

贷：应付职工薪酬——设定受益计划义务20此时第三年末负债本金为【89+9+98=196元】+（108+20）=324元2023/2/520第四年末：借：管理费用119

贷：应付职工薪酬——设定受益计划义务119期初负债【89+9+98=196元】+（108+20）=324元*10%=32元利息借：财务费用32

贷：应付职工薪酬——设定受益计划义务32此时第四年末负债本金为【89+9+98=196元】+（108+20）=324元+（119+32）=475元2023/2/521第五年末：借：管理费用131

贷：应付职工薪酬——设定受益计划义务131期初负债【89+9+98=196元】+（108+20）=324元+（119+32）=475元*10%=48元利息借：财务费用48

贷：应付职工薪酬——设定受益计划义务49*此时第五年末负债本金为【89+9+98=196元】+（108+20）=324元+（119+32）=475元+131+49*=6552023/2/522如何准确界定“职工提供服务的期间”第十四条在预期…。分摊确认于职工提供服务而导致企业第一次产生设定受益计划福利义务至职工提供服务不在导致该福利义务显著增加的期间。在确定该归属期间时，……..的情况。第十五条企业应当……第十五条主要说明的时折现率的问题。主要是如何理解第十四条中“职工提供服务的期间”的问题。2023/2/523就案例而言，员工服务一年就可以获得对应的一份离职后福利，那么第一年就是准则所谓第一次产生设定受益计划福利义务的时点，第五年后离职，那么员工只能拿到5份离职后福利，不会再使企业的福利义务增加。因此，分摊福利义务的期间就是第一年到第五年。关键是准则的表述：至职工提供服务不再导致该福利义务显著增加的期间。这就出现了职工可能仍然在企业工作，但是职工就算继续工作，企业却不再给职工提供额外的离职后的福利义务。2023/2/524Eg企业设定受益计划规定：对55岁仍然在企业工作且已工作了20年的职工，支付一次性退休福利20000元。并且，如果员工在35岁前进入公司，其首次获得该计划福利的年龄是35岁。福利是以未来服务为条件的。对应这些职工，企业将福利1000（20000除以20年）归属于35岁到55岁的每一年。职工提供服务而导致企业第一次产生设定受益计划福利义务的时点是35岁，而55岁以后的服务不会导致福利的显著增加，就算职工55岁以后继续在企业工作。因此55岁这个时点就是准则中的职工提供服务不再导致该福利义务显著增加的时点，而35岁到55岁这样一个期间就是职工提供……不再导致该福利义务显著增加的期间。2023/2/525如何理解第十四条“不应考虑仅因未来工资水平提高而导致设定受益计划义务显著增加的情况”Eg企业的一项设定受益计划规定：如果员工离职时已在企业工作10年以上20年以下，企业可以按其第20年的年薪水平的50%，报销其离职后的医疗费用；如果员工离职时已在企业工作超过20年，企业可以按其离职当年的年薪水平的51%报销其医疗费用。同时根据企业薪酬政策，入职一旦超过20年，员工的薪酬水平将增加10倍（例如前一年为10万，第20年为100万，这里仅仅为了说明问题，不代表现实中出现这种极端情况）。此案例中由于第20年工资水平急剧提高，导致员工继续服务到第20年后，会引起设定受益计划显著增加，但这个因素不应该被考虑进来。2023/2/526如何理解第十四条“不应考虑仅因未来工资水平提高而导致设定受益计划义务显著增加的情况”Eg企业的一项设定受益计划规定：如果员工离职时已在企业工作10年以上20年以下，企业可以按其第20年的年薪水平的10%，报销其离职后的医疗费用；如果员工离职时已在企业工作超过20年，企业可以按其离职当年的年薪水平的90%报销其医疗费用。那么对于预期在企业工作超过20年的员工，需要将90%的福利费用在第十年到离职这段期间进行分摊，因为后续的服务导致了福利金额显著增加（10%——90%）2023/2/527如何理解设定受益计划净负债与净资产及其会计处理？【第十三条（二）】应用指南中多了一句解释：计划资产包括长期职工福利基金持有的资产、符合条件的保险单等，但不包括企业应付但未付给独立主体的提存金、由企业发行并由独立主体持有的任何不可转换的金融工具。首先理解计划资产：设定受益计划中的第一个案例中，企业定期给C基金缴存的钱，在C基金积累起来，就是设定受益计划的资产，简称计划资产。2023/2/528第二理解长期职工福利基金持有的资产（符合以下条件即可）：1、由一个主体（一项基金）持有。该主体（基金）在法律上独立于报告主体、仅为雇员福利或向雇员福利提供资金而存在；2、仅用于支付雇员福利或向雇员福利提供资金，不可用于支付给报告主体自己的债权人（即使破产），也不能返还给报告主体，除非基金的剩余资产足以偿还报告主体所有雇员福利义务或雇员福利已支付，为补偿而返还给报告主体的资产。第三理解符合条件的保险单：是指并非由报告主体关联方的保险公司发行的保险单，并且该保险单的收益仅用于支付雇员福利或向雇员福利提供资金，不可用于支付给报告主体自己的债权人（即使破产），也不能返还给报告主体，除非基金的剩余资产足以偿还报告主体所有雇员福利义务或雇员福利已支付，为补偿而返还给报告主体的资产。2023/2/529如何理解资产上限？首先要理解设定受益计划盈余：是指设定受益计划义务现值减去设定受益计划资产公允价值所形成盈余，将该盈余与资产上限比较，谁低，就按谁确认为设定受益净资产。第二理解资产上限：是指企业可以从设定受益计划退款或减少未来对设定受益计划缴存资金而获得的经济利益的现值。Eg同前述2023/2/530期初义务是归属于以前年度的福利的现值；当期服务成本是归属于当年的福利的现值；期末义务是归属于当年和以前年度的福利的现值。2023/2/531年度12345福利归属于以前年度0131262393524当年（最终薪金*1%）131131131131131当年和以前年度131262393524655期初义务-89196324476利率为10%的利息-9203249*当期服务成本8998108119131期末义务89196324475655假定企业为了该设定受益计划，设了专门的信托基金作为结构化主体并构建了破产隔离墙，同时引入了第三方保险机构承保。该基金负债投资管理，可以投向债务工具、权益工具、衍生工具、房地产等领域。假设第一年1月1日为该计划开始实施日，当年末企业提存了80元缴纳金给该独立信托基金，并规定，如果该基金运作出现较好的收益且基金运作资产的公允价值超过了设定受益计划净负债时，属于投资收益部分的80%作为基金管理人员的奖励，剩余20%连同企业多缴存的部分，未来计划到期时应该归还企业，经过精算，当年12月31日企业确认的当期服务成本89元，该设定受益计划义务的期末现值是89元。2023/2/532到第二年12月31日，企业在当年新提存150元计划资产，设定计划资产公允价值在第一年12月31日为280元，其中50元属于投资收益，230元属于企业缴存金额。那么，此时设定受益计划义务的现值减去设定受益计划资产公允价值就形成了一项盈余84元（280–196），该84元就是准则所讲的设定受益计划资产盈余。在此计划中，企业能够从设定受益计划退款为（230–196）+50*20%=44元。这44元的现值33【=44/（1+10%）3】元就是准则所定义的“企业可从设定受益计划退款或减少未来对设定受益计划缴存资金而获得的经济利益的现值，即资产上限。将设定受益计划盈余84与资产上限33，按较低者33元确认为设定受益计划净资产。（由于企业未来实质上能够获取的只有33元，所以不能按44元确认为企业的净资产，否则就违背了资产的定义）2023/2/533问题说明：如果企业不存在设定受益计划资产，则不存在设定受益计划净资产或净负债的问题，就是一个设定受益计划负债核算的问题。那么就只根据前述案例进行会计处理即可。依照上述案例确认了一项设定受益计划净资产，那么该净资产应该体现在企业的资产负债表（非流动资产）并通过附注进行披露。需要说明的是：“设定受益计划资产”只是一个核算科目，并非资产负债表项目，最终的资产负债表列示项目是“设定受益计划资产”抵减“设定受益计划负债”后的净额列示，如果为正，反映在“设定受益计划净资产”如果为负，反映在“设定受益计划净负债”2023/2/534会计处理第一年末借：管理费用89

贷：应付职工薪酬——设定受益计划义务89缴存计划资产时：借：设定受益计划资产80

贷：银行存款80最后反映在第一年末资产负债表上的数据为：设定受益计划净负债=80（设定受益计划资产）-89（应付职工薪酬——设定受益计划义务）=9元2023/2/535第二年末当期服务成本为：借：管理费用98

贷：应付职工薪酬——设定受益计划义务98缴存计划资产时借：设定受益计划资产150

贷：银行存款150设定受益计划负债利息（第一步）（设定受益计划义务的利息费用）借：财务费用9

贷：应付职工薪酬——设定受益计划92023/2/536设定受益计划资产利息（第二步）（计划资产的利息收益）借：设定受益计划资产8（80*10%）

贷：财务费用8重新计量设定受益计划净资产与净负债计划资产回报（第三步）扣除包括在设定受益计划净负债或净资产的利息净额中的金额）【第