第二课出口货物会计科目的设置及会计处理计算

第二课出口货物会计科目的设置及会计处理和计算1、免抵退税会计科目的设置2、如何理解“免抵退”及其计算公式3、生产企业“免抵退”的的会计处理及计算4、实际业务中涉及的汇率的常见问题免抵退税会计科目的设置1、“应交税费-应交增值税”科目的细化2、销售账簿的确立3、成本账簿的确立“应交税费-应交增值税”科目的细化

出口企业（仅指增值税一般纳税人（下同））应在“应交税金”科目下设置“应交增值税”明细科目，借方发生额，反映出口企业购进货物或接受应税劳务支付的进项税额和实际支付已缴纳的增值税；贷方发生额，反映出口企业销售货物或提供应税劳务应缴纳的增值税额、出口货物退税、转出已支付或应分担的增值税；期末借方余额、反映企业多交或尚未抵扣的增值税；期末贷方余额，反映企业尚未缴纳的增值税。出口企业在“应交增值税”明细帐中，应设置“进项税额”、“已交税金”、“减免税金”、“出口抵减内销产品应纳税金”、“销项税额”、“出口退税”、“进项税额转出”等专栏

㈠“进项税额”专栏，记录出口企业购进货物或接受应税劳务而支付的准予从销项税额中抵扣的增值税。出口企业购进货物或接受应税劳务支付的进项税额，用蓝字登记；退回所购货物应冲销的进项税额，用红字登记。

㈡“已交税金”专栏，核算出口企业当月上交本月的增值税额。

㈢“减免税金”专栏，反映出口企业按规定直接减免的增值税税额。

㈣“出口抵减内销产品应纳税额”专栏，反映出口企业按规定的退税率计算的出口货物的进项税额抵减内销产品的应纳税额。

㈤“转出未交增值税”专栏，核算出口企业月终转出应交未交的增值税。

上述五个专栏在“应交增值税”明细帐的借方核算㈥“销项税额”专栏，记录出口企业销售货物或提供应税劳务收取的增值税额。出口企业销售货物或提供应税劳务应收取的增值税额，用蓝字登记；退回销售货物应冲销的销项税额，用红字登记。

㈦“出口退税”专栏，记录出口企业出口的货物，在向海关办理报关出口手续后，凭出口报关单等有关凭证，向税务机关申报办理出口退税而应收的出口退税款。出口货物退回的增值税额，用蓝字登记；出口货物办理退税后发生退货或退关而补交已退的税款，用红字登记。

㈧“进项税额转出”专栏，记录出口企业的购进货物，在产品、产成品等发生非正常损失以及其他原因而不应从销项税额中抵扣、按规定转出的进项税额。对按税法规定，不予退税的部分，应在作出口成本增加的同时，做“进项税额转出”。

㈨“转出多交增值税”专栏，核算出口企业月终转出多交的增值税。

上述四个专栏，在“应交增值税”明细帐的贷方核算。新《征管法》第十九条规定，纳税人按照有关法律、行政法规和国务院财政、税务主管部门的规定设置账簿，进行核算。第六十条规定了未按规定设置账簿的法律责任，“由税务机关责令限期改正，可以处以二千元以下的罚款；情节严重的，处二千元以上一万元以下的罚款。”早在1995年，财政部就以财会字（1995）22号通知下文，规定一般纳税人应设立“应交税金—未交增值税”明细账，从维护税收法律严肃性的角度出发，税务机关对未按规定设立“未交增值税”明细账的行为，应该按照《征管法》的规定，采取行制之有效的措施。年月凭证号数应交增值税未缴增值税借或贷余额借方贷方借方贷方进项税已交税金减免税款免抵税额转出未缴增值税合计销项税出口退税进项税转出转出多交增值税合计转入多交转入未交销售账簿的确立企业应根据内外销业务设置销售账簿。首先，内外销必须分别记账，外销业务根据不同的贸易方式或业务性质设置二级明细账，在不同的贸易方式下，再按不同征税率和退税率分账页分别核算出口销售收入。列如：根据不同的贸易方式设置明细账主营业务收入-内销收入主营业务收入-外销收入-一般贸易出口主营业务收入-外销收入-来料加工出口主营业务收入-外销收入-进料加工出口列如：根据不同的业务性质设置明细账主营业务收入-内销收入主营业务收入-外销收入-自营出口主营业务收入-外销收入-委托代理出口主营业务收入-外销收入-加工补偿出口3、成本账簿的确立列如：根据不同的贸易方式设置明细账主营业务成本-内销成本主营业务成本-外销成本-一般贸易出口主营业务成本-外销成本-来料加工出口主营业务成本-外销成本-进料加工出口成本账和海关账的关系免抵退税计算1、计算当期不予抵扣的税额=离岸价格*外汇牌价*（增值税率-出口退税率）2、计算当期应纳税额(期末留抵税额）（A)=当期内销货物的销项税额-（当期进项税额-当期不得免征的税额）-上期末留抵税额

（1）A>0，纳税人当期应缴纳增值税

（2）A<0，纳税人有资格申请退税

3、计算当期免抵退税额(B)=离岸价格*外汇牌价*出口退税率

4、确定应退税额

（1）如果（-A)<=B,应退税额=（-A)

（2）如果（-A)>B,应退税额=B——国家税务总局关于印发《生产企业出口货物“免、抵、退”税管理操作规程》（试行）的通知（国税发［2002］11号）免抵退税计算举例

某生产型外商投资企业，2011年3月出口销售收入（FOB）100万美元，内销销售收入（不含税价）200万元人民币，当期进项发生额80万元人民币，该企业销售的货物的征税税率适用17%，退税率适用13%，美元汇率为6.30。假设当月出口单证、信息全部齐全。则本期免抵退税计算情况如下：（1）计算免抵退税不得免征和抵扣税额免抵退税不得免征和抵扣税额＝当期出口货物离岸价×外汇人民币牌价×（出口货物征税税率－出口货物退税率）＝1,000,000×6.30×（17%－13%）＝252000（2）计算期末留抵税额期末留抵税额＝－（销项税额－（进项发生额－进项税额转出））＝－（2,000,000×17%－（800,000－252000））＝－（340,000-548000)＝208000（3）计算免抵退税额免抵退税额＝出口货物离岸价×外汇人民币牌价×出口货物退税率＝1,000,000×6.30×13%＝819000（4）计算应退税额由于期末留抵税额小于免抵退税额，所以，应退税额＝期末留抵税额＝208000（5）计算免抵税额免抵税额＝免抵退税额－应退税额＝819000－208000＝611000借:应收账款(预收账款)-应/预收外汇账款1,000,000×6.30贷:主营业务收入1,000,000×6.30借:产品销售成本-不得免抵额252000贷:应交税费-应交增值税(进项转出)252000申报退税时借：其它应收款-应收出口退税208000贷：应交税金—应缴增值税—出口退税208000没退完的部分仍然做：借：应交税金—应缴增值税（出口抵减内销产品应纳税额）611000贷：应交税金—应缴增值税—出口退税611000收到退税款时借:银行存款208000贷:其它应收款-应收出口退税208000进料加工免税证明的计算进料加工是指经营企业专为加工出口商品而用外汇购买进口原辅材料、零部件、元器件、包装物料，经加工或者装配后，将制成品和半成品复出口的经营活动。我国进料加工贸易海关一般对进口材料按85%或95%的比例免税或全额免税，货物出口后按免抵退计算退（免）增值税时，须考虑进口环节海关已减免的部分不能退税或征税，即需先计算“免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额”和“免抵退税额抵减额”。而这两个抵减额的计算结果是通过出具《进料加工免税证明》的方式体现的。对于计算出具的《进料加工免税证明》可以分为日常出具的免税证明和手册核销时出具的免税证明两种。其中日常出具的免税证明的出具方法又分为“购进法”和“实耗法”两种方法。日常出具的“购进法”进料加工免税证明

在购进法方式下：免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额＝进料加工免税进口料件的组成计税价格×（出口货物征税税率－出口货物退税率）免抵退税额抵减额＝进料加工免税进口料件的组成计税价格×出口货物退税率进料加工免税进口料件的组成计税价格＝进口料件到岸价格＋海关实征关税＋海关实征消费税日常出具的“实耗法”进料加工免税证明

在实耗法方式下：免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额＝进料加工免税进口料件的组成计税价格×（出口货物征税税率－出口货物退税率）免抵退税额抵减额＝进料加工免税进口料件的组成计税价格×出口货物退税率进料加工免税进口料件的组成计税价格＝出口货物离岸价格×计划分配率计划分配率＝计划进口总值÷计划出口总值×100%其中“计划进口总值”和“计划出口总值”指海关进料加工登记册合同中规定的计划进口总值和计划出口总值。申报时间：从事进料加工业务的生产企业，应于发生进口料件的当月向主管税务机关申报办理《生产企业进料加工进口料件申报明细表》。手册核销时出具的进料加工免税证明

在进料加工海关登记手册执行期间，企业的采购数量、销售价格、销售方式等多种因素可能会发生变化，致使无法严格按照原先合同执行。这就会使日常出具的进料加工免税证明产生误差，为了解决这一误差，就需要在进料加工海关登记手册执行完毕进行核销时，再出具一份《进料加工免税证明》。另外，无论日常出具免税证明是采用“购进法”还是“实耗法”，其手册核销时出具《进料加工免税证明》的方法都是一致的。申报时间：从事进料加工业务的生产企业，应于取得主管海关核销证明后的下一个增值税纳税申报期内向主管税务机关申报办理核销手续

进料加工计算举例某生产型外商投资企业，2011年3月以进料加工贸易方式免税购进进口料件价格90万美元，以进料加工贸易方式复出口货物销售收入（FOB）100万美元，内销销售收入（不含税价）200万元人民币，国内购进某材料本期进项发生额50万元人民币，该企业销售的货物的征税税率适用17%，退税率适用13%，美元汇率为6.30，该企业进料加工海关登记手册中注明的计划进口总值为600万美元，计划出口总值为1000万美元。假设当月出口单证、信息全部齐全。则本期免抵退税计算情况如下：（一）对进料加工货物采用购进法方式核算（1）计算免抵退税不得免征和抵扣税额免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额＝免税进口料件组成计税价格×（出口货物征税税率－出口货物退税率）＝900,000×6.30×（17%－13%）＝226800免抵退税不得免征和抵扣税额＝当期出口货物离岸价×外汇人民币牌价×（出口货物征税税率－出口货物退税率）－免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额＝1,000,000×6.30×（17%－13%）－226800＝25200（2）计算期末留抵税额期末留抵税额＝－（销项税额－（进项发生额－进项税额转出））＝－（2,000,000×17%－（500,000－25200））＝134800（3）计算免抵退税额免抵退税额抵减额＝免税进口料件组成计税价格×外汇人民币牌价×出口货物退税率＝900,000×6.30×13%＝737100免抵退税额＝出口货物离岸价×外汇人民币牌价×出口货物退税率－免抵退税额抵减额＝1,000,000×6.30×13%－737100＝81900（4）计算应退税额由于期末留抵税额大于免抵退税额应退税额＝免抵退税额＝81900（5）计算免抵税额免抵税额＝免抵退税额－应退税额＝81900－81900＝01、借：应收账款630万贷：主营业务收入-外销收入630万2、借：应收账款234万贷：主营业务收入-内销收入200万应交税费-应缴增值税（销项税）34万3、借：应缴税费-应缴增值税（进项税）50万贷：应付账款-国内客户50万4、借：原材料-国外某材料567万贷：应付账款-国外某客户567万5、当月免抵退税不得免征和抵扣税额借：主营业务成本2.52万贷：应交税金-应缴增值税（进项税转出）2.52万6、计算期末留底7、计算免抵退税额8、计算应退税额借：应收账款-出口退税8.19万贷：应缴税费-应交增值税（出口退税）8.19万9、计算免抵税额借：应交税费-应交增值税（免抵税额）0贷：应缴税费-应交增值税（出口退税）0（二）对进料加工货物采用实耗法方式核算（1）计算进料加工海关登记手册计划分配率计划分配率＝计划进口总值÷计划出口总值×100%＝6,000,000÷10,000,000×100%＝60%（2）计算免税进口料件组成计税价格免税进口料件组成计税价格＝当期进料加工复出口货物离岸价×外汇人民币牌价×计划分配率＝1,000,000×6.30×60%＝3780000（3）计算免抵退税不得免征和抵扣税额免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额＝免税进口料件组成计税价格×（出口货物征税税率－出口货物退税率）＝3780000×（17%－13%）＝151200免抵退税不得免征和抵扣税额＝当期出口货物离岸价×外汇人民币牌价×（出口货物征税税率－出口货物退税率）－免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额＝1,000,000×6.30×（17%－13%）－151200＝100800（2）计算期末留抵税额期末留抵税额＝－（销项税额－（进项发生额－进项税额转出））＝－（2,000,000×17%－（500,000－100800））＝59200（3）计算免抵退税额免抵退税额抵减额＝免税进口料件组成计税价格×外汇人民币牌价×出口货物退税率＝3780000×13%＝491400免抵退税额＝出口货物离岸价×外汇人民币牌价×出口货物退税率－免抵退税额抵减额＝1,000,000×6.30×13%－491400＝327600（4）计算应退税额由于期末留抵税额小于免抵退税额，所以，应退税额＝期末留抵税额＝59200（5）计算免抵税额免抵税额＝免抵退税额－应退税额＝327600－59200＝268400实际业务中涉及的汇率的常见问题根据会计核算制度规定，对外贸企业的应收、应付外汇账款、现汇存款、现钞及外汇借款等计算的汇兑差额，既要采用逐笔结转的方法，也要采用集中结转的方法。所谓逐笔结转就是每结汇一次，计算每一笔的汇兑差额，到年底再将应收、应付外汇账款的原币余额按当日市场汇价即即时市场汇率（即期汇率）进行折算后，对人民币余额进行调整，差额计入“财务费用——汇兑差额”（不同货币兑换时即采用此种方法）所谓集中结转，就是平时结汇时，按当时市场汇价即即时市场汇率（即期汇率）核销应收、应付外汇账款，月末再将应收、应付外汇账款的原币余额按当日市场汇价即即时市场汇率（即期汇率）对人民币余额进行调整，差额集中一次计入“财务费用——汇兑差额”。不论采用逐笔结转还是采用集中结转方法，年末（12月31日）必须按当日汇价即即时市场汇率计算调整个外汇账户人民币余额与原账面余额的差额，计入汇兑差额汇兑损益逐笔结转实例分析

1、将20000美元兑成人民币，当日即期汇率为买入价1:7.79，中间价为1:7.80。借：银行存款-人民币＄200007.79R155800借：财务费用-汇兑差额R200贷：银行存款-美元＄200007.8R1556002、以40000美元兑换成港币，当日港元即期汇率为卖出价1:0.95，中间价1:0.94；美元即期汇率为卖入价1:7.85，中间价1:7.86。＄40000×7.85÷0.95=HKD330526.32借：银行存款-港元户HKD330526.320.94R310694.74借：财务费用-汇兑差额R3705.26贷：银行存款-美元户＄400007.86R314400汇兑损益集中结转实例分析

：长江电器进出口公司“应收外汇账款”账户1月1日余额为100000美元，汇率8．28元，人民币为828000元。接着发生有关的经济业务如下：

(1)1月12日，销售给美国密苏里公司电器一批，发票金额为50000美元，当日美元汇率中间价为8．28元。作分录如下：借：应收外汇账款(US$50000×8．28)414000

贷：自营出口销售收入414000

(2)1月18日，银行收妥上月结欠外汇账款100000美元，转来收汇通知，当日美元汇率中间价为8．27元，作分录如下：借：银行存款——外币存款(US$100000×8．27)827000

贷：应收外汇账款(Us$100000×8．27)827000

(3)1月25日，销售给美国芝加哥公司电器一批，发票金额为65000美元，当日美元汇率的中间价为8．27元。作分录如下：借：应收外汇账款(US$65000×8．27)537550

贷：自营出口销售收入537550

(4)1月31日，美元市场汇率中间价为8．26元，计算汇兑损益如下：应收外汇账款按期末市场汇率计算记账本位币余额=(50000+65000)×8．26=949900(元）应集中结转的汇兑损益=828000+414000+537550-827000-949900=2650(元)

根据计算的结果结转汇兑损益，作分录如下：借：财务费用-汇兑损益2650

贷：应收外汇账款2650特殊出口业务会计处理1、出口货物退关、退运相关会计处理①本年出口货物本年发生退运退（免）税冲减的账务处理②上年出口货物本年发生退运补税的账务处理2、出口货物视同内销征税的会计处理①本年出口货物单证不齐,在本年视同内销出售②上年出口货物单证不齐，在本年视同内销出口的③进料加工出口视同内销货物的会计核算①本年出口货物本年发生退运退（免）税冲减的账务处理

a、冲减外销收入

借：应收账款或者银行存款等（红字）

贷：主营业务收入——外销收入（红字）

b、冲减原成本

借：主营业务成本（红字）

贷：库存商品（红字）

调账当月生产企业出口退税申报系统红冲单证作同步收齐处理。

若该企业2011年6月出口销售额(FOB价)8万美元，，当月发生退运货物是在2011年1月出口的，退运货物的原出口销售额(FOB价)为5万美元。内销销售收入(不含税价)20万元人民币，当期购进原材料40万,进项发生额6.8万元人民币，该企业销售的货物的征税税率适用17%，税率适用13%，2011年6月初美元汇率为6.7，2011年1月初美元汇率6.8。则当期会计处理：(1)根据实现的出口销售收入：（80,000×6.7）-（50000×6.8）=19.6万借：应收账款--XX公司19.6万贷：主营业务收入--外销收入19.6万(2)根据实现的内销销售收入：借：应收账款--XX公司(人民币)23.4万贷：主营业务收入--内销收入20万应交税金--应交增值税(销项税额)3.4万(3)根据采购的原材料：借：原材料40万应交税金--应交增值税(进项税额)6.8万贷：应付帐款46.8万(4)根据计算的免抵退税不得免征和抵扣税额免抵退税不得免征和抵扣税额((80000×6.7)-(50000×6.8))×(17%-13%)=7840借：主营业务成本7840贷：应交税金--应交增值税(进项税额转出)7840(5)计算应退税额、免抵税额期末留抵税额=-(34000-(68000-7840))=26160免抵退税额=196000×13%=25480

由于期末留抵税额小于免抵退税额，所以应退税额=期末留抵税额=25480

免抵税额=0根据计算的应退税额：借：应收补贴款--出口退税25480贷：应交税金--应交增值税(出口退税)25480

②上年出口货物本年发生退运补税的账务处理（1）货物退回

借：以前年度损益调整

贷：应收帐款或者银行存款（2）结转成本

借：库存商品

贷：以前年度损益调整（3）追回退税

a、借：应收补贴款（增值税出口退税）贷：银行存款

b、借：应交税金——应交增值税（出口退税）

贷：应收补贴款（增值税出口退税）

c、借：应交税金——应交增值税（进项税额转出）

贷：以前年度损益调整进项税额转出=（出口货物离岸价格*外汇人民币牌价）*征退税率之差

①上年出口货物本年发生的退运调账，在生产企业出口退税申报系统不进行操作。②出口货物部分退运时，应按照部分退运货物原始出口销售额进口补税③货物出口时的汇率和税率发生变化时，应以出口时的汇率和税率为准若该企业2011年1月出口销售额(FOB价)8万美元，，当月发生退运货物是在2010年11月出口的，退运货物的原出口销售额(FOB价)为5万美元。内销销售收入(不含税价)20万元人民币，当期购进原材料40万,进项发生额6.8万元人民币，该企业销售的货物的征税税率适用17%，税率适用13%，2011年1月初美元汇率为6.7，2010年11月初美元汇率6.8。则当期会计处理：(1)根据实现的出口销售收入：80,000×6.7=53.6万借：应收账款--XX公司53.6万贷：主营业务收入--外销收入53.6万(2)根据实现的内销销售收入：借：应收账款--XX公司(人民币)23.4万贷：主营业务收入--内销收入20万应交税金--应交增值税(销项税额)3.4万(3)根据采购的原材料：借：原材料40万应交税金--应交增值税(进项税额)6.8万贷：应付帐款46.8万(4)根据计算的免抵退税不得免征和抵扣税额免抵退税不得免征和抵扣税额=80,000×6.7×(17%-13%)=21440借：主营业务成本21440贷：应交税金--应交增值税(进项税额转出)21440(5)计算应退税额、免抵税额期末留抵税额=-(34000-(68000-21440))=12560免抵退税额=80,000×6.7×13%=69680

由于期末留抵税额小于免抵退税额，所以应退税额=期末留抵税额=12560免抵税额=69680-12560=57120根据计算的应退税额：借：应收补贴款--出口退税12560贷：应交税金--应交增值税(出口退税)12560根据计算的免抵税额：借：应交税金--应交增值税(出口抵减内销应纳税额)57120贷：应交税金--应交增值税(出口退税)57120(6)根据退运货物的原出口销售额：借：以前年度损益调整34万贷：应收账款--XX公司34万同时，按原出口货物结转销售成本借：库存商品34万贷：以前年度损益调整34万(7)根据退运货物原出口销售额乘以退税率补交免抵退税款：借：应交税金--应交增值税(已交税金)44200贷：银行存款44200(8)原出口销售额乘原出口货物征退税率之差还原进项税额

借：应交税金——应交增值税（进项税额转出）

贷：以前年度损益调整2、出口货物视同内销征税的会计处理及计算

国家税务总局《关于出口货物退（免）税若干问题的通知》（国税发〔2006〕102号）规定，出口货物如果发生下列情况时，除另有规定者外，应当视同内销计提销项税额或征收增值税。主要包括：国家明确规定不予退（免）增值税的货物；出口企业未在规定期限内申报退（免）税的货物；出口企业虽已申报退（免）税但未在规定期限内向税务机关补齐有关凭证的货物；出口企业未在规定期限内申报开具《代理出口货物证明》的货物；生产企业出口的除四类视同自产产品以外的其他外购货物。以上5种出口视同内销货物的应税情况、流转环节、申报期限不同，出口企业需要根据不同的贸易方式与企业类型进行相应的税额计算与会计处理。出口货物视同内销征税的会计处理及计算一般贸易方式下出口视同内销货物的会计核算，应根据出口企业类型不同，划分为生产与外贸两种情况，其销项税额的计算公式为：销项税额＝出口货物离岸价格×外汇人民币牌价÷（1＋法定增值税税率）×法定增值税税率。

对于生产企业视同内销征税的出口货物，在账务上冲减出口销售收入的同时，应在生产企业出口退税申报系统9.0中进行负数录入，以冲减调整当期的出口销售收入。如果生产企业已按规定将计算的征、退税率之差税额转入主营业务成本科目的，还应冲减并转入进项税额科目；如果已办理出口退税的，应在生产企业出口退税申报系统9.0中，通过冲减出口销售收入来计算调整当期的免、抵、退税额，然后按规定视同内销征税。

①本年出口货物单证不齐,在本年视同内销出售例如：2010年4月，某自营出口的生产企业（属于C类出口企业）因未在规定期限内收齐前期已申报退税的出口货物报关单，在当期按出口视同内销货物自行计提了销项税额。该批货物的出口额为117000元（换算为人民币的价格），征税率为17%，退税率为13%。假设4月无出口业务发生，因此冲减成本不涉及与当期发生的免抵退税不得免征和抵扣税额合并计算。会计处理如下：

（1）冲减原出口销售收入，增加内销销售收入，并计提销项税额。

销项税额＝117000÷（1＋17%）×17%＝17000（元）。

借：主营业务收入———出口收入117000

贷：主营业务收入———出口视同内销100000

应交税费———应交增值税（销项税额）———出口视同内销17000。

（2）冲减销售成本。

前期已作账的免抵退税不得免征和抵扣税额＝117000×（17%－13%）＝4680