中级财务会计第6章 固定资产

第六章固定资产固定资产1第一节固定资产概述一、固定资产的含义及特征我国《企业会计准则第4号——固定资产》给固定资产做的定义为：“固定资产，是指同时具有下列特征的有形资产:①为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的；②使用寿命超过一个会计年度”。固定资产包括房屋、建筑物、机器、机械、运输工具以及其他与生产、经营有关的设备、器具、工具等。固定资产2固定资产的特征一般表现为以下四个方面:（1）固定资产是有形资产。（2）可供企业长期使用。（3）不以投资和销售为目的。（4）具有可衡量的未来经济利益。固定资产3二、固定资产的分类按照经济用途可以将固定资产划分为经营用固定资产和非经营用固定资产两大类。按照使用情况可以将固定资产划分为使用中固定资产、未使用固定资产、出租固定资产和不需用固定资产四大类。固定资产4第二节固定资产确认与初始计量一、固定资产确认固定资产的确认是指企业在什么时候和以多少金额将固定资产作为企业所拥有或控制的资源进行反映。一般来讲，固定资产只有在同时满足以下两个条件时，才能加以确认:该固定资产包含的经济利益很可能流入企业。该固定资产的成本能够可靠地计量。固定资产5二、固定资产初始计量（一）外购固定资产外购固定资产成本构成企业外购的固定资产，其成本包括实际支付的买价、进口关税和其他税费，以及使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的费用，如场地整理费、运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等。固定资产6（1）购买不需要安装的固定资产购入不需要安装的固定资产，企业可以立即投入使用。因此，会计处理比较简单，只需按确认的入账价值直接增加企业的固定资产。固定资产7（2）一揽子购买固定资产个别情况下，企业的固定资产可能会与其他几项可以独立使用的资产采用一揽子购买方式进行购买。采用的方法是，将购买的总成本按每项资产的公允价值占各项资产公允价值总和的比例进行分配，以确定各项资产的入账价值。固定资产8【例6-2】华联实业股份公司一揽子购买A、B、C三项设备，支付设备价款3900000元，应交增值税663000元，三项资产的公允价值分别为1500000元、1200000元和1300000元。上述设备不需要安装。（1）计算各设备分配固定资产价值的比例（2）计算各设备购买成本借：固定资产—A设备1462500

—B设备1170000

—C设备1267500

应交税费—应交增值税（进项税额）663000

贷：银行存款45630009固定资产（3）购买需要安装的固定资产企业购入的需要安装的固定资产，应先通过“在建工程”科目核算购置固定资产所支付的价款、运输费和安装成本等，待固定资产安装完毕并达到预定可使用状态后，再将“在建工程”科目归集的固定资产成本一次转入“固定资产”科目。固定资产10（二）自行建造固定资产应按照建造该项固定资产达到预定可使用状态前所发生的全部支出，作为入账价值。为了便于归集和计算固定资产的实际建造成本，企业应设置“在建工程”科目。在建工程发生减值的，可以单独设置“在建工程减值准备”科目进行核算。固定资产11（1）自营工程自营工程是指企业利用自身的生产能力进行的固定资产建造工程。企业通常只将固定资产建造工程中所发生的直接支出计入工程成本，按规定，其内容主要包括消耗的工程物资、原材料、库存商品、负担的职工薪酬，辅助生产部门为工程提供的水、电、设备安装、修理、运输等劳务支出，以及工程发生的待摊支出（包括工程管理费、征地费、可行性研究费、临时设施费、公证费、监理费及应负担的税费等）。固定资产12注意（1）购入工程物资如果用于自营设备，所支付的增值税税额，不应计入工程成本，应作为进项税额单独列示，从销项税额中抵扣；如果用于厂房、建筑物等建筑工程，支付的增值税税额，则应计入工程成本。（2）工程领用外购存货，应按成本转出，计入工程成本。（3）工程领用自制半成品和产成品，应视同销售，按售价计算销项税额，连同自制半成品和产成品的生产成本一并计入工程成本。固定资产13注意（4）在建工程进行负荷联合试车发生的费用，计入工程成本（待摊支出）；试车期间形成的产品或副产品对外销售或转为库存商品时，应借记“银行存款”、“库存商品”等科目，贷记“在建工程”科目（待摊支出）。（5）建设期间发生的工程物资盘亏、报废及毁损净损失，计入工程成本，借记“在建工程”科目，贷记“工程物资”科目；盘盈的工程物资或处置净收益作相反的会计处理。（6）工程完工后发生的工程物资盘盈、盘亏、报废、毁损，计入当期营业外收支。固定资产14注意（7）在建工程完工，对于已领出的剩余物资应办理退库手续，借记“工程物资”科目，贷记“在建工程”科目。（8）在建工程达到预定可使用状态时，对发生的待摊支出应分配计算，计入各工程成本中。固定资产15（2）出包工程成本构成：由建造该项固定资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成，包括发生的建筑工程支出、安装工程支出以及需分摊计入各固定资产价值的待摊支出。固定资产16出包工程待摊支出：是指在建设期间发生的，不能直接计入某项固定资产价值、而应由所建造固定资产共同负担的相关费用，包括为建造工程发生的管理费、征地费、可行性研究费、临时设施费、公证费、监理费、应负担的税金、符合资本化条件的借款费用、建设期间发生的工程物资盘亏、报废及毁损净损失，以及负荷联合试车费等。固定资产17出包工程待摊支出的分摊：待摊支出分配率=

×100%

某项工程应分摊的待摊支出=该项工程支出×待摊支出分配率固定资产18（三）投资转入固定资产根据企业经营管理的需要，可以接受投资者投资转入的固定资产。该类固定资产应按投资各方签订的合同或协议约定的价值和相关的税费，作为固定资产的入账价值计价入账。合同或协议约定的价值不公允的除外。转入固定资产时，借记“固定资产”科目，贷记“实收资本”或“股本”科目。固定资产19（五）债务重组取得固定资产债务重组是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁决作出让步的事项。对于债权人来讲，取得固定资产入账价值应当按照受让固定资产的公允价值确定。重组债务的账面余额与受让固定资产公允价值之间的差额作为债务重组损失，计入营业外支出。如果债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，不足以冲减的部分，计入营业外支出；如果减值准备冲减该差额后仍有余额，应该转回并抵减当期资产减值损失，而不再确认债务重组损失。固定资产20（七）接受捐赠固定资产接受捐赠固定资产入账价值确定分为两种情况：（1）捐赠方提供了有关凭据的，按凭据上标明的金额加上应支付的相关税费，作为入账价值。（2）捐赠方没有提供有关凭据的，按如下顺序确定其入账价值：①同类或类似固定资产存在活跃市场的，按同类或类似固定资产的市场价格估计的金额，加上应支付的相关税费，作为入账价值。②同类或类似固定资产不存在活跃市场的，按该接受捐赠固定资产预计未来现金流量的现值，加上应支付的相关税费，作为入账价值。企业接受捐赠的固定资产在按照上述会计规定确定入账价值以后，按接受捐赠金额，计入营业外收入。固定资产21（八）盘盈固定资产盘盈固定资产入账价值的确定方法是，如果同类或类似固定资产存在活跃市场的，应按同类或类似固定资产的市场价格，减去按该项固定资产新旧程度估计价值损耗后的余额确定；如果同类或类似固定资产不存在活跃市场的，应按盘盈固定资产的预计未来现金流量的现值计价入账。盘盈的固定资产待报经批准处理后，应作为企业以前年度的差错，记入“以前年度损益调整”科目。固定资产22第三节固定资产后续计量一、固定资产折旧（一）固定资产折旧及其性质固定资产折旧的定义，一般应注意这样两个问题：一是固定资产的成本转入营业成本或费用中的原因与目的；二是固定资产的成本如何转入营业成本或费用中。固定资产23有形损耗和无形损耗有形损耗是指固定资产在使用过程中由于磨损而发生的使用性损耗和由于受自然力影响而发生的自然损耗；无形损耗是指由于技术进步、消费偏好的变化、经营规模扩充等原因而引起的损耗，这种损耗的特点是固定资产在物质形态上仍具有一定的服务潜力，但已不再适用或继续使用已不经济。一般而言，有形损耗决定固定资产的最长使用年限，即物质使用年限；无形损耗决定固定资产的实际使用年限，即经济使用年限。固定资产24（二）影响固定资产折旧计算的因素及折旧范围1、三个影响固定资产折旧计算的因素（1）原始价值指固定资产的实际取得成本，就折旧计算而言，也称为拆旧基数。固定资产原始价值减去折旧后的余额叫固定资产净值，也称折余价值。它是计算固定资产盘盈、盘亏、出售、报废、毁损等溢余或损失的依据，将其与原始价值或重置完全价值相比较，还可以大致了解固定资产的新旧程度。固定资产25（2）预计净残值是指假定固定资产预计使用寿命已满并处于使用寿命终了时的预期状态，企业目前从该项资产处置中获得的扣除预计处置费用后的金额。固定资产的净残值是企业在固定资产使用期满后对固定资产的一个回收额，在计算固定资产折旧时应从固定资产的折旧计算基数中扣除。固定资产原始价值减去预计净残值后的数额为固定资产应计提折旧总额。固定资产26（3）预计使用年限是指固定资产预计经济使用年限，也称折旧年限，它通常短于固定资产的物质使用年限。固定资产的使用年限决定于固定资产的使用寿命。企业在确定固定资产的使用寿命时，主要应当考虑下列因素：①该资产的预计生产能力或实物产量。②该资产的有形损耗，如设备使用中发生磨损、房屋建筑物受到自然侵蚀等。③该资产的无形损耗，如因新技术的出现而使现有的资产技术水平相对陈旧、市场需求变化使产品过时等。④有关资产使用的法律或者类似的限制。固定资产272、固定资产折旧范围应计提折旧的固定资产，在会计上称为折旧性资产。我国现行会计准则规定：除以下情况外，企业应对所有固定资产计提折旧：（1）已提足折旧仍继续使用的固定资产；（2）单独估价作为固定资产价值入账的土地。固定资产28（三）固定资产折旧方法1、年限平均法年限平均法也称直线法，它是以固定资产预计使用年限为分摊标准，将固定资产的应提折旧总额均衡分摊到使用各年的一种折旧方法。固定资产29年折旧率=×100%

月折旧率=年折旧率÷12

年折旧额=原始价值×年折旧率月折旧额=年折旧额/12

其中，预计净残值率=×100%

固定资产302、工作量法是以固定资产预计可完成的工作总量为分摊标准，根据各年实际完成的工作量计算折旧的一种方法。工作量法计算折旧的过程是分两个步骤来完成的，首先要计算固定资产单位工作量的折旧额，在此基础上再根据每期实际工作量的多少计算当期的折旧额。单位工作量折旧额=年折旧额=某年实际完成的工作量×单位工作量折旧额

固定资产313、双倍余额递减法双倍余额递减法是以双倍的直线折旧率作为加速折旧率，乘以各年年初固定资产账面净值计算各年折旧额的一种方法。年折旧率=×2×100%

某年的折旧额=该年年初固定资产账面净值×年折旧率固定资产32双倍余额递减法应用时注意两点（1）双倍余额递减法转换为直线法。转换条件为：

实务上规定，应在固定资产预计使用年限到期前两年，进行方法的转换，将未提足的折旧平均提取。＞固定资产33（4）年数总和法年数总和法也叫年限积数法，是以计算折旧当年年初固定资产尚可使用年数作分子，以各年年初固定资产尚可使用年数的总和作分母，分别确定各年折旧率，然后用各年折旧率乘以应提折旧总额计算每年折旧的一种方法。

各年折旧率=每年的折旧额=（C-S）×固定资产34注意的问题按现行会计准则的规定，在采用年数总和法计算折旧的情况下，同样要按月计算折旧。计算方法是，首先要根据各年的折旧率计算当年的月折旧率，然后根据固定资产原价扣除预计净残值的余额和当月的折旧率计算月折旧额。固定资产35（四）固定资产折旧的核算为了简化核算，月份内开始使用的固定资产，当月不计提折旧，从下月起计提折旧；月份内减少或停用的固定资产，当月仍计提折旧，从下月起停止计提折旧。用公式表示如下：

=+

—固定资产36计提折旧的会计处理固定资产的折旧费用，应根据固定资产的受益对象分配计入有关的成本或费用中。企业管理部门使用的固定资产计提的折旧费用，应计入管理费用；生产部门使用的固定资产计提的折旧费用，应计入制造费用；专设销售机构使用的固定资产计提的折旧费用，应计入销售费用；自行建造固定资产过程中使用的固定资产计提的折旧费用，应计入在建工程成本；未使用的固定资产计提的折旧费用，应计入管理费用固定资产37二、固定资产后续支出（一）固定资产后续支出的含义及分类固定资产后续支出是指固定资产在投入使用以后期间发生的与固定资产使用效能直接相关的各种支出，如固定资产的增置、改良与改善、换新、修理、重新安装等业务发生的支出。固定资产38（二）固定资产后续支出的核算（1）增置是指固定资产总体数量的增加，包括添置全新的资产项目和对原有资产项目进行改建、扩建、延伸、添加、补充等。主要表现在对原有固定资产进行实物的添加。扩建固定资产时，首先要将固定资产账面价值转入在建工程，即注销固定资产的原价、累计折旧和减值准备，同时停止计提折旧；扩建支出和变价收入分别增加和减少工程成本；扩建工程完成，将“在建工程”科目余额转入“固定资产”科目（原已提折旧并不转入）。固定资产39（2）改良与改善改良与改善是对现有固定资产质量的改进，目的是提高固定资产的适用性或使用效能。固定资产改良和改善的支出也要分为资本性后续支出和收益性后续支出两类。固定资产40（3）换新换新是指以新的资产单元或部件替换废弃的资产单元或部件。分为资产单元换新和部分换新两种。资产单元是指附属于一个固定资产项目，但具有相对独立性并具有可单独辨认其成本的某些结构、装置。对资产单元进行换新，会计处理时应将固定资产项目转入在建工程，对替换下来的旧资产单元应终止确认，并且其账面净值应从工程成本中扣除，同时作为损失计入营业外支出。部分换新是指对固定资产零配件、部件的替换。在会计处理上可与固定资产修理一并进行。固定资产41（4）修理固定资产由于使用、自然侵蚀、意外事故等原因会发生不同程度的损坏，影响其正常使用。固定资产修理费用在发生的当期按照固定资产的用途和部门的不同计入当期损益中，不再进行资本化处理。企业生产车间（部门）和行政管理部门等发生的计入管理费用；企业专设销售机构发生的计入销售费用。固定资产42（5）重安装为了创造新的生产环境和提高流水作业的合理性，以改善生产组织、提高生产效率、充分发挥资产潜力、降低产品成本，企业有时会对机器设备等固定资产按更合理的布局重新安装。重新安装的固定资产应先将初始安装成本的账面净值从有关资产价值中减除，并作为该项资产的废弃损失，计入营业外支出，然后代之以重安装成本。重安装成本一般包括拆除地基、搬运机器以及新建地基等支出。固定资产43第四节固定资产处置一、固定资产处置的含义及业务内容固定资产处置的含义固定资产处置是指由于各种原因使企业固定资产退出生产经营过程所做的处理活动，如固定资产的出售、转为待售、转让、报废、毁损、对外投资、非货币性资产交换、债务重组等。固定资产44固定资产终止确认的条件（1）该固定资产处于处置状态。是指固定资产不再用于生产商品、提供劳务、出租或经营管理，因此不再符合固定资产的定义，所以应予终止确认；（2）该固定资产预期通过使用或处置不能产生经济利益。因此当固定资产预期未来使用过程中或者处置时都不能为企业带来经济利益的情况下，就不再符合固定资产的定义和确认的条件，故也应予以终止确认。固定资产45固定资产报废、毁损的原因第一，固定资产的预计使用年限已满，其物质磨损程度已达到极限，不宜继续使用，应按期报废；第二，由于科学技术水平的提高，致使企业拥有的某项固定资产继续使用时在经济上已不合算了，必须将其淘汰，提前报废；第三，由于自然灾害（如火灾、水灾）事故的发生或管理不善等原因而造成的固定资产毁损。固定资产46固定资产处置损益固定资产在处置过程中会发生收益或损失，称为处置损益。它以处置固定资产所取得的各项收入与固定资产账面价值、发生的清理费用以及应缴纳的营业税等之间的差额来确定。处置固定资产的收入包括出售价款、残料变价收入、保险及过失人赔款等项收入；清理费用包括处置固定资产时发生的拆卸、搬运、整理等项费用；营业税是指出售不动产而按出售收入的5％计算缴纳的营业税。固定资产47二、固定资产处置的核算企业应设置“固定资产清理”科目核算固定资产的处置损益。需要处置的固定资产账面价值、发生的清理费用及应交的营业税等，记入该科目借方；取得的固定资产出售价款、残料变价收入、保险及过失人赔款等项收入，记入该科目的贷方；借方与贷方的差额即为固定资产处置净损益，作为处置非流动资产利得或损失转入营业外收入或营业外支出。固定资产48（一）固定资产出售企业对多余闲置或不再需用的固定资产，可出售给其他需要该项固定资产的企业，以收回资金，避免资源的浪费。出售固定资产的损益是指出售固定资产取得的价款与固定资产账面价值、发生的清理费用以及出售不动产缴纳的营业税之间的差额。固定资产49（二）持有待售固定资产划分持有待售资产条件企业的非流动资产，如固定资产、无形资产等，在同时满足以下3个条件时应将其划分为持有待售资产：①企业已经就处置该非流动资产作出决议；②企业已经与受让方签订了不可撤销的转让协议；③该项转让将在一年内完成。固定资产50持有