消费税税务筹划

第7章消费税税务筹划消费税概述及筹划要点

消费税是有选择地对部分商品的流转额所课征的一种税。对境内生产、委托加工和进口的特定消费品（14种）所课征的税收。其计税依据为流转额，表现形式有价和量。是国税部门负责征收的税种。虽然消费税的征收范围窄，但其税率较高。约占我国税收收入的6%。【应用举例】某化妆品生产企业为增值税一般纳税人，某月从国外进口一批散装化妆品（化妆品的进口关税税率40%、消费税税率30%）、支付给国外的货价120万元，买方负担的经纪费12万元、运抵我国海关前运杂费和保险费18万元，散装化妆品验收入库。本月内企业将进口的散装化妆品的80%生产加工为成套化妆品7800件，对外批发销售6000件，取得不含税销售额290万元；向消费者零售800件，取得含税销售额51.48万元。要求：（1）计算该企业进口散装化妆品应缴纳的关税、消费税、增值税；（2）计算该企业国内生产销售环节应缴纳的增值税、消费税。（1）进口散装化妆品应纳关税＝（120+12+18）×40%=60组成计税价格＝（120+12+18+60）/（1-30%）＝300应纳消费税＝（120+12+18+60）/（1-30%）×30%=90应纳增值税＝（120+12+18+60+90）×17%=51（万元）（2）国内生产销售环节应纳增值税=〔290+51.48/(1+17%)〕×17%－51=5.78(万元)应纳消费税=〔290+51.48/(1+17%)〕×30%－90×80%=28.2(万元)消费税概述与其他的流转税相比，消费税有如下主要特点：调节收入和引导消费方向的功能强，具有“寓禁于征”的作用在生产环节单环节征收(卷烟特例)征税对象与增值税重叠实行价内征收，避免与增值税混淆消费税税额是增值税税基和消费税税基的一部分消费税实行差别税率，一目一率税收优惠非常少。消费税的筹划方法应围绕其征收特点开展。消费税筹划要点消费税筹划要点避开纳税环节避免成为消费税征收对象降低纳税环节的销售额，缩小计税依据适用低税率。第7章消费税的税收筹划本章内容：7.1消费税规避纳税义务的筹划7.2消费税缩小税基的筹划7.3消费税适用低税率的筹划7.4消费税延迟纳税的筹划7.5外购连续生产抵扣的筹划消费税，是对我国境内生产,委托加工和进口应税消费品的单位和个人缴纳的一种税,是对特定的消费品和消费行为征税.消费税实行价内税,主要在应税消费品的生产,委托加工和进口环节缴纳。消费税的纳税人需同时具备的两个条件：在境内生产、进口、委托加工应税消费品；所经营的产品是条例中列明的应税消费品。

规避纳税义务筹划点：征税范围具有选择性。设法改变生产流程或价格等，将产品转化成非征税对象。征收环节具有单一性。合理设计经营模式规避纳税环节。7.1消费税规避纳税义务的筹划7.1.1通过降低价格规避纳税义务有些消费品是否为消费税征税对象取决于其价格。如手表，1万元以上，20%税率。【案例】泰华手表厂（增值税一般纳税人）生产了一种新型手表，市场前景良好。该厂决定以1.1万元(不含增值税)销售，在第一个月内售出1000只。应纳消费税＝1.1×20％×1000＝220（万元）这种售价有什么不妥吗？有没有筹划的可能？如果将手表价格降到9999元？情况会怎样？降价使收入减少1001元/支，消费税降低2200元/支。7.1.1通过降低价格规避纳税义务令P－P×20％＞9999解得，P＞12498.75这种方法其实也是平衡法下临界点筹划的原理。7.1.2通过改变企业结构规避纳税义务

对于存在多个连续的生产环节，并且半成品和成品都是消费税征税对象时，可以通过改变企业结构，将原纳税环节转换为企业内部生产环节，从而规避纳税义务。7.1.2通过改变企业结构规避纳税义务【案例7-2】咸丰酒厂的生产模式为从当地老井酒厂购入粮食类原料白酒然后进行勾兑、加浆降度，生产成品酒对外销售。其每月从老井酒厂购入原酒1万公斤，不含税价格为40元/公斤，勾兑后可生产成品酒2万公斤，对外销售的不含税价格为36元/公斤。白酒适用的消费税税率为25%。

2001年以前，两企业合作流程非常顺畅，但2001年以后，政策发生了变化。7.1.2通过改变企业结构规避纳税义务2001年白酒政策的主要变化：粮食白酒、薯类白酒消费税税率由比例税率调整为复合税率，增加定额税0.5元/斤。停止执行在外购或委托加工已税酒和酒精生产的酒过程中，外购或委托加工酒及酒精已纳税款准予抵扣政策。7.1.2通过改变企业结构规避纳税义务税收政策调整前：老井酒厂消费税＝1×40×25％＝10（万元）咸丰酒厂消费税＝2×36×25％－10＝8（万元）税收政策调整后：

老井酒厂消费税＝1×40×25％＋1×2×0.5＝11（万元） 咸丰酒厂消费税＝2×36×25％＋2×2×0.5＝20（万元）税负增加从何而来？如何进行筹划？

1税率增高

2负税环节增多7.1.2通过改变企业结构规避纳税义务筹划思路：采取合并战略。通过资产入股方式，两酒厂合并成立丰井酒业集团。原有的生产流程不变，但不再有半成品出售。筹划效果：取消了原两厂之间的购销环节，避免了重复征税，消费税总额为：2×36×25％＋2×2×0.5＝20（万元）消费税减少11万元。这种方法适合于中间产品为除白酒以外的应税消费品吗？为什么？7.2消费税缩小税基的策略计税依据的确定我国现行的消费税计税办法分为:从价计征,从量计征和复合计征三种类型1从价计征:适用于大部分应税消费品,如酒精应纳税额=应税消费品的销售额х消费税税率计税依据=全部价款+价外费用-价款中所含增值税不含增值税的销售额=含增值税的销售额/(1+增值税率)※※符合下列条件的代垫运输费用不包括在应税销售额中(1)运输部门开具的运输发票开具给购货方;(2)纳税人将该项发票转交给购货方.2从量计征:适用于黄酒,啤酒,成品油等应纳税额=销售数量х单位税额计税依据为销售数量3复合计征:适用于粮食白酒,薯类白酒和卷烟应纳税额=销售数量х单位税额+销售额х比例税率计税依据由销售数量和销售额共同确定**销售数量的确定:生产销售的销售数量为实际销售数量;进口的数量为海关核定的进口数量;委托加工的为委托加工收回的数量;自产自用的为移送使用的数量消费税的计税依据分三种：从量定额税基较固定，其变化的弹性区间小，税收筹划的余地不大从价定率这种方法以销售额为税基，税基筹划的空间很大复合计税。卷烟、白酒7.2消费税缩小税基的策略关于应税消费品计税价格反避税的规定：如果应税消费品计税价格明显偏低且无正当理由的，税务机关有权核定其计税价格。核定权限：卷烟、白酒和小汽车的计税价格由国家税务总局核定，送财政部备案。其他应税消费品的计税价格由各省、自治区、直辖市国家税务机关核定。进口的应税消费品的计税依据由海关核定。

7.2消费税缩小税基的策略关于应税消费品计税价格的规定—白酒白酒生产企业消费税计税价格低于销售单位对外销售价格（不含增值税）70%以下的，税务机关应核定最低计税价格。核定标准：销售单位对外销售价格50%~70%；其中规模大，利润高的企业核价幅度60%~70%。已核定最低计税价格的白酒，生产企业实际销售价格高于最低计税价格的，按实际销售价格申报纳税；反之则按最低计税价格申报纳税。已核定最低计税价格的白酒，销售单位对外销售价格持续上涨或下降3个月以上、累计上涨或下降幅度20%以上，税务机关重新核定最低计税价格。7.2

.1设立销售公司以降低计税价格企业设独立核算的供销公司，降低出厂销售价格，可以降低消费税负担。注意采用此方法时应掌握适度原则这种做法在生产烟、酒、化妆品、摩托车、小汽车的行业中得到较为普遍的应用7.2.2自产自用应税消费品的缩小税基策略自产自用的应税消费品，按同类消费品的价格计算纳税；该价格由企业自主决定，便于操作。若没有同类消费品价格，按照组成计税价格计算纳税。应尽可能缩小申报的自产自用应税消费品的生产成本。

7.2.3委托加工应税消费品的缩小税基策略委托加工的应税消费品，按同类消费品的价格计算纳税。该价格可以由双方协商，具有较大的避税机会。

若没有同类消费品的价格，按照组成计税价格计算纳税。在公式中，材料成本和加工费用具有较强的弹性。7.2.4利用进口环节价格缩小税基进口的消费品，按组成计税价格计算消费税。组成计税价格＝关税完税价(1＋关税税率)/（1－消费税税率）关税税率和消费税税率避税机会小，那么就要在关税完税价格上想办法。关税完税价格的组成比较复杂，操作中人为因素较大，因此避税弹性也较大。

7.2.5利用包装物押金缩小税基应税消费品连同包装物销售的，包装物的价格应并入销售额中征收消费税。企业必须注意包装物不能作价随同产品销售。1如果产品销售确需包装物，可采取收“押金”的形式。现行税法规定，“押金”不并入销售额反映收入，因此可以规避消费税及增值税和所得税。但酒类产品销售收取的包装物押金，均需并入销售额征收消费税。因此酒类产品不适合采取此类税收策略。采取此方法应注意，押金挂账不能超过一年。2或者通过机构调整，将“押金”转作“租金”（混合销售转兼营）。3或者先销售后包装。

7.2消费税的税基策略—案例[案例]某厂欲将50万元的化妆品原料加工成化妆品销售。现有两个方案。两种方案生产费用均为37.5万元，生产的化妆品品质无差异，都可以实现销售收入200万元。化妆品消费税率为30%。方案一，委托某协作厂加工消费税组成计税价格＝(50+37.5)/(1－30%)＝125（万元）应缴消费税＝125×30%＝37.5（万元）收回的化妆品直接对外销售时，可以不再缴纳消费税。方案二，自行生产应缴消费税＝200×30%＝60（万元）将两种方案对比，若各相关因素相同，企业自行生产较之委托加工，其税负较重。本例中自行生产比委托加工多缴消费税22.5万元，利润随之也减少22.5万元。其原因在于委托加工与自行生产计算消费税的税基不同。一般情况下，委托方收回委托加工的应税消费品要以高于委托加工成本的价格对外销售，由此造成两种加工方式下税负的差距，进而导致利润的差距。总之，委托加工方式下，税基要小。因此，消费税暂行条例实施细则规定：若不属于委托加工的，则视同销售。上述案例为什么会形成这种差距呢？

1.委托加工的应税消费品收回后，继续加工成另一种应税消费品[例]兴达公司委托恒昌工厂将一批价值100万元的原材料加工成半成品，协议规定加工费75万元；加工的半成品运回兴达公司后，兴达公司继续加工成产成品，加工成本、分摊费用共计95万元，该批产成品售出价格700万元。半成品消费税税率30%，产成品消费税税率50%，均适合从价计税的方式。问该种生产方式下的消费税税负和税后收益。7.2消费税的税基策略—改变加工方式的税务筹划（1）兴达公司向大华工厂支付加工费的同时，向受托方支付其代扣代缴的消费税：消费税组成计税价格＝（100＋75）/（1－30%）＝250（万元）应缴消费税＝250х30%＝75（万元）（2）兴达公司销售产成品后，应缴消费税：700х50%－75＝275（万元）（3）兴达公司的税后利润（所得税税率25%）（700－100－75－75－95－275）х（1－25%）＝80х75%=602.委托加工的消费品收回后，直接对外销售[例]兴达公司委托恒昌工厂将原材料直接加工成产成品，原材料成本100万元不变，加工费用为160万元；加工完毕，运回兴达公司后，兴达公司对外售价仍为700（1）兴达公司向恒昌工厂支付加工费的同时，向其支付代各代缴的消费税：（100＋160）/（1－50%）х50%＝260（万元）（2）直接对外销售，不必再缴消费税。其税后利润如下：（700－100－160－260）х（1－25%）＝180х75%＝135（万元）3自行加工方式的税负[例]兴达公司将购入的价值100万元的原材料自行加工成产成品，加工成本、分摊费用共计175万元，售价为700万元。有关计算如下：应缴消费税＝700х50%＝350（万元）税后利润＝（700－100－175－350）х（1－25%）＝75х75%＝56.25（万元）可见,在各种相关因素相同的情况下,自行加工方式的税负最重;而彻底委托加工方式下又比委托加工后再自行加工后销售的税负要低.7.3消费税的低税率策略消费税税率采用“一目一率”的方法，这种差别性为税收筹划提供了客观条件。7.3.1适当进行子目转换消费税同一税目不同子目的项目具有很多共性，如果纳税人创造条件成功地将一项子目转为另一项子目，则就能在不同的税率之间进行选择。分析同一税目下不同子目的区别，与什么因素有关？许多子目之间的差别是由于价格的变化而导致税率跳档。7.3.1适当进行子目转换例如卷烟。每条卷烟调拨价格在70元以上（含70元）的，税率56%；70元以下（不含70元）36%。两类卷烟价格的分界点便成了税率变化的临界点。例如某种卷烟每条调拨价格75元，则每条应纳消费税：0.6＋75×56%＝42.6（元）如果将调拨价格降为68元，则每条应纳消费税：0.6＋68×36%＝25.08（元）降价后每条收入减少7元，但税额减少17.52元，盈利反而增加10.52元。7.3.1适当进行子目转换设企业生产的卷烟调拨价格为X(70元以上)。X－X•56％>69.9

－69.9×36％解方程得：X>101.67结论？当然如果企业生产的是高档卷烟，则不适宜采取此方法。7.3.2注意兼营和成套销售的问题消费税暂行条例规定，纳税人兼营不同的应税消费品，应分别核算，否则从高适用税率。这要求企业：健全财务核算选择合适的销售方式和核算方式消费税政策规定，纳税人将不同的应税消费品成套销售的，从高适用税率。对于成套销售的收益与税负应全面权衡，看有无必要成套消费品销售。企业兼营不同税率应税消费品时，最好单独核算;尽量避免成套销售。7.4消费税的延迟纳税策略纳税人生产的应税消费品于销售时纳税。可以采用推迟销售实现的方法来推迟缴纳消费税。自产自用的应税消费品，于移送使用时纳税。移送使用发生在企业内部，其时间的确定企业可以作出合理安排。委托加工应税消费品，由受托方在向委托方交货时代扣代缴。交货时间是双方确定的，可以协商。进口的应税消费品，于报关进口时纳税。这里推迟纳税的回旋余地不是很大。

7.5外购连续生产抵扣的筹划1税法规定:纳税人用外购已税烟丝等应税消费品连续生产应税消费品的,允许扣除已经缴纳的消费税.p1192