高级财务会计：第三章 外币业务

第三章外币业务重点应掌握以下内容：1、外币业务的日常账务处理，包括外币帐户的设置、外币兑换业务、外币购销业务、外币借款业务、接受外币资本投资等的账务处理；2、汇兑损益的计算及账务处理；3、外币报表的折算方法等。一、外币交易二、外币财务报表折算第一节外币业务概述1、外币交易的概念与内容（1）概念：是指以记账本位币以外的其他货币进行款项收付、往来结算和计价的经济业务。（2）外币交易内容①企业购买或销售以外币计价的商品或劳务；②企业借入或出借外币资金；③承担或清偿以外币计价的债务等。2、外币会计报表的折算（1）含义：是指将以外币表示的会计报表换算为记账本位币表示的会计报表。（2）时间在编制合并报表前就必须对纳入合并范围的子公司以外币表示的会计报表进行折算，折算为母公司记账本位币表示的会计报表。（3）涉及的两大问题①采用何种汇率进行折算；②对报表各项目使用汇率不同，所产生的折算差如何处理。第二节外币交易的会计处理一、外币账户的设置及核算的基本程序1、外币交易和记账方法的分类外币统账制外币分账制从我国目前的情况来看，绝大部分企业采用外币统账制方法。2、外币帐户的设置3、外币交易的核算程序首先必须根据一定的折算汇率，将外币业务金额折算为记账本位币的金额，按照折算后的记账本位币的金额登记有关账户；其次，期末（月末、季末或年末）各种外币账户的期末外币余额，按照期末市场汇率折合为记账本位币金额。

二、外币交易的日常账务处理

（一）有关概念1.“即期汇率”通常是指当日中国人民银行公布的人民币外汇牌价的中间价。2.即期汇率近似汇率是“按照系统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率”，通常是指当期平均汇率或加权平均汇率等。二、外币交易的日常账务处理

（一）有关概念3、货币性项目定义：是企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金额收取的资产或者偿付的负债。如：银行存款、应收账款、应付账款、其他应付款等资产负债表日的处理：对于外币货币性项目，因汇率波动而产生的汇兑差额作为财务费用，计入当期损益，同时调增或调减外币货币性项目的记账本位币金额。资产负债表日汇兑差额的会计处理

●汇兑损失借：财务费用－－汇兑差额贷：应收账款、应付账款等●汇兑收益借：应收账款、应付账款等贷：财务费用－－汇兑差额二、外币交易的日常账务处理

（一）有关概念4、非货币性项目定义：非货币性项目是货币性项目以外的项目，包括存货、长期股票投资、固定资产及累计折旧、无形资产及累计摊销、实收资本、资本公积等。资产负债表日的处理：对于以历史成本计量的外币非货币性项目，除涉及计提资产减值外，在交易发生日已按当日即期汇率折算，资产负债表日不应改变其原记账本位币金额，不产生汇兑差额。非货币性项目计提减值准备问题（见下例）举例例1：进口货物，价款10万美元，当时的市场汇率为1：7，款项尚未支付。企业用人民币存款支付进口关税8万元，增值税5万元。借：库存商品83（10×7+8+5）贷：应付账款—美元户70（＠7＄10）贷：银行存款13年末汇率为1：6.8，货物市场价9.5万美元款项尚未支付。借：应付账款—美元户2（6.8-7)*10

贷：财务费用2借：资产减值损失5.4（9.5*6.8-10×7）贷:存货跌价准备5.4注意：库存商品账户没有因为汇率变动调整账面价值！应付账款呢？例2：某企业人民币作为记账本位币，购入境外股票（准备1年内出售）20000股，每股买价1美元，当日汇率1：6.8

借：交易性金融资产136000

贷：银行存款_美元户136000年末，汇率1：7.0，每股市价1.1美元.

借：交易性金融资产18000

贷：公允价值变动损益18000二、外币交易的日常账务处理

（一）有关概念关于实收资本：外币投入资本属于外币非货币性项目；企业收到投资者以外币投入的资本，不采用合同约定汇率折算，采用交易日即期汇率折算后，外币投入资本与相应的货币性项目的记账本位币金额相等，不产生外币资本折算差额。外币投入资本不产生汇兑差额会计处理：●收到外币资本投入时借：银行存款贷：实收资本●资产负债表日，汇率变动时对于实收资本不进行账务调整。二、外币交易的日常账务处理（二）外币业务的日常账务处理1、外币兑换业务账务处理（1）将外币卖给银行（2）从银行买入外汇例如：10万元美元卖给银行，买入汇率1：6.5,卖出汇率1：6.7,当日市场汇率1:6.6。借：银行存款—人民币65借：财务费用1

贷：银行存款—美元户（6.6*10万美元）66如果是向银行买入，则分录如下：借：银行存款—美元户（6.6*10万美元）66借：财务费用1

贷：银行存款—人民币67二、外币交易的日常账务处理（二）外币业务的日常账务处理2、购销业务账务处理①购买业务例如：进口一套设备，价款10万美元，当时的市场汇率为1：7，款项尚未支付。企业用人民币存款支付进口关税8万元，增值税5万元。借：固定资产83（10×7+8+5）贷：应付账款—美元户70（＠7＄10）贷：银行存款——美元户13②销售业务3、外币借款业务账务处理具体计算步骤：（1）计算各个“货币性外币账户”（如外币银行存款、外币应收账款、外币应收票据、外币短期借款、外币长期借款、外币应付账款、外币应付票据等）的账面余额。包括账面外币余额、账面记账本位币余额。（2）按照期末最后一天的汇率，乘以账面外币余额，重新将外币账面余额折算为记账本位币余额。（3）汇兑损益等于重新折算后的记账本位币余额减去原账面记账本位币余额。三、期末汇兑损益的计算及账务处理1、期末汇兑损益计算（1）当汇率上升，余额大于0①外币资产==》为汇兑收益②外币负债==》为汇兑损失（2）当汇率下降，余额小于0①外币资产==》为汇兑损失②外币负债==》为汇兑收益期末汇兑损益=期末结存外币余额×期末汇率

-现有的记账本位币余额2、汇兑损益的账务处理（1）期末汇兑损益的处理①筹建期间记入长期待摊费用②生产经营期间

记入当期“财务费用”③与购建固定资产有关A、达到预定可使用状态前，予以资本化B、达到预定可使用状态后，记入“财务费用”3、例题例1某股份有限公司选择人民币作为记账本位币，外币业务按发生时的市场汇率折算，按月计算汇兑损益。20*9年7月31日市场汇率为1：7.2（美元比人民币）。20*9年7月31日外币账户余额如下：项目美元金额汇率人民币金额银行存款60007.243200应收账款1000007.2720000短期借款40007.228800该公司20*9年8月份发生业务如下：（1）8月8日收到美元投资50000美元，市场汇率为1：7.0,款项存入银行。分析：借：银行存款—美元户（7.0*＄50000）350000

贷：实收资本350000

（2）8月13日出口商品一批，货款70000美元，市场汇率为1：6.5，款项尚未收到，暂不考虑增值税。分析：借：应收账款—美元户（＄70000）455000

贷：主营业务收入455000（3）8月22日，以4000美元偿还短期借款，市场汇率为1：6.8。分析：借：短期借款—美元户（＄4000）27200

贷：银行存款—美元户（＄4000）27200（4）8月28日，收到上月应收款项80000美元，市场汇率为1：6.8。分析：借：银行存款—美元户（＄80000）544000

贷：应收账款—美元户（＄80000）544000（5）8月31日市场汇率为1：6.8。要求：（1）根据上述业务进行会计处理。（2）计算8月份的汇兑损益并进行账务处理。（1）会计分录见每题分析。

（2）计算8月份的汇兑损益并进行账务处理期初余额＄

600043200＄50000350000＄80000544000

＄400027200发生额合计＄

130000894000余额＄132000910000期末余额＄132000897600

＄400027200汇兑损失12400银行存款——美元户借：财务费用——汇兑损益12400

贷：银行存款——美元户12400＄

100000720000＄70000455000＄80000544000发生额合计＄70000455000余额＄90000631000

期末余额＄90000*6.8612000

＄80000544000

汇兑损益19000应收账款——美元户借：财务费用——汇兑损益19000

贷：应收账款——美元户19000短期借款——美元户＄400027200

期初余额﹩400028800＄400027200汇兑损益1600发生额合计0余额＄01600期末余额＄0￥0借：短期借款——美元户1600

贷：财务费用——汇兑损益1600借：财务费用——汇兑损益100800借：短期借款——美元户1600

贷：银行存款——美元户12400

贷：应收账款——美元户9000第三节外币会计报表折算

一、需要解决的两大问题1、折算汇率的选择：①现行汇率：子公司报表编制日的汇率，即期末汇率；②历史汇率：报表中项目确认入帐时的汇率；③报告期平均汇率：2、折算损益的处理折算损益：由于汇率的不同，折算中为了保持报表原理所形成的差异。当对报表以统一的汇率折算时，就不会出现折算损益（即相当与对报表中的每一个项目乘以了一个常数）当汇率不统一时（如有的项目乘现行汇率、有的乘历史汇率），就会出现折算损益。折算损益可以采用计入当期损益的方式（在损益表反映）或权益增值的方式（在资产负债表反映）二、外币报表折算的方法折算是对报表系统的全面折算，但主要以资产负债表和损益表为主。根据折算资产和负债方法的不同，划分为四种不同的方法。1.流动与非流动项目法将资产和负债分为流动与非流动项目两类，流动项目用现行汇率，非流动项目用历史汇率、权益用历史汇率。主要特点：资产负债表

流动资产

流动负债（货币资金、应收帐款、存货）（现）

（应付帐款、短期借款）（现）

非流动资产

非流动负债（长期投资、固）（历）（长期借款）（历）

权益

（历）

损益表

各类收入（平）各类成本费用（平）销货成本（现，根据一定原理算出）

折旧（历）已付股利（历）

未付股利（平或现）其它（历和平）

其它特点：①折算损益的处理：折算损失计入当期损益，折算利得递延如果是损失应该先折算损益表，再折算资产负债表；如果是利得先折算资产负债表再折算损益表。②根据现行汇率计算销货成本，销货成本核算原理：期初存货+本期购货-期末存货＝本期销货方法背景这是美国会计程序委员会在1953年的第43号研究公报中提出的方法。这种方法的缺点是：没有说清楚为什么流动项目要用现行汇率，非流动项目要用历史汇率。比如，长期银行借款和长期负债采用历史汇率，没有考虑到这些项目承受的汇率风险这一实事。2.货币与非货币项目法将资产和负债分为货币项目和非货币项目，货币项目用现行汇率，非货币项目用历史汇率，权益用历史汇率。

资产负债表货币资产货币性负债（货币资金、应收帐款、）（现）（应付帐款、短期借款、长期借款）（现）非货币资产（存货、长期投资、固）（历）

权益（历）

损益表

各类收入（平）各类成本费用（平）销货成本（历，根据一定原理算出）

折旧（历）已付股利（历）未付股利（平或现）其它（历和平）

其它特点：①折算损益的处理：无论是损失或收益均计入当期损益；②根据历史汇率计算销货成本方法背景这是美国赫普华斯教授提倡的方法，1965年被美国会计原则委员会在第6号意见书中所确认。这种方法的缺点是：企业的存货有时是历史成本，有时是现行市价（如存货采用成本是市价孰低法时），都按历史汇率折算的理由不充分。3.时态法（时间量度法）时态法是以资产、负债的计量基础作为选择折算汇率的依据的方法，报表的项目应按其计量日期的实际汇率折算，即现行成本按现行汇率，历史成本按发生日的历史汇率折算，权益按历史汇率。主要特点：

资产负债表货币资金（现）各种负债（现）应收帐款（现）存货（现或历）长期投资（现或历）固（历）权益（历）

损益表各类收入（平）各类成本费用（平）销货成本（现或历，根据一定原理算出）折旧（历）已付股利（历）未付股利（平或现）其它（历和平）

其它特点：①折算损益的处理：折算收益和损失全部计入当期损益；②根据历史或现行汇率计算销货成本。方法背景这是由洛伦森教授提出，美国会计准则委员会在第8号会计准则中确认的方法。该方法的缺点是由于采用了不同的报表项目采用不同的折算汇率，因而不能保持报表项目折算前后的比例关系。4.现行汇率法（期末汇率法）即报表中的项目都按现行汇率折算，权益按历史汇率主要特点资产负债表

各种资产（现）各种负债（现）权益（历）

损益表

各类收入（平）各类成本费用（平）销货成本（现或平）折旧（现）已付股利（历）未付股利（平或现）其它（现和平）

其它特点：①折算损益：视为折算调整额（平衡数），不作为损益处理；②它是以功能货币理论为其理论基础；③这种方法适用于子公司处于独立货币环境中子公司的报表折算。方法背景：是美国的会计准则委员会第52号会计准则提出的方法。一些教科书指出其缺点是：历史成本×现行汇率计算出来的金额，既不代表现行成本，也不代表历史成本，改变了报表项目的计量属性。方法采用的说明中国采用的是现行汇率法；美国采用的方法可以统称为功能货币法；国际会计准则确认的方法原来是四种方法都可以采用，1993年12月进行了修订，允许采用货币与非货币项目法、时态法、和现行汇率法（根据企业的特点进行选择）。三、我国资产负债表项目折算的规定①所有资产、负债类项目按决算日市场汇率②实收资本、资本公积、盈余公积按发生时的市场汇率折算③未分配利润以折算后利润表中该项目填列④报表折算差额在未分配利润项目后单列⑤年初数按上年折算后的数额列示四、我国利润表和利润分配表的折算规定①所映发生额的项目按交易发生日的即期汇率折算或者会计期间平均汇率②净利润按折算后利润表项目列示③年初未分配利润按上一年期末“未分配利润”列示④未分配利润