会计中级职称 第八章 成本管理

第八章成本管理第一节成本管理的主要内容简单来说，成本就是为了获得某种利益或达到一定目标所发生的耗费或支出。考核等一系列科学管理行为的总称。它的目的是充分组织企业全体人员，对生产经营过程的各个环节进行科学合理的管理，力求以最少的生产耗费取得最多的生产成果。一、成本管理的意义通过成本管理降低成本，为企业扩大再生产创造条件；通过成本管理增加企业利润，提高企业经济效益；能力。二、成本管理的目标标和具体目标两个方面。(一)总体目标成本管理的成本管理的总体目标服从于企业的整体经营目标。在竞争性经济环境中，成本管理系统的总体目标主要依据竞争战略而定:成本领先战略中，成本管理的总体目标是迫求成本水平的绝对降低;差异化战略中，成本管理的总体目标则是在保证实现产品、服务等方面差异化的前提下，对产品全生命周期成本进行管理，实现成本的持续降低。（二）具体目标成本管理的具体目标是对总体目标的进一步细分，主要包括成本计算的目标和成本控制的目标。成本计算的目标成本计算的目标是为所有内、外部信息使用者提供成本信息。包括:通过向管理人员提供成本信息，借以提高人们的成本意识;通过成本差异成本控制的目标是降低成本水平。在竞争性经济环境中，成本控制目标因竞争战略的不同而有所差异。实施成本领先战略的企业中、成本控制的目标是在保证一定产品质量和服务的前提下，最大程度地降低企业内部成本。表现为对生产成本和经营费用的控制。实施差异化战略的企业中，成本控制的目标则是在保证企业实现差异化战略的前提下，降低产品全生命周期成本，实现持续性的成本节省，表现为对产品所处生命周期不同阶段发生成本的控制，如对研发成本、供应商成本和消费成本的重视和控制。三、成本管理的主要内容（一）

成本规划是进行成本管理的第一步，主要是指成本管理的战略制定。它从总体上规划成本管理工作，并为具体的成本管理提供战略思路和总体要求。成本规划根据企业的竞争战略和所处的内外部环境制定，主要包括确定成本管理的重点、规划控制成本的战略途径、提出成本计算的精度和确定业绩评价的目的和标准。成本形成所进行的会计核算，它是成本分析和成本控制的信息（二） 基础。成本核算成本核算分为财务成本的核算和管理成本的核算。财务成本核算采用历史成本计量，而管理成本核算则既可以用历史成本。又可以用现在成本或未来成本。等手段降低成本或改善成本的一系列活动。成本控制的关键是（三）(四)

选取适用于本企业的成本控制方法。成本控制的原则主要有以下三方面:一是全面控制原则合有关计划、预算和技术资料，应用一定的方法对影响成本升降的各种因素进行科学的分析和比较，了解成本变动情况，系统地研究成本变动的因素和原因。成本分析的方法主要有对比分析法、连环替代法和相关分析法。(五) 成本考核是定期对成本计划及有关指标实际完成情况进行成本考核 结和评价，对成本控制的效果进行评估。上述五项活动中，成本分析贯穿于成本管理的全过程，成本规划在战略上对成本核算、成本控制、成本分析和成本考核进行指导，成本规划的变动是企业外部经济环境和企业内部竞争战略变动的结果，而成本核算、成本控制、成本分析和成本考核则通过成本信息的流动互相联系。一、量本利分析概述CVP规划和业绩考评提供必要的财务信息的一种定量分析方法。量本利分析主要包括保本分析、安全边际分析、多种产品量本利分析、目标利润分析和利润的敏感性分析等内容。(二)量本利分析的基本假设(1)总成本由固定成本和变动成本两部分组成；(2)销售收入与销量呈完全线性关系；产销平衡；产品产销结构稳定。(三)量本利分析的基本原理1.本利分析的基本关系式量本利分析所考虑的相关因素主要包括销售量、单价、销售收人、单位变动成本、固定成本、营业利润等。这些因素之间的关系可以用下列基本公式来反映:利润=销售收入一总成本=销售收入-(变动成本+固定成本)=销售量×单价-销售量×单位变动成本-固定成本=销售量×（单价-单位变动成本）-固定成本2.边际贡献边际贡献总额边际贡献总额＝销售收入-变动成本=销售量×单位边际贡献=销售收入×边际贡献率单位边际贡献=单价－单位变动成本=单价×边际贡献率边际贡献总额单位边际贡献销售收入单价变动成本总额单位变动成本销售收入单价边际贡献率=1-变动成本率利润=边际贡献-固定成本=销售量×单位边际贡献-固定成本=销售收入×边际贡献率-固定成本【例8-1】某企业生产甲产品，售价为60元/件，单位变动成本24元，固定10000020000献总额、边际贡献率及利润。单位边际贡献=单价一单位变动成本=60-24=36（元）边际贡献总额=单位边际贡献x产销量=36x20000=720000（元）边际贡献率=3660x100%=60%利润=720000-100000=620000（元）(一)保本分析所谓保本，是指企业在一定时期内的收支相等、损益平衡的一种状态，此时企业利润为零。当企业处于当期销售收入与当期成本费用刚好相等时，可称之为达到了保本状态。保本分析，又称盈亏临界分析，是研究当企业恰好处于保本状态时量本利关系的一种定量分析方法，是量本利分析的核心内容。保本点保本分析的关键是保本点的确定。保本点，又称盈亏临界点，是指企业达到保本状态的业务量或金额，即企业一定时期的总收入等于总成本、利润为零时的业务量或金额。单一产品的保本点有两种表现形式:一种是以实物量来表现，称为保本销售利润=销售量x单价-销售量x单位变动成本-固定成本利润=销售量x单价-销售量x单位变动成本-固定成本当利润为零时，求出的销售量就是保本销售量，即:若用销售额来表示，则保本销售额计算公式为:降低保本点的途径：降低固定成本总额降低单位变动成本提高销售单价8-26000100/件，单位变动成本为50130000保本销售额或保本销售颇=保本销售量×单价=2600×100=260000（元）2.保本作业率以保本点为基础，还可以得到另一个辅助性指标，即保本作业率，或称为盈亏临界点作业率。保本作业率是指保本点销售量（额）占正常情况下的销售量（额）的百分百，其计算公式为:8-38-25000（二）量本利分析图1.基本的量本利分析图边际贡献式量本利分析图（三）安全边际分析1.安全边际安全边际是指企业实际(或预计)销售量与保本销售量之间的差额，或实际企业仍不至于亏损。安全边际有两种表现形式:一种是绝对数，即安全边际量(额);另一种是相对数，即安全边际率。其计算公式为:通常采用安全边际率这一指标来评价企业经营是否安全。8-48-3安全边际量=实际销售量-保本销售量=5000-2600=2400（件）安全边际额=实际销售额-保本销售额=5000×100-260000=240000（件）保本作业率与安全边际率的关系保本作业率和安全边际率可用图8-3表示。8-3售量;另一部分是安全边际量。即:保本销售量+安全边际量=正常销售量上述公式两端同时除以正常销售量,便得到:保本作业率+安全边际率=18-3除变动成本后只为企业收回固定成本。安全边际销售额减去其自身变动成本后成为企业利润，即安全边际中的边际贡献等于企业利润。利润=边际贡献一固定成本xx所以:利润=安全边际额x边际贡献率若将上式两端同时除以销售收人，便得到:销售利润率=安全边际率x边际贡献率贡献率。三、多种产品量本利分析目前，进行多种产品保本分析的方法包括加权平均法、联合单位法、分算法、顺序法、主要产品法等。(一)加权平均法加权平均法是指在各种产品边际贡献的基础上，以各种产品的预计销售收入占总收入的比重为权数，确定企业加权平均的边际贡献率，进而分析多品种条件下保本点销售额的一种方法。(二)联合单位法联合单位法是指在事先确定各种产品间产销量比例的基础上，将各种产品产销实物量的最小比例作为一个联合单位，确定每一联合单位的单价、单位变动成本，进行量本利分析的一种分析方法。所谓联合单位，是指固定实物比例构成的一组产品。该方法将多种产品保本点的计算问题转换为单一产品保本点的计算问以及各产品的保本点销售量。其计算公式为:某产品保本量=联合保本量x该产品的销售量比重上式中，联合单价等于一个联合单位的全部收人，联合单位变动成本等于一个联合单位的全部变动成本。在此基础上，计算出每种产品的保本量。(三)分算法分算法是在一定的条件下，将全部固定成本按一定标准在各种产品之间进行合理分配，确定每种产品应补偿的固定成本数额，然后再对每一种产品按单一品种条件下的情况分别进行量本利分析的方法。该方法的关键是要合理地进行固定成本的分配。在分配固定成本时，对于专属于某种产品的固定成本应直接计人产品成本;对于应由多种产品共同负担产品重量、长度、体积等）在各产品之间进行分配。(四)顺序法顺序法是指按照事先规定的各品种产品销售顺序，依次用各种产品的边际贡献补偿整个企业的全部固定成本，直至全部由产品的边际贡献补偿完为止，从而完成量本利分析的一种方法。(五)主要产品法在企业产品品种较多的情况下，如果存在一种产品是主要产品，它提供的边际贡献占企业边际贡献总额的比重较大，代表了企业产品的主导方向，则可以按该主要品种的有关资料进行量本利分析，视同于单一品种。确定主要品种应以边际贡献为标志，并只能选择一种主要产品。8-5A,B,C2030元、40300002000010000122428180000要求按加权平均法、联合单位法、分算法、顺序法等分析方法进行多种产品的量本利分析。加权平均法8-2，A、B、C40%、20%30%。售量:联合单位法分算法假设固定成本按边际贡献的比重分配:同理，BC75003750225000150000顺序法8-38-3A状态，AA45000022500B,C8-48-4B,C20000600000CB60000020000，C2000005000A四、目标利润分析(一)目标利润分析8-650255000040000进行目标利润的规划和分析，更符合企业生产经营的需要。=（息税前利润-利息）×（1-所得税税率）固定成本+税后目标利润利息实现目标利润的销售= 所得税税率 单位边际贡献固定成本+税后目标利润利息实现目标利润的销售额=

边际贡献率【例计算分析题】（2012）A201110000300/15000005000002012120002300000要求：A2012①目标利润;②单位变动成本;③变动成本率;④固定成本。1750000A2012额。【答案】(1)①目标利润=12000×300-2300000=1300000(元)②单位变动成本=1500000/10000=150(元)③变动成本率=150/300=50%④固定成本=2300000-150×12000=500000(元)(2)销售收入×(1-50%)-500000=1750000则：销售收入=4500000(二)实现目标利润的措施如果企业在经营中根据实际情况规划了目标利润，那么为了保证目标利润的实现，需要对其他因素做出相应的调整。通常情况下企业要实现目标利润，在其他因素不变时，销售数量或销售价格应当提高，而固定成本或单位变动成本则应下降。878-658元，问:从单个因素来看，影响目标利润的四个基本要素该做怎样的调整?调整措施可选择如下方案中的任意五、利润敏感性分析利润敏感性分析，是研究量本利分析的假设前提中的诸因素发生微小变化时，对利润的影响方向和影响程度。量本利分析的基本内容是确定企业的保本点，并规划目标利润。因此，基于量本利分析的利润敏感性分析主要应解决两个问题:一是各因素的变化对最终利润变化的影响程度;二是当目标利润要求变化时允许各因素的升降幅度。（一）各因素对利润的影响程度各相关因素变化都会引起利润的变化，但其影响程度各不相同。如有些因素虽然只发生了较小的变动，却导致利润很大的变动，利润对这些因素的变化十分敏感，称这些因素为敏感因素。反映各因素对利润敏感程度的指标为利润的敏感系数，其计算公式为：8-8】某企业生产和销售单一产品，计划年度内有关数据预测如下:销100000302020000010%，算各因素的敏感系数预计的目标利润=(30-20)x100000-200000=800000(元)销售量的敏感程度销售量=100000x(1+10%)=110000(件)利润=(30-20)x1100000-200000=900000(元)10%，12.5%，的幅度增长，这是由于企业固定成本的存在而导致的。对销售量进行敏感分析，实质上就是分析经营杠杆现象，利润时销售量的敏感系数其实就是经营杠杆系数。销售单价的敏感程度单价=30x(1+10%)=33(利润=(33-20)x100000-200000=1100000(元)单位变动成本的敏感程度单位变动成本=20x(1+10%)=22(元)利润=(30-22)x100000-200000=600000(元)固定成本的敏感程度固定成本=200000×（1+10%）=220000(元)利润=(30-20)x100000-220000=780000可以得到以下几点规律性的结论:第一，关于敏感系数的符号。某一因素的敏感系数为负号，表明该因素的变动与利润的变动为反向关系;反之亦然。第二，关于敏感系数的大小。由于“销售量x单价“大于“销售量x(单价一单位变动成本)“，所以单价的敏感系数一定大于销售量、单位变动成本的敏感系数。在不亏损状态下，“销售量×单价“也大于固定成本，所以单价的敏感系数一般应该是最大的。第三、在不亏损状态下，销售量的敏感系数一定大于固定成本的敏感系数；所以，敏感系数最小的因素，不是单位变动成本就是固定成本。(二)目标利润要求变化时允许各因素的升降幅度当目标利润有所变化时，只有通过调整各因素现有水平才能达到目标利润变动的要求。因此，对各因素允许升降幅度的分析，实质上是各因素对利润影响程度分析的反向推算、在计算上表现为敏感系数的倒数。六、量本利分析在经营决策中的应用在经营决策中应用量本利分析法的关键在于确定“成本分界点”。所谓“成本分界点”就是两个备选方案预期成本相同情况下的业务量。找到了成本分界点，就可以在一定的业务量范围内，选择出最优的方案。(一)生产工艺设备的选择企业进行生产经营活动的最终目的是获取利润，企业管理者的各种经营决策也应围绕着这个目标，在分析时应考虑哪个方案能够为企业提供更多的边际8-9择。可以选择购买与原来一样的生产线，也可以购买一条自动化程度较高的150000300000550/8-58-6X，原来生产线利润=8X-50000新生产线利润=10X-80000由8X-50000=10X-80000，得到X=15000150001500000015000(二)新产品投产的选择8-108-9AB20000A,A900020%;B,B400015%；方案三:A,B两种新产品一起投产，由于相互之间的影响，产销量将分别为10000件和2000件，并使原有产品的产销量减少50%。B100008-78-8因为新产品的投产将减少原有产品的产销量，所以原有产品因此而减少的边际贡献为投产新产品的机会成本，在决策时应予以考虑。A=20000x10x20%=4000B20000x10x15%=30000(元)方案三:若两种产品一起投产原有产品减产损失=20000x10x50%=100000(元)8-8AA第三节标准成本控制与分析一、标准成本控制与分析的相关概念(一)标准成本及其分类标准成本是指通过调查分析、运用技术测定等方法制定的，在有效经营条件下所能达到的目标成本。企业在确定标准成本时，可以根据自身的技术条件和经营水平，在以下类型中进行选择：一是理想标准成本；二是正常标准成本。一是一是理想标准成本，这足一种理论标准,它是指在现有条件下所能达到的最优成本水平，即在生产过程无浪费，机器无故障、人员无闲置、产品无废品的假设条件下制定的成本标准。二是正常标准成本这一标准考虑了生产过程中不可避免的损失、故障、偏差等(二)标准成本控制与分析标准成本控制与分析，又称标准成本管理，是以标准成本为基础，将实际成本与标准成本进行对比，揭示成本差异形成的原因和责任，进而采取措施，对成本进行有效控制的管理方法。二、标准成本的制定标准成本包括用量标准和价格标准两部分。产品成本由直接材料、直接人工和制造费用三个项目组成。无论是确定哪一个项目的标准成本，都需要分别确定其用量标准和价格标准，两者的乘积就是每一成本项目的标准成本；将各项目的标准成本汇总，即得到单位产品的标准成本。制定标准成本，通常先确定直接材料和直接人工的标准成本，其次制定制造费用的标准成本，最后制定单位产品的标准成本。制定时，无论是哪一个成本项目，都需要分别确定其用量标准和价格标准，两者相乘后得出成本标准。成本项目用量标准价格标准直接材料单位产品材料消耗量原材料单价直接人工单位产品直接人工工时小时工资率制造费用单位产品直接人工工时小时制造费用分配率三、成本差异的计算及分析成本差异是指一定时期生产一定数量的产品所发生的实际成本与相关的小于标准成本的则称为节约差异。(一)直接材料成本差异的计算分析直接材料用量差异＝（实际用量－实际产量下标准用量）×标准价格直接材料价格差异＝（实际价格－标准价格）×实际用量差异形成原因：直接材料的用量差异形成的原因是多方面的，有生产部门原因，也有非生产部门原因。如产品设计结构、原料质量、工人的技术熟练程度、废品率的高低等等都会导致材料用量的差异。材料用量差异的责任需要通过具体分析才能确定，但主要往往应由生产部门承担。直接材料的用量差异形成的原因是多方面的，有生产部门原因，也有非生产部门原因。如产品设计结构、原料质量、工人的技术熟练程度、废品率的高低等等都会导致材料用量的差异。材料用量差异的责任需要通过具体分析才能确定，但主要往往应由生产部门承担。材料价格差异的形成受各种主客观因素的影响，较为复杂，如市场价格、供货厂商、运输方式、采购批量等等的变动，都可以导致材料的价格差异。但【例8-14】沿用例8-11中的资料，A产品甲材料的标准价格为45元/千克，3/A80003240/千克。其直接材料成本差异计算如下:直接材料成本差异=32000x40-8000x3x45=200000(元)(超支)其中:材料用量差异=(32000-8000x3)x45=360材料价格差异=32000x(40-45)=-160000(元)(节约)(二)直接人工成本差异的计算分析

)(超支)直接人工效率差异＝（实际工时－实际产量下标准工时）×标准工资率直接人工工资率差异＝实际人工工时×（实际工资率－标准工资率）差异形成原因直接人工效率差异是效率差异，其形成原因也是多方面的，工人技术状况、工作环境和设备条件的好坏等，都会影响效率的高低，但其主要责任还是在生产部门。直接人工效率差异是效率差异，其形成原因也是多方面的，工人技术状况、工作环境和设备条件的好坏等，都会影响效率的高低，但其主要责任还是在生产部门。工资率差异是价格差异，其形成原因比较复杂，工资制度的变动、工人的升降级、加班或临时工的增减等都将导致工资率差异。一般地，这种差异的责任不在生产部门，劳动人事部门更应对其承担责任。【例8-15】沿用例8-12中的资料，A产品标准工资率为10.8元/小时，工1.5/16.2/800010000110000直接人工成本差异=110000-800016.2=-19600（元）（节约）其中：直接人工效率差异=（10000-80001.5）10.8=-21600（元）（节约）（超支）

直接人工工资率差异=（11000010000-10.8）10000=2000（元）【例·单选题】（2011）讨论、认定直接人工效率差异的责任部门。根据你的判断，该责任部门应是（ ）。A.生产部门 B.销售部门C.供应部门 D.管理部门『正确答案』A『答案解析』直接人工效率差异是效率差异，其形成的原因是多方面的，工人技术状况、工作环境和设备条件的好坏等，都会影响直接人工效率的高低，但其主要责任还是在生产部门，所以本题正确答案为A。（三）变动制造费用成本差异的计算和分析变动制造费用成本差异=实际总变动制造费用-实际产量下标准变动制造费用=实际工时实际变动制造费用分配率-实际产量下标准标准变动制造费用分配率变动制造费用效率差异＝（实际工时－实际产量下标准工时）×变动制造费用耗费差异＝实际工时×（变动制造费用实际分配率－变动制造费用标准分配率）其中，效率差异是用量差异，耗费差异属于价格差异。变动制造费用效率差异的形成原因与直接人工效率差异的形成原因基本相同。8-168-13，A3.6元/1.5/A80001000040000变动制造费用成本差异=40000-8000x1.5x3.6=-3200(元)(节约)其中:变动制造费用效率差异=（10000-8000x1.5)x3.6=-720040000100003.6x10000=4000(元)(超支)(四)固定制造费用成本差异的计算分析两差异分析法将总差异分为耗费差异和能量差异两部分。其巾，耗费差异是指固定制造费用的实际金额与固定制造费用预算金额之间的差额；而能量差异则是指固定制造费用预算金额与固定制造费用标准成本的差额。耗费差异=实际固定制造费用一预算产量下标准固定制造费用X=实际固定制造费用一预算产量下标准工时×标准分配率能量差异=预算产量下标准固定制造费用一实际产量下标准固定制造费用=预算产量下标准工时×标准分配率一实际产量下标准工时×标准分配率=(预算产量下标准工时一实际产量下标准工时)×标准分配率8-17】沿用例8-13121.5/A10400A800010000190000元。其固定制造费用的成本差异计算如下:固定制造费用成本差异=190000-8000x1.5x12=46其中:耗费差异=190000-10400x1.5x12=2800(元)(超支)能量差异=(10400x1.5-8000x1.5)x12=43200(元)(超支)三差异分析法将两差异分析法下的能量差异进一步分解为产量差异和效率差异，即将固定制造费用成本差异分为耗费差异、产量差异和效率差异三个部分。其中耗费差异的计算与两差异法下一致。耗费差异=实际固定制造费用一预算产量下标准固定制造费用X=实际固定制造费用一预算产量下标准工时×标准分配率产量差异=(预算产量下标准工时一实际产量下实际工时)×标准分配率效率差异=(实际产量下实际工时一实际产量下标准工时)×标准分配率8-188-17x1.5x12=46其中:耗费差异=19000-10400x1.5x12=2800(元)(超支)产量差异=(10400x1.5-10000)x12=67200(元)(超支)效率差异=(10000-8000x1.5)x12=-24000(元)(节约)【总结】二差异分析法三差异分析法（1）实际数（2）预算数=生产能量P二差异分析法三差异分析法（1）实际数（2）预算数=生产能量P（3）实际工时P标标（4）标准成本=实际产量标准工时P标耗费差异=（1）-（2）产量差异效率差异表1 乙产品直接人工标准成本资料项目 标准月标准总工时月标准总工时21000月标准总工资 420000元单位产品工时用量标准单位产品工时用量标准2/件B1000025000550000要求：计算乙产品标准工资率和直接人工标准成本。差异。【答案】(1)乙产品的标准工资率=420000/21000=20(元/小时)乙产品直接人工标准成本=20×2×10000=400000((2)乙产品直接人工成本差异=550000-400000=150000(元)乙产品直接人工工资率差异=(550000/25000-20)×25000=50000乙产品直接人工效率差异=(25000-2×10000)×20=100000(元)【例·（2007）某企业甲产品单位工时标准为2/件，标5/8/100001200021600110160250000要求计算下列指标：单位产品的变动制造费用标准成本。单位产品的固定制造费用标准成本。变动制造费用效率差异。变动制造费用耗费差异。两差异法下的固定制造费用耗费差异。两差异法下的固定制造费用能量差异。『正确答案』单位产品的变动制造费用标准成本＝2×5＝10（元）单位产品的固定制造费用标准成本＝2×8＝16（元）（3）变动制造费用效率差异元）变动制造费用耗费差异元）（5）固定制造费用耗费差异＝250000－10000×2×8＝90000（元）（6固定制造费用能量差异＝10000×2×8－12000×2×8＝－3200（元）第四节作业成本与责任成本一、作业成本管理(一)作业成本计算法作业成本计算法不仅是一种成本计算方法，更是成本计算与成本管理的有机结合。作业成本计算法基于资源耗用的因果关系进行成本分配：根据作业活动耗用资源的情况，将资源耗费分配给作业；再依照成本对象消耗作业的情况，把作业成本分配给成本对象。资源资源是企业生产耗费的原始形态，是成本产生的源泉。企业作业活动系统所涉及的人力、物力、财力都属于资源。一个企业的资源包括直接人工、直接材料、间接制造费用等。作业作业，是指在一个组织内为了某一目的而进行的耗费资源动作，它是作业成本计算系统中最小的成本归集单元。作业贯穿产品生产经营的全过程，从产品设计、原料采购、生产加工，直至产品的发运销售。在这一过程中，每个环节、每道工序都可以视为一项作业。成本动因成本动因，亦称成本驱动因素，是指导致成本发生的因素，即成本的诱因。成本动因通常以作业活动耗费的资源来进行度量，如质量检查次数、用电度数等。在作业成本法下，成本动因是成本分配的依据。成本动因又可以分为资源动因和作业动因。成本动因及其分类含义含义亦称成本驱动因素，是指导致成本发生的因素，即成本的诱因。资源动因反映作业量与耗费之间的因果关系分类作业动因反映产品产量与作业成本之间的因果关系作业中心作业中心又称成本库，是指构成一个业务过程的相互联系的作业集合，用来汇集业务过程及其产出的成本。换言之，按照统一的作业动因，将各种资源耗费项目归结在一起，便形成作业中心。作业中心有助于企业更明晰地分析一组相关的作业，以便进行作业管理以及企业组织机构和责任中心的设计与考核。(二)作业成本计算法与传统成本计算法的比较作业成本计算法与传统成本计算法的直接材料成本与直接人工成本都可以直接归集到成本对象，两者的区别集中在对间接费用的分配上。(三)作业成本计算法的计算产品成本计算过程可以分为两个阶段：第一阶段，识别作业，根据作业消耗资源的方式，将作业执行中耗费的资源分派(追溯和间接分配)到作业，计算作业的成本。第二阶段，根据产品所消耗的成本动因，将第一阶段计算的作业成本分派(追溯和间接分配)到各有关成本对象。作业成本计算法的具体步骤为:设立资源库，并归集资源库价值设立资源库，并归集资源库价值确认主要作业，并设立相应的作业中心选择作业动因，并确定各作业成本的成本动因分配率当各作业中心已经建立，成本动因已经选定后，就可以将各作业成本除以成本动因单位数，计算出以成本动因为单位的分配率。作业成本分配率可以分为实际作业成本分配率和预算作业成本分配率两种形式。(1)实际作业成本分配率(1)实际作业成本分配率。实际作业成本分配率是根据各作业中心实际发生的成本和作业的实际产出，计算得出的单位作业产出的实际成本，计算公式为:实际作业成本分配率=当期实际发生的作业成本/当期实际作业产出（2）预算作业成本分配率。预算作业成本分配率根据预算年度预算的作业成本和顶计作业产出计算，其公式为:公式为:预算作业成本分配率=预计作业成本/预计作业产出计算作业成本和产品成本根据每种产品所耗用的成本动因单位数和该作业分配率，可以计算该产品应负担的作业成本和单位成本。首先计算耗用的作业成本，计算公式为;然后计算当期发生成本，即产品成本。直接材料成本直接人工成本和各项作业成本共同构成某产品当期发生的总成本，计算公式为:某产品当期发生成本=当期投入该产品的直接成本+当期该产品耗用的各项作业成本其中:直接成本=直接材料成本+直接人工成本【例8-19】某企业生产甲、乙两种产品、有关资料如下:(1)甲、乙两种产品的基本资料如表8-12所示。20000008-13所示。要求:分别用作业成本计算法与传统成本计算法计算上述两种产品的单位成本首先.用作业成本法计算各项作业的成本动因分配率，计算结果如表8-14所示。其次，计算作业成本计算法下两种产品的制造费用。计算结果如表8-15所示。再次，使用传统成本计算法分别计算甲、乙两种产品的制造费用。100000(1000x400000(4000x102000000最后，比较两种成本计算法下制造费用分配的结果，如表8-16所示。在传统成本计算方式下，由于其消耗的人工工时比重大，分摊的制造费用数额较大，而在作业成本计算方式下，这类产品由于技术复杂程度低，其消耗的作业动因量相对较少，分摊的制造费用会相对降低。生产量小而技术复杂程度高的产品则刚好与上述情形相反。简言之，传统的成本计算方式低估了生产量小而技术复杂程度高的产品的成本，高估了生产敏大而技术复杂程度低的产品成本。(四)作业成本管理作业成本管理是以提高客户价值、增加企业利润为目的，基于作业成本法的新型集中化管理方法。它通过对作业及作业成本的确认、计量，最终计算产品成本，同时将成本计算深入到作业层次，对企业所有作业活动进行追踪并动态反映。此外还要进行成本链分析，包括动因分析、作业分析等，从而为企业决策提供准确的信息，指导企业有效地执行必要的作业，消除和精简不能创造价值的作业，以达到降低成本、提高效率的目的。流程正是作业成本计算的核心。流程观流程观，它为企业提供引起作业的原因（成本动因）以及作业完成情况（业绩计量）的信息。（三）流程价值分析成本动因分析要进行作业成本管理，必须找出导致作业成本的原因。如果存在与企业目标不一致的原因，就可以采取措施改善作业，降低成本。作业分析作业分析的主要目标是认识企业的作业过程，以便从中发现持续改善的机会及途径。改进流程首先需要将每一项作业分为增值作业或非增值作业，明确增值成本和非增值成本，然后再进一步确定如何将非增值成本减至最小。按照对顾客价值的贡献，作业可以分为增值作业和非增值作业是那些顾客认为可以增加其购买的产品或服务的有用性，有必要保留在企业中的作业。是那些顾客认为可以增加其购买的产品或服务的有用性，有必要保留在企业中的作业。增值一项作业必须同时满足下列三个条件才可断定为增值作业：作业（1）该作业导致了状态的改变；该状态的变化不能由其他作业来完成；该作业使其他作业得以进行。是指即便消除也不会影响产品对顾客服务的潜能，不必要的或可消除的作业。如果一项作业不能同时满足增值作业的三个条业件，就可断定其为非增值作业。【提示】增值作业又可分为高效作业和低效作业。增值成本即是那些以完美效率执行增值作业所发生的成本，或者说，是高效增值作业产生的成本。而那些增值作业中因为低效率所发生的成本则属于非增值成本；执行非增值作业发生的成本全部是非增值成本。高效增值作业产生的成本 增值成本增值作业作业 增值作业低效率产生的成非增值作 非增值作业产生的成本

非增值成本业业作业成本管理中进行成本节约的途径作业消除消除非增值作业或不必要的作业，降低非增值成本。作业消除消除非增值作业或不必要的作业，降低非增值成本。作业选择对所有能够同样目的的不同作业，选择其中最佳的方案。作业减少以不断改进的方式降低作业消耗的资源或时间。作业共享利用规模经济来提高增值作业的效率。作业业绩考核若要评价作业和流程的执行情况，必须建立业绩指标，可以是财务指标，也可以是非财务指标，以此来评价是否改善了流程。财务指标

主要集中在增值成本和非增值成本上，可以提供增值与非增值报告，以及作业成本趋势报告。主要体现在效率、质量和时间三个方面，比如投入产出比、次品率和生产周期等。【例·判断题】（2012考题）在作业成本法下，成本动因是导致成本发生诱因，是成本分配的依据。( )【答案】√【解析】成本动因，亦称成本驱动因素，是指导致成本发生的因素，即成本的诱因。成本动因通常以作业活动耗费的资源来进行度量，如质量检查次数、用电度数等。在作业成本法下，成本动因是成本分配的依据。【例·单选题】（2011）下列关于成本动因（又称成本驱动因素）述中，不正确的是（）。A.成本动因可作为作业成本法中的成本分配的依据B.成本动因可按作业活动耗费的资源进行度量C.成本动因可分为资源动因和生产动因D.成本动因可以导致成本的发生『正确答案』C『答案解析』成本动因亦称成本驱动因素，是指导致成本发生的因素，DBA的说法不正确。二、责任成本管理(一)责任成本管理的含义责任成本管理，是指将企业内部划分成不同的责任中心，明确责任成本，并根据各责任中心的权、责、利关系来考核其工作业绩的一种成本管理模式。其中，责任中心也叫责任单位，是指企业内部具有一定权力并承担相应工作责任的部门或管理层次。责任成本管理的流程如图所示：(二)责任中心及其考核按照企业内部责任中心的权责范围以及业务活动的不同特点，责任中心一般可以划分为成本中心、利润中心和投资中心三类。1．成本中心成本中心是指有权发生并控制成本的单位。成本中心一般不会产生收入，通常只计量考核发生的成本。是指有权发生并控制成本的单位。成本中心一般不会产生收入，通常只计量考核发生的成本。不考核收益，只考核成本。只对可控成本负责，不负责不可控成本。【提示】可控成本三个条件特点（1）该成本的发生是成本中心可以预见的；该成本是成本中心可以计量的；该成本是成本中心可以调节和控制的。3.责任成本是成本中心考核和控制的主要内容。考核预算成本节约额＝预算责任成本－实际责任成本＝预算成本节约额/预算成本×100%【例8-20】某企业内部某车间为成本中心，生产甲产品，预算产量35001504000145.5的考核指标计算为：『正确答案』预算成本节约额＝150×4000－145.5×4000＝18000（元）预算成本节约率＝18000/（150×4000）×100%＝3%180003%2．利润中心利润中心是指既能控制成本，又能控制收入和利润的责任单位。它不但有成本发生，而且还有收入发生。因此，它要同时对成本、收入以及收入成本的差额即利润负责。利润中心有两种形式：一是自然利润中心，二是人为利润中心。含义既能控制成本，又能控制收入和利润的责任单位。含义既能控制成本，又能控制收入和利润的责任单位。分类自然形成的，直接对外提供劳务或销售产品以取得收入润中心的责任中心。人为利人为设定的，通过企业内部各责任中心之间使用内部结润中心算价格结算半成品内部销售收入的责任中心。献考核指标

边际贡献=销售收入总额－变动成本总额【提示】该指标反映了利润中心的盈利能力，但对业绩评价没有太大的作用。可控边际贡献=边际贡献－该中心负责人可控固定成本【提示】也称部门经理边际贡献，是评价利润中心管理者的理想指标。部门边际贡献=可控边际贡献－该中心负责人不可控固定成本【提示】又称部门毛利。反映了部门为企业利润和弥补与生产能力有关的成本所作的贡献，它更多的用于评价部门业绩而不是利润中心管理者的业绩。8-21】某企业内部乙车间是人为利润中心，本期实现内部销售收入2001202010贡献、可控边际贡献和部门边际贡献。『正确答案』边际贡献＝200－120＝80（万元）可控边际贡献＝80－20＝60（万元部门边际贡献＝60－10＝50（万元3．投资中心投资中心是指既能控制成本、收入和利润，又能对投入的资金进行控制的责任中心，其经理所拥有的自主权不仅包括制定价格、确定产品和生产方法等短期经营决策权，而且还包括投资规模和投资类型等投资决策权。投资中心是最高层次的责任中心，它拥有最大的决策权，也承担最大的责任。考核指标：投资报酬率计算计算公式优点缺点投资报酬率＝营业利润/