企业所得税会计核算课件

企业所得税核算与筹划

企业所得税核算与筹划1企业所得税核算与筹划一、企业所得税基本规定二、企业所得税会计基础与方法三、企业所得税会计核算四、企业所得税的税务筹划企业所得税核算与筹划一、企业所得税基本规定2一.企业所得税基本规定2008年1月1日起，实施内外统一的所得税制。（一）纳税人及其纳税义务企业所得税纳税人是在境内取得收入的企业或组织，不包括个人独资企业、合伙企业。一.企业所得税基本规定2008年1月1日起，实施内外统一的所3纳税人

全面纳税义务

注册地居民纳税人实际管理机构所在地纳税人—非居民纳税人境内有一般机构、场所

有限纳税义务境内没有任何机构场所纳税人4纳税人及其纳税义务居民企业就来源于境内、境外的所得纳税.非居民企业在境内设机构、场所的，就来源于境内的所得，及发生在境外但与境内机构、场所有实际联系的所得，纳税。非居民企业在境内未设机构、场所的，或者虽设机构、场所但取得的所得与所设机构、场所没有实际联系的，就来源于中国境内的所得缴税。（10%）纳税人及其纳税义务居民企业就来源于境内、境外的所得纳税.5（二）企业所得税税率1.居民企业和境内设机构的非居民企业,税率25％2.不设机构场所的非居民企业，或虽设机构场所但与境内机构场所没有实际联系的，只就来源于境内的所得依据法定20%但减按10％计税。3.小型微利企业减按20％计税4.高新技术企业减按15％计税（二）企业所得税税率1.居民企业和境内设机构的非居民企业,税6（二）企业所得税的计算1.应纳税所得额的确定直接法：应纳税所得额＝收入总额－不征税收入－免税收入－各项扣除－允许弥补的以前年度亏损间接法：应纳税所得额=会计利润±纳税调整项目金额收入总额包括货币和非货币收入（二）企业所得税的计算1.应纳税所得额的确定7应纳税所得额的确定不征税收入：⑴财政拨款；⑵依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费,政府性基金⑶国务院规定的其他不征税收入。免税收入：⑴国债利息收入；⑵符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益；⑶境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益；⑷符合条件的非营利组织的收入。应纳税所得额的确定不征税收入：⑴财政拨款；8各项扣除包括成本、费用、税金、损失和其他支出区分收益性支出和资本性支出。收益性支出在发生当期直接扣除；资本性支出应当分期扣除或者计入有关资产成本，不得在发生当期直接扣除。税金指流转环节的税金及附加，包括消费税、营业税、城建税、教育费附加、资源税、土地增值税、出口关税等会计上计入“营业税金及附加”的税金。不包括企业所得税和增值税。损失包括固定资产和存货的盘亏、毁损、报废损失，转让财产损失，呆账损失，坏账损失，自然灾害等不可抗力因素造成的损失以及其他损失。各项扣除包括成本、费用、税金、损失和其他支出9应纳税所得额的确定不得扣除的支出：⑴向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项；⑵企业所得税税款；⑶税收滞纳金；⑷罚金、罚款和被没收财物的损失；⑸超过规定标准的捐赠支出；⑹赞助支出；⑺未经核定的准备金支出；⑻与取得收入无关的其他支出。应纳税所得额的确定不得扣除的支出：10准予扣除项目具体范围(1)工资、薪金支出，准予扣除。基本社会保险费和住房公积金，准予扣除。按规定支付的补充养老保险、补充医疗保险，准予扣除。一般商业保险费，不得扣除。特殊工种人身安全保险费，可以扣除。工会经费，凭《工会经费收入专用收据》，不超过2%部分，准予扣除。职工教育经费支出，不超过2.5%的部分，准予扣除；超过部分，以后年度结转扣除。职工福利费支出，不超过14%部分，准予扣除。准予扣除项目具体范围(1)工资、薪金支出，准予扣除。11(2)借款利息支出：不需要资本化的借款费用，准予扣除。购建固定资产，无形资产和12个月以上才能达到可销售状态的存货，在资产购置，建造期间的借款费用，应计入资产成本；资产交付使用后的利息，可在发生当期扣除。非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业存款和同业拆借的利息支出、企业发行债券的利息支出，准予扣除；非金融企业向非金融企业借款的利息，不超过同期同类贷款利率的部分，准予扣除。与资产成本及利润分配无关的汇兑损失,准予扣除(2)借款利息支出：12准予扣除项目具体范围(3)业务招待费与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售(营业)收入的5‰。(4)广告费和业务宣传费企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除另有规定外，不超过当年销售(营业)收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。申报扣除广告费条件：广告是通过工商部门批准的专门机构制作的；已实际支付费用，并已取得相应发票；通过一定的媒体传播。

准予扣除项目具体范围(3)业务招待费13(5)公益性的捐赠企业发生的公益性捐赠支出，不超过年度利润总额12%的部分，准予扣除。美国10%，韩国7%，荷兰6%，比利时5%

公益性捐赠指企业通过公益性社会团体或县级以上人民政府及其部门，用于《中华人民共和国公益事业捐赠法》规定的公益事业的捐赠。公益性社会团体指基金会、慈善组织等(依法登记,有法人资格;不以营利为目的;资产及其增值为法人所有；不经营无关业务；健全的财务会计制度；捐赠者不以任何形式参与财产分配)(5)公益性的捐赠14

(6)总机构管理费企业之间支付的管理费、企业内营业机构之间支付的租金和特许权使用费，以及非银行企业内营业机构之间支付的利息,不得扣除。非居民企业境内设立机构、场所，就境外总机构发生的与该机构、场所生产经营有关的费用，能够提供总机构出具的费用汇集范围、定额、分配依据和方法等证明文件，并合理分摊的，准予扣除。(6)总机构管理费15(7)手续费及佣金支出与生产经营有关的手续费及佣金支出，限额内,准予扣除，超限额部分，不得扣除。按与具有合法经营资格中介服务机构或个人所签订服务协议或合同确认收入5%计算限额。保险企业按全部保费收入扣除退保金等后的余额计算限额，财产保险15%，人身保险10%；(8)其他项目：依法提取环境保护、生态恢复的专项资金,准予扣除。改变用途的,不得扣除。按规定缴纳的财产保险费,准予扣除;经营租赁固定资产的租赁费,允许扣除;劳动保护支出,准予扣除.(7)手续费及佣金支出16资产的税务处理固定资产按直线法计算折旧，准予扣除.(1)房屋、建筑物，为20年；(2)飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，为10年；(3)与生产经营活动有关的器具、工具、家具等,为5年；(4)飞机、火车、轮船以外的运输工具，为4年；(5)电子设备，为3年。

资产的税务处理固定资产按直线法计算折旧，准予扣除.17资产的税务处理生产性生物资产按直线法计算的折旧,准予扣除.生产性生物资产折旧最低年限：(1)林木类生产性生物资产，为10年；(2)畜类生产性生物资产，为3年。无形资产按照直线法计算的摊销费用,准予扣除.无形资产的摊销年限不得低于10年。长期待摊费用摊销年限不得低于3年。资产的税务处理生产性生物资产按直线法计算的折旧,准予扣除.182.应纳税额应纳税额＝应纳税所得额×适用税率－减免税额－抵免税额案例：世华公司年末会计利润100万元，经注册会计师审计，发现有以下项目:(1)向非金融机构借款500万元，利率10％,同期金融机构利率8％。(2)业务招待费账面列支50万元，该企业当年销售收入5000万元。(3)发生广告费和业务宣传费100万元。(4)公益性捐赠40万元(5)当年计入损益的研究开发费80万元。计算该公司应纳税所得额和应缴所得税。2.应纳税额应纳税额＝应纳税所得额×适用税率－减免税额－抵免19应纳税额解析：将会计利润按照税法规定调整(1)借款利息调增=500×(10％-8％)=10万(2)业务招待费调增=50-25=25万元50×60％=30万元，5000×5‰=25万(3)广告宣传费5000×15%=750万元100万元全部允许扣除(4)允许捐赠=100×12％=12万元调增=40-12=28万元(5)研发费加扣=80×50％=40万元。应税所得额=100+10+25+28-40=123万应交所得税=123×25％=30.75万元应纳税额解析：将会计利润按照税法规定调整20我国某机械制造有限公司系增值税一般纳税人，2010年度生产经营情况如下：

（1）销售产品取得不含税收入9000万元；

（2）产品销售成本3300万元；

（3）销售税金及附加200万元；

（4）销售费用1000万元（其中广告费350万元）；财务费用200万元；

（5）管理费用1200万元（其中业务招待费85万元；新产品研究开发费30万元）；

（6）营业外支出800万元（其中通过政府部门向贫困地区捐款150万元，存货盘亏损失60万元，赞助支出50万元）。

（7）全年提取并实际支付工资是1000万元，职工工会经费、职工教育经费、职工福利费，分别按工资总额的2％、2.5％、14％的比例提取，并且均实际支出。

例题我国某机械制造有限公司系增值税一般纳税人，2010年度生产21要求：根据所给资料，计算下列问题：

（1）企业利润总额。（2）该企业所得税前可以扣除的期间费用。（不含加计扣除）（3）企业准予扣除的营业外支出。（4）企业准予扣除工资和三项经费。（5）企业应纳税所得额。要求：根据所给资料，计算下列问题：

（1）企业利润总额。223.影响应纳税额的三项制度既要避免双重征税，又要防止逃税，还要给予税收鼓励(1)关联企业制度是防止逃税的重要制度。企业与其关联方之间的业务往来，不符合独立交易原则而减少企业或者其关联方应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整，补征税款，并加收利息。(2)亏损结转制度是一种税收优惠。纳税人发生年度亏损的，可用下一纳税年度的所得弥补；下一纳税年度的所得不足弥补的，可以逐年延续弥补，但延续弥补期最长不得超过5年。境外亏损不得抵减境内盈利。3.影响应纳税额的三项制度既要避免双重征税，又要防止逃税，还23(3)税收抵免制度是避免所得双重征税的制度。我国采用限额扣除，即纳税人来源于中国境外的所得已在境外缴纳的所得税税款，准予在汇总纳税时，从其应纳税额中扣除，但是扣除额不得超过其境外所得依照中国税法规定计算的应纳税额。超过抵免限额的部分，可在以后5个年度内，用每年度抵免限额抵免当年应抵税额后的余额进行抵补：A.居民企业来源于境外的应税所得；B.境内设立机构、场所的非居民企业取得境外与该机构，场所有实际联系的应税所得。居民企业从其直接或间接控制(20%以上股份)的外国企业分得的来源于境外的股息、红利所得负担的境外所得税部分。(3)税收抵免制度是避免所得双重征税的制度。我国采用限额扣除244.企业所得税的优惠政策(1)从事农、林、牧、渔业项目的所得免税，其中花卉、茶、香料、养殖等减半纳税。(2)从事国家重点扶持的公共基础设施项目投资经营的所得，从取得第一笔收入起免3减3；(3)从事符合条件的环境保护、节能节水项目的所得，从取得第一笔收入起免3减3；(4)技术转让所得：居民企业技术转让不超过500万元部分免税；超过500万元部分减半。境内技术转让省科技厅登记，跨境技术转让经省商务厅登记，财政经费技术的转让，需省科技厅审批。禁止和限制出口技术转让所得，不享受优惠。从直接或间接持股达100%的关联方取得技术转让所得，不享受优惠。4.企业所得税的优惠政策(1)从事农、林、牧、渔业项目的所25(2)安置残疾人员，据实扣除残疾职工工资后，加扣残疾职工工资100%(3)研究开发费用：未形成无形资产计入当期损益的，据实扣除后加扣50%；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。(科委立项)(4)创业投资企业股权投资未上市中小高新技术企业2年以上，可按投资额70%在持股满2年的当年抵扣所得额；不足的，可在以后年度结转抵扣。(5)可缩短折旧年限或加速折旧的固定资产，包括A.技术进步,产品更新换代较快的固定资产;B.常年处于强震动,高腐蚀状态的固定资产。不得低于规定年限60%；双倍余额递减或年数总和(2)安置残疾人员，据实扣除残疾职工工资后，加扣残疾职工工资26(5)以《目录》规定资源为主要原材料，生产符合标准产品取得的收入，减按90%计入收入总额。(6)购置并实际使用《环保目录》、《节能节水目录》和《安全生产目录》中专用设备，该专用设备投资额10%可从当年应纳税额中抵免；当年不足抵免，可后转5年(7)软件生产企业增值税即征即退退还的税款，用于研究开发软件产品和扩大再生产，不作为所得税应税收入，不征收企业所得税。新办软件生产企业，自获利年度起，2免3减半。重点软件企业，当年未享受免税的，减按10%计税。集成电路设计企业视同软件企业，其生产性设备，经核准，折旧年限最短可为3年。(5)以《目录》规定资源为主要原材料，生产符合标准产品取得的27二.企业所得税会计基础与方法(一)企业所得税会计的性质1．收益分配观收益分配观认为，企业向政府缴纳的所得税同企业分配给股东的收益一样，是对企业收益的分配,但两者的分配对象不同。企业所得税是对国家支持的一种回报，故所得税应归入收益分配项目。2．费用观费用观认为，企业所得税是企业为取得收益而发生的一种耗费，与企业生产经营中的其他耗费一样，应归入费用项目。

二.企业所得税会计基础与方法(一)企业所得税会计的性质28资产负债表债务法相关账户基本程序涵义理论基础资产负债表债务法相关账户基本程序涵义理论基础29资产负债表法含义采用资产负债表债务法进行核算。两层含义：资产负债表法；债务法。资产负债表法----从资产负债表出发，比较资产/负债的账面价值与计税基础确定，应纳税/可抵扣暂时性差异，确认相关的递延所得税负债/资产。债务法——所得税税率变动时，相应调整递延所得税资产/负债资产负债表法含义采用资产负债表债务法进行核算。30资产负债表法理论基础从资产负债表的角度考虑，资产的账面价值代表的是某项资产在持续持有及最终处置的一定期间内为企业带来未来经济利益的总额，而其计税基础代表该期间内税法规定就该项资产可以税前扣除的总额。资产的账面价值与其计税基础之间的差异形成了递延所得税资产或递延所得税负债。

资产负债表法理论基础从资产负债表的角度考虑，资产的账面价值代31资产负债表债务法计算的基本程序

资产负债表债务法计算的基本程序32相关账户1.所得税费用

2.应交所得税（应纳税所得额×税率）

3.递延所得税资产（可抵扣暂时性差异×税率，然后结合期初余额计算本期应确认或转回的数额）

4.递延所得税负债（应纳税暂时性差异×税率，然后结合期初余额计算本期应确认或转回的数额）

它们之间的数量关系是：

所得税费用＝当期所得税+递延所得税相关账户1.所得税费用

2.应交所得税（应纳税所得额×税率）331．资产的计税基础资产的计税基础

＝未来期间税法允许税前扣除的金额

＝取得成本－以前期间已累计税前扣除的金额初始确认：

计税基础＝账面价值后续计量：

资产在持有过程中，因会计准则规定与税法规定不同，引起账面价值与计税基础产生差异。四类资产的账面价值和计税基础之间的关系。1．资产的计税基础资产的计税基础34⑴固定资产初始确认时按会计准则确定的入账价值一般等于计税基础；持有期间进行后续计量时：会计准则规定按“成本－累计折旧－固定资产减值准备”进行计量。税法规定按“成本－税法允许的以前期间税前扣除折旧额”进行计量。账面价值与计税基础差异主要产生于折旧方法、折旧年限的不同及固定资产减值准备的提取。案例6-2⑴固定资产初始确认时按会计准则确定的入账价值一般等于计税基础35案例1A企业于20×6年12月20日取得的某项固定资产，原价为750万元，使用年限为10年，会计上采用年限平均法计提折旧，净残值为零。税法规定该类固定资产采用加速折旧法计提的折旧可予税前扣除，该企业在计税时采用双倍余额递减法计列折旧，净残值为零。20×8年12月31日，企业估计该项固定资产的可收回金额为550万元。案例1A企业于20×6年12月20日取得的某项固定资产，原价36分析20×8年12月31日，该项固定资产的账面净值＝750-75×2＝600（万元），该账面净值大于其可收回金额550万元，两者之间的差额应计提50万元的固定资产减值准备。

20×8年12月31日，该项固定资产的账面价值＝750-75×2-50＝550（万元）计税基础＝750-750×20%-600×20%＝480（万元）该项固定资产的账面价值550万元与其计税基础480万元之间的70万元差额，将于未来期间计入企业的应纳税所得额（形成递延所得税负债）。分析20×8年12月31日，该项固定资产的账面净值＝750-37案例2B企业于20×5年年末以750万元购入一项生产用固定资产，按照该项固定资产的预计使用情况，B企业在会计核算时估计其使用寿命为5年，计税时，按照适用税法规定，其最低折旧年限为10年，该企业计税时按照10年计算确定可税前扣除的折旧额。假定会计与税收均按年限平均法计提折旧，净残值均为零。20×6年该项固定资产按照12个月计提折旧。（本例中假定固定资产未发生减值）案例2B企业于20×5年年末以750万元购入一项生产用固定资38分析该项固定资产在20×6年l2月31日的账面价值＝750-750÷5＝600（万元）

该项固定资产在20×6年12月31日的计税基础＝750-750÷10＝675（万元）

该项固定资产的账面价值600万元与其计税基础675万元之间产生的75万元差额，在未来期间会减少企业的应纳税所得额（形成递延所得税资产）。分析该项固定资产在20×6年l2月31日的账面价值＝750-39初始确认时，内部研发产生差异。

会计准则规定：研究阶段的支出费用化，开发阶段符合资本化条件的支出资本化

税法规定：符合“三新”标准的研发项目，未形成无形资产的，在发生当期按150%税前扣除；形成无形资产的，按成本的150%摊销后续计量时，差异来自摊销规定的不同及减值准备的提取。

会计准则规定：对于使用寿命不确定的无形资产，不要求摊销，每期末进行减值测试。

税法规定：除外购商誉外，无形资产均应在一定期间内摊销案例6-3、案例6-4⑵无形资产初始确认时，内部研发产生差异。

会计准则规定：研究阶段的40案例3内部研发无形资产入账价值为1000万元，会计、税法均按10年采用直线法摊销。分析：计税基础＝未来期间税法允许税前扣除的金额＝1500（万元）账面价值＝1000（万元）该项固定资产的账面价值1000万元与其计税基础1500万元之间产生的500万元差额，在未来期间会减少企业的应纳税所得额（形成递延所得税资产）。案例3内部研发无形资产入账价值为1000万元，会计、税法均411）交易性金融资产

会计：公允价值变动计入当期损益

税法：不确认公允价值变动。

2）可供出售金融资产

会计：公允价值变动计入资本公积。

税法：不确认公允价值变动。

案例6-5⑶以公允价值计量且变动计入当期损益的金融资产1）交易性金融资产

会计：公允价值变动计入当期损益

42案例420×6年10月20日，甲公司自公开市场取得一项权益性投资，支付价款2000万元，作为交易性金融资产核算。20×6年12月31日，该投资的市价为2200万元。

案例420×6年10月20日，甲公司自公开市场取得一项权益性43分析该项交易性金融资产的期末市价为2200万元，其按照会计准则规定进行核算的、在20×6年资产负债表日的账面价值为2200万元。因税法规定交易性金融资产在持有期间的公允价值变动不计入应纳税所得额，其在20×6年资产负债表日的计税基础应维持原取得成本不变，为2000万元。该交易性金融资产的账面价值2200万元与其计税基础2000万元之间产生了200万元的暂时性差异，该暂时性差异在未来期间转回时会增加未来期间的应纳税所得额（产生递延所得税负债）。

分析该项交易性金融资产的期末市价为2200万元，其按照会计准441）投资性房地产

①采用公允价值模式的，其期末账面价值为公允价值

而税法不认可其公允价值变动，计税基础应以取得时的历史成本为基础确定。

②采用成本模式的，暂时性差异的计算可比照固定资产或无形资产来理解。2）其他计提了资产减值准备的各项资产

主要包括：

①存货

②应收账款

③以成本模式计量的投资性房地产等

减值准备税法均不允许税前扣除，由此产生暂时性差异。案例6-6⑷其他资产1）投资性房地产

①采用公允价值模式的，其期末账面价值为45案例5A公司20×6年购入原材料成本为5000万元，因部分生产线停工，当年未领用任何原材料，20×6年资产负债表日估计该原材料的可变现净值为4000万元。假定该原材料在20×6年的期初余额为零。

案例5A公司20×6年购入原材料成本为5000万元，因部分生46分析该项原材料因期末可变现净值低于成本，应计提的存货跌价准备=5000-4000=1000（万元）。计提该存货跌价准备后，该项原材料的账面价值为4000万元。该项原材料的计税基础不会因存货跌价准备的提取而发生变化，其计税基础为5000万元不变。该存货的账面价值4000万元与其计税基础5000万元之间产生了1000万元的暂时性差异，该差异会减少企业在未来期间的应纳税所得额。

分析该项原材料因期末可变现净值低于成本，应计提的存货跌价准备47案例6甲公司20×6年12月31日应收账款余额为7500万元，该公司期末对应收账款计提了750万元的坏账准备。税法规定按照应收账款期末余额的5‰计提的坏账准备允许税前扣除。假定该公司期初应收账款及坏账准备的余额均为零。

案例6甲公司20×6年12月31日应收账款余额为7500万元48分析该项应收账款在20×6年资产负债表日的账面价值为6750万元（7500-750）。计税基础=7500-37.5=7462.5（万元），计税基础7462.5万元与其账面价值6750万元之间产生的712.5万元暂时性差异，在应收账款发生实质性损失时，会减少未来期间的应纳税所得额。分析该项应收账款在20×6年资产负债表日的账面价值为6750492．负债的计税基础负债的计税基础＝账面价值－未来期间按照税法规定可予税前扣除的金额资产的计税基础=未来期间按照税法规定可予税前扣除的金额负债和资产相反。负债一定要用公式算，不要用自己的理解去做。2．负债的计税基础负债的计税基础＝账面价值－未来期间按照税法50（2）四类负债的账面价值与计税基础之间的差异预计负债预收账款其他负债（2）四类负债的账面价值与计税基础之间的差异预计负债51预计负债A)税法：现在不允许税前扣除，将来实际发生时允许税前扣除。

会计规定，预计提供售后服务发生的支出在销售当期确认为费用，同时确认预计负债。

税法规定，有关的支出在发生时税前扣除，所以其计税基础为零。

案例6-7预计负债A)税法：现在不允许税前扣除，将来实际发生时允许税前52案例7某企业预计了产品保修费用100万元，符合预计负债确认条件。如何确定预计负债的账面价值和计税基础？案例7某企业预计了产品保修费用100万元，符合预计负债确认条53分析账务处理：

借：销售费用1000000

贷：预计负债1000000

账面价值＝100（万元）

因税法最终是允许企业扣除所有的预计产品保修费用的，因此未来期间税法允许扣除的金额就是100万元。

计税基础＝100－100＝0（万元）

账面价值100万元>计税基础0

产生可抵扣暂时性差异，确认递延所得税资产（100万元×所得税税率25%）。分析账务处理：

借：销售费用100000054预计负债B）税法：现在不允许税前扣除，将来实际发生时也不允许税前扣除。会计规定，预计提供售后服务发生的支出在销售当期确认为费用，同时确认预计负债。

税法规定，有关的支出不允许税前扣除。所以，其计税基础等于账面价值。

如企业的罚款支出，有可能满足预计负债确认条件确认了一项预计负债。

预计负债B）税法：现在不允许税前扣除，将来实际发生时也不允许55案例8某企业违反环保法的规定被起诉，确认了预计负债100万元，如何确定预计负债的账面价值和计税基础？案例8某企业违反环保法的规定被起诉，确认了预计负债100万元56分析相关分录为：

借：营业外支出1000000

贷：预计负债1000000

预计负债账面价值＝100（万元）

税法规定，违反环保法的罚款支出不论是否实际支付，均不得税前扣除，即未来期间税法允许扣除的金额为0。负债的计税基础＝100－0＝100（万元）

因此不形成暂时性差异。分析相关分录为：

借：营业外支出100000057预收账款会计确认收入与税法确认收入时点不同会计：不符合收入确认条件，确认为预收账款。例如：发票开了，例如附有，售后回购合同。税法：应计入应纳税所得额。因为发票开了，收入实现。

预收账款会计确认收入与税法确认收入时点不同58案例9某企业发出商品一批并开具增值税专用发票。商品成本80万元，不含税价款100万元，款项已经收存银行。假定由于不符合会计上收入确认的条件而没有确认收入，但是按税法规定，纳税义务已经发生。如何确定预收账款的账面价值和计税基础？案例9某企业发出商品一批并开具增值税专用发票。商品成本80万59分析账务处理：

借：发出商品800000

贷：库存商品800000

借：银行存款1170000

贷：预收账款1000000

应交税费——应交增值税170000账面价值＝100万元税法上本期计入应纳税所得额。未来会计上确认收入时，税法上不再交税，可全部税前扣除。计税基础＝100－100＝0负债的账面价值100>计税基础0，产生可抵扣暂时性差异，应确认递延所得税资产。分析账务处理：

借：发出商品800000

60其他负债

如企业应交的罚款和滞纳金等，在尚未支付之前按照会计规定确认为费用，同时作为负债反映。

税法规定，罚款和滞纳金本期不能税前扣除，将来也不能税前扣除，所以计税基础等于账面价值。案例6-9其他负债如企业应交的罚款和滞纳金等，在尚未支付之前按照会计61负债的计税基础⑶其他负债。应交的罚款和滞纳金等，在尚未支付前按会计准则确认为费用，同时作为负债反映。税法规定，罚款和滞纳金不得税前扣除。计税基础=账面价值-0，即计税基础=账面价值。不形成暂时性差异，形成永久性差异案例6-9

负债的计税基础⑶其他负债。62(三)所得税会计差异1．永久性差异会计准则和税法在计算收益、费用或损失时的口径不同、标准不同所产生的税前会计利润与应纳税所得额之间的差异。不影响其他会计期间。永久性差异有四种类型：⑴会计确认为收入，税法不作为应税收入；⑵会计列入费用或损失，但税法不允许扣除；⑶会计不确认为收入，但税法作为应税收入;⑷会计不确认费用或损失，但税法允许扣除。都是收入、费用的确认，不产生资产、负债账面价值与计税基础的差异，即不形成暂时性差异，对企业未来期间计税没有影响，不产生递延所得税。(三)所得税会计差异1．永久性差异632．暂时性差异暂时性差异是指资产、负债的账面价值与其计税基础不同产生的差额。最终会转回。资产、负债的账面价值与计税基础不同，在未来收回资产或清偿负债的期间内，应纳税所得额增加或减少，并导致未来期间应交所得税增加或减少的情况，形成企业的递延所得税资产和递延所得税负债。分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。2．暂时性差异暂时性差异是指资产、负债的账面价值与其计税基础64会计与税法的差异：会计与税法的差异：65暂时性差异，可按下图两条线归纳：

暂时性差异，可按下图两条线归纳：66⑴应纳税暂时性差异导致产生应税金额的暂时性差异，即在未来期间由于该暂时性差异的转回，会增加转回期间的应纳税所得额和应交所得税。产生当期，确认递延所得税负债。应纳税暂时性差异情况：A.资产的账面价值大于其计税基础。B.负债的账面价值小于其计税基础。⑴应纳税暂时性差异导致产生应税金额的暂时性差异，即在未来期间67⑵可抵扣暂时性差异导致产生可抵扣金额的暂时性差异，该差异在未来期间转回时会减少转回期的应纳税所得额，减少未来期间的应交所得税。产生当期，确认递延所得税资产。可抵扣暂时性差异情况：A.资产的账面价值小于其计税基础。B.负债的账面价值大于其计税基础。⑵可抵扣暂时性差异导致产生可抵扣金额的暂时性差异，该差异在未68案例11某企业一项固定资产原价120万元，假设会计折旧年限为4年，税法折旧年限为3年，不考虑净残值，会计与税法均按直线法计提折旧。则会计上每年计提30万元的折旧，税法上每年计提40万元的折旧。1）如何确定账面价值和计税基础，如何进行所得税会计处理？2）假设会计利润为100万元，不考虑其他因素，则会计处理？案例11某企业一项固定资产原价120万元，假设会计折旧年限为69分析1）第一年年末：账面价值＝120－会计累计折旧30＝90万元计税基础＝80万元

（或者）＝120－40＝80（万元）账面价值90万元>计税基础80万元，产生应纳税暂时性差异。应纳税暂时性差异可理解为：本期少交了税，将来需要多交税，即将来应纳税。

分析1）第一年年末：70分析2）应纳税所得额＝100－10＝90（万元）。应交所得税＝90×25%＝22.5（万元）

借：所得税费用25

贷：应交税费――应交所得税22.5递延所得税负债2.5

分析2）应纳税所得额＝100－10＝90（万元）。71拓展将上例改为会计折旧年限3年，税法折旧年限4年，其他条件不变。则第一年年末资产的账面价值小于计税基础，产生的是可抵扣暂时性差异。

拓展将上例改为会计折旧年限3年，税法折旧年限4年，其他条件不72分析可以理解为，本期多交了税，将来少交税（即将来可抵扣）。第一年的应纳税所得额＝100＋10＝110（万元）应交所得税＝110×25%＝27.5（万元）

借：所得税费用25（100×25%）

递延所得税资产2.5（10×25%）

贷：应交税费――应交所得税27.5

分析可以理解为，本期多交了税，将来少交税（即将来可抵扣）。73三、企业所得税的会计核算1．所得税会计核算的一般程序⑴计算当期应交所得税。按税法规定计算，作分录：借：所得税费用贷：应交税费——应交所得税三、企业所得税的会计核算1．所得税会计核算的一般程序74⑵调整暂时性差异对所得税的影响。A.按会计准则确定资产负债表中资产和负债的账面价值。B.按照税收法规，确定资产负债表中有关资产和负债的计税基础。C.比较账面价值与其计税基础，对存在差异的，分析差异性质，除特殊情况外。D.分别以应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异乘以所得税税率，确定资产负债表日递延所得税负债和递延所得税资产的应有金额，并与期初递延所得税负债与递延所得税资产的余额相比，确定当期应予确认的金额或予以转销的金额。⑵调整暂时性差异对所得税的影响。75借：递延所得税资产(递延所得税负债)贷：所得税费用或借：所得税费用贷：递延所得税负债(递延所得税资产)⑶确定利润表中的所得税费用。利润表中的所得税费用包括当期所得税和递延所得税。

借：递延所得税资产(递延所得税负债)762．递延所得税的确认和计量应纳税暂时性差异——递延所得税负债可抵扣暂时性差异——递延所得税资产(1)递延所得税负债的确认和计量。发生时影响到会计利润或应纳税所得额的，所确认的递延所得税负债作为利润表中所得税费用的组成部分；(2)递延所得税资产的确认和计量。发生时对应纳税所得额产生影响的，所确认的递延所得税资产应作为利润表中所得税费用的调整；2．递延所得税的确认和计量应纳税暂时性差异——递延所得税负债773．所得税费用的确认和计量资产负债表债务法下，所得税费用=当期所得税+递延所得税。当期所得税是按税法规定计算的应交所得税。当期所得税=当期应交所得税=应纳税所得额×所得税税率递延所得税=递延所得税负债-递延所得税资产的增加额的增加额=递延所得税负债的期末数减期初数-递延所得税资产的期末数减期初数利润表中所得税费用=当期所得税+递延所得税3．所得税费用的确认和计量资产负债表债务法下，78

企业所得税核算与筹划

企业所得税核算与筹划79企业所得税核算与筹划一、企业所得税基本规定二、企业所得税会计基础与方法三、企业所得税会计核算四、企业所得税的税务筹划企业所得税核算与筹划一、企业所得税基本规定80一.企业所得税基本规定2008年1月1日起，实施内外统一的所得税制。（一）纳税人及其纳税义务企业所得税纳税人是在境内取得收入的企业或组织，不包括个人独资企业、合伙企业。一.企业所得税基本规定2008年1月1日起，实施内外统一的所81纳税人

全面纳税义务

注册地居民纳税人实际管理机构所在地纳税人—非居民纳税人境内有一般机构、场所

有限纳税义务境内没有任何机构场所纳税人82纳税人及其纳税义务居民企业就来源于境内、境外的所得纳税.非居民企业在境内设机构、场所的，就来源于境内的所得，及发生在境外但与境内机构、场所有实际联系的所得，纳税。非居民企业在境内未设机构、场所的，或者虽设机构、场所但取得的所得与所设机构、场所没有实际联系的，就来源于中国境内的所得缴税。（10%）纳税人及其纳税义务居民企业就来源于境内、境外的所得纳税.83（二）企业所得税税率1.居民企业和境内设机构的非居民企业,税率25％2.不设机构场所的非居民企业，或虽设机构场所但与境内机构场所没有实际联系的，只就来源于境内的所得依据法定20%但减按10％计税。3.小型微利企业减按20％计税4.高新技术企业减按15％计税（二）企业所得税税率1.居民企业和境内设机构的非居民企业,税84（二）企业所得税的计算1.应纳税所得额的确定直接法：应纳税所得额＝收入总额－不征税收入－免税收入－各项扣除－允许弥补的以前年度亏损间接法：应纳税所得额=会计利润±纳税调整项目金额收入总额包括货币和非货币收入（二）企业所得税的计算1.应纳税所得额的确定85应纳税所得额的确定不征税收入：⑴财政拨款；⑵依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费,政府性基金⑶国务院规定的其他不征税收入。免税收入：⑴国债利息收入；⑵符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益；⑶境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益；⑷符合条件的非营利组织的收入。应纳税所得额的确定不征税收入：⑴财政拨款；86各项扣除包括成本、费用、税金、损失和其他支出区分收益性支出和资本性支出。收益性支出在发生当期直接扣除；资本性支出应当分期扣除或者计入有关资产成本，不得在发生当期直接扣除。税金指流转环节的税金及附加，包括消费税、营业税、城建税、教育费附加、资源税、土地增值税、出口关税等会计上计入“营业税金及附加”的税金。不包括企业所得税和增值税。损失包括固定资产和存货的盘亏、毁损、报废损失，转让财产损失，呆账损失，坏账损失，自然灾害等不可抗力因素造成的损失以及其他损失。各项扣除包括成本、费用、税金、损失和其他支出87应纳税所得额的确定不得扣除的支出：⑴向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项；⑵企业所得税税款；⑶税收滞纳金；⑷罚金、罚款和被没收财物的损失；⑸超过规定标准的捐赠支出；⑹赞助支出；⑺未经核定的准备金支出；⑻与取得收入无关的其他支出。应纳税所得额的确定不得扣除的支出：88准予扣除项目具体范围(1)工资、薪金支出，准予扣除。基本社会保险费和住房公积金，准予扣除。按规定支付的补充养老保险、补充医疗保险，准予扣除。一般商业保险费，不得扣除。特殊工种人身安全保险费，可以扣除。工会经费，凭《工会经费收入专用收据》，不超过2%部分，准予扣除。职工教育经费支出，不超过2.5%的部分，准予扣除；超过部分，以后年度结转扣除。职工福利费支出，不超过14%部分，准予扣除。准予扣除项目具体范围(1)工资、薪金支出，准予扣除。89(2)借款利息支出：不需要资本化的借款费用，准予扣除。购建固定资产，无形资产和12个月以上才能达到可销售状态的存货，在资产购置，建造期间的借款费用，应计入资产成本；资产交付使用后的利息，可在发生当期扣除。非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业存款和同业拆借的利息支出、企业发行债券的利息支出，准予扣除；非金融企业向非金融企业借款的利息，不超过同期同类贷款利率的部分，准予扣除。与资产成本及利润分配无关的汇兑损失,准予扣除(2)借款利息支出：90准予扣除项目具体范围(3)业务招待费与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售(营业)收入的5‰。(4)广告费和业务宣传费企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除另有规定外，不超过当年销售(营业)收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。申报扣除广告费条件：广告是通过工商部门批准的专门机构制作的；已实际支付费用，并已取得相应发票；通过一定的媒体传播。

准予扣除项目具体范围(3)业务招待费91(5)公益性的捐赠企业发生的公益性捐赠支出，不超过年度利润总额12%的部分，准予扣除。美国10%，韩国7%，荷兰6%，比利时5%

公益性捐赠指企业通过公益性社会团体或县级以上人民政府及其部门，用于《中华人民共和国公益事业捐赠法》规定的公益事业的捐赠。公益性社会团体指基金会、慈善组织等(依法登记,有法人资格;不以营利为目的;资产及其增值为法人所有；不经营无关业务；健全的财务会计制度；捐赠者不以任何形式参与财产分配)(5)公益性的捐赠92

(6)总机构管理费企业之间支付的管理费、企业内营业机构之间支付的租金和特许权使用费，以及非银行企业内营业机构之间支付的利息,不得扣除。非居民企业境内设立机构、场所，就境外总机构发生的与该机构、场所生产经营有关的费用，能够提供总机构出具的费用汇集范围、定额、分配依据和方法等证明文件，并合理分摊的，准予扣除。(6)总机构管理费93(7)手续费及佣金支出与生产经营有关的手续费及佣金支出，限额内,准予扣除，超限额部分，不得扣除。按与具有合法经营资格中介服务机构或个人所签订服务协议或合同确认收入5%计算限额。保险企业按全部保费收入扣除退保金等后的余额计算限额，财产保险15%，人身保险10%；(8)其他项目：依法提取环境保护、生态恢复的专项资金,准予扣除。改变用途的,不得扣除。按规定缴纳的财产保险费,准予扣除;经营租赁固定资产的租赁费,允许扣除;劳动保护支出,准予扣除.(7)手续费及佣金支出94资产的税务处理固定资产按直线法计算折旧，准予扣除.(1)房屋、建筑物，为20年；(2)飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，为10年；(3)与生产经营活动有关的器具、工具、家具等,为5年；(4)飞机、火车、轮船以外的运输工具，为4年；(5)电子设备，为3年。

资产的税务处理固定资产按直线法计算折旧，准予扣除.95资产的税务处理生产性生物资产按直线法计算的折旧,准予扣除.生产性生物资产折旧最低年限：(1)林木类生产性生物资产，为10年；(2)畜类生产性生物资产，为3年。无形资产按照直线法计算的摊销费用,准予扣除.无形资产的摊销年限不得低于10年。长期待摊费用摊销年限不得低于3年。资产的税务处理生产性生物资产按直线法计算的折旧,准予扣除.962.应纳税额应纳税额＝应纳税所得额×适用税率－减免税额－抵免税额案例：世华公司年末会计利润100万元，经注册会计师审计，发现有以下项目:(1)向非金融机构借款500万元，利率10％,同期金融机构利率8％。(2)业务招待费账面列支50万元，该企业当年销售收入5000万元。(3)发生广告费和业务宣传费100万元。(4)公益性捐赠40万元(5)当年计入损益的研究开发费80万元。计算该公司应纳税所得额和应缴所得税。2.应纳税额应纳税额＝应纳税所得额×适用税率－减免税额－抵免97应纳税额解析：将会计利润按照税法规定调整(1)借款利息调增=500×(10％-8％)=10万(2)业务招待费调增=50-25=25万元50×60％=30万元，5000×5‰=25万(3)广告宣传费5000×15%=750万元100万元全部允许扣除(4)允许捐赠=100×12％=12万元调增=40-12=28万元(5)研发费加扣=80×50％=40万元。应税所得额=100+10+25+28-40=123万应交所得税=123×25％=30.75万元应纳税额解析：将会计利润按照税法规定调整98我国某机械制造有限公司系增值税一般纳税人，2010年度生产经营情况如下：

（1）销售产品取得不含税收入9000万元；

（2）产品销售成本3300万元；

（3）销售税金及附加200万元；

（4）销售费用1000万元（其中广告费350万元）；财务费用200万元；

（5）管理费用1200万元（其中业务招待费85万元；新产品研究开发费30万元）；

（6）营业外支出800万元（其中通过政府部门向贫困地区捐款150万元，存货盘亏损失60万元，赞助支出50万元）。

（7）全年提取并实际支付工资是1000万元，职工工会经费、职工教育经费、职工福利费，分别按工资总额的2％、2.5％、14％的比例提取，并且均实际支出。

例题我国某机械制造有限公司系增值税一般纳税人，2010年度生产99要求：根据所给资料，计算下列问题：

（1）企业利润总额。（2）该企业所得税前可以扣除的期间费用。（不含加计扣除）（3）企业准予扣除的营业外支出。（4）企业准予扣除工资和三项经费。（5）企业应纳税所得额。要求：根据所给资料，计算下列问题：

（1）企业利润总额。1003.影响应纳税额的三项制度既要避免双重征税，又要防止逃税，还要给予税收鼓励(1)关联企业制度是防止逃税的重要制度。企业与其关联方之间的业务往来，不符合独立交易原则而减少企业或者其关联方应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整，补征税款，并加收利息。(2)亏损结转制度是一种税收优惠。纳税人发生年度亏损的，可用下一纳税年度的所得弥补；下一纳税年度的所得不足弥补的，可以逐年延续弥补，但延续弥补期最长不得超过5年。境外亏损不得抵减境内盈利。3.影响应纳税额的三项制度既要避免双重征税，又要防止逃税，还101(3)税收抵免制度是避免所得双重征税的制度。我国采用限额扣除，即纳税人来源于中国境外的所得已在境外缴纳的所得税税款，准予在汇总纳税时，从其应纳税额中扣除，但是扣除额不得超过其境外所得依照中国税法规定计算的应纳税额。超过抵免限额的部分，可在以后5个年度内，用每年度抵免限额抵免当年应抵税额后的余额进行抵补：A.居民企业来源于境外的应税所得；B.境内设立机构、场所的非居民企业取得境外与该机构，场所有实际联系的应税所得。居民企业从其直接或间接控制(20%以上股份)的外国企业分得的来源于境外的股息、红利所得负担的境外所得税部分。(3)税收抵免制度是避免所得双重征税的制度。我国采用限额扣除1024.企业所得税的优惠政策(1)从事农、林、牧、渔业项目的所得免税，其中花卉、茶、香料、养殖等减半纳税。(2)从事国家重点扶持的公共基础设施项目投资经营的所得，从取得第一笔收入起免3减3；(3)从事符合条件的环境保护、节能节水项目的所得，从取得第一笔收入起免3减3；(4)技术转让所得：居民企业技术转让不超过500万元部分免税；超过500万元部分减半。境内技术转让省科技厅登记，跨境技术转让经省商务厅登记，财政经费技术的转让，需省科技厅审批。禁止和限制出口技术转让所得，不享受优惠。从直接或间接持股达100%的关联方取得技术转让所得，不享受优惠。4.企业所得税的优惠政策(1)从事农、林、牧、渔业项目的所103(2)安置残疾人员，据实扣除残疾职工工资后，加扣残疾职工工资100%(3)研究开发费用：未形成无形资产计入当期损益的，据实扣除后加扣50%；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。(科委立项)(4)创业投资企业股权投资未上市中小高新技术企业2年以上，可按投资额70%在持股满2年的当年抵扣所得额；不足的，可在以后年度结转抵扣。(5)可缩短折旧年限或加速折旧的固定资产，包括A.技术进步,产品更新换代较快的固定资产;B.常年处于强震动,高腐蚀状态的固定资产。不得低于规定年限60%；双倍余额递减或年数总和(2)安置残疾人员，据实扣除残疾职工工资后，加扣残疾职工工资104(5)以《目录》规定资源为主要原材料，生产符合标准产品取得的收入，减按90%计入收入总额。(6)购置并实际使用《环保目录》、《节能节水目录》和《安全生产目录》中专用设备，该专用设备投资额10%可从当年应纳税额中抵免；当年不足抵免，可后转5年(7)软件生产企业增值税即征即退退还的税款，用于研究开发软件产品和扩大再生产，不作为所得税应税收入，不征收企业所得税。新办软件生产企业，自获利年度起，2免3减半。重点软件企业，当年未享受免税的，减按10%计税。集成电路设计企业视同软件企业，其生产性设备，经核准，折旧年限最短可为3年。(5)以《目录》规定资源为主要原材料，生产符合标准产品取得的105二.企业所得税会计基础与方法(一)企业所得税会计的性质1．收益分配观收益分配观认为，企业向政府缴纳的所得税同企业分配给股东的收益一样，是对企业收益的分配,但两者的分配对象不同。企业所得税是对国家支持的一种回报，故所得税应归入收益分配项目。2．费用观费用观认为，企业所得税是企业为取得收益而发生的一种耗费，与企业生产经营中的其他耗费一样，应归入费用项目。

二.企业所得税会计基础与方法(一)企业所得税会计的性质106资产负债表债务法相关账户基本程序涵义理论基础资产负债表债务法相关账户基本程序涵义理论基础107资产负债表法含义采用资产负债表债务法进行核算。两层含义：资产负债表法；债务法。资产负债表法----从资产负债表出发，比较资产/负债的账面价值与计税基础确定，应纳税/可抵扣暂时性差异，确认相关的递延所得税负债/资产。债务法——所得税税率变动时，相应调整递延所得税资产/负债资产负债表法含义采用资产负债表债务法进行核算。108资产负债表法理论基础从资产负债表的角度考虑，资产的账面价值代表的是某项资产在持续持有及最终处置的一定期间内为企业带来未来经济利益的总额，而其计税基础代表该期间内税法规定就该项资产可以税前扣除的总额。资产的账面价值与其计税基础之间的差异形成了递延所得税资产或递延所得税负债。

资产负债表法理论基础从资产负债表的角度考虑，资产的账面价值代109资产负债表债务法计算的基本程序

资产负债表债务法计算的基本程序110相关账户1.所得税费用

2.应交所得税（应纳税所得额×税率）

3.递延所得税资产（可抵扣暂时性差异×税率，然后结合期初余额计算本期应确认或转回的数额）

4.递延所得税负债（应纳税暂时性差异×税率，然后结合期初余额计算本期应确认或转回的数额）

它们之间的数量关系是：

所得税费用＝当期所得税+递延所得税相关账户1.所得税费用

2.应交所得税（应纳税所得额×税率）1111．资产的计税基础资产的计税基础

＝未来期间税法允许税前扣除的金额

＝取得成本－以前期间已累计税前扣除的金额初始确认：

计税基础＝账面价值后续计量：

资产在持有过程中，因会计准则规定与税法规定不同，引起账面价值与计税基础产生差异。四类资产的账面价值和计税基础之间的关系。1．资产的计税基础资产的计税基础112⑴固定资产初始确认时按会计准则确定的入账价值一般等于计税基础；持有期间进行后续计量时：会计准则规定按“成本－累计折旧－固定资产减值准备”进行计量。税法规定按“成本－税法允许的以前期间税前扣除折旧额”进行计量。账面价值与计税基础差异主要产生于折旧方法、折旧年限的不同及固定资产减值准备的提取。案例6-2⑴固定资产初始确认时按会计准则确定的入账价值一般等于计税基础113案例1A企业于20×6年12月20日取得的某项固定资产，原价为750万元，使用年限为10年，会计上采用年限平均法计提折旧，净残值为零。税法规定该类固定资产采用加速折旧法计提的折旧可予税前扣除，该企业在计税时采用双倍余额递减法计列折旧，净残值为零。20×8年12月31日，企业估计该项固定资产的可收回金额为550万元。案例1A企业于20×6年12月20日取得的某项固定资产，原价114分析20×8年12月31日，该项固定资产的账面净值＝750-75×2＝600（万元），该账面净值大于其可收回金额550万元，两者之间的差额应计提50万元的固定资产减值准备。

20×8年12月31日，该项固定资产的账面价值＝750-75×2-50＝550（万元）计税基础＝750-750×20%-600×20%＝480（万元）该项固定资产的账面价值550万元与其计税基础480万元之间的70万元差额，将于未来期间计入企业的应纳税所得额（形成递延所得税负债）。分析20×8年12月31日，该项固定资产的账面净值＝750-115案例2B企业于20×5年年末以750万元购入一项生产用固定资产，按照该项固定资产的预计使用情况，B企业在会计核算时估计其使用寿命为5年，计税时，按照适用税法规定，其最低折旧年限为10年，该企业计税时按照10年计算确定可税前扣除的折旧额。假定会计与税收均按年限平均法计提折旧，净残值均为零。20×6年该项固定资产按照12个月计提折旧。（本例中假定固定资产未发生减值）案例2B企业于20×5年年末以750万元购入一项生产用固定资116分析该项固定资产在20×6年l2月31日的账面价值＝750-750÷5＝600（万元）

该项固定资产在20×6年12月31日的计税基础＝750-750÷10＝675（万元）

该项固定资产的账面价值600万元与其计税基础675万元之间产生的75万元差额，在未来期间会减少企业的应纳税所得额（形成递延所得税资产）。分析该项固定资产在20×6年l2月31日的账面价值＝750-117初始确认时，内部研发产生差异。

会计准则规定：研究阶段的支出费用化，开发阶段符合资本化条件的支出资本化

税法规定：符合“三新”标准的研发项目，未形成无形资产的，在发生当期按150%税前扣除；形成无形资产的，按成本的150%摊销后续计量时，差异来自摊销规定的不同及减值准备的提取。

会计准则规定：对于使用寿命不确定的无形资产，不要求摊销，每期末进行减值测试。

税法规定：除外购商誉外，无形资产均应在一定期间内摊销案例6-3、案例6-4⑵无形资产初始确认时，内部研发产生差异。

会计准则规定：研究阶段的118案例3内部研发无形资产入账价值为1000万元，会计、税法均按10年采用直线法摊销。分析：计税基础＝未来期间税法允许税前扣除的金额＝1500（万元）账面价值＝1000（万元）该项固定资产的账面价值1000万元与其计税基础1500万元之间产生的500万元差额，在未来期间会减少企业的应纳税所得额（形成递延所得税资产）。案例3内部研发无形资产入账价值为1000万元，会计、税法均1191）交易性金融资产

会计：公允价值变动计入当期损益

税法：不确认公允价值变动。

2）可供出售金融资产

会计：公允价值变动计入资本公积。

税法：不确认公允价值变动。

案例6-5⑶以公允价值计量且变动计入当期损益的金融资产1）交易性金融资产

会计：公允价值变动计入当期损益

120案例420×6年10月20日，甲公司自公开市场取得一项权益性投资，支付价款2000万元，作为交易性金融资产核算。20×6年12月31日，该投资的市价为2200万元。

案例420×6年10月20日，甲公司自公开市场取得一项权益性121分析该项交易性金融资产的期末市价为2200万元，其按照会计准则规定进行核算的、在20×6年资产负债表日的账面价值为2200万元。因税法规定交易性金融资产在持有期间的公允价值变动不计入应纳税所得额，其在20×6年资产负债表日的计税基础应维持原取得成本不变，为2000万元。该交易性金融资产的账面价值2200万元与其计税基础2000万元之间产生了200万元的暂时性差异，该暂时性差异在未来期间转回时会增加未来期间的应纳税所得额（产生递延所得税负债）。

分析该项交易性金融资产的期末市价为2200万元，其按照会计准1221）投资性房地产

①采用公允价值模式的，其期末账面价值为公允价值

而税法不认可其公允价值变动，计税基础应以取得时的历史成本为基础确定。

②采用成本模式的，暂时性差异的计算可比照固定资产或无形资产来理解。2）其他计提了资产减值准备的各项资产

主要包括：

①存货

②应收账款

③以成本模式计量的投资性房地产等

减值准备税法均不允许税前扣除，由此产生暂时性差异。案例6-6⑷其他资产1）投资性房地产

①采用公允价值模式的，其期末账面价值为123案例5A公司20×6年购入原材料成本为5000万元，因部分生产线停工，当年未领用任何原材料，20×6年资产负债表日估计该原材料的可变现净值为4000万元。假定该原材料在20×6年的期初余额为零。

案例5A公司20×6年购入原材料成本为5000万元，因部分生124分析该项原材料因期末可变现净值低于成本，应计提的存货跌价准备=5000-4000=1000（万元）。计提该存货跌价准备后，该项原材料的账面价值为4000万元。该项原材料的计税基础不会因存货跌价准备的提取而发生变化，其计税基础为5000万元不变。该存货的账面价值4000万元与其计税基础5000万元之间产生了1000万元的暂时性差异，该差异会减少企业在未来期间的应纳税所得额。

分析该项原材料因期末可变现净值低于成本，应计提的存货跌价准备125案例6甲公司20×6年12月31日应收账款余额为7500万元，该公司期末对应收账款计提了750万元的坏账准备。税法规定按照应收账款期末余额的5‰计提的坏账准备允许税前扣除。假定该公司期初应收账款及坏账准备的余额均为零。

案例6甲公司20×6年12月31日应收账款余额为7500万元126分析该项应收账款在20×6年资产负债表日的账面价值为6750万元（7500-750）。计税基础=7500-37.5=7462.5（万元），计税基础7462.5万元与其账面价值6750万元之间产生的712.5万元暂时性差异，在应收账款发生实质性损失时，会减少未来期间的应纳税所得额。分析该项应收账款在20×6年资产负债表日的账面价值为67501272．负债的计税基础负债的计税基础＝账面价值－未来期间按照税法规定可予税前扣除的金额资产的计税基础=未来期间按照税法规定可予税前扣除的金额负债和资产相反。负债一定要用公式算，不要用自己的理解去做。2．负债的计税基础负债的计税基础＝账面价值－未来期间按照税法128（2）四类负债的账面价值与计税基础之间的差异预计负债预收账款其他负债（2）四类负债的账面价值与计税基础之间的差异预计负债129预计负债A)税法：现在不允许税前扣除，将来实际发生时允许税前扣除。

会计规定，预计提供售后服务发生的支出在销售当期确认为费用，同时确认预计负债。

税法规定，有关的支出在发生时税前扣除，所以其计税基础为零。

案例6-7预计负债A)税法：现在不允许税前扣除，将来实际发生时允许税前130案例7某企业预计了产品保修费用100万元，符合预计负债确认条件。如何确定预计负债的账面价值和计税基础？案例7某企业预计了产品保修费用100万元，符合预计负债确认条131分析账务处理：

借：销售费用1000000

贷：预计负债1000000

账面价值＝100（万元）

因税法最终是允许企业扣除所有的预计产品保修费用的，因此未来期间税法允许扣除的金额就是100万元。

计税基础＝100－100＝0（万元）

账面价值100万元>计税基础0

产生可抵扣暂时性差异，确认递延所得税资产（100万元×所得税税率25%）。分析账务处理：

借：销售费用1000000132预计负债B）税法：现在不允许税前扣除，将来实际发生时也不允许税前扣除。会计规定，预计提供售后服务发生的支出在销售当期确认为费用，同时确认预计负债。

税法规定，有关的支出不允许税前扣除。所以，其计税基础等于账面价值。

如企业的罚款支出，有可能满足预计负债确认条件确认了一项预计负债。

预计负债B）税法：现在不允许税前扣除，将来实际发生时也不允许133案例8某企业违反环保法的规定被起诉，确认了预计负债100万元，如何确定预计负债的账面价值和计税基础？案例8某企业违反环保法的规定被起诉，确认了预计负债100万元134分析相关分录为：

借：营业外支出1000000

贷：预计负债1000000

预计负债账面价值＝100（万元）

税法规定，违反环保法的罚款支出不论是否实际支付，均不得税前扣除，即未来期间税法允许扣除的金额为0。负债的计税基础＝100－0＝100（万元）

因此不形成暂时性差异。分析相关分录为：

借：营业外支出1000000135预收账款会计确认收入与税法确认收入时点不同会计：不符合收入确认条件，确认为预收账款。例如：发票开了，例如附有，售后回购合同。税法：应计入应纳税所得额。因为发票开了，收入实现。

预收账款会计确认收入与税法确认收入时点不同136案例9某企业发出商品一批并开具增值税专用发票。商品成本80万元，不含税价款100万元，款项已经收存银行。假定由于不符合会计上收入确认的条件而没有确认收入，但是按税法规定，纳税义务已经发生。如何确定预收账款的账面价值和计税基础？案例9某企业发出商品一批并开具增值税专用发票。商品成本80万137分析账务处理：

借：发出商品800000

贷：库存商品800000

借：银行存款1170000

贷：预收账款1000000

应交税费——应交增值税170000账面价值＝100万元税法上本期计入应纳税所得额。未来会计上确认收入时，税法上不再交税，可全部税前扣除。计税基础＝100－100＝0负债的账面价值100>计税基础0，产生可抵扣暂时性差异，应确认递延所得税资产。分析账务处理：

借：发出商品800000

138其他负债

如企业应交的罚款和滞纳金等，在尚未支付之前按照会计规定确认为费用