会计实务：会计科目的使用方法

1、会计科目的使用方法会计科目的使用方法新企业会计准则于2006 年 2 月 15 日发布后，国家财政部门陆续出台了企业会计准则应用指南 (2006) 、企业会计准则讲解 (2006) ，为企业会计人员学习会计准则、使用会计准则、进一步做好会计工作提供了方便。但是，笔者在学习企业会计准则应用指南 (2006) 时，发现有些会计科目的用途及结构发生了变化，甚至有些会计科目在设计上存在问题。对此，笔者就新准则下几个会计科目的使用谈一点看法。一、“以前年度损益调整”科目的使用根据企业会计准则第28 号会计政策、 会计估计变更和会计差错更正 规定，盘盈固定资产应作为前期差错进行处理，而不再通过“待处理财产

2、损益”账户核算。有关“以前年度损益调整”账户性质、用途及结构如下：1、性质：属于损益类科目。虽然该科目属于损益类科目。但年末该账户发生额及余额不转入“本年利润”账户。2、用途：核算因会计差错、固定资产盘盈等涉税经济业务。不涉及税收的会计差错及固定资产盘亏不通过该科目核算。3、账户结构：借方登记多交所得税会计差错等业务；贷方登记少交所得税会计差错等业务。计算并交纳所得税后， 其剩余数额应转入“利润分配未分配利润”科目。例 1 某公司年末财产清查时，发现盘盈设备一台。按类似市场价格，减去按该项资产的新旧程度估计的价值损耗后的余额为 100000 元。假定公司适用所得税税率为 25，按 10计提法定

3、盈余公积。会计分录如下：1、盘盈时：借：固定资产 100000贷：以前年度损益调整1000002、确定应交所得税时：借：以前年度损益调整25000贷：应交税费应交所税250003、结转为留存收益时：借：以前年度损益调整75000贷：盈余公积法定盈余公积7500利润分配未分配利润67500二、“公允价值变动损益”科目的使用与“以前年度损益调整”科目相比，该科目正好相反。该科目年末转入“本年利润”科目却因为属于虚增利润不纳税，不能分红。下年初应该从“利润分配一未分配利润”科目和“盈余公积”账户转出。待转让后得到现实的损益时再转入“投资收益”账户或者“其他业务收入”科目。虚亏也不能用以后年度利润弥补

4、。有关该账户性质、用途及结构如下：1、性质：属于损益类科目，却有余额。余额的转入与转出没有说明清楚。2、用途：该科目核算企业交易性金融资产、交易性金融负债以及采用公允价值模式计量的投资性房地产、衍生工具、套期保值业务中公允价值变动形成的应计入当期损益的利得或损失。同时，指定为以公允价值计量，且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债的公允价值变动形成的应计入当期损益的利得或损失也在本科目核算。3、结构：借方登记资产负债表日，企业交易性金融资产或采用公允价值模式计量的投资性房地产的公允价值高于其账面余额的差额；贷方登记交易性金融资产或采用公允价值模式计量的投资性房地产的公允价值低于其账面余额的差额

5、。另外，资产负债表日，交易性金融负债的公允价值高于其账面余额的差额，借记本科目，贷记“交易性金融负债”科目；公允价值低于其账面价值的差额，做相反的会计分录。期末，应将本科目余额转入“本年利润”科目，结转后本科目无余额。下年初，应该从“利润分配未分配利润”科目和“盈余公积”账户转出，待转让后得到现实的损益时再转入“投资收益”账户或者“其他业务收入”科目。4、明细科目：该科目下设交易性金融资产、交易性金融负债、投资性房地产等明细科目。例 2 假定 2007 年 1 月 3 日，甲公司购买丙公司一笔债券，面值25000000 元，手续费 10000 元。6 月 30 日，该债券市价为25200000

6、 元；12 月 31 日，该债券市价为 25100000 元。 2008 年 1 月 5 日，转让上述债券，收款25250000 元。1、购买债券：借：交易性金融资产成本25000000投资收益 10000贷：银行存款 250100002、6 月 30 日，确认公允价值变动损益：借：交易性金融资产公允价值变动200000贷：公允价值变动损益2000003、12 月 31 日，确认公允价值变动损益，并转入“本年利润”账户：借：公允价值变动损益100000贷：交易性金融资产公允价值变动100000同时，借：公允价值变动损益100000贷：本年利润 1000004、下年初，转出公允价值变动损益：借：

7、利润分配未分配利润90000盈余公积 10000贷：公允价值变动损益1000005、2008 年 1 月 5 日转让：借：银行存款 25250000贷：交易性金融资产成本25000000公允价值变动100000投资收益 150000同时，借：公允价值变动损益100000贷：投资收益 100000三、“应付利息”科目的使用“应付利息”科目属于负债类科目。应付利息属于企业的流动负债。新会计准则设计的资产负债表将其排在“应交税费”行与“应付股利”行之间。但在设计该科目结构时，“长期借款”科目却要求该科目既核算按年付息的长期借款利息，也核算到期一次归还本息的长期借款利息。也就是说，该科目既归集短期借款

8、的利息，也记录几年后可能支付的长期借款利息。有关该账户性质、用途及结构如下：1、性质：负债类科目。2、用途：核算企业按照合同约定应支付的利息，包括吸收存款、短期借款、分期付息到期还本的长期借款、企业债券等应支付的利息。不核算一次还本付息的长期借款利息。3，结构：贷方登记应按摊余成本和实际利率计算确定的利息费用。借方登记实际支付的利息费用。余额在贷方，表示尚未支付的应付利息。与该科目相对应，“长期借款”科目的明细科目应改成：“本科目按贷款单位和贷款种类，分为本金 、利息调整、应计利息等进行明细核算。”其主要账务处理应改为：“资产负债表日，对于分期付息、一次还本的长期借款。应按摊余成本和实际利率计

9、算确定的长期借款利息费用借记在建工程、制造费用、财务费用、研发支出等科目，按票面利率计算确定的应付未付利息，贷记应付利息科目，按其差额，借记或贷记本科目( 利息调整 ) 。对于一次还本付息的长期借款，应于资产负债表日按摊余成本和实际利率计算确定的长期借款利息费用借记在建工程 、制造费用、财务费用、研发支出等科目。按票面利率计算确定的应付未付利息，贷记本科目( 应计利息 ) ，按其差额，借记或贷记本科目 ( 利息调整 ) 。”例 3 假定 2007 年 1 月 3 日，甲公司从银行取得2 年期借款 1000000 元。利率为 6，到期一次归还本息。借款主要用于生产周转。1、1 月 3 日，取得借

10、款：借：银行存款 1000000贷：长期借款本金10000002、年末，预提利息：借：财务费用 60000贷：长期借款应计利息600003、次年末，预提利息：借：财务费用 60000贷：长期借款应计利息600004、第三年 1 月 3 日，归还本息：借：长期借款本金1000000应计利息 100000贷：银行存款 1100000四、“研发支出”科目的使用1、性质：成本类科目。它与归集产品生产费用，计算产品成本的“生产成本”科目及归集固定资产基本建设费用、计算固定资产成本的“在建工程”科目是类似的。2、用途：“研发支出”科目是核算企业进行研究与开发无形资产过程中发生各项支出的新科目。3、明细科目

11、：该科目下设“费用化支出”明细科目、“资本化支出”明细科目。在实际工作中，很难划分清楚哪些属于费用化支出，哪些属于资本化支出。当然，新会计准则也相应对“研发支出”科目作出一般性规范，提出归属开发阶段相关支出资本化的五个条件：一是完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性；二是具有完成该无形资产并使用或出售的意图；三是无形资产产生经济利益的方式；四是有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产；五是归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量 ( 应单独核算；如多项开发的，进行项目间合理分配，无法分配的计入当期损益 ) 。无法区分的，在发生时全部作为管理费用。而研究阶段的支出全部费用化，发生时计入当期损益(管理费用 )。例 4 某企业自行研发一项新产品专利技术，在研究开发过程中，本年度发生材料费用 100