审计第五章 审计证据与审计工作底稿课件

1、第五章 审计证据与审计工作底稿第一节 审计证据第二节 审计工作底稿学习目标 了解审计证据的含义。了解审计证据的收集和整理与分析的方法。一般掌握审计证据的特征。重点掌握审计证据的种类。了解审计工作底稿的含义和作用及种类。一般掌握审计工作底稿的复核内容和方法。重点掌握审计工作底稿的基本要素和编制要求。 第一节 审计证据 一、审计证据的含义 审计证据是注册会计师在执行审计业务过程中，为了形成审计意见所获取的证据。 收集、整理、评价审计证据是审计工作的核心工作。审计证据关系着整个审计工作的成败。 二、审计证据的特征 (一) 审计证据的充分性 1. 基本含义 审计证据的充分性(又称足够性)，是指审计证据

2、的数量足以支持注册会计师的审计意见。它是注册会计师为形成审计意见所需要审计证据的最低数量要求。 客观公正的审计意见必须建立在有足够数量的审计证据的基础之上。但这并不是说，审计证据的数量越多越好 2. 影响审计证据充分性的因素 (1) 审计风险。 (2) 具体审计项目的重要性。 (3) 注册会计师及其业务助理人员的审计经验。 (4) 审计过程中是否发现错误或舞弊。 (5) 审计证据的类型与获取途径。 (6) 经济因素。(7) 总体规模与特征。 2. 审计证据的相关性 审计证据的相关性是指审计证据应与审计目标相关联。例如，存货监盘结果只能证明存货是否存在，是否有毁损及短缺，而不能证明存货的计价和所

3、有权的情况。 3. 审计证据的可靠性 审计证据的可靠性是指审计证据应能如实地反映客观事实。审计证据的可靠性受其来源、及时性和客观性的影响。可靠性判别标准(1)书面证据比口头证据可靠(2)外部证据比内部证据可靠（三）审计证据充分性与适当性的关系1、审计证据数量与错报的风险关系 风险越大，需要的证据越多2、审计证据数量与质量的关系 审计证据质量越高，需要的审计证据越少3、但是审计证据数量不能弥补审计证据质量上的缺陷三、审计证据的种类 (一)、审计证据按其外形特征可分为实物证据、书面证据、口头证据和环境证据四大类1、实物证据 实物证据是指注册会计师通过实地观察或盘点所取得的、用以确定某些实物资产是否

4、确实存在的证据。通常对现金、有价证券、存货和固定资产等审计，需要获取实物证据。通过实地观察、盘点来获取实物证据。 实物证据通常对证明实物资产是否存在非常有说服力，但不能证实被审计单位对其拥有所有权，有时也难以证实其质量的好坏。 2、 书面证据 书面证据是指注册会计师所获取的各种以书面文件为形式的一类证据。包括与审计有关的各种原始凭证、会计记录(记账凭证、会计账簿和各种明细表)、各种会议记录和文件、各种合同、通知书、报告书及函件等。书面证据是审计证据的主要组成部分，也可称之为基本证据。书面证据易于被篡改，其可信度要比实物证据差。 （2）. 外部证据外部证据是由被审计单位以外的机构或人士所编制的书

5、面证据。它一般具有较强的证明力。（3）. 亲历证据亲历证据指注册会计师在审计过程中亲自编制的书面证据。如注册会计师重新计算被审计单位的产品成本后编制的成本计算表。亲历书面证据比其他来源的证据更为可靠。 3、 口头证据 口头证据又称陈述证据、言词证据，是被审计单位职员或其他有关人员对注册会计师的提问进行口头答复所形成的一类证据。 一般而论，口头证据本身并不足以证明事情的真相，但注册会计师可以用来发掘需要审查的情况，提供获取其他证据的线索，并可作为其他证据的佐证材料。 证据与具体审计目标的关系证据种类审计目标总体合理性真实性完整性所有权估价 截止 计价准确性 披露 分类 实物证据 书面证据 口头证

6、据 环境证据 （二）审计证据按相互关系可分为以下三类：1、基本证据 基本证据是指对被审计事项具有主体证明力的证据，他可以直接证明被审计事项。2、佐证证据 佐证证据是指能够支持基本证据证明力的证据，它是基本证据的必要补充。3、矛盾证据 矛盾证据是证明方向与基本证据相反，或证明的内容与基本证据不一致的证据。（三）按证据支持审计结论关系分直接证据间接证据与被证实项目及具体审计项目直接有关的证据与被证实项目及具体审计项目无直接关系的证据可能是基本证据亦可能是佐证证据例如环境证据、内部控制证据（四）按证据的逻辑分类正面证据反面证据直接证明被审单位某项陈述的证据，其可靠性较高。如询证函回函。经合理查找后，

7、未发现与被审单位的陈述相矛盾的证据，可信性低。如否定式函证无回函（五）按照证据的证明力分 充分证明力 部分证明力 无证明力 具有充分证明力的审计证据无须其他佐证证据就足以支持审计结论 具有部分证明力的审计证据需要附有其他佐证证据才足以支持审计结论 无证明力的审计证据不足以支持审计结论，有助于引导注册会计师获取更可靠的消息 四、审计证据的收集和整理与分析 (一) 审计证据的收集 注册会计师在审计过程中可以采用检查、监盘、观察、查询及函证、计算和分析性复核等审计程序(或称审计方法)获取审计证据。 2. 审计证据整理与分析的方法(1) 分类。(2) 计算。 (3) 比较。 (4) 小结。(5) 综合

8、。3. 审计证据的取舍审计证据取舍的标准：(1)金额大小。(2)问题性质的严重程度。六、审计证据的获取方法检查：对书面文件可靠程度的审阅与复核监盘：现场监督被审计单位各种实物资产及现金、有价证券等的盘点，并适当的抽查。观察：实地观察被审单位的经营场所，实物资产和有关业务活动及其内部控制的执行情况等。查询及函证：查询是注册会计师对有关人员进行书面或者口头询问以获取审计证据的方法。函证指为印证被审单位会计记录所载事项而向第三者发函询证的一种方法。计算：对被审单位的原始凭证及会计记录中的数据所进行的验算或另行计算。分析性复核：对被审单位重要的比率或趋势进行的分析，包括调查异常变动以及这些重要比率或趋

9、势与预期数额和相关信息的差异典型例题例题：下列审计证据中，证明力最强的书面证据是（）。A.被审计单位律师提交的关于被审计单位未决诉讼的声明书B.被审计单位编制的银行存款余额调节表C.被审计单位开出的增值税专用发票D.被审计单位收到的应收账款对账单的回函答案：A例题：在对被审计单位短期借款实施相关审计程序后，需对所取得的审计证据进行评价。以下有关短期借款审计证据可靠性的论述中，正确的有（）。A.从第三方获取的有关短期借款的证据比直接从被审计单位获得的相关证据更可靠B.短期借款的控制风险为低水平时产生的会计数据比控制风险为高水平时产生的会计数据更为可靠C.短期借款的控制风险为高水平时产生的会计数据

10、比控制风险为低水平时产生的会计数据更为可靠D.被审计单位提供的短期借款合同尽管有借贷双方的签章，但如果没有其他证据佐证，也不可靠答案：ABD解析：A属于外部证据比内部证据可靠；B属于内部控制良好产生的证据比内部控制较差产生的证据可靠；D属于内部证据，一般其可靠程度较低，所以需其他证据的佐证。 例题：下列有关审计证据充分性、适当性的表述中，正确的有（）。A.审计证据的充分性是对审计证据的数量上的要求，而适当性是对证据在质量上的要求B.注册会计师所获取的审计证据的数量不仅受到错报风险的影响，还受到审计证据质量的影响C.审计证据的质量越高，需要的审计证据可能越少D.审计证据的质量越低，就需要更多的审

11、计证据答案：ABC解析：注册会计师仅仅获取更多的审计证据可能难以弥补其质量上的缺陷。 第二节 审计工作底稿 一、审计工作底稿的概念和作用 (一) 审计工作底稿的概念 审计工作底稿是注册会计师在执行审计业务过程中所形成的全部审计工作记录和获取的资料。审计工作底稿形成于审计工作全过程。审计工作底稿形成方式有两种：一是直接编制；二是获取。审计工作底稿的记录内容应反映审计工作过程。审计工作底稿是审计证据的载体。 (二) 审计工作底稿的作用 1. 审计工作底稿有利于整个审计工作的组织和协调 2. 审计工作底稿是审计质量控制和监督的主要依据 3. 审计工作底稿是考核和评价注册会计师专业能力及工作业绩的客观

12、依据 4. 审计工作底稿是形成审计结论、发表审计意见的直接依据 5. 审计工作底稿是解脱或减轻注册会计师的审计责任的依据 （三）审计工作底稿的存在形式和内容1、审计工作底稿存在的形式 纸质、电子或其他的介质形式存在2、审计工作底稿通常的内容 审计约定书、计划、报告未定稿、总结、调整分录汇总表、各种明细表和核对表、各种凭证的复印件、具体内部控制测试底稿等。3、审计工作底稿不包括的内容 (四).审计工作底稿的基本结构注册会计师编制审计工作底稿的基本目的是为了揭示有关审计事项的未审情况、注册会计师的审计过程和经过审计后有关审计事项的审定情况。基本结构如下：（1）被审计单位的未审计情况；（2）审计过程

13、的记录；（3）注册会计师的审计结论。 二、审计工作底稿的种类 1. 综合类工作底稿综合类工作底稿是指注册会计师在审计计划和审计报告阶段，为规划、控制和总结整个审计工作，发表审计意见所形成的审计工作底稿。主要包括：审计业务约定书、审计计划、审计差异汇总表、试算平衡表、审计总结、审计报告未定稿、审计报告及审定会计报表、管理建议书，以及其他为组织管理审计工作的综合性审计工作底稿。 2. 业务类工作底稿业务类工作底稿是指注册会计师在审计实施阶段执行具体审计程序时所编制和取得的工作底稿。主要包括：注册会计师在执行内部控制调查、控制测试、详细测试、分析性复核等审计程序时所形成的工作底稿。 3. 备查类工作

14、底稿备查类工作底稿是指注册会计师在审计过程中形成的，仅仅对审计工作具有备查作用的审计工作底稿。主要包括:与审计约定事项有关的重要法律性文件、重要会议记录与纪要、重要经济合同与协议、内部控制制度、企业营业执照、公司章程等原始资料的副本或复印件。三、审计工作底稿的编制要求 （一）. 内容上的要求 (1) 资料翔实。 (2) 重点突出。 (3) 繁简得当。 (4) 结论明确。（二）. 形式上的要求(1) 要素齐全。(2) 格式规范。(3) 标识一致。 (4) 记录清晰。(三) 获取审计工作底稿的要求 (1) 注明资料来源。(2) 实施必要的程序，对有关资料进行复核，以确认审计工作底稿与原资料的一致性

15、。(3) 形成相应的审计记录。注册会计师在审阅核对以后，应形成相应的文字记录并签名，方能形成审计工作底稿。 四、审计工作底稿的基本要素 (1) 被审计单位名称。 (2) 审计项目名称。 (3) 审计项目时点或期间。(4) 审计记录过程。 (5) 审计标识及说明。(6) 审计结论。 (7) 索引号及页次。(8) 编制者姓名及编制日期。(9) 复核者姓名及复核日期。(10) 其他应说明事项。审计工作底稿的范例（教材P79）。 五、审计工作底稿的复核 (一) 审计工作底稿复核的作用(1) 减少或消除人为的审计误差，以降低审计风险，提高审计质量；(2) 及时发现和解决问题，保证审计计划顺利执行，并能够

16、不断地协调审计进度、节约审计时间、提高审计效率；(3) 便于上级管理人员对注册会计师进行审计质量监控和工作业绩考评。 (二) 三级复核制度 1. 项目经理(或项目负责人)复核三级复核制度中的第一级复核，又称为详细复核。项目经理应对下属审计助理人员形成的审计工作底稿逐张复核，判明其审计程序、所做出的审计结论以及工作底稿的编制方法等是否准确恰当，发现问题及时提出，并督促改进。 2. 部门经理(或签字注册会计师)部门经理(或签字注册会计师)是三级复核制度中的第二级复核，又称为一般复核。在项目经理完成详细复核后，部门经理应对审计工作底稿中重要会计账项的审计、重要审计程序的执行，以及审计调整事项等进行复

17、核。部门经理复核既是对项目经理复核的再监督，也是对重要审计事项的把关。 3. 主任会计师(或合伙人)复核主任会计师(或合伙人)复核是三级复核中的最后一级复核，又称重点复核。主任会计师应对审计过程中的重大会计审计问题、重大审计调整事项及重要的审计工作底稿进行复核。主任会计师复核是对前两级复核的再监督，也是对整个审计工作的计划、进度和质量的重点把握。(三) 审计工作底稿复核的内容 1. 审计工作底稿共同内容的复核2. 审计工作底稿内容记录的复核 3. 审计意见的复核 (四) 审计工作底稿复核的基本要求 (1) 明确复核要点和目标。 (2) 做好复核记录，书面表示复核意见。 (3) 复核人应督促编制

18、人对审计工作底稿中存在的问题予以答复、处理，并形成相应的审计记录。 (4) 复核人应当签名和签署日期。 六、审计档案的管理 (一)审计档案的分类1.永久性档案永久性档案是指那些由记录内容相对稳定，具有长期使用价值，并对以后审计工作具有重要影响和直接作用的审计工作底稿所组成的审计档案。主要由综合类和备查类工作底稿组成。永久性档案应长期保存，但不再审计的被审计单位的永久性档案，其继续保存的年限与最近一年的当期档案的保存年限相同。 2. 当期档案当期档案是指那些由记录内容在各年度之间经常产生变化，只对当期审计使用和下期审计参考的审计工作底稿所组成的审计档案.主要由业务类工作底稿组成。对当期档案自审计

19、报告签发之日起至少保存10年。 (二)审计工作底稿的所有权审计工作底稿的所有权属于接受委托或进行审计的会计师事务所。 典型例题例题：A会计师事务所原负责审计档案管理的B职员调离岗位，C职员自2004年2月在工作中遇到一系列问题。A会计师事务所有关负责人予以了解答。根据独立审计准则和质量控制准则的相关要求，请判断相关解答是否正确。（1）G公司2002年度和2003年度会计报表审计业务均有M注册会计师负责。在审计G公司2003年度会计报表时，M注册会计师调阅了2002年度的有关审计工作底稿。2004年5月M注册会计师将2002年度底稿退还时，C职员发现某些底稿页中存有修改痕迹。C职员将相关事项报告

20、A会计师事务所相关负责人，该负责人指示C职员，应要求M注册会计师书面说明修改理由，并对2002年度审计工作底稿修改内容予以恢复后归档。（）答案： （2）N注册会计师将T公司2003年度会计报表审计工作底稿于2004年4月归档，2004年5月初，N注册会计师要求用刚收到的一张T公司应付账款询证函回函原件，更换已归档底稿中的N注册会计师直接接收的应付账款回函传真件。C职员检查了原件和传真件，未发现内容差异，但仍作了请示。A会计事务所相关负责人指示C职员，同意N注册会计师更换，但应在相关审计工作底稿中说明此更换事项。（）答案： （3）2004年6月C职员在清理审计档案时发现，1990年2月至1992

21、年2月期间归档的设计S公司的一批审计档案，包括审计报告书副本、已审计会计报表以及相关审计测试工作底稿等。1992年2月后A会计事务所除在1995年5月向S公司提供一项内部控制设计服务外，未向其提供任何其他服务。C职员请示该批审计档案能否销毁。A会计师事务所相关负责人指示，在经主任会计师批准，并按规定履行相关手续后可以全部销毁。（）答案： 本章小结 审计证据是审计学中的一个核心概念，是形成审计意见、出具审计报告的依据。审计证据同时具备数量和质量双重特征，即充分性和适当性(包括相关性和可靠性)。审计证据按外形特征可以分为实物证据、书面证据、口头证据和环境证据四大类。注册会计师为了将所收集到的分散的

22、、个别的审计证据，变成充分、适当的证据，就必须按照一定的方法对审计证据进行整理与分析，使之条理化、系统化。 审计工作底稿是审计证据的载体，是审计证据的汇集，是审计过程和结果的书面证明，也是注册会计师形成审计结论、发表审计意见的直接依据。审计工作底稿按性质和作用可分为综合类工作底稿、业务类工作底稿和备查类工作底稿三类。为了保证审计工作底稿的质量，会计师事务所应建立以主任会计师、部门经理(或签字注册会计师)和项目经理为复核人的审计工作底稿三级复核制度。 本章练习题一、判断题1、实物资产通常是证实被审计单位对其拥有所有权的非常有说服力的证据。（）2、审计证据的充分性是对审计证据质量的衡量。（）3、被

23、审计单位管理层声明可以替代审计人员实施其他必要的审计程序。（）4、注册会计师可以考虑获取审计证据的成本与所获取信息的有用性之间的关系。若获取审计证据很困难或成本很高，注册会计师可以以此为由减少不可替代的审计程序。（）5、审计证据的数量越多越好。（）6、被审计单位管理层声明不属于审计证据。（）7、外部证据是由会计师事务所以外的组织机构或人士编制的书面证据。（）8、通常，直接获取的审计证据比间接获取或推论得出的审计证据更可靠。（）9、审计证据的充分性是注册会计师为形成审计意见所需要审计证据的最高数量要求。（）10、在审计过程中，注册会计师要把各种重要的口头证据做成文字记录，因而口头证据往往采取书面

24、证据的形式。（）二、单项选择题1、注册会计师为发现被审计单位的财务报表和其他会计资料中的重要比率及趋势的异常变动应采用的审计程序是（C）A、检查 B、计算 C、分析程序 D、估价2、注册会计师获取的下列审计证据中，可靠性最弱的是（D）A、应收账款函证回函 B、销售发票C、购货发票 D、入库单3、实物证据通常证明（A）。A、实物资产是否存在 B、实物资产的所有权C、实物资产的计价准确性 D、有关会计记录是否正确4、审计工作底稿的归档期限为审计报告日后的（B）。A、30日内 B、60日内 C、90日内 D、180日内5、有关审计证据的下列表述中，正确的是（C）。A、注册会计师获取的环境证据一般属于

25、基本证据B、注册会计师运用观察、查询、函证、监盘、计算、检查和分析程序等方法，均可获取与内部控制相关的审计证据C、注册会计师自行获取的审计证据通常比被审计单位提供的证据可靠D、注册会计师运用观察、查询、函证、监盘、计算、检查和分析程序等方法，均可获取书面证据6、下列事项中，难以通过观察的方法来获取审计证据的是（B）。A、经营场所 B、存货的所有权C、实物资产的存在 D、内部控制的执行情况7、能够证实具体审计目标中的机械准确性目标的证据是（B）。A、环境证据 B、书面证据 C、实物证据 D、口头证据三、多项选择题1、外部证据是由被审计单位以外的组织机构或人士所编制的书面证据，其中包括（ABC）A

26、、应收账款函证的回函 B、收到的支票C、购货发票 D、被审计单位管理层声明2、作为审计证据的会计记录有（ABCD）A、会计凭证 B、会计账簿C、各种试算表 D、各种汇总表3、充分、适当的审计证据，可以据以（ABC）。A、形成合乎要求的审计工作底稿B、发表审计意见 C、出具审计报告D、作出投资决策4、审计证据按证据外在形式分为（ABCD）。A、实物证据 B、书面证据 C、口头证据 D、环境证据5、对于会计师事务所的审计档案，可以查阅的情况有（BCD）。A、股东进行决策时 B、行业协会进行业务检查时C、检察院因工作需要时 D、联合审计时6、注册会计师判断审计证据是否充分、适当，应考虑（BC）。A、

27、经济因素 B、审计风险C、具体审计项目的重要性 D、总体规模与特征7、评价审计证据的适当性时，注册会计师一般考虑（ACD）。A、审计证据的相关性 B、审计证据的充分性C、审计证据的来源和及时性 D、审计证据的客观性8、环境证据包括（ABCD）。A、被审计单位经营条件、经营方针B、被审计单位各种管理制度和管理水平C、被审计单位管理人员和会计人员的素质D、被审计单位内部控制情况四、案例注册会计师张杰在对恒基公司2006年度财务报表进行审计时，收集到以下6组证据：1.收料单与购货发票2.销货发票副本与产品出库单3.领料单与材料成本计算表4.工资计算单与工资发放单5.存货盘点表与存货监盘记录6.银行询

28、证函回函与银行对账单要求：请分别说明每组证据中哪项审计证据较为可靠，并简单说明理由。答案：1、购货发票笔收料单可靠。这是因为购货发票来自于公司以外的机构或人员，属于外部证据，而收料单是公司自行编制的，属于内部证据。2、销货发票副本比产品出库单可靠。这是因为销货发票副本是在外部流转的，并获得公司以外的机构或个人的承认，而产品出库单只在公司内部流转。3、领料单比材料成本计算表可靠。这是因为领料单预先被连续编号，并且经过公司不同部门人员的审核，而材料成本计算表只在公司的会计部门内部流转。4、工资发放单比工资计算单可靠。这是因为工资发放单须经会计部门以外的工资领取人签字确认，而工资计算单只在会计部门内

29、部流转。5、存货监盘记录笔存货盘点表可靠。这是因为存货监盘记录是注册会计师自行编制的，属于亲历证据，而存货盘点表是公司提供的，属于内部证据。6、银行询证函回函比银行对账单可靠。这是因为银行询证函回函是注册会计师直接获取的，未经公司有关职员之手，而银行对账单经过公司有关职员之手，存在伪造、涂改的可能性。审计案例 沧海会计师事务所存货监盘失败案（一）、背景简介1.沧海会计师事务所存货监盘案始末。沧海会计师事务所委派注册会计师王侠与助理人员张弛到光大公司审计存货的价值。助理人员张弛听从注册会计师王侠的安排，前去验证存货的账面余额。在盘点前，小张在过道里听到几个工人在议论，得知存货中可能存在不少无法出售的变质产品。对此，小张对存货进行实地抽点，并比较库存量与最近的销售量。抽点结果表明，存货数量合理，收发也较为有序。由于该产品技术含量较高，小张无法鉴别出存货中是否有变质产品，于是，他不得不询问该公司的存货部高级主管。该高级主管的答复是，产品绝无质量问题。 小张在盘点工作结束后，开始编制工作底稿。在备注中，小张将听说有变质