纳税实务（第二版）项目五企业所得税的业务操作

1、项目六 企业所得税的业务操作任务一 纳税人和征税对象的确定企业所得税纳税人 在我国境内的企业和其他取得收入的组织非居民企业居民企业负无限纳税义务负有限纳税义务指依照外国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所，或在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业 指依法在中国境内成立，或依照外国（地区）法律成立但实际管理机构在中国境内的企业 特别提醒：个人独资企业和合伙企业不是企业所得税纳税人一、纳税人的确定征税范围生产经营所得其他所得清算所得（空间）（内容）境内、境外所得共性特征：合法所得；扣除成本费用后的纯收益；实物或货币所得二、征税对象的确定所得来源地

2、的确定规则项目来源地销售货物所得 交易活动发生地 提供劳务所得 劳务发生地 不动产转让所得 不动产所在地 动产转让所得 转让动产的企业或机构、场所所在地 权益性投资资产转让所得 被投资企业所在地 股息、红利等权益性投资所得 分配所得的企业所在地 利息、租金、特许权使用费所得 负担支付所得的企业或机构、场所所在地，或负担支付所得的个人住所地 企业所得税适用比例税率居民企业和在中国境内设立机构、场所且其所得与机构、场所有关联的非居民企业，适用税率为25% 在中国境内未设立机构、场所，或虽设立机构、场所但其所得与其所设机构、场所没有实际联系的非居民企业，适用税率为20% 。享受减半征收优惠，实际税率

3、为10% 符合条件的小型微利企业，适用税率为20% 国家需要重点扶持的高新技术企业，适用税率为15 三、税率的选择税基=税额税率缩小税基减、抵、免税额降低税率四、优惠政策的运用项 目内 容促进技术创新和科技进步方面高新技术企业税率减按15%；经济特区的高新技术企业“二免三减半”； “三新”研究开发费用加计75%扣除；创业投资企业按投资额的70%抵扣投资企业的应纳税所得额；固定资产加速折旧；符合条件的技术转让所得减免税。 鼓励基础设施建设方面从事国家重点扶持的公共基础设施项目投资经营的所得“三免三减半”扶持农、林、牧、渔方面免税8个方面；减税2个方面节能、环保、综合利用方面环境保护、节能节水项目

4、的所得“三免三减半”；资源综合利用减按90%计入收入；购置环保、节能节水、安全生产专用设备投资额的10%可以从企业当年及以后5年的应纳税额中抵免；公益事业和照顾弱势群体公益性捐赠按利润额的12%限额扣除； 残疾人员工资100%加计扣除，其他国家鼓励安置人员按比例扣除；民族地区视情况减免；符合条件的小型微利企业的税率20%（年应税所得额100万元(从2018年1月1日至2020年12月31日)以下的，减按50%计入）任务二 企业所得税税款计算与会计核算营业利润 营业收入-营业成本-税金及附加-期间费用-资产减值损失+公允价值变动 收益+投资收益利润总额 营业利润+营业外收入- 营业外支出净利润

5、利润总额-所得税费用纳税调整的基础一、应税所得额的计算（一）利润总额的确定会计制度与税法差异应纳税所得额按税法规定利润总额按会计制度经济后果：企业纳税增加经济后果：企业纳税减少日常备查登记汇算清缴查阅免税、减计收入及加计扣除境外所得额纳税调整额所得减免免税、减计收入及加计扣除境外所得额纳税调整额境外应税所得抵减境内亏损弥补以前年度亏损抵扣应纳税所额境外所得额纳税调整额免税、减计收入及加计扣除境外所得额纳税调整额境外应税所得抵减境内亏损免税、减计收入及加计扣除境外所得额纳税调整额所得减免境外应税所得抵减境内亏损免税、减计收入及加计扣除境外所得额纳税调整额弥补以前年度亏损所得减免境外应税所得抵减境

6、内亏损免税、减计收入及加计扣除境外所得额纳税调整额抵扣应纳税所额弥补以前年度亏损所得减免境外应税所得抵减境内亏损免税、减计收入及加计扣除境外所得额纳税调整额境外所得额是指纳税人发生的分国（地区）别取得的境外税后所得已经计入利润总额的金额。对这部分所得在应纳所得税额中单独计算是否需要补缴税款，因此在计算应税所得额时先扣除（二）境外所得1确定收入类调整项目2确定扣除类调整项目3确定资产类调整项目4确定特殊事项调整项目5确定特别纳税调整项目（三）纳税调整项目调增主要原因：会计核算时按会计制度规定未确认收益，而税法规定企业应当计算收益。主要原因：会计核算时按会计制度规定确认收益，而税法规定企业不计算收

7、益或可以少计算收益。调减可能调增也可能调减，主要原因与前述相同 视情况而定1、收入类调整项目调增主要原因：会计核算时按会计制度规定未确认收益，而税法规定企业应当计算收益。例：将本企业生产的货物对外捐赠。会计处理：未收到任何价款，只确认损失。税法规定：对外捐赠视同销售，按该货物计税价格计算收入，同时按实际情况计算成本。例：视同销售收入货物捐赠主要原因：会计核算时按会计制度规定确认收益，而税法规定企业不计算收益或可以少计算收益。调减会计利润初始投资成本小于取得享有被投资单位公允价值的差额税法规定：这部分收入不征税应税所得- 不征税收入差额所得会计处理：确认为营业外收入例：权益法下，初始投资成本小于

8、取得投资时应享有被投资单位净资产公允价值份额时。例：权益法核算长期股权投资对初始投资成本调整确认收益调增会计税法调减会计税法会计列支的相关成本费用等比税法允许在税前扣除的金额大。会计列支的相关成本费用等比税法允许在税前扣除的金额小其他项目2、扣除类调整项目“比例限额”扣除实发数60%与销售收入的5孰低。业务招待支出扣除标准费用会计利润企业应税所得税法规定按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5。 例调整增加项目：业务招待费某企业为居民企业，2018年发生经营业务如下：取得产品销售收入4000万元；发生产品销售成本2600万元；发生管理费用480万元（其中业务招待费25万元

9、）。分析： 实发数的60%=2560%=15（万元） 税法允许扣除的金额15万元 所以纳税调增：25-15=10（万元）例：业务招待费支出调整举例公益性捐赠支出非公益性捐赠支出捐赠支出营业外支出会计利润企业应税所得据实限额扣除不允许扣除扣除限额为会计利润总额的12%；超过的调增纳税调增调整增加项目：捐赠支出例：某企业为居民企业，2018年发生经营业务如下：取得产品销售收入4000万元；发生产品销售成本2600万元；发生销售费用770万元；管理费用480万元；财务费用60万元；营业税金及附加40万元；营业外收入80万元；营业外支出50万元（其中通过公益性社会团体向灾区捐款30万元，直接向灾民捐款

10、10万元）。分析： 公益性捐款30万元限额扣除，公益性捐赠支出扣除限额的计算如下：利润总额=4000-2600-770-480-60-40+80-50=80（万元）；公益性捐赠支出扣除限额=利润总额的12% =8012%=9.6（万元）税法允许扣除的金额600万元 所以纳税调增当年应税所得：650-600=50（万元） 注：这50万元可结转以后年度限额扣除。例：广告宣传费支出调整举例某企业为居民企业，2018年营业外支出50万元（其中支付税收滞纳金6万元，支付工商管理部门罚款5万元，支付合同违约金3万元） 分析： 税收滞纳金及工商罚款不得在税前扣除，固全额调增；合同违约金支出可在税前扣除，不用

11、调整。 例：罚款支出调整举例视同销售成本是指纳税人按税收规定计算的与视同销售收入对应的成本，每一笔被确认为视同销售的经济事项，在确认计算应税收入的同时，均有与此收入相配比的应税成本。 调整减少项目：视同销售成本会计核算税法规定捐赠自产货物1.公益性捐赠支出限额扣除，非公益捐赠支出不得扣除；2.将自产货物对外捐赠按视同销售处理（收入、成本均调）借：营业外支出 贷：库存商品 应交税费-增（销）例：视同销售中对外捐赠销售成本的调整举例如以前年度结转的广告宣传费，职工教育经费支出，但结转后均不得超过本年度扣除限额 。例：本年销售收入1000万元，本年实际发生广告宣传费100万元，以前年度有未扣除的广告

12、宣传费支出100万元。分析 本年度广告宣传费扣除限额=100015%=150（万元） 本年实际支出100万元，本年还可扣除50万。 固以前年度结转过来的广告宣传费本年可以税前扣除50万元。调整减少项目：本年扣除以前年度结转额本纳税年度实际发生的各类基本社会保障性缴款，包括基本医疗保险费、基本养老保险费、失业保险费、工伤保险费和生育保险费、补充养老保险费、补充医疗保险费。会计核算中未列入当期费用，按税收规定允许当期扣除的金额应调减纳税所得额。调整减少项目：未列费用的各类保险、统筹基金3、资产类调整项目财产折旧、推销固定财产生产性生物资产无形资产摊销长期待摊费用的摊销资产减值准备金资产损失处置资产

13、会计：确认损益 税法：确认 所得或损失持有资产 会计：确认损 耗及预计损失 税法：允许扣 除合理损耗取得资产会计确认： 入账价值税法确定：取得成本会计制度与税法差异例例例资产类调整项目流程图会 税计 法折旧方法入账价值账面价值折旧期限折旧方法计税基础折旧期限取得成本差异（1）资产折旧、摊销：固定资产（差异分析）例： 某企业5年分期付款购买设备，每年未支付100万元，同期银行利率为5%。分析： 会计按现值计量入账价值；税法按长期应付款确定取得成本。 会计入账价值影响未来会计折旧，税法取得成本影响税法折旧。 所以，未来会计与税法在折旧上极可能不一致，涉及到纳税调整。例：固定资产调整举例（取得）某企

14、业2010年12月以银行存款50万元购入设备一台，会计与税法折旧方法一致，均为直线法，无残值；折旧年限不一致，会计5年，税法10年。时间12345678910合计项目会计折旧成本费用10101010100000050税法折旧允许扣除555555555550纳税调整55555-5-5-5-5-50例：固定资产调整举例（持有）项 目税法规定计税基础外购的以购买价款和支付的相关税费为计税基础；通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础 折旧方法直线法折旧年限最低年限如下：林木类生产性生物资产为10年；畜类生产性生物资产为3年 生物性生物资产会计

15、折旧与计税折旧的差异原因与固定资产基本相似 （1）资产折旧、摊销：生物资产差异会计与税法规定摊销范围会计上：存在使用期限的无形资产，其价值应在有效期内逐渐摊销，计入当期损益；对使用期限不确定的无形资产不进行摊销，应于期末进行减值测试，确认减值损失 税法上：未将无形资产进行类似区分，只规定自创商誉和与经营活动无关的无形资产，不得摊销 期限方法会计上：根据无形资产的法定寿命和经济寿命合理确定摊销年限，且企业可根据无形资产的消耗方式确定摊销方法，无法确定消耗方式的，采用直线法摊销 税法上：摊销年限不得低于10年，采用直线法摊销 税收优惠税法上：企业“三新”开发支出，符合资本化条件形成无形资产的，可按

16、该无形资产成本的175%加计扣除 减值会计上：对使用寿命不确定的无形资产，应在每一会计期末进行减值测试，如果测试结果无形资产的可收回金额低于其账面价值的，应确认资产减值损失并计提相应的资产减值准备 （1）资产折旧、摊销：无形资产税法规定固定资产改建支出：已足额提取折旧的固定资产改建支出按固定资产预计尚可使用年限分期摊销；租入固定资产的改建支出按合同约定的剩余租赁期限分期摊销；其他改建的固定资产延长使用年限的，适当延长折旧年限。 固定资产的大修理支出：按固定资产尚可使用年限分期摊销 其他应当作为长期待摊费用的支出：自支出发生月份的次月起分期摊销，摊销年限不得低于3年 长期待摊费用会计摊销额与计税

17、摊销额不一致时，其纳税调整方法与固定资产相似 （1）资产折旧、摊销：长期待摊费用提取时未经财政税务部门核准，企业不得在税前扣除准备金调整增加发生时调整减少损失实际发生时，经主管税务机关核实，按发生额扣除。（2）准备金调整项目转回时因价值恢复、资产转让等原因转回准备金时调整减少会计处理税法规定资产损失企业自行计扣审批后扣除会计处理时计入损失的金额与审批后允许扣除金额如果不同，需进行纳税调整。两者针对不同情况到税务部门办理审批（3）资产损失（处置资产；调增）政策性搬迁搬迁收入搬迁支出搬迁所得或损失特殊行业准备金房地产开发企业特定业务计算的纳税调整4、特殊事项调整项目企业重组避 税手 段成本分摊避税

18、港避税资本弱化转让定价关联交易5、特别纳税调整项目1免税收入项目2减计收入项目3加计扣除项目（四）免税、减计收入及加计扣除主要原因：会计核算时按会计制度规定确认收益，而税法规定企业不计算收益或可以少计算收益。调减会计利润持有国债期间获得的利息税法规定：国债利息收入免税应税所得- 免税收入利息收入会计处理：确认为投资收益例：企业购买国债，做为持有至到期投资核算。持有期间获得的利息收入。免税收入项目例：国债利息收入纳税人以资源综合利用企业所得税优惠目录内的资源作为主要原材料，生产的产品所取得的收入，减按90%计入收入总额；调减减计10%收入的部分。例：某企业2018年利用废旧物资产生A产品，全年销

19、售A产品共取得收入5000万元。分析：会计主营业务收入：5000（万元）税法应税收入：500090%4500（万元）调整减计收入：500万元减计收入项目例：综合利用资源取得的收入研发支出费用化支出资本化支出计入当期损益计入资产价值当期会计利润计入未来损益未来会计利润三新开发费用：开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用未形成无形资产的，可不受比例限制在据实扣除的基础上，按照研究开发费用75%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的175%摊销。计入损益的金额小于税法允许扣除的金额。 加计扣除项目例：三新开发费用境外应税所得抵减境内亏损是指纳税人在计算缴纳企业所得税时，其境外营业机构的盈

20、利可以抵减境内营业机构的亏损。 （五）境外应税所得抵减境内亏损利润总额+纳税调整增加额境外所得纳税调整减少额免税、减计收入及加计扣除结果0：境外应税所得可以抵减境内亏损结果0：当年境内无亏损，不需要抵减；若以前年度有亏损额，可抵减以前年度亏损额所得减免是指按照税法规定减征、免征企业所得税项目的所得。 （六）所得减免农林牧渔业项目国家重点扶持的公共基础设施项目符合条件的环境保护节能节水项目符合条件的技术转让项目其他专项优惠项目在一个纳税年度内，居民企业技术转让所得不超过500万元的部分，免征企业所得税；超过500万元的部分，减半征收企业所得税 。例：某企业转让专利技术取得银行存款800万元，该专

21、利技术账面原值200万元，累计摊销50万元，相关税费68万元。分析：技术转让所得=800-(200-50)-68=582（万元）0 免征 500 减半技术转让所得纳税调减：500+（582-500）50%=541（万元）例：符合条件的技术转让所得（七）抵扣应纳税所得额抵扣应纳税所得额是指创业投资企业采取股权投资方式投资于未上市的中小高新技术企业2年以上的，可按照其投资的70%在股权持有满2年的当年抵扣该创业投资企业的应纳税所得额；当年不足抵扣的，可以在以后纳税年度结转抵扣。弥补以前年度亏损是指纳税人按税收规定可以在税前弥补的以前年度亏损额。 年度200820092010201120122013

22、2014获利-50-1051520-525某企业弥补亏损前的应税所得资料如上，该企业2014年弥补亏损后的应税所得为多少？思考：此处获利数据是净利润吗？（八）弥补以前年度亏损预缴：1据实预缴 ；2按照上一纳税年度应纳税所得额的平均额预缴按年计征、分月（季）预缴、年终汇算清缴，多退少补 汇算清缴：1.实际应纳所得税额 ；2.本年应补（退）的所得税额 二、应纳所得税额的计算预缴：1据实预缴 ；2按照上一纳税年度应纳税所得额的平均额预缴本月（季）应缴所得税额=实际利润累计额税率-减免所得税额-已累计预缴的所得税额 本月（季）应缴所得税额=上一纳税年度应纳税所得额/12或4税率 看申报表（一）平时预缴

23、所得税额的计算资料：某市汽车轮胎公司，主要生产和销售各类型的汽车轮胎，该公司实行查账征收方式纳税，据实预缴。相关资料如下： 第三季度 本年累计营业收入 18 300 000 59 300 000营业成本 16 800 000 54 500 000利润总额 1 200 000 4 500 000要求：根据上述资料，计算该公司第三季度企业所得税预缴金额。前三季度累计应纳所得税额450000025%1125000（元）第三季度应纳所得税额120000025%300000（元）汇算清缴：1.实际应纳所得税额 ；2.本年应补（退）的所得税额 实际应纳所得税额应纳税所得额税率-减免所得税额-抵免所得税额+

24、境外所得应纳所得税额-境外所得抵免所得税额本年应补（退）的所得税额=实际应纳所得税额-本年累计实际已预缴的所得税额 （二）应纳所得税额的年终汇算小型微利企业的减征税额:应纳税所得额（25%20%）高新技术企业的减征税额:应纳税所得额（25%15%） 民族自治地方企业的减征额 其他专项优惠减征额 1、减免所得税额的计算安全生产专用设备企业所得税优惠目录环境保护专用设备企业所得税优惠目录节能节水专用设备企业所得税优惠目录环境保护、节能节水、安全生产等专用设备当年抵免所得税额：专用设备投资额10%当年不足抵免的，可以在以后五个纳税年度结转抵免2、抵免所得税额的计算境外所得应纳所得税额的计算 境外所得

25、抵免所得税额的计算 境外所得应纳所得税额（境外所得换算成含税收入的所得弥补以前年度境外亏损境外免税所得境外所得弥补境内亏损） 税率境外所得抵免所得税额本年可抵免的境外所得税款+本年可抵免以前年度所得税额 2、境外所得应补税额的计算境外所得应补税额：境外所得应纳所得税额境外所得抵免所得税额应税所得额计算公式如下：应税所得额=应税收入额应税所得率 或 =应税收入额=收入总额-不征税收入-免税收入应纳所得税额=应税所得额适用税率三、企业所得税的核定征收资料：某市副食品店以收入为基数，按10%的应税所得率核定征收企业所得税。该商店2018年1至9月的销售收入为500 000元，其中7至9月的销售收入为

26、200 000元，已预缴企业所得税7 500元。要求：根据上述资料，计算该商店第三季度应纳的企业所得税额。计算及填报：企业所得税月（季）度预缴纳税申报表（B类） 第三季度应纳所得税额20000010%25%5000（元）任务三 企业所得税纳税申报（1）查账征收。账簿设置、收入成本费用核算、账证保管、履行纳税义务均合格（2）定额征收。账簿设置、账证保管、履行纳税义务有一项不合格或者收入成本费用核算不合格；（3）核定征收。收入或成本费用核算中有一项不合格；（一）征收方式的确定 一、企业所得税的征收管理（1）按月（季）预缴：次月（季）15内（2）年度汇算清缴：次年5个月内；（3）代扣代缴：代扣之日起7日内；（4）企