06长期股权投资

1、第六章 长期股权投资 本章的主要内容有：1、长期股权投资的初始计量；2、长期股权投资成本法核算3、长期股权投资权益法核算；4、长期股权投资的减值和处置核算。 长期股权投资原准则名称为“投资”，包括短期投资、长期债权投资和长期股权投资。在新准则中，分别在“长期股权投资”和“金融工具确认和计量”两个准则中规范。本章所指长期股权投资，包括：（1）企业持有的能够对被投资单位实施控制的权益性投资，即对子公司投资；（2）企业持有的能够与其他合营方一同对被投资单位实施共同控制的权益性投资，即对合营企业投资；（3）企业持有的能够对被投资单位施加重大影响的权益性投资，即对联营企业投资；（4）企业对被投资单位不具

2、有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场上没有报价且公允价值不能可靠计量的权益性投资。 项目准则下规范的准则交易性金融资产交易性金融资产，在“金融工具确认和计量”中规范持有至到期投资长期债权投资,在“金融工具确认和计量”中规范长期股权投资对子公司投资（持股比例50）在“长期股权投资”中规范，采用成本法对合营企业投资（持股比例50）在“长期股权投资”中规范，采用权益法对联营企业投资（20持股比例50）对其他企业投资，没有重大影响，没有活跃市场（持股比例20）在“长期股权投资”中规范，采用成本法可供出售的金融资产长期持有的股票投资，没有重大影响，有活跃市场，公允价值能可靠计量（持股比例20）可供出售

3、的金融资产,在“金融工具确认和计量”中规范投资企业和被投资企业的关系类型 控制与被控制形成母子公司 共同控制形成合营企业 重大影响形成联营企业相关的几个概念：1.控制，是指有权决定一个企业的财务和经营政策，并能据以从该企业的经营活动中获取利益。控制存在于以下情况：（1）拥有被投资单位有表决权资本的50%以上（直接拥有、间接拥有或直接+间接拥有） 直接拥有：比如：A企业对B企业进行投资，占 B企业有表决权资本的51%，则A企业B企业之间就是控制与被控制的关系。 间接拥有：A企业对B企业进行投资，占 B企业有表决权资本的51%，B企业对C企业进行投资，占 C企业有表决权资本的60%，则A企业也拥有

4、了C企业的60%。 直接+间接拥有：A企业对B企业进行投资，占 B企业有表决权资本的51；B企业对C企业进行投资, 占 C企业有表决权资本的30%,；A企业直接向C企业进行投资，占C企业有表决权资本的30%。则A企业一共拥有C企业有表决权资本的60%，A企业对有C企业有控制权 （2）虽然没有拥有表决权资本的50%以上，但具有实质控制权。比如：A企业对B企业进行投资，只达到B企业的40%，但拥有B企业50%以上的表决权；或者有任免B企业董事会等类似权力机构多数成员的权力；或者在董事会或类似权力机构会议上有半数以上的投票权；或者在章程中已经明确，对B企业虽然投资只有40%，但却有能力决定B企业的财

5、务经营政策等。 2.共同控制，是指按照合同约定对某项经济活动所共有的控制，仅在与该项经济活动相关的重要财务和经营决策需要分享控制权的投资方一致同意时存在。比如，A企业和B企业各投资50%，各占C企业的50%，A和B共同控制C。如果A企业投资40%，B企业投资60%，但合同约定A、B对C有共同控制，这种情况也叫共同控制。 3.重大影响，是指对一个企业的财务和经营政策有参与决策的权力，但并不能够控制或者与其他方一起共同控制这些政策的制定。如果A企业向B企业进行投资，达到B企业的30%，则A企业有参与B企业财务经营政策的权利，但不能决定。这种情况称为重大影响。重大影响通常占被投资单位有表决权资本20

6、%或以上、50%或以下，注意含20%，也含50%。 在判别是否有重大影响时，还要根据实质重于形式的原则。虽然没有达到20%，但符合下列情况之一的，也应确认为具有重大影响：（1）在被投资单位的董事会或类似权力机构派有代表。（2）参与被投资单位的政策制定过程。（3）向被投资单位派出管理人员。（4）依赖投资企业的技术资料。 第一节 长期股权投资的初始计量一、长期股权投资初始计量原则 取得时按初始投资成本入账 长期股权投资的形成不同，其初始计量也不同。长期股权投资可能是同一控制下企业合并形成的，也可能是非同一控制下企业合并形成的，还有可能是非合并下形成的。三、非企业合并形成的长期股权投资（一）以支付现

7、金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目处理。（二）以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。（三）投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。其实，无论是以支付现金取得，还是以发行权益性证券或者是投资者投入的，都是以公允价值入账。以公允价值作为投资的入账价值，这是投资中的一个共性的地方。第二节长期股权投资的后续计量

8、一、长期股权投资后续计量原则长期股权投资分别不同情况采用成本法与权益法确定期末账面余额。成本法 权益法 投资企业对被投资单位不具有控制、无共同控制或无重大影响。 投资企业对被投资企业具有共同控制或重大影响。 对子公司采用成本法核算的原因：1.与合并财务报表准则相协调2.与国际财务报告准则相协调合并财务报表权益法单独财务报表成本法 二、长期股权投资核算方法 -成本法 企业对子公司投资，日常会计实务应采用成本法核算，编制合并财务报表时调整为权益法。除企业对子公司投资外，对被投资单位不具有共同控制或重大影响，且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资，也采用成本法核算。 在成本法下，被

9、投资单位宣告分派的现金股利或利润，确认为投资收益。（一）成本法的概念及其适用范围成本法，是指投资按成本计价的方法。下列情况下，企业应运用成本法核算长期股权投资：1.投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资。控制：（1）定量：大于50%（2）定性：实质上控制 2.投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。（1）共同控制是指按照合同约定对某项经济活动所共有的控制，仅在与该项经济活动相关的重要财务决策需要分享控制权的投资方一致同意时存在。（2）重大影响是指对一个企业的财务和经营政策有参与决策的权力，但并不能控制或者与其他方一起共

10、同控制这些政策的制定。定量:大于等于20%，小于等于50%定性:实质上达到重大影响。（二）成本法与权益法的区分 1.如上所述，下列情况下，企业应运用成本法核算长期股权投资：（1）在有控制情况下采用成本法。注意这是新准则的一个变化。（2）投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。比如A企业对B企业投资，占 B企业有表决权资本的10% ，B企业不是上市公司，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量。则A企业对B企业投资就应采用成本法核算。注意和前面金融资产的内容区分开，比如B企业是上市公司，现在购买B企业10%的股票，不具有重

11、大影响，也不具有共同控制，但在活跃市场中有报价、公允价值能可靠计量，这不是长期股权投资，而是金融资产。当投资企业对被投资企业具有共同控制或重大影响情况下，采用权益法进行核算。 2.成本法和权益法的定义(理解)成本法要注重“成本”，初始投资成本一般不改变，注重初始投资成本。权益法要注重“权益”，注重受资企业所有者权益，受资企业所有者权益不变，投资企业投资不变；受资企业所有者权益改变（不管什么原因），投资企业投资随之改变。（三）成本法核算在成本法下，长期股权投资应当按照初始投资成本计量。1.被投资单位宣告净利润，不进行账务处理。但被投资单位宣告分派的现金股利或利润，投资企业可能确认投资收益。 假如

12、B企业是刚成立的企业，07年没有宣告分派股利。07年B企业实现净利润10万元，此时，A企业不作处理。08年1月25日B企业宣告分派股利6万元，则A企业占10%应得股利6000元，应作为投资收益。被投资单位宣告分派的现金股利或利润，确认为当期投资收益。投资企业确认投资收益，仅限于被投资单位接受投资后产生的累积净利润的分配额，所获得的利润或现金股利超过上述数额的部分应冲减初始投资成本。如上例，A企业向B企业投资，占10%份额，08年1月B企业宣告实现净利润10万元，分派股利16万元。A企业占10%应得股利1.6万元，其中只有1万元能确认投资收益，另外6000元应冲减投资成本。通常情况下，投资企业在

13、取得投资当年自被投资单位分得的现金股利或利润应作为投资成本的收回；以后年度，被投资单位累计分派的现金股利或利润超过投资以后至上年末止被投资单位累计实现净利润的，投资企业按照持股比例计算应享有的部分应作为投资成本的收回。 例1：甲企业04年1月1日以银行存款购入A公司10%的股份，并准备长期持有，采用成本法核算。A公司于04年5月2日宣告分派03年的现金股利10万元，04年A公司实现净利40万元，若05年5月1日A公司宣告分派04年现金股利45万元，应确认的投资收益是多少？应确认的投资收益限额=接受投资后产生累计净利持股比例 =4010%=4（万元）从04年1月1日至05年5月1日分得的现金股利

14、 （10+45）10%=5.5（万元）应确认的投资收益为4万元，应冲减长期股权投资1.5万元 借:应收股利 1 贷:长期股权投资 1 借:应收股利 4.5 贷:投资收益 4 长期股权投资 0.5若05年5月1日A公司宣告分派现金股利20万元，应确认的投资收益是多少？ 【例题】A公司2007年1月1日，以银行存款购入C公司10%的股份，并准备长期持有，采用成本法核算。C公司于2007年5月2日宣告分派2006年度的现金股利100000元，C公司2007年实现净利润400000元。 2007年5月2日宣告发放现金股利时，投资企业按投资持股比例计算的份额应冲减投资成本。 （1）若2008年5月1日C

15、公司宣告分派2007年现金股利300000元（2）若C公司2008年5月1日宣告分派2007年现金股利450000元（3）若C公司2008年5月1日宣告分派2007年现金股利360000元（4）若2008年5月1日C公司宣告分派2007年现金股利200000元请分别用上述情况进行账务处理。会计分录为：07年5月2日借：应收股利10000贷：长期股权投资-C公司10000（1）若2008年5月1日C公司宣告分派2007年现金股利300000元应收股利30000010%30000（元）应收股利累积数（投资收益）10000+3000040000（元）投资后应得净利累积数0+40000010%4000

16、0（元）因应收股利累积数等于投资后应得净利累积数，所以应将原冲减的投资成本10000元恢复。或：“长期股权投资”科目发生额（400000400000）10%1000010000（元）应恢复投资成本10000元。会计分录为：借：应收股利30000长期股权投资C公司10000贷：投资收益40000（2）若C公司2008年5月1日宣告分派2007年现金股利450000元应收股利45000010%45000（元）应收股利累积数10000+4500055000（元）投资后应得净利累积数（投资收益） 0+40000010%40000（元）累计冲减投资成本的金额为15000元（5500040000），因已累

17、积冲减投资成本10000元，所以本期应冲减投资成本5000元。 或：“长期股权投资”科目发生额（550000400000）10% 100005000（元），应冲减投资成本5000元。会计分录为：借：应收股利45000贷：长期股权投资C公司 5000投资收益 40000（3）若C公司2008年5月1日宣告分派2007年现金股利360000元应收股利36000010%36000（元）应收股利累积数10000+3600046000（元）投资后应得净利累积数0+40000010%40000（元）累计冲减投资成本的金额为6000元（4600040000），因已累积冲减投资成本10000元，所以本期应恢复

18、投资成本4000元。 或：“长期股权投资”科目发生额（460000400000）10%100004000（元），应恢复投资成本4000元。会计分录为：借：应收股利 36000长期股权投资C公司4000贷：投资收益40000 （4）若2008年5月1日C公司宣告分派2007年现金股利200000元应收股利20000010%20000（元）应收股利累积数10000+2000030000（元）投资后应得净利累积数0+40000010%40000（元）因应收股利累积数小于投资后应得净利累积数，所以应将原冲减的投资成本10000元恢复。注意这里只能恢复投资成本10000元。或：“长期股权投资”科目发生额

19、（300000400000）10%1000020000（元），因原冲减的投资成本只有10000元，所以本期应恢复投资成本10000元，不能盲目代公式恢复投资成本20000元。会计分录为：借：应收股利20000长期股权投资C公司10000贷：投资收益30000处置时的账务处理是：借：银行存款 长期股权投资减值准备投资收益 贷：长期股权投资 应收股利 投资收益 三、长期股权投资核算方法 -权益法（一）权益法的概念及其适用范围权益法，是指投资以初始投资成本计量后，在投资持有期间根据投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法。投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长

20、期股权投资，应当采用权益法核算。长期股权投资权益法的核算分为三步：投资时、持有期间和处置时的核算。投资时的核算：投资时的核算应先确定初始投资成本，然后对初始投资成本进行调整：1、确定初始投资成本长期股权投资采用权益法核算下，初始投资成本的确定与上述成本法下非企业合并形成的长期股权投资一样，应当按照下列规定确定其初始投资成本：（1）以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。企业取得长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目处理。 （2）以发行权益性

21、证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。（3）投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额，不调整初始投资成本，长期股权投资按初始投资成本入账借：长期股权投资成本企业（初始投资成本） 贷：银行存款借：长期股权投资成本企业（享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额） 贷：银行存款 营业外收入（差额）初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额，调整初始投资成本，长期股权投资按享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额入账初始

22、投资时的处理 2调整初始投资成本长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益（营业外收入，视同捐赠），同时调整长期股权投资的成本。账务处理是： 借：长期股权投资公司 （投资成本） 贷：营业外收入三个明细：投资成本、损益调整、其他权益变动 【例】A公司以2000万元取得B公司30的股权，取得投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值为6000万元。如A公司能够对B公司施加重大影响，则A公司应进行的会计处理为： 借：长期股权投资 2

23、000 贷：银行存款 2000如投资时B公司可辨认净资产的公允价值为7000万元，则A公司应进行的处理为： 借：长期股权投资 2000 贷：银行存款 2000 借：长期股权投资 100 贷：营业外收入 1001、当被投资企业盈利时， 借：长期股权投资损益调整企业 贷：投资收益2、当被投资企业宣告发放现金股利时 借：应收股利 贷：长期股权投资损益调整企业 若收到被投资单位发放的股票股利，不进行账务处理，但应在备查簿中登记 取得长期股权投资后的处理4、当被投资企资本公积增加时，借：长期股权投资其他权益变动企业 贷：资本公积其他资本公积 3、当被投资企业亏损时， 借：投资收益 贷：长期股权投资损益调

24、整企业5、当被投资企资本公积减少时，借：资本公积其他资本公积 贷：长期股权投资其他权益变动企业【例】A公司支付2000万元取得B公司30的股权，取得投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值为6000万元。假设A公司能够对B公司施加重大影响，则A公司应进行的会计处理为：借：长期股权投资成本B公司2000 贷：银行存款 2000 注：取得的份额为1800万元（600030），支付的代价为2000万元，多付的200万元为商誉，仍保留在长期股权投资的余额中。假设投资时B公司可辨认净资产的公允价值为7000万元，则A公司应进行的处理为：借：长期股权投资成本B公司 2000 贷：银行存款 2000 借：长期

25、股权投资成本B公司 100 贷：营业外收入 100 (捐赠)注：取得的份额为2100万元（700030），支付的代价为2000万元，少付的100万元视同接受捐赠，计入营业外收入。【例题】A公司以银行存款1000万元取得B公司30%的股权，取得投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值为3000万元。（金额单位以万元表示）（1）如A公司能够对B公司施加重大影响，则A公司应进行的会计处理为：借：长期股权投资成本B公司 1000贷：银行存款1000注：商誉100万元（1000300030%） 体现在长期股权投资成本中。 （2）如投资时B公司可辨认净资产的公允价值为3500万元，则A公司应进行的处理为：借

26、：长期股权投资成本B公司 1000贷：银行存款 1000借：长期股权投资成本B公司 50贷：营业外收入 50 （ 350030%1050）持有期间的核算采用权益法核算下，持有期间有二件事：确认权益、计提减值： 1确认权益（1）由于被投资企业净利润的变动，投资企业应确认投资收益，同时调整长期股权投资。应注意：一般情况下，投资企业取得长期股权投资后，应当按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额，确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值。 投资企业按照被投资单位宣告分派的利润或现金股利计算应分得的部分，相应减少长期股权投资的账面价值。其账务处理是： 借：长期股权投资损益调整公司贷：投资收益

27、借：应收股利贷：长期股权投资损益调整公司投资企业确认被投资单位发生的净亏损，应当以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限，投资企业负有承担额外损失义务的除外。借：投资收益 1200 贷：长期股权投资损益调整公司 1200【例】甲企业持有乙企业40%的股权,2007年12月31日投资的账面价值为2000万元。乙企业2008年亏损3000万元。假定取得投资时点被投资单位各资产公允价值等于账面价值，双方采用的会计政策、会计期间相同。则：甲企业2008年应确认投资损失1200万元；长期股权投资账面价值降至800万元（20001200）；上述如果乙企业当年度的亏

28、损额为6000万元，当年度甲企业应分担损失2400万元，长期股权投资账面价值减至0，如果甲企业账上有应收乙企业长期应收款800万元，则应进一步确认损失：借：投资收益 400 贷：长期应收款 400【例】甲企业于2007年1月1日取得联营企业30的股权，取得投资时被投资单位的固定资产公允价值为1200万元，账面价值为600万元；固定资产的预计使用年限为10年，净残值为零，按照直线法计提折旧。被投资单位2007年度利润表中净利润为500万元。 被投资单位当期利润表中已按其账面价值计算扣除的固定资产折旧费用为60万元，按照取得投资时点上固定资产的公允价值计算确定的折旧费用为120万元，假定不考虑所得

29、税影响，按照被投资单位的账面净利润计算确定的投资收益应为150（50030）万元。如按该固定资产的公允价值计算的净利润为440（50060）万元，投资企业按照持股比例计算确认的当期投资收益为132（44030）万元。借：长期股权投资损益调整 132 贷：投资收益 132四、长期股权投资的减值和处置（一）减值 长期股权投资计提资产减值应当按照“资产减值”准则有关规定处理。计提减值的账务处理是：借：资产减值损失 贷：长期股权投资减值准备（二）处置 处置长期股权投资，其账面价值与实际取得价款的差额，应当计入当期损益（投资收益）。同时因被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动而计入所有者权益的，处置

30、该项投资时应当将原计入所有者权益的部分按相应比例转入当期损益（投资收益）。处置时的账务处理是：借：银行存款 长期股权投资减值准备 贷：长期股权投资成本公司 应收股利 借或贷：长期股权投资其他权益变动公司 借或贷：长期股权投资损益调整公司 借或贷：投资收益同时： 借或贷：资本公积其他资本公积 借或贷：投资收益【综合例题】说明权益法核算的全过程： 甲公司投资于D公司，有关投资的情况如下：（1）2007年1月1日甲公司支付现金1000万元给B公司，受让B公司持有的D公司20%的股权（具有重大影响），采用权益法核算。假设未发生直接相关费用和税金。受让股权时D公司的可辨认净资产公允价值为4000万元。

31、（2）2007年12月31日，D公司2007年实现的净利润为600万元；本年度因某经济事项使资本公积增加150万元。假设不考虑对净利润的调整。 （3）2008年3月12日，D公司宣告分配现金股利200万元；甲公司于4月15日收到。 （4）2008年D公司发生亏损2000万元，2008年末甲公司对D公司的投资可收回金额为700万元。（5）2009年1月20日，甲公司经协商，将持有的D公司的全部股权转让给丁企业，收到股权转让款800万元。(1)甲公司账务处理如下：借：长期股权投资成本D公司 1000 贷：银行存款 1000 应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额=400020%=800（万元），因初始投资成本1000应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额800，不调整长期股权投资的初始投资成本。 （2）2007年12月31日，D公司2007年实现的净利润为600万元；本年度因某经济事项使资本公积增加150万元。假设不考虑对净利润的调整。 甲公司账务处理是：借：长期股权投资损益调整D公司 （60020%） 120贷：投资收益 120借：长期股