企业会计准则-所得税

1、隘第一讲 企业板会计准则第18昂号所得税（疤一）败新企业会计准扮则1加38个傲准则体系，要求捌全国的财会人员隘在很短的时间内拌领会掌握并且熟盎练运用，这对于柏财务人员来说，邦是个难度不小的百挑战。癌所得税准则制定拌的背景及意义哎我国财政部于2蔼006年2月1翱5日正式颁布了鞍新企业会计准爱则。新企业袄会计准则的颁绊布标志着我国从蔼此开始拥有了中俺国企业会计准则案体系，此体系与班国际会计准则体靶系趋同。新企八业会计准则规爱定：从2007伴年开始在上市公扒司首先执行，到吧2009年要求昂全国各大中型企唉业全部执行准则哎，执行小企业笆会计制度的企阿业除外，但要基白于新准则执行。（一）国际方面佰爸在所

2、得税会计准芭则方面，美国是瓣被公认为完善程昂度最高的国家，疤代表了当今会计罢规范方面的发展氨方向。从196案2年到现在，已碍有十几个与所得矮税相关的会计准吧则出台。笆癌在1986年，澳美国会计准则委疤员会发布所得暗税会计征求意见翱稿，几经修改班，最终于199俺2年10月完成跋了109号公告巴，成为应用最广扳、影响最大的所柏得税会计准则。百柏国际会计准则委跋员会于1989扒年发布了所得懊税会计征求意见凹稿(E33)办，建议采用损益靶表债务法。胺八 1994年1巴0月，国际会计矮准则委员会再次艾颁布了所得税靶会计征求意见稿般(E49)，熬禁止采用递延法扳，要求采用资产肮负债表债务法，阿理由是：按照

3、债伴务法确认的递延瓣所得税资产或递啊延所得税负债更办符合资产与负债巴的定义。搬（二）我国的情傲况吧板 1994年提啊出所得税会计翱处理暂行办法半。败凹 1996年国般际会计准则委员癌会正式发布修订昂后的所得税准则暗。新准则的推出柏对于规范所得税耙会计处理起到了埃非常重要的作用唉。所得税会计（一）概述霸所得税会计是从罢资产负债表出发埃，通过比较资产哎负债表上列示的傲资产和负债，按埃照企业会计准则袄规定确定的账面绊价值与按照税法般规定确定的计税柏基础，对于两者扮之间的差额分别巴应纳税暂时性差叭异与可抵扣暂时氨性差异，确认相爸关的递延所得税坝负债与递延所得扳税资产，并在此佰基础上确定每一爱期间利润表

4、中的办所得税费用。柏1.企业会计核百算与税收处理的肮区别昂企业的会计核算胺和税收处理分别扮遵循不同的原则瓣，服务于不同的澳目的： 会计摆在我国，会计的艾确认、计量、报稗告应当遵从企业芭会计准则的规定斑，目的在于真实袄、完整地反映企爱业的财务状况、翱经营成果和现金按流量等，为投资啊者、债权人以及暗其他会计信息使吧用者提供对其决挨策有用的信息。 税法哀以课税为目的，暗根据国家有关税般收法律、法规的罢规定，确定一定俺时期内纳税人应唉交纳的税额，从俺所得税的角度，搬主要是确定企业绊的应纳税所得额澳，以对企业的经扮营所得征税。 所得税会计芭所得税会计的形扮成和发展是所得翱税法规和会计准佰则规定相互分离扮

5、的必然结果，两案者分离的程度和芭差异的种类、数俺量直接影响和决懊定了所得税会计柏处理方法的改进爱。坝2. 资产负债哎表债务法笆企业会计准则规按定，企业应采用靶资产负债表债务耙法核算所得税。坝新的企业会计准俺则体系中有一个拔很突出的理念，跋即突出了资产负柏债表现。半企业会计准则体疤系强调公司要对般债权人等利益相爱关者提供对企业按决策有用的会计鞍信息，对于企业霸提供的财务报告哎新会计准则体系扳规范了四张表加柏一个附注，四张坝表即资产负债表佰、利润表、现金岸流量表和所有者奥权益变动表；一伴个附注。 资产负债表安这四张主表中资埃产负债表与其它啊不同，利润表、扒现金流量表、所坝有者权益变动表蔼反映的是企

6、业已盎执行的、已完成翱的财务成果和变懊动成果，而资产扳负债表是反映企拜业未来的情况。埃因此资产负债表拔特别强调企业的叭财务信息所披露瓣的对未来的理解瓣。坝资产：企业由挨过去的事项所形颁成的企业拥有或捌控制的，预期能班为企业带来经济暗利益流入的资源按。资产概念中最昂关键的两个字是拌预期，预期与企隘业的账面会不完罢全相符，出现不摆相符的情况下，绊就要按照定义的阿要求来对报告进稗行处理，比如存坝货，固定资产就扳需要对其计提减罢值准备。拜新的所得税会安计准则是站在资埃产负债表的角度蔼，这也是新准则柏的最大特点之一案。版邦 利润与现金流皑量表翱利润表和现金流扳量表同样只是现氨金流量表是流动绊的，这两个表

7、均伴反映企业过去的稗信息，只有资产鞍负债表例外，我盎们知道会计有六跋大要素：资产、绊负债、所有者权耙益、收入、费用哎和利润，那么对凹于资产、负债和唉所有者权益来说吧，资产的定义则傲与其他不同。懊矮 资产负债表现坝资产负债表现，癌企业披露的会计昂信息要真实客观柏的体现预期，因颁此新的所得税会跋计准则与原企业暗会计制度中的所颁得税会计处理办跋法完全不同，其隘根本点就在于理跋念的不一致。艾以前的所得税会安计处理有两种方胺法：应付税款法把和纳税影响会计岸法。企业可以任巴选适合自己的处蔼理办法。新所得艾税准则却规定，肮企业必须用资产哀负债表债务法处挨理，其难度在于白要求通过资产负版债表的角度来处把理。岸

8、（二）所得税会罢计核算叭采用资产负债表捌债务法核算所得暗税的情况下，企疤业一般应于每一案资产负债表日进班行所得税的核算叭。当企业发生特昂殊交易或事项时哀，如企业合并，坝在确认因交易或胺事项产生的资产叭、负债时即应确盎认相关的所得税百影响。板1. 所得税会肮计核算的一般程敖序肮企业进行所得税百核算一般应遵循半以下程序：邦（1） 按照相爱关企业会计准则拔规定，确定资产暗负债表中除递延白所得税负债和递扮延所得税资产以版外的其他资产和版负债项目的账面皑价值。俺隘 递延所得税负巴债和递延所得税八资产需要专门确背定，在做资产负搬债表时，要先将扳这两项之外的企敖业资产、负债的矮账面价值予以确昂认。账面价值即

9、靶账面余额，即账百面原值减去相应熬的减值准备的余扮额。吧翱 新的财务报告靶准则第30号规靶定，在资产负债澳表中，采取与原扳来所列示的截然隘不同的方法，旧凹会计制度中的资奥产负债表中反映岸了备抵项如累计傲折旧、固定资产肮减值准备，而在伴新的资产负债表哎中采取了更清晰霸的账面价值列示扮，所有的备抵项拜都不直接列示，稗请务必注意。敖第一步实际上非碍常简单，但是作霸为所得税会计核扳算的角度来说，瓣这是必须的一步伴，在实际上也是笆编制报表的第一碍步。矮（2） 按照企皑业会计准则中对霸于资产和负债计拌税基础的确定方败法，以适用的税隘收法规为基础，办确定资产负债表哎中有关资产和负扒债项目的计税基背础。捌第二

10、步相对是步罢骤中最难的、最暗重要的，同时也吧是所得税准则中把讲解内容最多的班一步。昂（3） 比较资霸产、负债的账面袄价值与其计税基阿础存在差异的，靶分析其性质，除安特殊情况外，分安别应纳税暂时性伴差异与可抵扣暂肮时性差异，确定艾该资产负债表日暗递延所得税负债案和递延所得税资皑产的应有金额。跋按 差额是所得税肮会计准则中的重敖点和难点问题，扳首先要对差额定伴性，差额性质的柏确定对未来资产叭负债表现的影响俺非常明显，尤其瓣在所得税会计中颁。扳第三步相对简单懊，第一步确定账颁面价值，第二步拌确定计税基础，啊接下来就需要比稗较账面价值和计班税基础的差额，芭如果有差额就说凹明需要进行所得隘税会计特殊处理

11、岸。啊（4） 确定利袄润表中的所得税八费用。凹第四步是所得税扳会计处理过程中暗的终极环节，确哀定利润表中的所哎得税费用。凹2.所得税会计爱核算框架鞍如图11所示按，对于所得税会盎计来说核算要点按在于：搬图1-1 所蔼得税会计核算框巴架图癌般首先要确定账面盎价值罢账面价值在资产哎负债表中得以体斑现。巴矮其次确定收入、板成本、费用阿这三项在利润表扳中体现，得出利奥润总额，再确定败所得税。确定所得税昂根据费用与收益啊配比的原则，所拔得税费用同样与隘所得进行配比，罢在此特别强调，俺新会计准则的科岸目变化为所得税癌费用，在科目上颁更明确地表示了埃所得税在会计核俺算中的类型，属哀于费用类，费用办就强调期间

12、性与笆配比性，当然这拔里的所得税费用般是从会计角度确霸定的，就需要同扒会计利润进行配扳比，但是在配比袄的过程中有一些阿事项是不允许抵版税的，这些不允班许抵税的事项就叭会影响配比。佰扒调整应纳税所得挨额安在所得税会计核澳算完利润总额后澳，要按税法规定颁，把会计利润加艾减纳税调整事项笆，调整成为应纳傲税所得额，也就叭是到税务去结算笆的应缴所得税，瓣所得税新的科目艾叫应交税费。坝佰比较账面价值与斑计算基础的差别巴计算出所得税之斑后再来看除了递瓣延所得税负债和扳递延所得税资产爱这两项以外，所隘有的资产、负债扒的账面价值和计澳税基础有何差别岸，有区别的话对般于未来的纳税是奥有影响的，要具邦体分析差异的性

13、扳质，是属于递延跋所得税资产性质岸的还是属于递延扒所得税负债性质爱的影响。伴邦计算递延所得税瓣将递延所得税资懊产及递延所得税蔼负债计算出来后唉，可以得出递延昂所得税，接下来摆就可以得出利润盎表中所得税费用皑。袄3.新准则下所拔得税会计核算的翱难点阿执行新的所得税埃准则后进行所得扒税会计处理与会捌计报表编制时与扮以前不同：安啊旧准则处理的顺唉序是到了会计期霸末，先将利润表肮编制完成，再将肮净利润放到资产吧负债表中，相对氨来说利润表与资佰产负债表基本是佰两张独立完成的哀报表。挨挨在新所得税准则翱规定下，利润表芭将不可能独立完鞍成，如果递延所爱得税负债和递延懊所得税资产不能案够，将无法计算霸出所得税

14、费用，版而所得税费用计俺算不出来，利润扮表也不能够完成霸，利润表无法完伴成，相应的资产昂负债表也不可能凹完成。艾因此，执行新的白所得税准则将导啊致报表编制必须巴交叉进行，这也版正是新准则的难暗点。【自检1-1】拜试述执行新的所搬得税准则后，编哎制财务报表的过颁程与以前有什么班不同？按执行新的所得税哀准则后进行所得埃税会计处理与会稗计报表编制时与傲以前不同：摆般旧准则处理的顺靶序是到了会计期霸末，先将利润表吧编制完成，再将伴净利润放到资产芭负债表中，相对把来说利润表与资哀产负债表基本是扮两张独立完成的唉报表。靶唉在新所得税准则吧规定下，利润表氨将不可能独立完八成，如果递延所背得税负债和递延吧所得

15、税资产不能拜够确定将无法计挨算出所得税费用岸，而所得税费用芭计算不出来利润扳表也不能够完成岸，利润表无法完八成相应的资产负伴债表也不可能完拔成。敖因此，执行新的暗所得税准则将导板致报表编制必须捌交叉进行，这也芭正是新准则的难唉点。 HYPERLINK 66/kcjy/E06/html/da1-1.htm 矮见参考答案1-伴1拔第二讲 企业懊会计准则第18案号所得税（拔二）敖计税基础和暂时盎性差异半新所得税准则中半最大的要点就是八企业每一期都要吧计算按照税法规瓣定应该缴纳多少安税款，如果现时傲会对将来有影响颁就需要进行确认傲，并进行相关的拌会计处理。（一）计税基础肮图11中说明袄递延所得税资产皑

16、或递延所得税负版债，在账面价值敖不等于计税基础唉时就需要根据不摆等的差额，对未肮来的纳税影响在邦资产负债表中进叭行确认：安芭由于将来多纳税邦的可能，会导致蔼利益多流出，这隘就是递延所得税澳负债；矮胺由于将来少纳税斑的可能，那么少白纳税的部分就相跋当于利益少流出把，利益少流出就傲作为资产负债表柏债务法的基点，柏就是站在现在资埃产负债表日的角笆度看看企业现状白的资产和负债账袄面价值是否与税背法认定相符。【案例】存货账户班存货期末余额1伴00万，也就是奥存货的账面余额颁是100万元，癌由于各种原因，瓣存货将产生跌价啊，此时需要计提半存货跌价准备，板比如计提30%案，计提30万，百那么在资产负债拌表中

17、存货这一项阿所列示的数据应隘该是70万元，盎计提的跌价准备奥30万元不是在安会计处理中计入唉管理费用项，在隘新的准则下跌价哎准备叫做资产减岸值损失，针对于敖所有关于减值，笆需要计入损益的笆项目设置了资产笆减值损失的损益皑类科目。靶但是会计计算的皑损益在税法的原爸则下是不承认的邦，税法按照实际氨发生原则认为成胺本就是100万般，问题由此产生搬，公司在12月胺31日时的账面扮价值是70万，叭而在1月1日时白将原价100万笆的存货出售，在白会计处理时计入皑损益的成本就会芭比账面成本要低盎，而税法则认为搬成本始终是10碍0万，因此在存隘货销售后计税时把应该按100万跋来计算应缴税额罢，这就意味着会伴计

18、利润将大于税安法计算的利润，暗税法比企业计算搬的成本多了30皑万元，由此发现罢，存货计提跌价扒准备后，30万蔼的跌价准备对未扮来的纳税产生了岸影响。班如果不提跌价准伴备则账面准备就吧等于计税基础，盎在这个例子中，疤存货的计税基础跋是100万，而哎账面价值是70碍万，这种差异会啊导致未来多纳税疤。蔼因为预见到了差般异对纳税金额的拜影响，就要在报暗表中反映出来，柏这就是资产负债挨表所表现的内容邦。翱（二）暂时性差稗异按暂时性差异就是颁指资产或者负债鞍的账面价值，与俺其计税基础的差翱异。资产或负债跋的账面价值减去胺其计税基础的差安额即为暂时性差盎异。俺1. 新旧准则哎中对差异的不同八认定认定标准 哎

19、旧的所得税会计背处理中将差异称拔为永久性差异和按时间性差异。懊新的所得税准则哀规定统称为暂时疤性差异。每期的跋资产负债表日都般要做图式工作，吧由于一些交易事版项的不确定性包靶括是否发生的不爱确定性以及何时拜发生的不确定性拌存在，所以统一败称为暂时性差异败，对于资产负债背表日来说差异是隘暂时性的。区别稗旧所得税准则中傲的永久性差异，岸也就是说现在不翱允许抵扣，将来拜也不会允许抵扣胺的这种差异，被氨认为是对未来没哀有影响的。板在新所得税准则邦中则强调计税基哀础和账面价值只柏要不同，就要把袄其影响确定下来扳立即处理。佰2.暂时性差异巴定性拔暂时性差异资氨产或负债的账面百价值其计税基捌础阿暂时性差异对

20、未熬来的影响分为两般种：挨巴应纳税暂时性差捌异定义鞍应纳税暂时性差白异，是指在确定氨未来收回资产或凹清偿负债期间的伴应纳税所得额时安，将导致产生应稗纳税金额的暂时斑性差异。该差异靶在未来期间转回搬时，会增加转回办期间的应纳税所阿得额，即在未来绊期间不考虑该事皑项影响的应纳税爱所得额的基础上肮，由于该暂时性靶差异的转回，会翱进一步增加转回板期间的应纳税所柏得额和应交所得白税金额。处理熬在该暂时性差异稗产生当期，应确肮认相关的递延所摆得税负债。产生原因扮在确定未来期间拌应纳税所得额时翱，目前账面上的斑资产或者负债，澳在未来收回资产拌或者清偿负债后柏，计税基础和账拔面价值如有不同盎，则对未来的应鞍纳

21、税所得额就会搬有影响，多纳税隘的情况被称为应百纳税暂时性差异跋，应纳税暂时性吧影响就是将来缴凹纳的税额增多，版有两种表现：稗资产的账面价疤值大于其计税基扮础；傲负债的账面价癌值小于其计税基罢础。澳把可抵扣暂时性差斑异定义扳可抵扣暂时性差暗异，是指在确定叭未来收回资产或罢清偿负债期间的办应纳税所得额时百，将导致产生可阿抵扣金额的暂时皑性差异。该差异袄在未来期间转回办时会减少转回期颁间的应纳税所得板额，减少未来期暗间的应交所得税爸。处理氨在该暂时性差异岸产生当期，应确把认相关的递延所艾得税资产。产生原因百同应纳税暂时性啊差异的概念相对拜，少纳税的情况般即为可抵扣暂时案性差异。计税基斑础和账面价值的

22、扳差异在未来计算巴应纳税所得额时捌将导致少缴纳税昂款，也有两种表哀现：唉资产的账面价奥值小于其计税基搬础：从经济含义肮来看，资产在未把来期间产生的经捌济利益小，按照盎税法规定允许税巴前扣除的金额多吧，则企业在未来暗期间可以减少应邦纳税所得额并减百少应交所得税，瓣形成可抵扣暂时稗性差异。蔼负债的账面价邦值大于其计税基案础：意味着未来百期间按照税法规氨定构成负债的全扳部或部分金额可挨以从未来应税经坝济利益中扣除，百减少未来期间的耙应纳税所得额和翱应交所得税，产俺生可抵扣暂时性懊差异。哀资产的计税基础懊（上）跋计税基础分为两班个板块：资产计胺税基础及负债计跋税基础。所得税肮会计核算的难点啊就在于计税

23、基础笆，如果计税基础办计算错误，那么埃后面的结果将一半蹋糊涂，所以最肮为关键的是要正哀确的计算、确定耙资产的计税基础蔼和负债的计税基疤础。叭（一）资产计税稗基础的内容伴资产的计税基础疤简单来说，就是袄将来是否可以抵扒税，抵税额是多挨少。1.概念按资产的计税基础蔼，是指企业收回袄资产账面价值的胺过程中，计算应爸纳税所得额时按啊照税法规定可以摆自应税经济利益半中抵扣的金额，罢即某一项资产在敖未来期间计税时哎可以税前扣除的氨金额。叭2.收回资产的伴账面价值耙企业拥有资产的颁目地是通过运营胺资产完成价值流袄转，不转动的资矮金不可能为企业蔼带来收益，资产摆的转动形式和速爸度各不相同：把阿有些资产的转动拜

24、是可见的，其速哎度是可计算的，袄如存货；耙瓣有些资产的转动斑是看不见的，如半无形资产；伴坝有些资产的转动八极慢，比如固定挨资产。皑这些有形无形资皑产的价值转动，扮即为收回资产，埃像存货销售出去芭利益进来；固定伴资产折旧、无形摆资产摊销等等都颁属于收回资产的半账面价值，归结案起来企业的资产背都要收回，只是坝有的快、有的慢摆、有的一次性、拔有的分期。凹3.收回资产对瓣应纳税所得额的稗影响唉资产收回在计算癌未来期间应纳税伴所得额时一定会拌有影响，但并非肮所有的资产在收霸回时都会影响应跋纳税所得额。比哎如应收账款，应暗收账款收回时的背分录如下：借：银行存款贷：应收账款百其间并不涉税，哀那么它的计税基拜

25、础就是在未来期敖间计税时可以税版前扣除的金额。拔（二）资产计税岸基础的差异癌矮资产的“账面价捌值其计税基础啊”时，产生应纳癌税暂时性差异摆即在确定未来收跋回资产或清偿负扒债期间的应纳税扮所得额时，将导啊致应税金额的暂盎时性差异。背阿资产的“账面价般值其计税基础笆”时，产生可抵矮扣暂时性差异傲即在确定未来期伴间收回资产或清盎偿负债期间的应跋纳税所得额时，岸将导致产生可抵哎扣金额的暂时性胺差异。版第三讲 企业鞍会计准则第18唉号所得税（佰三）熬资产的计税基础绊(下)挨资产的计税基础伴，是指企业收回扮资产账面价值的安过程中，计算应澳纳税所得额时按稗照税法规定可以邦自应税经济利益吧中抵扣的金额，把即某

26、一项资产在昂未来期间计税时翱可以税前扣除的艾金额。（一）固定资产敖固定资产，是指颁同时具有以下特安征的有形资产：跋为生产商品、斑提供劳务、出租爱或经营管理而持摆有的；使用年爱限超过一年；白单位价值较高。埃1.固定资产的扒入账价值哎以各种方式取得摆的固定资产，初靶始确认时入账价隘值基本上是被税按法认可的，即取白得时：入账价值懊计税基础。芭2.固定资产的拌账面价值八固定资产在持有按期间进行后续计颁量时，会计上的啊基本计量模式是吧：“成本累计傲折旧固定资产氨减值准备”，即盎在资产负债表中笆列示的账面价值埃。碍3.固定资产的哎账面成本靶但对于固定资产胺账户本身而言自拔始至终都是采用爸历史成本计量，败无

27、论计提折旧或坝计提减值准备，八账面成本均不改凹变。啊4.计税基础与癌账面价值间差异罢的原因班在固定资产持有暗期间，计税基础瓣和账面价值之间版很可能会产生差凹异，产生差异的霸因素有：邦碍折旧方法、折旧百年限不同产生的爱差异拜企业会计准则笆规定，企业可以扳根据消耗固定资碍产经济利益的方阿式合理选择折旧芭方法。碍税法一般会规皑定固定资产的折板旧方法，除某些奥按照规定可以加扳速折旧的情况外把，基本上可以税敖前扣除的是按照跋直线法计提的折岸旧。稗折旧年限不同碍，也会产生固定伴资产账面价值与懊计税基础之间的靶差异。【案例】哎某企业于200佰6年12月20跋日取得的某项环笆保用固定资产，颁原价为300万爸元

28、，使用年限为笆10年，会计上伴采用直线法计提斑折旧，净残值为肮零。碍假定税法规定类瓣似环保用固定资扒产采用加速折旧笆法计提的折旧可版在税前扣除，该隘企业在计税时采拌用双倍余额递减搬法计提折旧，净唉残值为零。安2008年12隘月31日，企业叭估计该项固定资肮产的可收回金额阿为220万元。啊2008年12搬月31日：罢该项固定资产的稗账面价值30斑0302扒20暗220(万元熬)皑该项固定资产的爸计税基础30罢03002翱0240巴20艾192(万元坝)败该项固定资产账吧面价值220万蔼元其计税基础坝192万元，产氨生的差额28万爸元，意味着：企笆业将于未来期间啊增加应纳税所得疤额和应交所得税案，

29、属于应纳税暂般时性差异，应确白认相应的递延所俺得税负债（如图罢21所示）。案图2-1固定资拜产暂时性差异的凹影响芭盎 因计提固定资奥产减值准备产生捌的差异叭持有固定资产的稗期间内，在对固般定资产计提了减奥值准备以后，因氨所计提的减值准吧备不允许税前扣吧除，其账面价值暗下降，但计税基班础不会随资产减白值准备的提取而哀发生变化，也会搬造成其账面价值佰与计税基础的差敖异。（二）无形资产隘无形资产是指特办定主体拥有或控阿制的、无实物形爱态的、可为特定昂主体带来经济利跋益的资产。班1.无形资产的柏入账价值其他方式取得鞍除内部研究开发熬形成的无形资产把以外，以其他方氨式取得的无形资吧产，初始确认时板：其入

30、账价值八税法规定的成本矮，一般不存在差拔异。白案内部研究开发形罢成的无形资产碍企业会计准则规啊定，研究阶段的佰支出应当费用化佰计入当期损益，靶而开发阶段符合败资本化条件以后板发生的支出应当扒资本化作为无形案资产的成本。氨2.无形资产的背计税基础其他方式取得暗初始确认时：其摆入账价值税法岸规定的成本。蔼澳内部研究开发形拜成的无形资产疤税法规定，企业爸发生的研究开发碍支出可税前加计疤扣除，即一般可败按当期实际发生碍的研究开发支出捌的150加计芭扣除。傲内部研究开发形澳成的无形资产初皑始确认时，其成鞍本为符合资本化哀条件以后发生的疤支出总额，因该败支出在发生当期啊已税前扣除，所艾形成的无形资产拌在以

31、后期间可税挨前扣除的金额为案零，其计税基础扳等于零。氨3.无形资产初傲始差异的处理鞍国家鼓励企业自佰主研发，因此对暗企业自主研发所碍形成的无形资产澳，发生的全部开按发支出允许在形矮成无形资产的当暗期全部抵给费用瓣，也就是说全部跋抵税，并且可以霸加计抵税，一般白按150%的比懊例加计扣除。瓣即：账面价值艾计税基础0癌两者之间的差额白在未来期间应计懊入企业应纳税所稗得额，即为应纳氨税暂时性差异，鞍其所得税影响应昂确认为递延所得败税负债。背4.无形资产处阿理的重点啊无形资产处理的罢难点就在于加计哎扣除，加计扣除坝形成计税基础为摆零，不可以抵税澳。【案例1】靶公司发生了10耙00万的研发费拔用，形成了

32、无形佰资产，无形资产稗的研发过程通常耙分为研究阶段和氨开发阶段，准则暗中规定无形资产稗在开发阶段符合澳资本化条件后的碍支出做为无形资傲产入账价值，会疤计上这样处理。岸而税法规定可以版加计扣除，10败00万的研发资靶金，按比例可以哎作为1500万白的费用抵税，这胺形成计税基础。败无形资产在公司拔正常运营过程中拌要按月摊销，摊唉销要计入费用，摆而税法已经加计暗在本期扣除了，哎不允许重复扣除柏。【案例2】败自主研发形成的版无形资产，入账把价值1000万扒，无形资产的成昂本是600万，扮400万是费用百，600万是将矮来要摊销的部分凹，如果按10年皑摊销，每年需摊翱销60万，这是哀会计处理；而税瓣法不

33、允许摊销，澳会计上形成了6佰00万的无形资般产入账，但按税颁法规定已经在本奥期作为费用加计半扣除，无形资产爸的税法账面价值巴为零。计税基础艾即将来可以抵税斑的部分，也就是隘说不可以再抵税叭，这就会形成差八异，而且是永久捌性差异。奥5. 无形资产叭的后续计量岸会计与税收的差邦异主要产生于对胺无形资产是否需扒要摊销及无形资邦产减值准备的提捌取。鞍佰后续计量的标准疤企业会计准则岸规定：对于无形班资产应根据其使埃用寿命情况，区靶分为使用寿命有案限的无形资产与背使用寿命不确定把的无形资产。对跋于使用寿命不确昂定的无形资产，靶不要求摊销，在搬会计期末应进行板减值测试。拌税法规定：企拔业取得的无形资啊产成本

34、，应在一安定期限内摊销，拔合同、法律未明版确规定摊销期限扒的，应按不少于俺10年的期限摊坝销，但不允许计袄提减值。暗唉后续计量差异的袄原因隘对于使用寿命爱不确定的无形资拜产在持有期间，巴因摊销规定的不敖同，会造成其账懊面价值与计税基芭础的差异。昂在对无形资产胺计提减值准备的蔼情况下，因所计搬提的减值准备不败允许税前扣除，胺也会造成其账面笆价值与计税基础扮的差异。【案例1】白丙企业当期发生皑研究开发支出计斑1 000万元暗，其中研究阶段盎支出200万元哀，开发阶段符合版资本化条件前发安生的支出为20半0万元，符合资颁本化条件后发生啊的支出为600隘万元。艾假定税法规定企盎业的研究开发支暗出可按1

35、50氨加计扣除。该企拌业开发形成的无胺形资产在当期期隘末已达到预定用笆途。罢丙企业当期发生捌的研究开发支出敖中：按照会计规板定应予费用化的霸金额为400万皑元，形成无形资坝产的成本为60岸0万元，即期末挨所形成无形资产瓣的账面价值等于疤600万元。拜丙企业于当期发皑生的1 000皑万元研究开发支翱出，可在税前扣熬除的金额为1 般500万元。有澳关支出全部在发哎生当期税前扣除巴后，其于未来期扳间就所形成的无扮形资产可税前扣案除的金额为零，拜即：计税基础零。绊该项无形资产的按账面价值600稗万元其计税基矮础零，差额60稗0万元将于未来巴期间计入企业的疤应纳税所得额，翱产生未来期间应俺交所得税的义务

36、柏，属于应纳税暂罢时性差异，应确扒认相关的递延所罢得税负债。【案例2】摆甲企业于200敖6年1月1日取坝得的某项无形资翱产，取得成本为盎600万元，企蔼业根据各方面情稗况判断，无法合邦理预计其为企业氨带来未来经济利安益的期限，将其矮视为使用寿命不肮确定的无形资产跋。碍2006年12靶月31日，对该胺项无形资产进行扳减值测试表明未澳发生减值。甲企拜业在计税时，对办该项无形资产按傲照10年的期间败摊销，有关金额颁允许税前扣除。爱会计上将该项无邦形资产作为使用癌寿命不确定的无瓣形资产，在未发邦生减值的情况下坝，其于2006办年12月31日奥：靶账面价值取得跋成本600万元蔼。蔼该项无形资产在爱200

37、6年12碍月31目的计税百基础540万艾元(600万元捌60万元)。爸该项无形资产的傲账面价值600昂万元其计税基敖础540万元，扳差额60万元将艾计入未来期间的斑应纳税所得额，笆产生未来期间企叭业以应交所得税凹方式流出经济利埃益的增加，属于皑应纳税暂时性差盎异，其所得税影坝响应确认为递延昂所得税负债。（三）金融资产凹以公允价值计量啊且其变动计入当般期损益的金融资啊产，此类资产的拔特点是以公允价暗值计量，公允价柏值计量即期末余碍额始终是公允价邦。吧1.金融资产的安入账价值坝按照CAS2吧2：金融工具确盎认和计量的规靶定，对于以公允班价值计量且其变柏动计入当期损益靶的金融资产，其翱于某一会计期末

38、矮的账面价值公拜允价值。哎2.金融资产的暗计税基础背如果税法规定按扒照企业会计准则伴确认的公允价值爱变动损益在计税班时不予考虑，即班有关金融资产在碍某一会计期末的绊计税基础其取艾得成本，会造成澳该类金融资产账矮面价值与其计税把基础之间的差异袄。3.差异处理拔初始入账时的成吧本与公允价间会板存在差异，此差邦异被及时反映在耙期末余额中，比捌如股票购入成本癌是5元，而公允靶价值是8元，这扮之间的差额做如阿下处理：阿借：金融资产懊隘艾熬3埃贷：公允价值变扮动损益邦拜3鞍从税法的角度看挨，账面价值发生柏了变动，而资产巴的持有利得或损懊失税法并不承认霸，计税基础仍然案是5元，这其间皑的差额作如上处摆理。【

39、案例】阿2006年10挨月20日，A公俺司自公开市场取背得一项权益性投伴资，支付价款8白00万元，作为把交易性金融资产扮核算。2006氨年12月31日靶，该项权益性投百资的市价为88傲0万元。矮假定税法规定对笆于交易性金融资办产，持有期间公案允价值的变动不败计入应纳税所得埃额。出售时，一扮并计算应计入应隘纳税所得额的金岸额。碍企业会计准则规俺定对于交易性金百融资产，在持有扮期间每个会计期拜末应以公允价值版计量，公允价值胺相对于账面价值搬的变动计入利润挨表。按该项交易性金融爱资产的期末市价邦为880万元，班其按照企业会计芭准则规定进行核斑算在2006年跋12月31日的拜账面价值88疤0万元。爸因

40、假定按照税法耙规定交易性金融袄资产在持有期间拌的公允价值变动澳不计入应纳税所阿得额，其计税基般础在2006年败12月31日应拜维持原取得成本癌不变，即其计税败基础800万拔元。奥该交易性金融资胺产的账面价值8爸80万元其计般税基础800万爸元，产生了80绊万元的暂时性差百异，该差异在未矮来期间转回时会昂增加未来期间的昂应纳税所得额，扮导致企业应交所敖得税的增加，为哎应纳税暂时性差吧异，应确认相关败的递延所得税负暗债。【案例】埃2006年11拜月8日，甲公司翱自公开的市场上挨取得一项基金投跋资，按照管理层哎的持有意图，将皑其作为可供出售摆的金融资产核算扒。案该项基金投资的扒成本为600万把元。2

41、006年肮12月31日，背其市价为630昂万元。假定税法颁规定资产在持有懊期间公允价值的唉变动不计入应纳胺税所得额。斑甲公司将该项投颁资作为可供出售蔼金融资产，按照般相关企业会计准罢则规定，该项金拌融资产在会计期癌末应以公允价值摆计量，其账面价唉值期末市价6啊30万元。氨因假定税法规定皑资产在持有期间拔公允价值的变动肮不计入应纳税所隘得额，则该项可办供出售金融资产跋的期末计税基础巴应维持其原取得唉成本不变，即期瓣末计税600奥万元。敖该可供出售金融岸资产的账面价值翱630万元其凹计税基础600唉万元，产生的3霸0万元暂时性差摆异，将会增加未搬来该资产处置期捌间的应纳税所得扮额和应交所得税搬，为

42、应纳税暂时唉性差异，企业应埃确认与其相关的佰递延所得税负债熬。（四）其他资产笆因企业会计准则瓣规定与税法规定佰不同，企业持有翱的其他资产，可隘能造成其账面价耙值与计税基础之拜间存在差异。靶1.投资性房地邦产熬对于采用公允价稗值模式进行后续哀计量的投资性房埃地产，其期末账白面价值为公允价盎值，而如果税法坝规定不认可该类哀资产在持有期间翱因公允价值变动埃产生的利得或损啊失，则其计税基班础应以取得时支敖付的历史成本为暗基础计算确定，板从而会造成账面啊价值与计税基础敖之间的差异。矮2.其他计提了蔼资产减值准备的肮各项资产百有关资产计提了懊减值准备以后，拜其账面价值会随般之下降，而按照岸税法规定，资产凹

43、的减值在转化为隘实质性损失之前蔼，不允许税前扣巴除，即其计税基隘础不会因减值准俺备的提取而发生胺变化，从而造成爸资产的账面价值拔与其计税基础之敖间的差异。存货【案例】耙文利公司200熬7年购入原材料把成本为2 00癌0万元，因部分跋生产线停工，当哀年未领用任何原埃材料，2007坝年资产负债表日案考虑到该原材料绊的市价及用其生埃产成品的市价情霸况，估计该原材伴料的可变现净值澳为1 600万氨元，假定企业该阿原材料期初余额搬为零。班该项原材料因期挨末可变现净值低颁于其成本，应计版提存货跌价准备按，其金额为40爱0万元(2 0埃00万元1 拔600万元)，昂计提存货跌价准斑备后，该项原材俺料的账面价

44、值等颁于1 600万傲元。熬因计算交纳所得把税时，按照企业昂会计准则规定计捌提的资产减值准鞍备不允许税前扣颁除，该项原材料碍的计税基础不会败因存货跌价准备暗的提取而发生变肮化，即其计税基按础原取得成本巴2 000万元斑不变。稗该存货的账面价爸值1 600万岸元其计税基础隘2 000万元澳，产生了400叭万元的暂时性差瓣异，其含义为如鞍果存货价值量的伴下跌在未来期间懊实现时，会减少霸企业在未来期间绊的应纳税所得额巴和应交所得税，阿属于可抵扣暂时绊性差异，符合确癌认条件时，应确氨认与其相关的递霸延所得税资产。叭图2-2 存瓣货暂时性差异的隘影响应收账款【案例】稗昌和公司200安6年12月31板日应

45、收账款余额般为3 000万胺元，该公司期末扳对应收账款计提芭了300万元的般坏账准备。岸按照适用税法规唉定，应收账款期搬末余额的5计伴提的坏账准备允半许税前扣除。假隘定该企业期初应伴收账款及坏账准熬备的余额均为零氨。唉该项应收账款在案2006年资产板负债表日：哎账面价值2 霸700万元(3敖 000万元碍300万元)。柏其计税基础账笆面价值3 00拔0万元按照税邦法规定可予税前肮扣除的坏账准备拜15万元2 翱985万元，八该计税基础其俺账面价值2 7版00万元，产生败的285万元暂白时性差异，会减爱少未来期间的应白纳税所得额和应胺交所得税，为可败抵扣暂时性差异搬，符合确认条件版时，应确认相关爸

46、的递延所得税资艾产。笆第四讲 企业巴会计准则第18败号所得税（胺四）负债的计税基础（一）计税基础俺负债的计税基础巴在理解上要比资哀产的计税基础要拌复杂，资产的计稗税基础就是资产班收回过程中将来扒可以抵税的金额盎，而负债的计税颁基础等于其账面扮价值减去未来期伴间计算应纳税所袄得额时按税法规氨定可抵扣的金额熬。哎负债的计税基础叭负债的账面价拜值未来期间计罢算应纳税所得额爸时按照税法规定鞍可予抵扣的金额昂在资产负债表中靶表现出的负债数白额，实际上是没跋有真实发生的，稗比如应付账款，哎当购买材料时做癌如下分录：借：材料采购应交税金贷：应付账款办那么实际这笔款盎项并没有真实付八出，但税法是以扳实际发生认

47、定计暗税基础，可以据斑实扣除，也就是矮说，负债的计税熬基础，先否定账把面价值，因为没稗有实际支付，实鞍际除了负债在形耙成时计入费用的拜部分外，比如预蔼提的部分等，大矮部分的负债在将胺来是不涉税的。（二）差异处理奥一般情况下，负肮债的确认与偿还傲不会影响企业的吧损益，也不会影暗响其应纳税所得笆额，未来期间计版算应纳税所得额疤时按照税法规定爸可予抵扣的金额吧为零，计税基础矮即为账面价值。皑如企业的短期借斑款、应付账款等吧。哎八负债的账面价值胺其计税基础时安，产生可抵扣暂班时性差异。扮岸负债的账面价值啊其计税基础时爸，产生应纳税暂凹时性差异。岸但在某些情况下皑，负债的确认可稗能会影响企业的吧损益，进

48、而影响罢不同期间的应纳吧税所得额，使得板其计税基础与账疤面价值之间产生扳差额，如按照会耙计规定确认的某稗些预计负债。（三）形成原因班1.企业因销售芭商品提供售后服靶务等原因确认的班预计负债半案按照CAS1敖3号：或有事项白规定，企业应熬将预计提供售后按服务发生的支出俺在销售当期确认拔为费用，同时确靶认预计负债。啊如果税法规定：颁有关的支出应于扮发生时税前扣除凹，由于该类事项氨产生的预计负债吧在期末的计税基叭础为其账面价值岸与未来期间可税邦前扣除的金额之扒间的差额，有关案的支出实际发生绊时可全部税前扣巴除，其计税基础昂为零。氨坝因其他事项确认背的预计负债，应跋按照税法规定的阿计税原则确定其啊计税

49、基础。奥某些情况下，因鞍有些事项确认的拌预计负债，如果拜税法规定其支出澳无论是否实际发稗生均不允许税前芭扣除，即未来期佰间按照税法规定扳可予抵扣的金额耙为零，其账面价啊值与计税基础相碍同。【案例】佰甲企业2006拌年因销售产品承癌诺提供3年的保翱修服务，在当年胺度利润表中确认拜了200万元的扳销售费用，同时班确认为预计负债埃，当年度未发生熬任何保修支出。八假定按照税法规肮定，与产品售后安服务相关的费用版在实际发生时允昂许税前扣除。摆该项预计负债在白甲企业2006稗年12月31日安资产负债表中的俺账面价值A2拔00万元。百因假定税法规定袄，与产品保修相翱关的费用在未来般期间实际发生时绊才允许税前

50、扣除安，则该项负债的捌计税基础账面柏价值未来期间稗计算应纳税所得绊额时按照税法规巴定可予抵扣的金瓣额，与该项负债啊相关的保修支出把在未来期间实际佰发生时可予税前扳扣除，即未来期氨间计算应纳税所阿得额时按照税法巴规定可予抵扣的艾金额为200万瓣元，该项负债的肮计税基础20稗02000哀。埃该预计负债的账背面价值A200跋万元其计税基啊础B零，形成暂搬时性差异200袄万元，该暂时性熬差异在未来期间伴转回时，会减少癌企业的应纳税所俺得额，使企业于柏未来期间以应交叭所得税的方式流矮出的经济利益减八少，为可抵扣暂氨时性差异，在其鞍产生期间，符合百有关确认条件时扳，应确认相关的百递延所得税资产按。翱2.应

51、付职工薪爸酬翱柏企业会计准则规版定，企业为获得摆职工提供的服务疤所给予的各种形佰式的报酬以及其八他相关支出均应班作为企业的成本稗费用，在未支付凹之前确认为负债隘。叭扒税法规定，企业鞍支付给职工的工把资薪金性质的支啊出可税前列支(肮外资企业)或按摆照一定的标准计奥算的金额准予税白前扣除(内资企跋业)。按一般情况下，对办于应付职工薪酬袄，其计税基础为哀账面价值减去在昂未来期间可予税板前扣除的金额零板之间的差额，即昂账面价值等于计俺税基础。3.其他负债半捌如企业应交的罚笆款和滞纳金等，颁在尚未支付之前挨按照会计规定确敖认为费用，同时翱作为负债反映。哀绊税法规定，罚款爸和滞纳金不能税昂前扣除，其计税百

52、基础账面价值八未来期间计税搬时可予税前扣除稗的金额零，两者拔之间的差额，即斑计税基础等于账爸面价值，不产生袄暂时性差异。【案例】阿旭日公司200肮6年12月因违耙反当地有关环保稗法规的规定，接碍到环保部门的处罢罚通知，要求其氨支付罚款200瓣万元。税法规定拌，企业因违反国阿家有关法律法规办支付的罚款和滞版纳金，计算应纳隘税所得额时不允扳许税前扣除。至翱2006年12跋月31日，该项柏罚款尚未支付。靶对于该项罚款，敖旭日公司应计入按2006年利润扮表，同时确认为般资产负债表中的疤负债。拔因按照税法规定绊，企业违反国家颁有关法律法规规八定支付的罚款和啊滞纳金不允许税罢前扣除，即该项按负债在未来期间

53、昂计税时按照税法癌规定准予税前扣霸除的金额为零，八则其计税基础B碍账面价值20斑0万元一未来期傲间计算应纳税所摆得额时按照税法伴规定可予抵扣的袄金额0200瓣万元。傲该项负债的账面矮价值A200万捌元其计税基础芭200万元相同埃，不形成暂时性芭差异。4.特殊项目肮对于按照税法规绊定可以结转以后笆年度的未弥补亏扳损及税款抵减，巴虽不是因资产、巴负债的账面价值袄与计税基础不同败产生的，但本质俺上可抵扣亏损和八税款抵减与可抵碍扣暂时性差异具岸有同样的作用，懊均能够减少未来澳期间的应纳税所邦得额，进而减少盎未来期间的应交扳所得税，在会计唉处理上，与可抵般扣暂时性差异的稗处理相同，符合白条件的情况下，安

54、应确认与其相关隘的递延所得税资啊产。【自检2-1】昂试分析下例是否板会产生差异，其白差异该如何确认扒？扒甲公司于200埃6年因政策性原班因发生经营亏损拜2 000万元芭，按照税法规定巴，该亏损可用于安抵减以后5个年摆度的应纳税所得叭额。该公司预计岸其于未来5年期芭间能够产生足够矮的应纳税所得额盎利用该经营亏损斑。跋因政策性原因发巴生的经营亏损2伴000万元虽然唉不是因为比较资岸产、负债的账面俺价值与其计税基挨础产生的，但从搬其性质上来看可跋以减少未来期间皑的应纳税所得额疤和应交所得税，爸按规定属于可抵伴扣暂时性差异。败在企业预计未来邦5年期间能够产哀生足够的应纳税氨所得额利用该可伴抵扣亏损时，

55、即安应确认相关的递捌延所得税资产。 HYPERLINK 66/kcjy/E06/html/da2-1.htm 啊见参考答案2-挨1爱递延所得税资产背的确认和计量（颁上）笆基于以上计算，败就可以将暂时性耙差异定性，是属案于应纳税性质还罢是可抵扣性质，肮将其定性后，意懊味着可以进行下稗一步确认。败表3-1 资胺递所得税资产及把递延所得税负债凹的确认和计量巴假设英文字母A胺代表账面价值，挨英文字母B代表癌计税基础，那么袄：胺扳将资产类的账面爸价值及资产类计暗税基础进行比较坝，如果资产的账啊面价值大于资产按的计税基础，就伴产生应纳税暂时柏性差异，会导致疤将来多纳税，就哎确认为递延所得哎税负债。巴摆如果

56、负债的账面翱价值小于负债的班计税基础时，就瓣形成应纳税暂时巴性差异，这种差扳异就可以确认为拌递延所得税负债澳。瓣邦相对对于资产来搬说，资产的账面爱价值小于资产的半计税基础，就可板以确认为可抵扣俺暂时性差异，是埃一项拥有的权利碍，这种权利被确澳认为递延所得税邦资产。颁芭同样，如果是负澳债，负债的账面斑价值大于负债的办计税基础，也即捌递延所得税资产捌。澳根据这样一个关柏系，可以发现，扮只要确定账面价按值与计税基础不瓣符，就会对未来半产生影响，如果挨对未来没有影响埃，那其账面价值肮就等于计税基础隘。捌(一)递延所得隘税资产的确认巴1.确认递延所罢得税资产的一般案原则罢资产、负债的账翱面价值与其计税把

57、基础不同产生可唉抵扣暂时性差异啊的。办在估计未来期间绊能够取得足够的班应纳税所得额用扮以利用该可抵扣柏暂时性差异时，澳应当以可抵扣暂捌时性差异的应纳唉税所得额为限，翱确认相关的递延爸所得税资产。半第五讲 企业芭会计准则第18蔼号所得税（挨五）八递延所得税资产傲的确认和计量(鞍下)安2.不确认递延叭所得税资产的特半殊情况癌某些情况下，如蔼果企业发生的某芭项交易或事项不艾是企业合并，并捌且交易发生时既凹不影响会计利润阿也不影响应纳税唉所得额，且该项傲交易中产生的资佰产、负债的初始瓣确认金额与其计懊税基础不同，产埃生可抵扣暂时性按差异的，企业会跋计准则中规定，疤在交易或事项发按生时不确认相应班的递延

58、所得税资隘产。原因是在该班种情况下，如果哎确认递延所得税爱资产，则需调整版资产、负债的入捌账价值，对实际伴成本进行调整将暗有违会计核算中白的历史成本原则盎，影响会计信息邦的可靠性，因此扒，企业会计准则爱中规定不确认相盎应的递延所得税斑资产。版（二）递延所得碍税资产的计量安1.适用税率的盎确定拜确认递延所得税霸资产时，应估计哎相关可抵扣暂时板性差异的转回时哀间，采用转回期扒间适用的所得税扮税率来确定。无坝论相关的可抵扣啊暂时性差异转回癌期间如何，递延叭所得税资产均不拔予折现。拌唉由于2008年奥起执行新的所得傲税法，所得税率凹由33%调减为鞍25%，因此对暗于递延所得税资凹产计量时，要特邦别强调

59、税率的变爱更，按未来税率袄做相应调整。扮唉无论已确认的可败抵扣暂时性差异啊的回转期间如何拜，企业在资产负稗债表当日确认递凹延所得税资产时昂不予折现。扒新会计准则体系哎中有一大亮点，罢即计量属性的多跋元化，新准则中般有五大计量属性瓣：历史成本重置成本可变现净值现值公允价值罢这里要求，无论懊回转时间长短均八不予折现，因为袄其属于暂时性差俺异。敖2.递延所得税阿资产账面价值的八复核拜资产负债表日，扒企业应当对递延邦所得税资产的账哀面价值进行复核拔。罢稗如果未来期间很跋可能无法取得足叭够的应纳税所得斑额度，以利用递瓣延所得税资产的八利益，应当减记绊递延所得税资产般的账面价值。班递延所得税资产埃的账面价

60、值减记板以后，继后期间伴根据新的环境和叭情况判断能够产班生足够的应纳税瓣所得额利用可抵摆扣暂时性差异，碍使得递延所得税班资产包含的经济昂利益能够实现的扒，应相应恢复递矮延所得税资产的颁账面价值。绊递延所得税负债班的确认和计量袄应纳税暂时性差瓣异在转回期间，安将增加未来期间背企业的应纳税所笆得额和应交所得斑税，导致企业经柏济利益的流出，拜从其发生当期看绊，构成企业应支扮付税金的义务，八应作为递延所得败税负债确认。斑（一）递延所得拌税负债的确认百1.确认递延所捌得税负债的一般碍原则凹企业在确认因应办纳税暂时性差异傲产生的递延所得八税负债时，应遵拔循以下原则：爱搬除企业会计准则拌中明确规定可不拔确认