论企业会计准则第22号之金融工具确认和计量教学课件(59张)

1、企业会计准则第22号金融工具确认和计量22.1 金融工具概述 金融工具是指形成一个企业的金融资产，并形成其他单位的金融负债或权益工具的合同。金融工具包括金融资产、金融负债和权益工具。金融资产通常指企业的下列资产：现金、银行存款、应收账款、应收票据、贷款、股权投资、债权投资等；金融负债通常指企业的下列负债：应付账款、应付票据、应付债券等。 从发行方看，权益工具通常指企业发行的普通股、在资本公积项下核算的认股权等。金融工具可以分为基础金融工具和衍生工具。 金融工具： 是指形成一个企业的金融资产，并形成其他单位的金融负债或权益工具的合同。 甲公司： 乙公司： 发行公司债券（金融负债） 债券投资（金融

2、资产） 发行公司普通股（权益工具） 股权投资（金融资产）企业用于投资、融资、风险管理的工具等一、基础金融工具基础金融工具包括企业持有的现金、存放于金融机构的款项、普通股，以及代表在未来期间收取或支付金融资产的合同权利或义务等，如应收账款、应付账款、其他应收款、其他应付款、存出保证金、存入保证金、客户贷款、客户存款、债券投资、应付债券等。二、衍生工具衍生工具是指金融工具确认和计量准则涉及的、具有下列特征的金融工具或其他合同：(一)其价值随着特定利率、金融价格、商品价格、汇率、价格指数、费率指数、信用等级、信用指数或其他类似变量的变动而变动，变量为非金融变量的，该变量与合同的任一方不存在特定关系。

3、(二)不要求初始净投资，或与对市场情况变动有类似反应的其他类型合同相比，要求很少的初始净投资。(三)在未来某一日期结算。衍生工具在未来某一日期结算，表明衍生工具结算需要经历一段特定期间。 衍生工具包括远期合同、期货合同、互换和期权，以及具有远期合同、期货合同、互换和期权中一种或一种以上特征的工具。22.2 金融资产和金融负债的分类 金融资产和金融负债的计量与其分类密切相关。企业应当结合自身业务特点和风险管理要求，将取得的金融资产或承担的金融负债在初始确认时分为以下几类：(1)以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债；(2)持有至到期投资；(3)贷款和应收款项；(4)可供出售的金融

4、资产；(5)其他金融负债。上述分类一经确定，不得随意变更。一、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债，可以进一步分为交易性金融资产或金融负债和直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债。(一)交易性金融资产或金融负债满足以下条件之一的金融资产或金融负债，应当划分为交易性金融资产或金融负债：1. 取得该金融资产或承担该金融负债的目的，主要是为了近期内出售、回购或赎回。 2. 属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理。 3. 属于衍生工具。为赚取差价为目的所购买的有活跃市场报价的股票、债券投资、基金

5、投资等，为交易性金融资产。(二)直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债设立这项条件，目的在于通过直接指定为以公允价值计量，并将其变动计入当期损益，以消除会计上可能存在的不配比现象。例如，按照金融工具确认和计量准则规定，有些金融资产可以被指定或划分为可供出售类，从而其公允价值变动计入所有者权益，但与之直接相关的金融负债却划分为以摊余成本进行后续计量的金融负债，从而导致“会计不配比”。但是，如果将以上金融资产和金融负债均直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益类，那么这种会计不配比就能够消除。 企业不能随意将某项金融资产或金融负债直接指定为以公允价值计量且其变动计入当

6、期损益的金融资产或金融负债。只有在满足规定条件的情况下，企业才能指定。二、持有至到期投资持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。例如，符合以上条件的债券投资等，包括政府债券、公共部门和准政府债券、金融机构债券、公司债券等三、贷款和应收款项贷款和应收款项，是指在活跃市场中没有报价、回收金额固定或可确定的非衍生金融资产。例如：商业银行贷出款项；商业购入贷款；商业银行所持没有活跃市场的债券、票据；工商企业应收账款等企业持有的证券投资基金或类似基金，不能划分为贷款和应收款项。四、可供出售金融资产对于公允价值能够可靠计量的金融资产，企业可以

7、出于风险管理考虑等将其直接指定为可供出售金融资产。例如，在活跃市场上有报价的股票投资、债券投资等。如企业没有将其划分为其他三类金融资产，则应将其作为可供出售金融资产处理。五、其他金融负债其他金融负债是指没有划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债。通常，企业购买商品形成的应付账款、长期借款、商业银行吸收的客户存款等，应划分为此类。新旧会计准则的比较新准则 交易性金融资产成本、公允价值变动 持有至到期投资成本、利息调整、应计利息 贷款和应收款项 可供出售金融资产成本、利息调整、应计利息、公允价值变动 旧准则 短期投资 长期债权投资 贷款和应收款项 长期债权投资中在活跃市场中有报价不作为

8、持有至到期投资的债券投资和长期股权投资中在活跃市场中有报价对被投资单位无控制、共同控制和重大影响 22.3 金融资产和金融负债的计量 一、金融资产和金融负债的初始计量企业初始确认金融资产或金融负债时，应当按照公允价值计量。对于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债，相关交易费用应当直接计入当期损益；对于其他类别的金融资产或金融负债，相关交易费用应当计入初始确认金额。其中，金融资产或金融负债的公允价值，通常应当以市场交易价格为基础确定。交易费用，是指可直接归属于购买、发行或处置金融工具新增的外部费用。新增的外部费用，是指企业不购买、发行或处置金融工具就不会发生的费用，包括支付给代

9、理机构、咨询公司、券商等的手续费和佣金及其他必要支出，不包括债券溢价、折价、融资费用、内部管理成本及其他与交易不直接相关的费用。交易费用构成实际利息的组成部分。企业取得金融资产支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的债券利息或现金股利，应当单独确认为应收项目进行处理。二、金融资产的后续计量(一)金融资产后续计量原则金融资产的后续计量与金融资产的分类密切相关。企业应当按照以下原则对金融资产进行后续计量：1以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，应当按照公允价值计量，且不扣除将来处置该金融资产时可能发生的交易费用；2持有至到期投资，应采用实际利率法，按摊余成本计量；3贷款和应收款项，应采用实际利

10、率法，按摊余成本计量；4可供出售金融资产，应当按公允价值计量，且不扣除将来处置该金融资产时可能发生的交易费用。(二)实际利率法及摊余成本1实际利率法实际利率法，是指按照金融资产或金融负债(含一组金融资产或金融负债)的实际利率计算其摊余成本及各期利息收入或利息费用的方法。2摊余成本金融资产或金融负债的摊余成本，是指该金融资产或金融负债的初始确认金额经下列调整后的结果：(1)扣除已偿还的本金；(2)加上（折价）或减去（溢价）采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；(3)扣除已发生的减值损失(仅适用于金融资产)。对于要求采用实际利率法摊余成本进行后续计量的金融资

11、产或金融负债，如果有客观证据表明按该金融资产或金融负债的实际利率与名义利率分别计算的各期利息收入或利息费用相差很小，也可以采用名义利率摊余成本进行后续计量。(三)金融资产相关利得或损失的处理1对于按照公允价值进行后续计量的金融资产，其公允价值变动形成利得或损失，除与套期保值有关外，应当按照下列规定处理：(1)以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产公允价值变动形成的利得或损失，应当计入当期损益。(2)可供出售金融资产公允价值变动形成利得或损失，除减值损失和外币货币性金融资产形成的汇兑差额外，应直接计入所有者权益，在该金融资产终止确认时转出，计入当期损益。可供出售外币货币性金融资产形成的汇兑

12、差额，应当计入当期损益。采用实际利率法计算的可供出售金融资产的利息，应当计入当期损益；可供出售权益工具投资的现金股利，应当在被投资单位宣告发放股利时计入当期损益。2以摊余成本计量的金融资产，在发生减值、摊销或终止确认时产生的利得或损失，应当计入当期损益。 三、金融负债的后续计量(一)金融负债后续计量原则企业应当按照以下原则对金融负债后续计量：1以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债，应当按照公允价值计量，且不扣除将来结清金融负债时可能发生的交易费用。2其他金融负债，应按摊余成本或其他基础进行后续计量。 金融资产和金融负债的计量 类别初始计量后续计量以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融

13、资产和金融负债公允价值,交易费用计入当期损益公允价值,变动计入当期损益持有至到期投资公允价值，交易费用计入初始入账金额，构成成本组成部分摊余成本贷款和应收款项可供出售金融资产公允价值,变动计入权益其他金融负债摊余成本或其他基础交易性金融资产的会计处理核算时设： 交易性金融资产成本 公允价值变动下例为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会计处理案例1：207年1月1日，A企业从二级市场支付价款1020000元(含已到付息期但尚未领取的利息20000元)购入某公司发行的债券，发生交易费用20000元。该债券面值1000000元，剩余期限2年，票面年利率为4，每半年付息一次，A企业将其划分

14、为交易性金融资产。其他资料如下：(1)207年1月5日，收到债券206年下半年利息20000元；(2)207年6月30日，债券公允价值为1150000元(不含利息)；(3)207年7月5日，收到该债券上半年利息；(4)207年12月31日，该债券的公允价值为1100000元(不含利息)；(5)208年1月5日，收到该债券207年下半年利息；(6)208年3月31日，A企业将该债券出售，取得价款1180000元(含1季度利息10000元)。假定不考虑其他因素，A企业的账务处理为：(1)207年1月1日，购入债券：借：交易性金融资产成本 1 000 000 应收利息 20 000 投资收益 20

15、000 贷：银行存款 1 040 000(2)207年1月5日，收到该债券206年下半年利息：借：银行存款 20 000 贷：应收利息 20 000(3)207年6月30日，确认债券公允价值变动和投资收益：借：交易性金融资产公允价值变动 150 000 贷：公允价值变动损益 150 000 借：应收利息 20 000 贷：投资收益 20 000(4)207年7月5日，收到该债券半年利息：借：银行存款 20 000 贷：应收利息 20 000(5)207年12月31日，确认债券公允价值变动和投资收益：借：公允价值变动损益 50 000 贷：交易性金融资产公允价值变动 50000借：应收利息 20

16、 000 贷：投资收益 20 000(6)208年1月5日，收到该债券207年下半年利息：借：银行存款 20 000 贷：应收利息 20 000(7)208年3月31日，将该债券予以出售：借：应收利息 10 000 贷：投资收益 10 000 借：银行存款 1 170 000 公允价值变动损益 100 000 贷：交易性金融资产成本 1 000 000 公允价值变动 100 000 投资收益 170 000 （公允价值变动损益100000转入当期的投资收益里）借：银行存款 10 000 贷：应收利息 10 000 持有至到期投资的会计处理核算时设置的帐户：“持有至到期投资成本”（核算面值） 利

17、息调整（取得时面值与支付价款差额及持有期间票面利息与实际利息的差额调整） 应计利息（一次还本付息的投资分期所计利息）案例2：2007年1月2 日，A公司支付价款992.77万元，交易费用20万元从活跃市场上购入B公司2006年1月1日发行的4年期债券1万张，债券面值1 000元，票面利率4%，实际利率5%。每年1月5日支付上年度利息，本金及最后一年利息最后一次支付。A公司将购入的该债券划分为持有至到期投资，利息每年末计提，且不考虑所得税、减值损失等因素。要求：编制A公司从2007年至2010年上述业务的会计分录（1）2007.1.2购入时借：持有至到期投资成本 1000 应收利息 40 贷：银

18、行存款 1012.77 持有至到期投资利息调整 27.23（2）2007.1.5收到上年利息时借：银行存款 40 贷：应收利息 40（3）2007.12.31计提当年利息应确认的投资收益（ 1012.77 40）（成本）5% 972.775%48.64；利息调整48.6410004%8.64借：应收利息 40 持有至到期投资利息调整 8.64 贷：投资收益 48.64（4）每年收取利息的分录相同（略）（5）2008.12.31计提当年利息应确认的投资收益（972.778.64）5%49.07利息调整49.07409.07借：应收利息 40 持有至到期投资利息调整 9.07 贷：投资收益 49.

19、07（6）2009.12.31计提当年利息应确认的投资收益（972.778.649.07）5%49.52利息调整49.52409.52借：应收利息 40 持有至到期投资利息调整 9.52 贷：投资收益 49.52持有至到期投资利息调整借记：（3）8.64 ；（5）9.07；（6）9.52贷记：（1）27.23（7）2010.1.1债券到期借：银行存款 1040 贷：持有至到期投资成本 1000 应收利息 40贷款和应收款项的会计处理案例3：2007年1月1日A银行向某公司发放信用贷款2000万，实际支付2000万元（不考虑交易费用），贷款期限为3年，合同约定年利率为6%,与次年年初收到利息。（

20、1）：发放贷款借：贷款本金 2 000 贷：吸收存款 2 000（2）每年年末计提应收利息借：应收利息120、贷：利息收入120（3）次年初收到利息时借：吸收存款120、贷：应收利息120（4）3年后收回本金借：吸收存款 2 000 贷：贷款本金 2 000可供出售金融资产的会计处理核算时设：“可供出售金融资产成本”（核算面值） 利息调整（取得时面值与支付价款差额及持有期间票面利息与实际利息的差额） 应计利息（一次还本付息的投资分期所计利息） 公允价值变动案例4：长江公司2007年4月10日购入上市公司黄河公司100万股法人股作为可供出售的金融资产，每股3元，另支付相关税费2万元。6月30日每

21、股公允价值2.8元，9月30日每股公允价值2.6元，12月31日由于黄河公司发生严重财务困难，每股公允价值为1元，长江公司计提了该投资的减值准备。2008年1月5日长江公司将上述股票出售，每股售价0.9元。长江公司按季提供报表。要求：编制长江公司该投资的会计分录（1）2007.4.10借：可供出售金融资产成本 302 贷：银行存款 302（2）2007年6月30日股价为2.8元/股借：资本公积其他资本公积 22 贷：可供出售金融资产公允价值变动 22（3）2007年9月30日股价跌至2.6元/股 借：资本公积其他资本公积 20 贷：可供出售金融资产公允价值变动 20（4）2007.12.31股

22、价持续下跌，且无回升希望，计提减值借：资产减值损失 202（302100） 贷：资本公积其他资本公积 42 可供出售金融资产公允价值变动 160 （相当于资产减值准备）（5）2008年1月5日出售借：银行存款 90 可供出售金融资产公允价值变动 202 投资收益 10 贷：可供出售金融资产成本 30222.4 金融资产减值 需要进行减值测试的金融资产交易性金融资产以外的金融资产： (1)持有至到期投资 (2)贷款和应收款项 (3)可供出售的金融资产金融资产减值损失的确认摊余成本计量的金融资产（持有至到期投资、贷款和应收款项）减值损失金融资产的期末账面价值预计未来现金流量现值一、金融资产减值损失

23、的确认企业应当在资产负债表日对以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以外的金融资产(含单项金融资产或一组金融资产，下同)的账面价值进行检查，有客观证据表明该金融资产发生减值的，应当确认减值损失，计提减值准备。表明金融资产发生减值的客观证据，是指金融资产初始确认后实际发生的、对该金融资产的预计未来现金流量有影响，且企业能够对该影响进行可靠计量的事项。 金融资产发生减值的客观证据，包括下列各项：(一)发行方或债务人发生严重财务困难；(二)债务人违反了合同条款，如偿付利息或本金发生违约或逾期等；(三)债权人出于经济或法律等方面因素的考虑，对发生财务困难的债务人作出让步；(四)债务人很可能倒闭或

24、进行其他财务重组； (五)因发行方发生重大财务困难，该金融资产无法在活跃市场继续交易；(六)无法辨认一组金融资产中的某项资产的现金流量是否已经减少，但根据公开的数据对其进行总体评价后发现，该组金融资产自初始确认以来的预计未来现金流量确已减少且可计量，如该组金融资产的债务人支付能力逐步恶化，或债务人所在国家或地区失业率提高、担保物在其所在地区的价格明显下降、所处行业不景气等；(七)债务人经营所处的技术、市场、经济或法律环境等发生重大不利变化，使权益工具投资人可能无法收回投资成本；(八)权益工具投资的公允价值发生严重或非暂时性下跌；(九)其他表明金融资产发生减值的客观证据。二、金融资产减值损失的计

25、量 (一)持有至到期投资、贷款和应收款项减值损失的计量 1持有至到期投资、贷款和应收款项以摊余成本后续计量，其发生减值时，应当将该金融资产的账面价值与预计未来现金流量现值之间的差额，确认为减值损失，计入当期损益。以摊余成本计量的金融资产的预计未来现金流量现值，应当按照该金融资产的原实际利率折现确定，并考虑相关担保物的价值。原实际利率是初始确认该金融资产时计算确定的实际利率。对于浮动利率贷款、应收款项或持有至到期投资，在计算未来现金流量现值时可采用合同规定的现行实际利率作为折现率。短期应收款项的预计未来现金流量与其现值相差很小的，确定相关减值损失时，可不对其预计未来现金流量进行折现。2对于存在大

26、量性质类似且以摊余成本后续计量金融资产的企业，在考虑金融资产减值测试时，应当先将单项金额重大的金融资产区分开来，单独进行减值测试。如有客观证据表明其已发生减值，应当确认减值损失，计入当期损益。对单项金额不重大的金融资产，可以单独进行减值测试，或包括在具有类似信用风险特征的金融资产组合中进行减值测试。实务中，企业可以根据具体情况确定单项金额重大的标准。3. 对以摊余成本计量的金融资产确认减值损失后，如有客观证据表明该金融资产价值已恢复，且客观上与确认该损失后发生的事项有关(如债务人的信用评级已提高等)，原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益。但是，该转回后的账面价值不应当超过假定不计提减值准

27、备情况下该金融资产在转回日的摊余成本。 (二)可供出售金融资产1可供出售金融资产发生减值时，即使该金融资产没有终止确认，原直接计入所有者权益中的因公允价值下降形成的累计损失，应当予以转出，计入当期损益。该转出的累计损失，等于可供出售金融资产的初始取得成本扣除已收回本金和已摊余金额、当前公允价值和原已计入损益的减值损失后的余额。在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资，发生减值时，应当将该权益工具投资或衍生金融资产的账面价值，与按照类似金融资产当时市场收益率对未来现金流量折现确定的现值之间的差额，确认为减值损失，计入当期损益。与该权益工具挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生金融

28、资产发生减值的，也应当采用类似的方法确认减值损失。2对于已确认减值损失的可供出售债务工具，在随后的会计期间公允价值已上升且客观上与确认原减值损失后发生的事项有关的，原确认的减值损失应当予以转回，且计入当期损益。3可供出售权益工具投资发生的减值损失，不得通过损益转回（因为原来的公允价值变动损益计入了资本公积）。但是，在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资，或与该权益工具挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生金融资产发生的减值损失，不得转回。案例5：20X5年1月1日，A公司按面值从债券二级市场购入M公司公开发行的债券10000张，每张面值100元，票面利率3，划分为可供出售金融

29、资产。20X5年12月31日，该债券的市场价格为每张100元。20X6年，M公司因投资决策失误，发生严重财务困难，但仍可支付该债券当年的票面利息。20X6年12月31日，该债券的公允价值下降为每张80元。A公司预计，如M公司不采取措施，该债券的公允价值预计会持续下跌。20X7年，M公司调整产品结构并整合其他资源，致使上年发生的财务困难大为好转。20X7年12月31日，该债券(即M公司发行的上述债券)的公允价值已上升至每张95元。 假定A公司初始确认该债券时计算确定的债券实际利率为3，且不考虑其他因素，则A公司有关的账务处理如下：(1)20X5年1月1日购入债券 借：可供出售金融资产成本 1 0

30、00 000 贷：银行存款 1 000 000(2)20X5年12月31 确认利息、公允价值变动借：应收利息 30 000 贷：投资收益 30 000借：银行存款 30 000 贷：应收利息 30 000债券的公允价值变动为零，故不作账务处理。(3)20X6年12月31日确认利息收入及减值损失借：应收利息 30000 贷：投资收益 30000借：银行存款 30000 贷：应收利息 30000借：资产减值损失 200000 贷：可供出售金融资产公允价值变动 200 000由于该债券的公允价值预计会持续下跌，A司应确认减值损失。(4)207年12月31 确认利息收入及减值损失回转应确认的利息收入（

31、期初摊余成本1 000 000发生的减值损失200 000）X3%24 000(元)借：应收利息 30 000 贷：投资收益 24 000 可供出售金融资产利息调整 6 000借：银行存款 30 000 贷：应收利息 30 000减值损失回转前，该债券的摊余成本1 000 000200 0006 000794 000(元)20X7年12月31日，该债券的公允价值950 000(元)，应回转的金额950 000794 000156 000(元) 借：可供出售金融资产公允价值变动 156 000 贷：资产减值损失 156 00022.6 相关问题的税务处理方法实施条例第五十六条企业的各项资产，包括

32、固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等，以历史成本为计税基础。前款所称历史成本，是指企业取得该项资产时实际发生的支出。企业持有各项资产期间资产增值或者减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础。企业所得税法第十四条 企业对外投资期间，投资资产的成本在计算应纳税所得额时不得扣除。 实施条例第七十一条企业所得税法第十四条所称投资资产，是指企业对外进行权益性投资和债权性投资形成的资产。企业在转让或者处置投资资产时，投资资产的成本，准予扣除。投资资产按照以下方法确定成本：（一）通过支付现金方式取得的投资资产，以购买价款为成本；（二）通过支付现金以

33、外的方式取得的投资资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为成本。财政部、国家税务总局关于执行企业会计准则有关企业所得税政策问题的通知（财税200780号）： 第一、企业对持有至到期投资、贷款等按照新会计准则规定采用实际利率法确认的利息收入，可计入当期应纳税所得额。对于采用实际利率法确认的与金融负债相关的利息费用，应按照现行税收有关规定的条件，未超过同期银行贷款利率的部分，可在计算当期应纳税所得额时扣除，超过的部分不得扣除。即金融资产和金融负债按实际利率法计算的利息收入可不做纳税调整直接在税务上确认，利息支出在不超过银行同期贷款利率的前提下可不做纳税调整，直接在税前扣除。第二、企业以公允价值计

34、量的金融资产、金融负债以及投资性房地产等，持有期间公允价值的变动不计入应纳税所得额，在实际处置或结算时，处置取得的价款扣除其历史成本后的差额应计入处置或结算期间的应纳税所得额。财政部国家税务总局关于企业所得税若干优惠政策的通知（财税20081号）：二、关于鼓励证券投资基金发展的优惠政策 （一）对证券投资基金从证券市场中取得的收入，包括买卖股票、债券的差价收入，股权的股息、红利收入，债券的利息收入及其他收入，暂不征收企业所得税。 （二）对投资者从证券投资基金分配中取得的收入，暂不征收企业所得税。 （三）对证券投资基金管理人运用基金买卖股票、债券的差价收入，暂不征收企业所得税。 投资资产的相应税务

35、处理原则：企业对外进行权益性投资和债权性投资形成的投资资产，以实际支付的购买价款作为计税基础。以购买权益性证券取得的投资资产，按照投资资产的公允价值和应支付的相关税费作为计税基础。企业对外投资的成本在对外转让或处置前不得扣除，在转让、处置时，投资成本可从转让该资产的收入中扣除，据以计算财产转让所得或损失。投资资产在持有期间公允价值与计税成本之间的差额，既不确认所得，也不确认损失。以下为会计与税法的具体区别：会计准则 购入交易性金融资产发生的交易费用应借记“投资收益”科目 被投资方发放股票股利，投资方作备查登记不作账务处理 资产负债表日，交易性金融资产的公允价值与其账面余额的差额记入“公允价值变

36、动损益”科目 税收法规 计入投资的计税基础 视同“先分配再投资”处理，确认红利所得，同时追加投资计税基础。（对上市公司的投资） 持有期间公允价值的变动不计入应纳税所得额，在实际处置或结算时，处置取得的价款扣除其历史成本后的差额应计入处置或结算期间的应纳税所得额。会计准则 企业应当在资产负债表日对以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以外的金融资产的账面价值进行检查，有客观证据表明该金融资产发生减值的，应当计提减值准备，确认为减值损失，计入当期损益。税收法规 金融资产发生减值的，减值金额不得在税前扣除。案例1：2007年10月1日，A公司自公开市场取得一项权益性投资，支付价款1900万元，

37、作为交易性金融资产核算。2007年12月31日，该投资的市价为2200万元。会计上：借: 交易性金融资产公允价值变动 300 贷：公允价值变动损益 300税法上：持有期间公允价值的变动不计入应纳税所得额，在实际处置或结算时，处置取得的价款扣除其历史成本后的差额应计入处置或结算期间的应纳税所得额。故在2007年资产负债表日的计税基础仍为1900万元。 该金融资产账面价值与计税基础间产生300万的应纳税暂时性差异，该暂时性差异在未来期间转回时会增加未来期间的应纳税所得额。案例2：2008年1月1日，A企业以每股100元购入B公司股票1万股，2008年12月31日，该股票每股公允价值105元，200

38、9年3月以120万元售出，2009年A公司利润表中利润总额为600万元，A公司将该股票划分为可供出售金融资产。2008年1月1日 借：可供出售金融资产成本 100 贷：银行存款 1002008年12月31日 借：可供出售金融资产公允价值变动 5 贷: 资本公积其他资本公积 5 2008年12月31日，可供出售金融资产的账面价值105万，计税基础100万，应纳税暂时性差异5万，递延所得税负债525%1.25借：资本公积其他资本公积 1.25 贷：递延所得税负债 1.252009年3月以120万出售 借: 银行存款 120 贷：可供出售金融资产成本 100 公允价值变动 5 投资收益 15借：资本

39、公积其他资本公积 3.75 贷：投资收益 3.752009年会计利润总额600万元，股票投资会计账面价值105万，税法成本100万，应调增应纳税所得额5万，而调增的5万与2009年利润表中利润总额600万都包括资本公积转入利润总额3.75万（即资本公积转入投资收益自动调增了应纳税所得额3.75万元），在计算应纳税所得时60053.75601.25，应纳所得税额601.2525%150.3125计算所得税费用，资本公积已在以前年度确认过所得税费用，相应计入递延所得税负债，2009年该资产出售时，递延所得税负债转回，在计算所得税费用时，应扣除。 所得税费用（6003.75)25%149.0625借

40、：所得税当期所得税 150.3125 贷：应交税费应交所得税 150.3125 借：递延所得税负债 1.25 贷：所得税递延所得税 1.25案例3：某股份公司在2007年6月10日以每股15元的价格（其中包含已宣告但尚未发放的现金股利0.2元）购进某股票20万股确认为交易性金融资产，另支付相关税费1.2万元，6月15日如数收到宣告发放的现金股利，6月20日以每股13元又购进该股票10万股，支付相关税费0.6万元，6月30日该股票价格下跌到每股12元；9月20日以每股16元的价格将该股票18万股出售，支付相关税费1万元，2007年12月31日该股票剩余12万股，每股公允价值为17元。 6月10日

41、购进20万股15元 6月20日购进10万股13元 6月30日市价12元（30万股） 9月20日出售18万股16元 12月31日市价17元（12万股）（1）2007年6月10日借：交易性金融资产成本 296应收股利 4投资收益 1.2贷：银行存款 301.2（2）2007年6月15日借：银行存款 4 贷：应收股利 4（3）2007年6月20日借：交易性金融资产成本 130投资收益 0.6 贷：银行存款 130.6税务处理：购入股票支付的相关税费1.2万元和0.6万元不得在本期税前扣除，需调增纳税所得1.8万元，但该项股票投资计税基础为297.2（296+1.2） 130.6（130+0.6） 4

42、27.8万元，而其会计账面价值为426万元。（4）2007年6月30日公允价值变动损益公允价值账面价值3012（296130）66万元借：公允价值变动损益 66 贷：交易性金融资产 公允价值变动 66税务处理：自2008年开始企业预交所得税时按营业利润（营业收入营业成本）预交，但公允价值变动损益税法不承认，预交所得税时无需缴纳所得税。（5）2007年9月20日 借：银行存款 287万元（18161） 交易性金融资产公允价值变动39.6（6618/30） 贷：交易性金融资产成本 255.6（42618/30） 投资收益 71 借：投资收益 39.6 贷：公允价值变动损益 39.6税务处理：股票处置收益31.4（7139.6）万元，资产转让所得转让收入计税成本相关税费288427.818/30130.32万元。应调减应纳税所得额31.430.321.08万元。剩余12万股计税成本为：427.812/30171.12万元。（6）2007年12月31日 公允价值变动损益公允价值账面价值1217（29613066255.639.6）20414460万元借：交易性金融资产公允价值