高级财务会计第8章重组与清算

1、.第八章第八章 企业重组与清算会计企业重组与清算会计第一节第一节 企业重组与清算概述企业重组与清算概述 第二节第二节 企业重组会计企业重组会计 第三节第三节 企业清算会计企业清算会计 核心知识点：核心知识点：对企业重组与清算的会计处理对企业重组与清算的会计处理.第一节第一节 企业重组与清算会计概述企业重组与清算会计概述一、一、关于企业重组、清算、破产的概念关于企业重组、清算、破产的概念 二、财务困境的含义及表现二、财务困境的含义及表现 三、财务困境的成因分析三、财务困境的成因分析 四、财务困境的解救措施四、财务困境的解救措施 本节重点掌握：本节重点掌握：重组、清算、破产的概念重组、清算、破产的

2、概念财务困境的解救措施财务困境的解救措施.（一）企业重组的概念（一）企业重组的概念 l企业重组企业重组狭义狭义 广义广义企业以资本保值增值为目标，运用资企业以资本保值增值为目标，运用资产重组、债务重组和产权重组方式，优产重组、债务重组和产权重组方式，优化企业资产结构、负债结构和产权结构，化企业资产结构、负债结构和产权结构，以充分利用现有资源，实现资源优化配以充分利用现有资源，实现资源优化配置。置。包括企业的所有权、资产、负债、人包括企业的所有权、资产、负债、人员、业务等要素的重新组合和配置。员、业务等要素的重新组合和配置。重组是企业成长的一种途径和方式。重组是企业成长的一种途径和方式。.（二）

3、企业清算的概念（二）企业清算的概念 F清算清算清算是指在企业面临终止的情况下，负有清算义务清算是指在企业面临终止的情况下，负有清算义务的主体按照法律规定的方式、程序对企业的资产、的主体按照法律规定的方式、程序对企业的资产、负债、股东权益等公司的状况作全面的清理和处置负债、股东权益等公司的状况作全面的清理和处置，使得企业与其它社会主体之间产生的权利和义务，使得企业与其它社会主体之间产生的权利和义务归于消灭，从而为企业的终止提供合理依据的行为归于消灭，从而为企业的终止提供合理依据的行为。企业的清算是基于企业面临终止的情况发生的。企业的清算是基于企业面临终止的情况发生的。通过法律和会计等必要程序对企

4、业的一切法律关系进行清理和终结，包通过法律和会计等必要程序对企业的一切法律关系进行清理和终结，包括收回债权、清偿债务和分配剩余财产等，以真实、合法地反映企业财括收回债权、清偿债务和分配剩余财产等，以真实、合法地反映企业财产、债务以及偿债后剩余财产的分配情况，提供有关资产变现价值和债产、债务以及偿债后剩余财产的分配情况，提供有关资产变现价值和债务清偿程度的相关信息。务清偿程度的相关信息。企业清算之目的企业清算之目的.（三）企业破产的概念（三）企业破产的概念 所谓破产，是指当债务人的全部资产不足以清偿到期债务时，债权人所谓破产，是指当债务人的全部资产不足以清偿到期债务时，债权人通过一定程序将债务人

5、的全部资产供其平均受偿，从而使债务人免除通过一定程序将债务人的全部资产供其平均受偿，从而使债务人免除不能清偿的其他债务。并由法院宣告破产解散。不能清偿的其他债务。并由法院宣告破产解散。当企业资产的公允价值低于其全部债务，亦无债务展期、和解、重整当企业资产的公允价值低于其全部债务，亦无债务展期、和解、重整的可能性时，企业实际上已经破产。的可能性时，企业实际上已经破产。从法律上讲，企业破产有两层含义：其一是资不抵债时发生的实际意从法律上讲，企业破产有两层含义：其一是资不抵债时发生的实际意义上的破产，即债务人因其负债超过其资产的公正价值，不能清偿其义上的破产，即债务人因其负债超过其资产的公正价值，不

6、能清偿其到期债务而发生的一种状况；其二是指债务人因不能清偿到期债务而到期债务而发生的一种状况；其二是指债务人因不能清偿到期债务而被法院宣告破产。被法院宣告破产。.（四）破产清算、重整、和解之间关系（四）破产清算、重整、和解之间关系破产清算、重整、和解之间既有横向的并列关系，又有纵向的包含关破产清算、重整、和解之间既有横向的并列关系，又有纵向的包含关系。系。破产清算、重整、和解具有相对独立性，当事人可以选择其中之一。破产清算、重整、和解具有相对独立性，当事人可以选择其中之一。这体现的是三者之间横向并列的关系。这体现的是三者之间横向并列的关系。在提出破产清算，法院受理破产清算后，当事人可以提出重整

7、、和解。在提出破产清算，法院受理破产清算后，当事人可以提出重整、和解。和解、重整成功，则完全结束破产程序，如果和解或重整不成功，或和解、重整成功，则完全结束破产程序，如果和解或重整不成功，或和解协议与重整计划不能被法院认可，则人民法院直接裁定宣告破产，和解协议与重整计划不能被法院认可，则人民法院直接裁定宣告破产，进入破产清算程序。这就是所谓的纵向包含关系。进入破产清算程序。这就是所谓的纵向包含关系。企业财务困境解救可能需要采取企业重组或者企业清算的方式。企业财务困境解救可能需要采取企业重组或者企业清算的方式。.企业重组、清算、破产之间的联系：企业重组、清算、破产之间的联系：第一，都需要进行清算

8、。第一，都需要进行清算。第二，重组成功的话，企业继续存在；重组失败，企业破产。第二，重组成功的话，企业继续存在；重组失败，企业破产。第三，正常清算中发现资不抵债，转入破产清算，破产企业资产大于第三，正常清算中发现资不抵债，转入破产清算，破产企业资产大于负债的，则同正常清算。负债的，则同正常清算。第四，在财产分配的会计处理上有相似之处。第四，在财产分配的会计处理上有相似之处。（四）重组、清算、破产之间的关系（四）重组、清算、破产之间的关系 .企业重组仍然是在企业重组仍然是在“持续经营假设持续经营假设”的基础上进行的，企业重组的结的基础上进行的，企业重组的结果不是公司经营活动的终止，而是使公司果不

9、是公司经营活动的终止，而是使公司“轻装上阵轻装上阵”。 但清算与破产则不同，其结果都是公司经营活动的终止。但清算与破产则不同，其结果都是公司经营活动的终止。企业重组、清算、破产之间的区别：企业重组、清算、破产之间的区别：.二、财务困境与企业重组、清算二、财务困境与企业重组、清算 （一）财务困境的含义及表现（一）财务困境的含义及表现 财务困境，一般定义为企业履行经营义务时受阻的状态。财务困境，一般定义为企业履行经营义务时受阻的状态。 主要包括三层涵义：主要包括三层涵义： 一是企业资产总额超过负债总额，但资产配置的流动性一是企业资产总额超过负债总额，但资产配置的流动性差，企业的现金净流量低，经营效

10、益差；差，企业的现金净流量低，经营效益差； 二是最近两个会计年度净利润为负数，并且最近一个会二是最近两个会计年度净利润为负数，并且最近一个会计年度股东利益低于注册资本；计年度股东利益低于注册资本； 三是企业的负债总额超过企业资产的公允价值，经协商三是企业的负债总额超过企业资产的公允价值，经协商进入重组状态。进入重组状态。 .注意：注意： 重组与清算未必都是因为重组与清算未必都是因为财务陷入困境而引起的。财务陷入困境而引起的。 但是反过来，企业一旦在但是反过来，企业一旦在财务上陷入困境，则往往需财务上陷入困境，则往往需要进行重组和清算，以化解要进行重组和清算，以化解危机或终止经营，甚至进入危机或

11、终止经营，甚至进入法律程序。法律程序。 .导致企业陷入财务困境的事件导致企业陷入财务困境的事件例如：例如：股票股利的减少股票股利的减少公司企业的倒闭公司企业的倒闭公司的连年亏损公司的连年亏损公司大面积的裁员公司大面积的裁员股票价格的暴跌股票价格的暴跌 财务拮据成本加大财务拮据成本加大 高级主管的辞职高级主管的辞职 管理层的频繁收购管理层的频繁收购 公司偿债能力的大幅度下降公司偿债能力的大幅度下降 出售资产，股权置换出售资产，股权置换 开始重组，私下和解等等。开始重组，私下和解等等。.财务困境的主要表现财务困境的主要表现从企业内部来看：资金周转困难甚至停滞，现金流量出现大额的负从企业内部来看：资

12、金周转困难甚至停滞，现金流量出现大额的负差（即现金流出大于现金流入的差额），持久的亏损经营以及资不抵差（即现金流出大于现金流入的差额），持久的亏损经营以及资不抵债，导致企业的正常生产经营受阻，权益结构失衡，财务状况恶化。债，导致企业的正常生产经营受阻，权益结构失衡，财务状况恶化。从企业外部来看：财务困境主要表现为现金短缺，无力偿还到期的债从企业外部来看：财务困境主要表现为现金短缺，无力偿还到期的债务，在社会上出现严重债务危机和信用危机，难以重新举借债务，甚务，在社会上出现严重债务危机和信用危机，难以重新举借债务，甚至面临被改组或者是被迫进行清算。至面临被改组或者是被迫进行清算。.（二）财务困境

13、的成因分析（二）财务困境的成因分析1经营管理上的失误经营管理上的失误 2经济政策和国家法规的影响经济政策和国家法规的影响3丧失核心竞争能力的多元化投资丧失核心竞争能力的多元化投资 4经营杠杆的负效应经营杠杆的负效应 .（三）财务困境的解救措施（三）财务困境的解救措施 （一）非诉诸法律的解救措施（一）非诉诸法律的解救措施l 债务重组债务重组2准改组（也称会计改组，由企业自己采取弥补措施）准改组（也称会计改组，由企业自己采取弥补措施）l（二）诉诸法律的解救措施（二）诉诸法律的解救措施 1.1.重整重整2.2.和解和解 3.3.破产清算破产清算 .第二节企业重组会计第二节企业重组会计一、企业重组的含

14、义及种类一、企业重组的含义及种类 二、企业重组的程序二、企业重组的程序 三、企业重组的会计处理三、企业重组的会计处理 本节重点掌握：本节重点掌握：企业重组的种类企业重组的种类企业重组的程序企业重组的程序企业重组的会计处理企业重组的会计处理.一、企业重组一、企业重组企业重组（企业重组（reorganization），也称为企业改组。），也称为企业改组。它是通过一定的法律程序来改变公司的资本结构，从而能合理地解决它是通过一定的法律程序来改变公司的资本结构，从而能合理地解决其所欠债权人的债务，以使公司摆脱所面临的财务困难并继续经营。其所欠债权人的债务，以使公司摆脱所面临的财务困难并继续经营。 （一）

15、概念（一）概念.1.改制改制 2.产权转让产权转让 3.合并合并 4.分立分立 5.托管托管 注意：企业重组既可能发生在经营良好的转制企业，也可能发生在经注意：企业重组既可能发生在经营良好的转制企业，也可能发生在经营管理不善的财务困难企业。营管理不善的财务困难企业。 （二）企业重组的种类（二）企业重组的种类.二、企业重组的程序二、企业重组的程序 申请组成债权人委员会制订企业重组计划执行重组计划提出申请的公司提出申请的公司应满足规定条件应满足规定条件债权人委员会应行债权人委员会应行使规定职责使规定职责必须公正、公平必须公正、公平、切实可行、切实可行由受托人负责实施由受托人负责实施.三、企业重组的

16、会计处理三、企业重组的会计处理（一）企业重组会计的主要内容（一）企业重组会计的主要内容（二）有关账务处理（二）有关账务处理（P222）交付托管资金（交付托管资金（“托管现金托管现金”账户）账户）对公司现有负债进行重组（以对公司现有负债进行重组（以“托管现金托管现金”优先偿付优先偿付“应付职工薪酬应付职工薪酬”和和“应交税费应交税费”；发行股份更换应付票据；发行股份更换应付票据 等）等）确认并结转重组费用（确认并结转重组费用（以以“托管现金托管现金”支付支付“重组费用重组费用”）确认重组损益（结转至确认重组损益（结转至“利润分配利润分配未分配利润未分配利润”）编制重组后资产负债表编制重组后资产负

17、债表.一、企业清算的含义及种类一、企业清算的含义及种类 二、企业清算的程序二、企业清算的程序 三、企业清算的主要会计事项三、企业清算的主要会计事项四、企业清算会计的特点及科目设置四、企业清算会计的特点及科目设置五、企业非破产清算的会计处理五、企业非破产清算的会计处理 六、企业破产清算的会计处理六、企业破产清算的会计处理第三节企业清算会计第三节企业清算会计 本节重点掌握：本节重点掌握：企业清算的含义及种类企业清算的含义及种类企业清算会计的特点及科目设置企业清算会计的特点及科目设置企业破产与非破产清算的会计处理企业破产与非破产清算的会计处理.一、企业清算的含义及种类一、企业清算的含义及种类清算是指

18、在企业面临终止的情况下，负有清算义务的主体按照法律规清算是指在企业面临终止的情况下，负有清算义务的主体按照法律规定的方式、程序对企业的资产、负债、股东权益等公司的状况作全面定的方式、程序对企业的资产、负债、股东权益等公司的状况作全面的清理和处置，使得企业与其它社会主体之间产生的权利和义务归于的清理和处置，使得企业与其它社会主体之间产生的权利和义务归于消灭，从而为企业的终止提供合理依据的行为。消灭，从而为企业的终止提供合理依据的行为。企业的清算是基于企业面临终止的情况发生的。企业的清算是基于企业面临终止的情况发生的。企业清算制度是公司治理结构中最后而且十分重要的一环。企业清算制度是公司治理结构中

19、最后而且十分重要的一环。这一环的重要性在于不仅保护了股东的权益、而且保护广大债权人的这一环的重要性在于不仅保护了股东的权益、而且保护广大债权人的权益，是清除公司法人制度弊端的最锋利的武器、最有效的良药，是权益，是清除公司法人制度弊端的最锋利的武器、最有效的良药，是促使公司法人制度存在的基石。促使公司法人制度存在的基石。.企业清算的种类企业清算的种类破产清算破产清算非破产清算非破产清算企业清算的最基本分类是企业清算的最基本分类是l在公司解散情况下的清算，在公司解散情况下的清算，公司法人资产足以清偿债务的公司法人资产足以清偿债务的情况进行的清算，依照公司法情况进行的清算，依照公司法的规定所进行的清

20、算。包括自的规定所进行的清算。包括自愿解散的清算和强制的解散清愿解散的清算和强制的解散清算。算。l此种清算的财产除用以清偿此种清算的财产除用以清偿公司的全部债务外，还要将剩公司的全部债务外，还要将剩余的财产分配给债权人和股东。余的财产分配给债权人和股东。 l在企业不能清偿到期债务的情在企业不能清偿到期债务的情况下，依照破产法的规定所进况下，依照破产法的规定所进行的清算。行的清算。.企业清算的种类企业清算的种类企企 业业 清清 算算 按是否依据法律按是否依据法律规定处理企业财规定处理企业财产进行分类产进行分类任意清算任意清算法定清算法定清算按清算的法按清算的法律程序不同律程序不同进行分类进行分类

21、普通清算普通清算特别清算特别清算又称破又称破产清算产清算.二、企业清算的程序二、企业清算的程序 （一）企业非破产清算的程序（一）企业非破产清算的程序根据我国根据我国公司法公司法的规定，公司清算的一般程序的规定，公司清算的一般程序 1.组织清算组；组织清算组； 2.公告和通知债权人，催报债权。（清算组成立后公告和通知债权人，催报债权。（清算组成立后10日内通知已知债权人，日内通知已知债权人，并于并于60日内在报纸上至少公告日内在报纸上至少公告3次，债权人应在接到通知书之日起次，债权人应在接到通知书之日起30日内，日内，未接到通知书的自第一次公告之日其未接到通知书的自第一次公告之日其90日内，向清

22、算组申报债权，逾期视日内，向清算组申报债权，逾期视为放弃）为放弃） 3.编造财产账册编造财产账册 ，制定清算方案。，制定清算方案。 4.清偿债务。公司财产足以清偿全部债务的，按下列顺序清偿：清偿债务。公司财产足以清偿全部债务的，按下列顺序清偿：第一，支付清算费用；第一，支付清算费用；第二，职工工资和劳保费用；第二，职工工资和劳保费用；第三，缴纳所欠税款；第三，缴纳所欠税款； 第四，清偿公司债务。第四，清偿公司债务。 5.分配剩余财产。分配剩余财产。在清偿债务后，公司的剩余财产由公司的股东按持股的比例进行分配。在清偿债务后，公司的剩余财产由公司的股东按持股的比例进行分配。 清算完毕后清算完毕后

23、，向登记机关申请公司注销登记或登记机关公告注销登记，注销，向登记机关申请公司注销登记或登记机关公告注销登记，注销登记的同时，法人资格即告终止。登记的同时，法人资格即告终止。.（二）企业破产清算的程序（二）企业破产清算的程序 按照按照破产法破产法相关规定，公司破产清算的程序主要包括相关规定，公司破产清算的程序主要包括v 1. 成立清算组（人民法院应在宣告企业破产之日起成立清算组（人民法院应在宣告企业破产之日起15日内成立清日内成立清算组。算组。v 2. 破产管理人接管破产公司破产管理人接管破产公司v 3.破产财产分配破产财产分配 v 4. 清算终结清算终结 v 5. 注销登记注销登记 .（三）企

24、业破产清算与非破产清算的程序之比较（三）企业破产清算与非破产清算的程序之比较 两者的主要不同有：两者的主要不同有：1.清算的条件不同清算的条件不同 2.清算的法律依据不同清算的法律依据不同 3.是否进入破产程序，由法院主持和监督是否进入破产程序，由法院主持和监督 4.针对财产的执行程序是否中止针对财产的执行程序是否中止 5.债务人是否免责债务人是否免责 （破产免责主义）（破产免责主义）.三、企业清算的主要会计事项三、企业清算的主要会计事项 （一）企业非破产清算的会计事项（一）企业非破产清算的会计事项1编制清算年度年初至清算日的财务报表；编制清算年度年初至清算日的财务报表；2编制债权债务清册；编

25、制债权债务清册；3评估资产净值；评估资产净值；4反映和监督清算费用；反映和监督清算费用；5资产变现并偿还债务；资产变现并偿还债务；6核算企业清算损益；核算企业清算损益；7按清算净收益计算、缴纳所得税；按清算净收益计算、缴纳所得税；8在所有者之间分配剩余财产，并结清会计账簿，编制清算报告。在所有者之间分配剩余财产，并结清会计账簿，编制清算报告。.非破产清算步骤非破产清算步骤 编制清算日编制清算日的资产负债表的资产负债表 核算剩余核算剩余股东权益股东权益 编制清算费用表、清算利润编制清算费用表、清算利润表和清算结束日资产负债表表和清算结束日资产负债表 核算清核算清算费用算费用 核算变卖财核算变卖财

26、产物资的损益产物资的损益 核算收回的债核算收回的债权和清偿的债务权和清偿的债务 弥补以前弥补以前年度亏损年度亏损 归还各类归还各类所有者权益所有者权益.（二）企业破产清算的会计事项（二）企业破产清算的会计事项1破产财产清查破产财产清查2编制破产清算日的有关报表编制破产清算日的有关报表3变卖破产财产变卖破产财产4收取各种债权收取各种债权5单独核算破产清算损益（注意破产清算费用、损失、收益的内容）单独核算破产清算损益（注意破产清算费用、损失、收益的内容）6破产财产对公司债权人的分派破产财产对公司债权人的分派7编报破产财务报表编报破产财务报表.（三）企业破产清算与非破产清算会计事项之比较（三）企业破

27、产清算与非破产清算会计事项之比较相同：相同：1清理公司财产，编制资产负债表和财产清单；清理公司财产，编制资产负债表和财产清单； 2处理公司未了结的业务，包括代表公司参加民事诉讼或仲裁活动；处理公司未了结的业务，包括代表公司参加民事诉讼或仲裁活动； 3进行资产评估；进行资产评估；4制定清算方案；制定清算方案； 5资产经过评估后，清算组应在征得债权人同意后，会同财政部门和国资产经过评估后，清算组应在征得债权人同意后，会同财政部门和国有有资产管理资产管理部门批准后，进行变卖或拍卖；部门批准后，进行变卖或拍卖； 6清偿债务：清算组应将享有优先受偿的债务，包括有抵押、质押、留清偿债务：清算组应将享有优先

28、受偿的债务，包括有抵押、质押、留置权益的债务进行优先。置权益的债务进行优先。.不同不同非破产清算不适用于正常生产经营的会计制度，国家没有出台非破产非破产清算不适用于正常生产经营的会计制度，国家没有出台非破产清算会计处理的单独规定清算会计处理的单独规定盼出台！盼出台！.四、企业清算会计的特点及科目设置四、企业清算会计的特点及科目设置 会计目标会计目标 计量基础及确认原则计量基础及确认原则 会计循环会计循环 报表体系报表体系l有别于常规财务目标。反映企业清算过程中的财产变有别于常规财务目标。反映企业清算过程中的财产变现、债务清偿、资金流转和清算损益信息现、债务清偿、资金流转和清算损益信息l常规会计

29、核算遵循的历史成本计价、配比和权责发生制等已不再适常规会计核算遵循的历史成本计价、配比和权责发生制等已不再适用。以变现价值为计量基础，采用清算价格原则和收付实现制原则用。以变现价值为计量基础，采用清算价格原则和收付实现制原则l变为单周期核算活动。会计循环周期以清算业务实际完成变为单周期核算活动。会计循环周期以清算业务实际完成所耗用的时间为准，不以年度为单位所耗用的时间为准，不以年度为单位l会计报表包括：财务现状类报表、变现偿债类报表会计报表包括：财务现状类报表、变现偿债类报表和清算损益类报表和清算损益类报表l（一）企业清算会计的特点（一）企业清算会计的特点P228.（二）会计科目的设置（二）会

30、计科目的设置（1）“清算费用清算费用”科目科目本科目核算清算期间发生的清算人员的酬金、公告费用、咨询费用、本科目核算清算期间发生的清算人员的酬金、公告费用、咨询费用、诉讼费用和利息等支出。诉讼费用和利息等支出。（2）“清算损益清算损益”科目科目本科目核算清算期间所发生的收益或损失。本科目核算清算期间所发生的收益或损失。（3）“土地转让收益土地转让收益”科目科目本科目核算被清算企业转让土地使用权取得的收入，企业所支付的职本科目核算被清算企业转让土地使用权取得的收入，企业所支付的职工安置费，发生的与转让土地使用权有关的成本、税费，如应缴的有工安置费，发生的与转让土地使用权有关的成本、税费，如应缴的

31、有关税金、支付的土地评估费用等关税金、支付的土地评估费用等 。会计核算的关键：会计核算的关键：F 清算费用的发生清算费用的发生F 清算损益的确认清算损益的确认F 有关清算报表的编制有关清算报表的编制.清算费用清算费用清算人员的酬金、清算人员的酬金、公告费用、公告费用、咨询费用、咨询费用、诉讼费用诉讼费用利息费用利息费用 等支出等支出转入清算损益转入清算损益.清算损益清算损益+ +- -实现的清算收益；实现的清算收益；发生的清算损发生的清算损失；转来的清失；转来的清算费用；算费用；结转至结转至“利润利润分配分配”.土地转让收益土地转让收益转让土地使用权转让土地使用权取得的收入取得的收入转让土地使用权转让土地使用权有关的成本、有关的成本、税费，如应缴的税费，如应缴的有关税金、有关税金、支付的土地评估支付的土地评估费用费用.清算结束时，清算收益减去清算费用和清算损失，加上土地转让收益后的清算结束时，清算收益减去清算费用和清算损失，加上土地转让收益后的差额为清算净收益，在依照税