税务会计 盖地第1章

1、u随着随着19世纪末世纪末20世纪初现代所得税的产生，世纪初现代所得税的产生，各国税收逐步走上了法制化的轨道，社会各国税收逐步走上了法制化的轨道，社会也从自给自足的自然经济（农业经济）逐也从自给自足的自然经济（农业经济）逐步走向工业经济，税务会计的产生也就逐步走向工业经济，税务会计的产生也就逐步具备了经济、法律等环境。在税务会计步具备了经济、法律等环境。在税务会计的产生和发展过程中，现代所得税法的诞的产生和发展过程中，现代所得税法的诞生和不断完善对其影响最大。生和不断完善对其影响最大。u现在，国内外已经有越来越多的人承认，税务现在，国内外已经有越来越多的人承认，税务会计与财务会计、管理会计构成

2、会计学科三大会计与财务会计、管理会计构成会计学科三大分支。为了适应纳税人的需要，或者说，纳税分支。为了适应纳税人的需要，或者说，纳税人为了适应纳税的需要，税务会计有必要从财人为了适应纳税的需要，税务会计有必要从财务会计中独立出来，以充分发挥现代会计的多务会计中独立出来，以充分发挥现代会计的多重功能。重功能。 u本书认为，税务会计是以所涉税境的现行本书认为，税务会计是以所涉税境的现行税收法规为准绳，运用会计学的理论、方税收法规为准绳，运用会计学的理论、方法和程序，对企业经营过程中的涉税事项法和程序，对企业经营过程中的涉税事项进行计算、调整和税款缴纳、退补等，即进行计算、调整和税款缴纳、退补等，即

3、对企业涉税会计事项进行确认、计量、记对企业涉税会计事项进行确认、计量、记录和申报（报告），以实现企业最大税收录和申报（报告），以实现企业最大税收利益的一门专业会计。利益的一门专业会计。 u基本上可以归为非立法会计、立法会计和基本上可以归为非立法会计、立法会计和混合会计三种模式，也可以分为立法与非混合会计三种模式，也可以分为立法与非立法两种模式。诺贝斯将会计按微观实用立法两种模式。诺贝斯将会计按微观实用与宏观控制分类与宏观控制分类 。u我国现行税法及会计准则、会计制度遵循我国现行税法及会计准则、会计制度遵循两者分离的原则。两者分离的原则。u财务会计与税务会计属于不同会计领域，财务会计与税务会计属

4、于不同会计领域，两者分离有利于形成具有独立意义、目标两者分离有利于形成具有独立意义、目标明确、科学规范的会计理论和方法体系，明确、科学规范的会计理论和方法体系，应是会计发展的主流方向。应是会计发展的主流方向。 比较项目比较项目财 税 分 离 会财 税 分 离 会计模式计模式财 税 合 一 会财 税 合 一 会计模式计模式财 税 混 合 会财 税 混 合 会计模式计模式目目 标标体现真实公允体现真实公允国家宏观需要国家宏观需要满足多方需要满足多方需要账账 簿簿财务会计与税务财务会计与税务会计分设会计分设“两套两套账账”财务会计税务会财务会计税务会计为计为“一套账一套账”财务会计与税财务会计与税务

5、 会 计 合 为务 会 计 合 为“一套账一套账”程程 序序分别按会计准则、分别按会计准则、税法要求进行各税法要求进行各会计程序处理会计程序处理对会计准则、制对会计准则、制度与税法差异之度与税法差异之处，按税法要求处，按税法要求进行处理，期末进行处理，期末无无须须调整调整在会计记录环在会计记录环节节“混合混合”，其他环节各自其他环节各自处理处理优优 点点会计信息质量较会计信息质量较高高无需纳税调整无需纳税调整居于折中居于折中缺缺 陷陷工作量较大工作量较大影响财务会计信影响财务会计信息质量息质量居于折中居于折中u财务会计与税务会计关系模式财务会计与税务会计关系模式 因各国的税制结构体系不同，税务

6、会计因各国的税制结构体系不同，税务会计一般可以划分为以下三种类型：一般可以划分为以下三种类型：u1.以所得税会计为主体的税务会计以所得税会计为主体的税务会计u2.以流转税（商品劳务税）会计为主体的以流转税（商品劳务税）会计为主体的税务会计税务会计u3.流转税与所得税并重的税务会计流转税与所得税并重的税务会计 u 税务会计有别于财务会计的主要特点有：税务会计有别于财务会计的主要特点有：（一）税法导向性（或法定性）（一）税法导向性（或法定性）税务会计以国家现行税收法令为准绳，这税务会计以国家现行税收法令为准绳，这是它区别于其他专业会计的一个最重要的是它区别于其他专业会计的一个最重要的特点。特点。（

7、二）税务筹划性（二）税务筹划性企业通过税务会计履行纳税义务，同时还企业通过税务会计履行纳税义务，同时还应体现其作为纳税人享有的权利。应体现其作为纳税人享有的权利。因税务会计是从财务会计中分离出来的，因税务会计是从财务会计中分离出来的，对财务会计确认、计量、记录和报告的事对财务会计确认、计量、记录和报告的事项及其结果，只要与税法规定不悖，就可项及其结果，只要与税法规定不悖，就可以直接采用；只有对不符合税法规定的，以直接采用；只有对不符合税法规定的，才进行纳税调整，即进行税务会计处理，才进行纳税调整，即进行税务会计处理，使之符合税法的要求。使之符合税法的要求。按税法规定，所有法人和自然人都可能是按

8、税法规定，所有法人和自然人都可能是纳税权利义务人。法定纳税人的广泛性，纳税权利义务人。法定纳税人的广泛性，决定了税务会计的广泛性。决定了税务会计的广泛性。 会计的法规制度对我国会计工作影响是会计的法规制度对我国会计工作影响是方向性的。税收对会计的影响，往往与方向性的。税收对会计的影响，往往与法律对会计的影响是分不开的，税收通法律对会计的影响是分不开的，税收通过法律发挥作用，法律保障税收的执行，过法律发挥作用，法律保障税收的执行，但它们对会计影响的着重点不同。因此，但它们对会计影响的着重点不同。因此，税收对会计的影响是调节性的。税收对会计的影响是调节性的。 两者除目标不同、对象不同（见本章第二节

9、）两者除目标不同、对象不同（见本章第二节）外，主要还有以下区别：外，主要还有以下区别：u税收法规与会计准则存在不少差别，其中税收法规与会计准则存在不少差别，其中最主要的差别在于收益实现的时间和费用最主要的差别在于收益实现的时间和费用的可扣减性上。的可扣减性上。u税收法规中包括了修正一般收益概念的社税收法规中包括了修正一般收益概念的社会福利、公共政策和权益条款，强调应税会福利、公共政策和权益条款，强调应税所得与会计所得的不同。所得与会计所得的不同。 第二节第二节 税务会计对象与目标税务会计对象与目标u税务会计的对象是独立于会计系统之外的税务会计的对象是独立于会计系统之外的客体，是运用会计的特定程

10、序和方法对客客体，是运用会计的特定程序和方法对客体进行的分类和表述。在企业中，凡是涉体进行的分类和表述。在企业中，凡是涉税事项都是税务会计对象。因此，纳税人税事项都是税务会计对象。因此，纳税人因纳税而引起的税款的形成、计算、缴纳、因纳税而引起的税款的形成、计算、缴纳、补退、罚款等经济活动就是税务会计对象。补退、罚款等经济活动就是税务会计对象。企业的税务活动，主要包括以下几个方面：企业的税务活动，主要包括以下几个方面：u流转额（金额、数额）流转额（金额、数额）u成本、费用额。成本、费用额。 u利润额与收益额利润额与收益额u财产额（金额、数额）财产额（金额、数额）u行为计税额行为计税额u按税法规定

11、的应缴税种，在正确确认计税按税法规定的应缴税种，在正确确认计税依据的基础上，正确计算各种应缴税金，依据的基础上，正确计算各种应缴税金，并作相应的会计处理。并作相应的会计处理。u对企业多缴税款、按规定应该退回的税款对企业多缴税款、按规定应该退回的税款或应该补缴的税款，要进行相应的会计处或应该补缴的税款，要进行相应的会计处理。减税、免税是对某些纳税人的一些特理。减税、免税是对某些纳税人的一些特殊情况、特殊事项的特殊规定，从而体现殊情况、特殊事项的特殊规定，从而体现税收政策的灵活性和税收杠杆的调节作用。税收政策的灵活性和税收杠杆的调节作用。u 企业因逾期缴纳税款或违反税法规定而支企业因逾期缴纳税款或

12、违反税法规定而支付的各项税收滞纳金、罚款、罚金，也属付的各项税收滞纳金、罚款、罚金，也属税务会计对象，应该如实记录和反映。税务会计对象，应该如实记录和反映。u反映和监督企业对国家税收法令、制度的贯反映和监督企业对国家税收法令、制度的贯彻执行情况，认真履行纳税义务，正确处理彻执行情况，认真履行纳税义务，正确处理企业与国家的关系。企业与国家的关系。u按照国家现行税法所规定的税种、计税依据、按照国家现行税法所规定的税种、计税依据、纳税环节、税目、税率等，正确计算企业在纳税环节、税目、税率等，正确计算企业在纳税期内的各种应缴税款，并进行相应的会纳税期内的各种应缴税款，并进行相应的会计处理。计处理。u按

13、照税务机关的规定，及时、足额地缴纳各按照税务机关的规定，及时、足额地缴纳各种税金，并进行相应的会计处理。种税金，并进行相应的会计处理。 u正确编制、及时报送会计报表和纳税申报正确编制、及时报送会计报表和纳税申报表，认真执行税务机关的审查意见。表，认真执行税务机关的审查意见。u正确进行企业税务活动的财务分析，不断正确进行企业税务活动的财务分析，不断提高企业执行税法的自觉性，不断提高涉提高企业执行税法的自觉性，不断提高涉税核算和税务管理水平，降低纳税成本。税核算和税务管理水平，降低纳税成本。u充分利用现行税法和有关法规、制度赋予充分利用现行税法和有关法规、制度赋予企业的权力，积极进行税务筹划，尽可

14、能企业的权力，积极进行税务筹划，尽可能降低企业的税务风险和税收负担，争取企降低企业的税务风险和税收负担，争取企业的税收利益业的税收利益。u税务会计的目标是向税务会计信息使用者税务会计的目标是向税务会计信息使用者提供有助于税务决策的会计信息。税务会提供有助于税务决策的会计信息。税务会计信息的使用者首先是各级税务机关，其计信息的使用者首先是各级税务机关，其次是企业的经营者、投资人、债权人等，次是企业的经营者、投资人、债权人等，再次是社会公众。对纳税主体来说，税务再次是社会公众。对纳税主体来说，税务会计更看重的是其自身的税收利益。会计更看重的是其自身的税收利益。u企业错综复杂的经济业务会使企业会计实

15、务企业错综复杂的经济业务会使企业会计实务存在种种不确定因素，因此，要保证税务会存在种种不确定因素，因此，要保证税务会计信息治理、要正确确认和计量，必须要明计信息治理、要正确确认和计量，必须要明确税务会计的基本前提（基本假定）。由于确税务会计的基本前提（基本假定）。由于税务会计以财务会计为基础，财务会计中的税务会计以财务会计为基础，财务会计中的基本前提有些也适用于税务会计，如会计分基本前提有些也适用于税务会计，如会计分期、货币计量等，但因税务会计的法定性等期、货币计量等，但因税务会计的法定性等特点，税务会计的基本前提也有其特殊性。特点，税务会计的基本前提也有其特殊性。 u税法规定的直接负有纳税义

16、务并享有纳税权利税法规定的直接负有纳税义务并享有纳税权利的实体，包括单位和个人（法人和自然人），的实体，包括单位和个人（法人和自然人），即即“纳税权利人纳税权利人”。u纳税主体与财务会计中的纳税主体与财务会计中的“会计主体会计主体” 有密有密切联系，但不一定等同。纳税主体必须是能够切联系，但不一定等同。纳税主体必须是能够独立承担纳税义务的纳税人。独立承担纳税义务的纳税人。u在一般情况下，会计主体应是纳税主体。但在在一般情况下，会计主体应是纳税主体。但在特殊或特定情况下，会计主体不一定就是纳税特殊或特定情况下，会计主体不一定就是纳税主体（主体（eg：分支机构），纳税主体也不一定就：分支机构），纳

17、税主体也不一定就是会计主体（是会计主体（eg：对稿酬征个税）。：对稿酬征个税）。u持续经营这一前提意味着该企业个体将继持续经营这一前提意味着该企业个体将继续存在足够长的时间以实现其现在的承诺，续存在足够长的时间以实现其现在的承诺，如预期所得税在将来被继续课征。这是所如预期所得税在将来被继续课征。这是所得税款递延、亏损前溯或后转以及暂时性得税款递延、亏损前溯或后转以及暂时性差异能够存在并且能够使用纳税影响会计差异能够存在并且能够使用纳税影响会计法进行所得税跨期摊配的理论依据。法进行所得税跨期摊配的理论依据。 u货币（资金）在其运行过程中具有增值能货币（资金）在其运行过程中具有增值能力。随着时间的

18、推移，投入周转使用的资力。随着时间的推移，投入周转使用的资金价值将会发生增值，这种增值的能力或金价值将会发生增值，这种增值的能力或数额，就是货币的时间价值。数额，就是货币的时间价值。u这一基本前提是税收立法、税收征管的基这一基本前提是税收立法、税收征管的基点，因此，各个税种都明确规定纳税义务点，因此，各个税种都明确规定纳税义务的确认原则、纳税期限、交库期等。它深的确认原则、纳税期限、交库期等。它深刻地揭示了纳税人纳税最晚的税务筹划目刻地揭示了纳税人纳税最晚的税务筹划目标，也说明了所得税会计中采用纳税影响标，也说明了所得税会计中采用纳税影响会计法进行纳税调整的必要性。会计法进行纳税调整的必要性。

19、u纳税会计期间是指纳税人按照税法规定选纳税会计期间是指纳税人按照税法规定选定的纳税年度期间，亦称纳税年度。我国定的纳税年度期间，亦称纳税年度。我国纳税会计期间统一规定为日历年度。纳税会计期间统一规定为日历年度。u如果纳税人在一个纳税年度的中间开业，如果纳税人在一个纳税年度的中间开业，或者由于改组、合并、破产、清算等原因，或者由于改组、合并、破产、清算等原因，使该纳税年度的实际经营期限不足使该纳税年度的实际经营期限不足12个月个月的，应当以其实际经营期限为一个纳税年的，应当以其实际经营期限为一个纳税年度。纳税人清算时，应当以清算期间作为度。纳税人清算时，应当以清算期间作为一个纳税年度。一个纳税年

20、度。u年度会计核算是税务会计中年度会计核算是税务会计中最基本的前提最基本的前提，各国税制都是建立在年度会计核算的基础各国税制都是建立在年度会计核算的基础上，而不是建立在某一特定业务的基础上。上，而不是建立在某一特定业务的基础上。课税只针对某一特定纳税期间发生的全部课税只针对某一特定纳税期间发生的全部事项的净结果，而不考虑当期事项在后续事项的净结果，而不考虑当期事项在后续年度中的可能结果如何，后续事项将在其年度中的可能结果如何，后续事项将在其发生的年度内考虑。发生的年度内考虑。 u为了实际有效地对纳税人稽征税款，在税收为了实际有效地对纳税人稽征税款，在税收原则指导下，通过税法体现并逐步形成了税原

21、则指导下，通过税法体现并逐步形成了税收核算原则。如果站在纳税人的角度，税收收核算原则。如果站在纳税人的角度，税收核算原则就是税务会计原则。核算原则就是税务会计原则。 u会计信息质量要求（特征）原则、会计要素会计信息质量要求（特征）原则、会计要素的确认与计量原则、确认与计量的修正原则，的确认与计量原则、确认与计量的修正原则，其基本精神大多也适用于税务会计，但因税其基本精神大多也适用于税务会计，但因税务会计与税法的特定联系，税收原则理论和务会计与税法的特定联系，税收原则理论和税收立法原则会非常明显地影响、甚至主导税收立法原则会非常明显地影响、甚至主导税务会计原则。笔者认为，税务会计原则主税务会计原

22、则。笔者认为，税务会计原则主要应有：要应有：u税法导向原则亦称税法遵从原则。税务会税法导向原则亦称税法遵从原则。税务会计应以税法为准绳，在财务会计确认、计计应以税法为准绳，在财务会计确认、计量的基础上，再以税法为判断标准（或以量的基础上，再以税法为判断标准（或以税务筹划为目标）进行重新确认和计量，税务筹划为目标）进行重新确认和计量，在遵从或不违反税法的前提下，履行纳税在遵从或不违反税法的前提下，履行纳税义务，寻求税收利益。该原则体现义务，寻求税收利益。该原则体现“税法税法至上至上”，税法优先于会计法规等其他普通，税法优先于会计法规等其他普通法规。法规。 此项原则适用于税务会计与财务会计混合的会

23、此项原则适用于税务会计与财务会计混合的会计模式。其基本含义是：计模式。其基本含义是：u对于已在财务会计报表中确认的全部交易事对于已在财务会计报表中确认的全部交易事项的当期或递延税款，应确认为当期或递延项的当期或递延税款，应确认为当期或递延所得税负债或资产；所得税负债或资产；u根据现行税法的规定计量某一交易事项的当根据现行税法的规定计量某一交易事项的当期或递延应纳税款，以确定当期或未来年份期或递延应纳税款，以确定当期或未来年份应付或应退还的所得税金额；应付或应退还的所得税金额；u为确认和计量递延所得税负债或资产，不预为确认和计量递延所得税负债或资产，不预期未来年份赚取的收益或发生费用的应纳税期未

24、来年份赚取的收益或发生费用的应纳税款或已颁布税法、税率变更的未来执行情况。款或已颁布税法、税率变更的未来执行情况。u由于收付实现制不符合财务会计要素的确由于收付实现制不符合财务会计要素的确认、计量原则，不能用于财务会计报告目认、计量原则，不能用于财务会计报告目的，为了更多的借助于财务会计记录，降的，为了更多的借助于财务会计记录，降低税收征管成本，因此，目前大多数国家低税收征管成本，因此，目前大多数国家的税法都接受应计制原则。的税法都接受应计制原则。u各国早期的税法都是按收付实现原则计税，各国早期的税法都是按收付实现原则计税，因为它体现了现金流动原则（具体化为公因为它体现了现金流动原则（具体化为

25、公平负税和支付能力原则），该原则是确保平负税和支付能力原则），该原则是确保纳税人有能力支付应纳税款而使政府获取纳税人有能力支付应纳税款而使政府获取财政收入的基础。财政收入的基础。u在税法和税务会计实务中，世界上大多数在税法和税务会计实务中，世界上大多数国家实际采用的是修正的权责发生制原则。国家实际采用的是修正的权责发生制原则。四、四、u按历史成本计价原则进行会计处理，既有按历史成本计价原则进行会计处理，既有利于对资产、负债、所有者权益的存量计利于对资产、负债、所有者权益的存量计量，也有利于对收入、费用、利润的流量量，也有利于对收入、费用、利润的流量计量，因此，能够客观、真实地反映企业计量，因此

26、，能够客观、真实地反映企业的财务状况和财务成果。在税务会计中，的财务状况和财务成果。在税务会计中，除税法另有规定者外，纳税人必须遵循历除税法另有规定者外，纳税人必须遵循历史成本计价原则，因为它具有确定性与可史成本计价原则，因为它具有确定性与可验证性。验证性。 u与财务会计的相关性原则的含义不同，税与财务会计的相关性原则的含义不同，税务会计的相关性体现在所得税负债的计算，务会计的相关性体现在所得税负债的计算，是指纳税人当期可扣除的费用从性质和根是指纳税人当期可扣除的费用从性质和根源上必须与其取得的收入相关。源上必须与其取得的收入相关。u税务会计的配比原则是在所得税负债计算税务会计的配比原则是在所

27、得税负债计算时，应按税法确定收入（法定收入）并界时，应按税法确定收入（法定收入）并界定同期可扣除费用，即纳税人发生的费用定同期可扣除费用，即纳税人发生的费用应在费用应配比或应分配的当期申报扣除。应在费用应配比或应分配的当期申报扣除。u确定性原则是指在所得税会计处理过程中，确定性原则是指在所得税会计处理过程中，按所得税税法的规定，在应税收入与可扣按所得税税法的规定，在应税收入与可扣除费用的实际实现上应具有确定性。除费用的实际实现上应具有确定性。u合理性原则是指纳税人可扣除费用的计算合理性原则是指纳税人可扣除费用的计算与分配方法应符合一般的经营常规和会计与分配方法应符合一般的经营常规和会计惯例。该

28、原则属于定性原则而非定量原则，惯例。该原则属于定性原则而非定量原则，具有较大的弹性空间。具有较大的弹性空间。u营业收益（经营所得）与资本收益（资本营业收益（经营所得）与资本收益（资本利得）具有不同的来源和担负着不同的纳利得）具有不同的来源和担负着不同的纳税责任。营业收益税额的课征标准一般按税责任。营业收益税额的课征标准一般按正常税率计征；资本收益的课税标准具有正常税率计征；资本收益的课税标准具有许多不同于营业收益的特殊规定。许多不同于营业收益的特殊规定。u我国目前的会计准则、税法尚未对两类收我国目前的会计准则、税法尚未对两类收益进行具体界定，尚未制定不同的税收政益进行具体界定，尚未制定不同的税

29、收政策。策。u与企业的其他费用支出有所不同，税款支与企业的其他费用支出有所不同，税款支付必须全部是现金支出，因此，在考虑纳付必须全部是现金支出，因此，在考虑纳税能力的同时，也应考虑税款的支付能力。税能力的同时，也应考虑税款的支付能力。税务会计在确认、计量、记录收入、收益、税务会计在确认、计量、记录收入、收益、成本、费用时，应尽可能选择保证税款支成本、费用时，应尽可能选择保证税款支付能力的会计处理方法。付能力的会计处理方法。u税务会计既要保证依法计税、纳税，又要税务会计既要保证依法计税、纳税，又要尽可能地争取纳税人的最大税收利益。因尽可能地争取纳税人的最大税收利益。因此，选择什么样的会计政策、采

30、用何种税此，选择什么样的会计政策、采用何种税务筹划方案，必须事先进行周密地谋划。务筹划方案，必须事先进行周密地谋划。u税务会计要素是对税务会计对象的进一步分税务会计要素是对税务会计对象的进一步分类，其分类既要服从于税务会计目标，又受类，其分类既要服从于税务会计目标，又受税务会计环境的影响。税务会计要素主要有税务会计环境的影响。税务会计要素主要有以下几个：以下几个：u计税依据是税法中规定的计算应纳税额的计税依据是税法中规定的计算应纳税额的根据。在税收理论中称为税基。纳税人的根据。在税收理论中称为税基。纳税人的各种应缴税款是根据各税种的计税依据与各种应缴税款是根据各税种的计税依据与其税率相乘之积。不同税种的计税依据不其税率相乘之积。不同税种的计税依据不同，有收入额、销售（营业）额（量）、同，有收入额、销售（营业）额（量）、增值额（率）、所得额等。增值额（率）、所得额等。u应税收入是企业因销售商品、提供劳务等应应税收入是企业因销售商品、提供劳务等应税行为所取得的收入，即税法所认定的收入。税行为所取得的收入，即税法所认定的收入。因此，也可称为法定收入。因此，也可称为法定收入。u确认应税收入的原则有两项：一是与应税行确认应税收入的原则有两项：一是与应税行为相