企业所得税会计处理的方式

1、新准则下企业所得税会计处理（doc 32）作者：佚名来源:第一部分所得税会计处理第一节所得税会计概述一、所得税会计的特点所得税会计是从资产负债表出发，通过比较资产负债表上列示的 资产、负债按照企业会计准则规定确定的账面价值与按照税法规定确 定的计税基础，对于两者之间的差额分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异，确认相关的递延所得税负债与递延所得税资产， 并在此 基础上确定每一期间利润表中的所得税费用。二、所得税会计核算的一般程序（一）确定资产负债表中除递延所得税资产和递延所得税负债以 外的其他资产和负债项目的账面价值。（二）按照资产和负债计税基础的确定方法，以适用的税收法规 为基础，确定资产负

2、债表中有关资产、负债项目的计税基础。（三）比较资产、负债的账面价值与其计税基础，对于两者之间 存在差异的，分析其性质，除企业会计准则中规定的特殊情况外，分 别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异， 确定该资产负债表日递延 所得税负债和递延所得税资产的应有金额，并与期初递延所得税负债 和递延所得税资产的余额相比，确定当期应予进一步确认的递延所得 税资产和递延所得税负债金额或应予转销的金额。（四）确定利润表中的所得税费用按照适用的税法规定计算确定当期应纳税所得额， 将应纳税所得 额与适用的所得税税率计算的结果确认为当期应交所得税 （即当期所 得税），同时结合当期确认的递延所得税资产和递延所得税负债（

3、即 递延所得税），作为利润表中应予确认的所得税费用。第二节计税基础和暂时性差异、暂时性差异暂时性差异，是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差 额。按照暂时性差异对未来期间应税金额的影响， 分为应纳税暂时性 差异和可抵扣暂时性差异。（一）应纳税暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债 期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异。应纳税暂时性差异产生递延所得税负债。1.资产的账面价值大于其计税基础2.负债的账面价值小于其计税基础（二）可抵扣暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债 期间的应纳税所得额时， 将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。 可抵 扣暂时性差异确认递延所得税资

4、产。1.资产的账面价值小于其计税基础2.负债的账面价值大于其计税基础二、资产的计税基础资产的计税基础： 指企业收回资产账面价值的过程中， 计算应纳 税所得额时按照税法可以自应税经济利益中抵扣的金额， 即该项资产 在未来使用或最终处置时，允许作为成本或费用于税前列支的金额。资产的计税基础 =未来可税前列支的金额某一资产负债表日资产的计税基础 =成本 -以前期间已税前列支 的金额通俗的税法：资产的账面价值，可以视为收入，而资产的计税价 值，可以视为成本费用。收入费用 >0，产生利润，应当纳税。收入费用有关企业所得税政策问题的通知，财税 200780 号企业以公允价值计量的金融资产、金融负债以

5、及投资性房地产 等，持有期间公允价值的变动不计入应纳税所得额， 在实际处置或结 算时，处置取得的价款扣除其历史成本后的差额应计入处置或结算期 间的应纳税所得额。【例1】2006年10月20日，a公司自公开市场取得一项权益 性投资，支付价款 800 万元，作为交易性金融资产核算。 2006 年 12 月 31 日，该项权益性投资的市价为 880 万元。税法规定对于交易性金融资产， 持有期间公允价值的变动不计入 应纳税所得额。出售时，一并计算应计入应纳税所得额的金额。企业会计准则规定对于交易性金融资产， 在持有期间每个会计期 末应以公允价值计量，公允价值相对于账面价值的变动计入利润表。 该项交易性

6、金融资产的期末市价为 880 万元，其按照企业会计准则规 定进行核算在20X 6年12月31日的账面价值应为880万元。因假定按照税法规定交易性金融资产在持有期间的公允价值变 动不计入应纳税所得额，其计税基础在20 X 6年12月31日应维持原 取得成本不变，即其计税基础为 800 万元。该交易性金融资产的账面价值 880万元与其计税基础 800万元之 间产生了 80 万元的暂时性差异，该暂时性差异在未来期间转回时会 增加未来期间的应纳税所得额， 导致企业应交所得税的增加， 为应纳 税暂时性差异，应确认相关的递延所得税负债。2.可供出售金融资产会计：期末按公允价值计量，公允价值变动计入所有者权

7、益税法：成本【例 2】20X6 年 11 月 8 日，甲公司自公开的市场上取得一项基 金投资，按照管理层的持有意图， 将其作为可供出售的金融资产核算。 该项基金投资的成本为 600 万元。 20X6 年 12 月 31 日，其市价为 630 万元。假定税法规定资产在持有期间公允价值的变动不计入应纳 税所得额。甲公司将该项投资作为可供出售金融资产， 按照相关企业会计准则规定，该项金融资产在会计期末应以公允价值计量， 其账面价值应 为期末市价 630 万元。因假定税法规定资产在持有期间公允价值的变动不计入应纳税 所得额，则该项可供出售金融资产的期末计税基础应维持其原取得成 本不变，即应为 600

8、万元。该可供出售金融资产的账面价值 630 万元与其计税基础 600 万元 之间产生的 30 万元暂时性差异，将会增加未来该资产处置期间的应 纳税所得额和应交所得税， 为应纳税暂时性差异， 企业应确认与其相 关的递延所得税负债。接例 1，假定 2007年年初出售该金融资产，售价为 880 万元， 如果不考虑相关税费的影响，其帐务处理为借：银行存款 880公允价值变动损益 80贷：交易性金融资产成本 800交易性金融资产公允价值变动 80投资收益 80该帐务处理对当期损益的影响金额为零。(四)其他资产因企业会计准则规定与税收法规规定不同，企业持有的其他资 产，可能造成其账面价值与计税基础之间存在

9、差异。1.采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产会计：期末公允价值税法：以历史成本为基础确定2.其他各种资产减值准备。【例3】a公司20>6年购入原材料成本为2 000万元，因部分 生产线停工，当年未领用任何原材料，20 >6年资产负债表日考虑到 该原材料的市价及用其生产产成品的市价情况， 估计该原材料的可变 现净值为 1 600 万元。假定企业该原材料期初余额为零。该项原材料因期末可变现净值低于其成本，应计提存货跌价准 备，其金额为 400万元(2 000-1 600)，计提存货跌价准备后，该项 原材料的账面价值为 1 600万元。因计算交纳所得税时， 按照企业会计准则规定计

10、提的资产减值准 备不允许税前扣除， 该项原材料的计税基础不会因存货跌价准备的提 取而发生变化，即其计税基础应维持原取得成本 2 000万元不变。该存货的账面价值 1 600万元与其计税基础 2 000万元之间产生了 400 万元的暂时性差异， 其含义为如果存货价值量的下跌在未来期 间实现时， 会减少企业在未来期间的应纳税所得额和应交所得税， 属 于可抵扣暂时性差异， 符合确认条件时， 应确认与其相关的递延所得 税资产。【例4】a公司20 >6年12月31日应收账款余额为3 000万元, 该公司期末对应收账款计提了 300 万元的坏账准备。按照适用税法 规定，按照应收账款期末余额的5 %。

11、计提的坏账准备允许税前扣除。 假定该企业期初应收账款及坏账准备的余额均为零。该项应收账款在 20>6 年资产负债表日的账面价值为 2 700 万元 (3 000-300 )。其计税基础为账面价值 3 000 万元减去按照税法规 定可予税前扣除的坏账准备 15 万元，即为 2 985 万元，该计税基础 与其账面价值 2 700 万元之间产生的 285 万元暂时性差异，会减少 未来期间的应纳税所得额和应交所得税， 为可抵扣暂时性差异， 符合 确认条件时，应确认相关的递延所得税资产。注意，本例题中的扣除比例， 2007年 12 月 31 日年以前的，可 计入应纳税所得额的坏账准备除外， 200

12、8年 1 月 1 日后，按新的规 定执行！企业所得税法：第十条 在计算应纳税所得额时，下列支出不得 扣除：(七)未经核定的准备金支出；实施条例：第五十五条 企业所得税法第十条第（七）项所称未 经核定的准备金支出， 是指不符合国务院财政、 税务主管部门规定的 各项资产减值准备、风险准备等准备金支出。三、负债的计税基础负债的计税基础， 是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税 所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。负债的计税基础 =账面价值 -未来可税前列支的金额一般负债的确认和清偿不影响所得税的计算， 差异主要是自费用 中提取的负债（一）企业因销售商品提供售后服务等原因确认的预计负债【例5】甲企业

13、20 0年因销售产品承诺提供3年的保修服务， 在当年度利润表中确认了 200 万元的销售费用，同时确认为预计负 债，当年度未发生任何保修支出。假定按照税法规定，与产品售后服 务相关的费用在实际发生时允许税前扣除。该项预计负债在甲企业20X 6年12月31日资产负债表中的账面 价值为 200 万元。因假定税法规定， 与产品保修相关的费用在未来期间实际发生时 才允许税前扣除， 则该项负债的计税基础为账面价值扣除未来期间计 算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额， 与该项负债相关的 保修支出在未来期间实际发生时可予税前扣除， 即未来期间计算应纳 税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额为 200 万

14、元，该项负债的计 税基础 =200-200=0。该预计负债的账面价值 200 万元与其计税基础零之间形成暂时 性差异 200 万元，该暂时性差异在未来期间转回时， 会减少企业的应 纳税所得额，使企业于未来期间以应交所得税的方式流出的经济利益 减少，为可抵扣暂时性差异，在其产生期间，符合有关确认条件时， 应确认相关的递延所得税资产。因其他事项确认的预计负债， 应按照税法规定的计税原则确定其 计税基础。某些情况下，因有些事项确认的预计负债，如果税法规定 无论是否实际发生均不允许税前扣除， 即未来期间按照税法规定可予 抵扣的金额为 0，其账面价值与计税基础相同。假如企业因对外提供债务担保确认了预计负

15、债。会计：按照或有事项准则规定，确认预计负债 500 万元税收：与该项预计负债相关的费用不允许税前扣除所得税法第十条 在计算应纳税所得额时，下列支出不得扣除：七）与取得收入无关的其他支出二）预收账款根据目前我国的税法规定，只有房地产企业在收到预收账款时， 需要视为销售缴纳相关的税费。【例6】a公司于20 >6年12月20日自客户收到一笔合同预付 款，金额为 1 000 万元，因不符合收入确认条件，将其作为预收账款 核算。假定按照适用税法规定， 该项款项应计入当期应纳税所得额计 算交纳所得税。该预收账款在a公司20X6年12月31日资产负债表中的账面价 值为 1 000万元。因假定按照税法

16、规定， 该项预收款应计入当期应纳税所得额计算 交纳所得税，与该项负债相关的经济利益已在当期计算交纳所得税， 未来期间按照企业会计准则规定应确认收入时， 不再计入应纳税所得 额，即其应于未来期间计算应纳税所得额时税前扣除的金额为 1 000 万元，计税基础为账面价值 1 000万元-未来期间计算应纳税所得额时 按照税法规定可予抵扣的金额 1 000万元=0。该项负债的账面价值 1 000万元与其计税基础零之间产生的 1 000万元暂时性差异，会减少企业于未来期间的应纳税所得额，使企 业未来期间以应交所得税的方式流出的经济利益减少， 为可抵扣暂时 性差异，符合确认条件的情况下，应确认相关的递延所得

17、税资产。（三）应付职工薪酬会计：所有与取得职工服务相关的支出均计入成本费用， 同时确 认负债。税收： 2007年内资企业所得税法仍规定扣除的计税工资标准等。所得税实施条例：第三十四条 企业发生的合理的工资薪金支出，准予扣除。前款所称工资薪金， 是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职 或者受雇的员工的所有现金形式或者非现金形式的劳动报酬， 包括基 本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与员工任职 或者受雇有关的其他支出。（四）其他负债如企业应交的罚款和滞纳金等， 在尚未支付之前按照会计规定确 认为费用，同时作为负债反映。税法规定，罚款和滞纳金不得税前扣 除，其计税基础为账面价值减去未

18、来期间计税时可予税前扣除的金额 0 之间的差额，即计税基础等于账面价值。所得税法规定：第十条 在计算应纳税所得额时，下列支出不得扣除：四）罚金、罚款和被没收财物的损失；四、特殊项目产生的暂时性差异（一）某些交易或事项发生以后，因不符合资产、负债的确认条 件而未体现为资产负债表中的资产或负债， 但按税法规定能够确定其 计税基础的，其账面价值 0 与计税基础之间的差异也构成暂时性差 异。1. 筹建期间发生的费用会计：管理费用税收：开始生产经营后 5 年分期计入应纳税所得额。【例 7】a 公司在开始正常生产经营活动之前发生了 500 万元的 筹建费用，该费用在发生时已计入当期损益，按照税法规定，企业

19、在 筹建期间发生的费用， 允许在开始正常生产经营活动之后 5 年内分期 计入应纳税所得额。该项费用支出因按照企业会计准则规定在发生时已计入当期损 益，不体现为资产负债表中的资产，即如果将视为资产，其账面价值 为零。按照税法规定，该费用可以在开始的生产经营活动后分 5 年分期 计入应纳税所得额，假定企业在20X 6年开始正常生产经营活动，当 期税税前扣除了 100 万元，则现该笔费用相关， 其于未来期间可税前扣除的金额为400万元，即其在20X 6年12月31日的计税基础为400 万元。该项资产的账面价值零与其计税基础为 400万元之间产生了 400 万元的暂时性差异， 该暂时性差异， 该暂时性

20、差异在未来的期间可减 少企业的应纳税所得额， 为可抵扣暂时性差异， 符合相关确认条件时， 应确认相关的递延所得税资产。2. 超标的广告费会计：销售费用税收：符合条件的以后可抵扣。所得税实施条例：第四十四条 企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出， 除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业） 收入 15%的部分， 准予扣除； 超过部分， 准予在以后纳税年度结转扣 除。注意，无限期的结转！【例题 8】某公司 2008 年共发生广告费用 120 万元，根据税法 规定，本期可以扣除 18 万元，其余超标广告费 102 万元可在未来期 间可抵扣。计税基础 =102 万元可抵扣暂时性

21、差异 102 万元（二）按税法规定以后年度可弥补的亏损可抵扣亏损及税款抵减产生的暂时性差异。 按照税法规定可以结 转以后年度的未弥补亏损及税款抵减， 虽不是因资产、 负债的账面价 值与计税基础不同产生的，但与可抵扣暂时性差异具有同样的作用， 均能够减少未来期间的应纳税所得额， 进而减少未来期间的应交所得 税，会计处理上视同可抵扣暂时性差异，符合条件的情况下，应确认 与其相关的递延所得税资产。【例9】甲公司于20 0年因政策性原因发生经营亏损 2 000万 元，按照税法规定，该亏损可用于抵减以后 5 个年度的应纳税所得额。 该公司预计其于未来 5 年期间能够产生足够的应纳税所得额弥补该 亏损。分

22、析：该经营亏损不是资产、负债的账面价值与其计税基础不同产生 的，但从性质上看可以减少未来期间的应纳税所得额和应交所得税， 属于可抵扣暂时性差异。 企业预计未来期间能够产生足够的应纳税所 得额利用该可抵扣亏损时，应确认相关的递延所得税资产。注意，时间上，必须不能超过 5年，超过 5年，则不再可以抵扣！三）企业合并中取得有关资产、负债产生的暂时性差异第三节 递延所得税资产及递延所得税负债的确认和计量一、递延所得税资产的确认和计量（一）一般原则资产、负债的账面价值与其计税基础不同产生可抵扣暂时性差异 的，在估计未来期间能够取得足够的应纳税所得额用以利用该可抵扣 暂时性差异时，应当以很可能取得用来抵扣

23、可抵扣暂时性差异的应纳 税所得额为限，确认相关的递延所得税资产。1.递延所得税资产的确认应以未来期间可能取得的应纳税所得 额为限。2.按照税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损和税款抵减，应 视同可抵扣暂时性差异处理。3. 企业合并中，按照会计规定确定的合并中取得各项可辨认资 产、负债的入账价值与其计税基础之间形成可抵扣暂时性差异的， 应 确认相应的递延所得税资产，并调整合并中应予确认的商誉等。4. 与直接计入所有者权益的交易或事项相关的可抵扣暂时性差 异，相应的递延所得税资产应计入所有者权益。 如因可供出售金融资 产公允价值下降而应确认的递延所得税资产。例 10】 a 公司在开始正常生产经营活

24、动之前发生了 500 万元的筹建费用，该费用在发生时已计入当期损益，按照税法规定，企业 在筹建期间发生的费用， 允许在开始正常生产经营活动之后 5 年内分 期计入应纳税所得额。 假定该企业在开始生产经营当期， 除筹建费用 的会计处理与税务处理存在差异外， 不存在其他会计和税收之间的差 异。对于筹建期费用在资产负债表中列示的账面价值零与其计税基 础 400 万元之间产生的 400 万元可抵扣暂时性差异， 假定该企业适用 的所得税税率为 33%，其估计于未来期间能够产生足够的应纳税所得 额以利用该可抵扣暂时性差异，则企业应确认相关的递延所得税资 产：借：递延所得税资产 1 320 000贷：所得税

25、费用 1 320 000（二）不确认递延所得税资产的特殊情况某项交易不属于企业合并， 且交易发生时既不影响会计利润也不 影响应纳税所得额， 则该项交易中产生的资产、 负债的初始确认金额 与计税基础存在可抵扣暂时性差异的，不确认相关的递延所得税资 产。典型例子： 融资租入的固定资产等会计准则的规定：固定资产会计准则： 购买固定资产的价款超过正常信用条件延期 支付，实质上具有融资性质的， 固定资产的成本以购买价款的现值为 基础确定。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额， 除按照企 业会计准则第 17 号借款费用 应予资本化的以外，应当在信用 期间内计入当期损益。租赁会计准则：第十一条 在租赁期

26、开始日，承租人应当将租赁 开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者作为 租入资产的入账价值，将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价 值，其差额作为未确认融资费用。所得税实施条例：第五十八条 固定资产按照以下方法确定计税基础：（一）外购的固定资产，以购买价款和支付的相关税费以及直接 归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础；（三）融资租入的固定资产，以租赁合同约定的付款总额和承租 人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础， 租赁合同未约 定付款总额的，以该资产的公允价值和承租人在签订租赁合同过程中 发生的相关费用为计税基础；【例 11】甲企业当期以融资租赁方式租入一

27、项固定资产，该项 固定资产在租赁日的公允价值为 2 000 万元，最低租赁付款额的现值 为 1 960 万元。租赁合同中约定，租赁期内总的付款额为 2 200 万元。 假定不考虑在租入资产过程中发生的相关费用。企业会计准则规定承租人应当将租赁开始日租赁资产公允价值 与最低租赁付款额现值两者中较低者作为租入资产的入账价值， 即甲 企业该融资租入固定资产的入账价值应为 1 960万元。假定税法规定融资租入资产应当按照租赁合同或协议约定的付 款额以及在取得租赁资产过程中支付的有关费用作为其计税成本， 即 其计税成本应为 2 200万元。账务处理过程：借：固定资产 1960未确认融资费用 240贷：长

28、期应付款 2200假定按 10年计提折旧，摊销时也按 10 年，同时，实际利率法与 直线法相差不大。借：生产成本 196贷：累计折旧 196借：财务费用 24贷：未确认融资费用 2410年间：对利润表影响为（196 + 24）X 10= 2200如果按 2200 计入固定资产成本，则，累计折旧额每年为 220 万元，累计影响为 2200万元。因此，在初始确认时，实际上两者是不存在差额的。（三）递延所得税资产的计量1.适用税率的确定。确认递延所得税资产时，应估计相关可抵扣 暂时性差异的转回时间， 采用转回期间适用的所得税税率为基础计算 确定。无论相关的可抵扣暂时性差异转回期间如何， 递延所得税资

29、产 均不予折现。【例 1 2】甲公司于 2007 年 1 月 1 日开始自行新企业会计准则， 适用的所得税税率为 33， 2008 年开始，执行企业所得税税率为 25，假定甲公司 2007 年开始计提折旧的一台设备， 2007 年 12 月 31 日其账面价值为 80000 元，计税基础为 60000 元。2007 年 12 月 31 日递延所得税负债=（80000-60000） X 25%=5000 元要按照预期收回该资产期间的适用税率计量。2.递延所得税资产的减值。资产负债表日，企业应当对递延所得 税资产的账面价值进行复核。 如果未来期间很可能无法取得足够的应 纳税所得额用以利用递延所得税

30、资产的利益， 应当减记递延所得税资 产的账面价值。递延所得税资产的账面价值减记以后， 继后期间根据新的环境和 情况判断能够产生足够的应纳税所得额利用可抵扣暂时性差异， 使得 递延所得税资产包含的经济利益能够实现的， 应相应恢复递延所得税 资产的账面价值。二、递延所得税负债的确认和计量(一)一般原则除企业会计准则中明确规定可不确认递延所得税负债的情况以 外，企业对于所有的应纳税暂时性差异均应确认相关的递延所得税负 债。除直接计入所有者权益的交易或事项以及企业合并外， 在确认递 延所得税负债的同时，应增加利润表中的所得税费用。【例 13】 某企业 2007 年 12 月 31 日某项可供出售金融资

31、产的 账面价值为 500 万元，计税基础为 480 万元。该企业 2008 年开始适 用的所得税税率为 25% 。应确认递延所得税负债=(500-480)X 25%=5.0万元借：资本公积其他资本公积 5贷：递延所得税负债 5（二）不确认递延所得税负债的特殊情况：与联营企业、 合营企业投资等相关的应纳税暂时性差异， 一般应 确认相应的递延所得税负债， 但同时满足以下两个条件的除外： 一是 投资企业能够控制暂时性差异转回的时间； 二是该暂时性差异在可预 见的未来很可能不会转回。满足上述条件时， 投资企业可以运用自身的影响力决定暂时性差 异的转回， 如果不希望其转回， 则在可预见的未来该项暂时性差

32、异即 不会转回，从而无须确认相应的递延所得税负债。【例 14】甲公司 2008 年1 月 1日向乙公司投资并持有乙公司 30% 的股份，采用权益法核算。甲公司适用的所得税税率为25%，乙公司适用的所得税税率为 15% ，甲公司按乙公司 2008 年税后净利 润的 30% 计算确认的投资收益为 85 万元。假定甲公司除此项目外无 其他纳税调整。 假定甲公司不能够控制暂时性差异转回的时间， 该暂 时性差异在可预见的未来能够转回。甲公司2008应确认的递延所得税负债=85/（ 1-15%）X（ 25%-15%）=10 万元 。借：所得税费用 10贷：递延所得税负债 10如果投资企业能够控制暂时性差异

33、转回的时间且该暂时性差异 在可预见的未来很可能不会转回， 那么投资企业不确认递延所得税负 债。（三）递延所得税负债的计量递延所得税负债应以相关应纳税暂时性差异转回期间适用的所 得税税率计量。上市公司的会计注意了，如果 2007 年年初时确认递延所得税负 债的时候，按 33的税率确认的，那么本年要发生变动了！递延所得税负债的确认不要求折现。第四节 所得税费用的确认与计量所得税包括当期所得税和递延所得税两个部分，其中：应交所得税二应纳税所得额X所得税税率应纳税所得额 =税前会计利润 +纳税调整增加额 -纳税调整减少额当期所得税二应纳税所得额X当期适用税率递延所得税 =当期递延所得税负债的增加（ -

34、减少） -当期递延所 得税资产的增加（ +减少）递延所得税的确认一般情况下T利润表企业合并I调整商誉确认时计入权益的交易 I计入权益对计入利润表的所得税费用的会计处理首先确定本期递延所得税资产、 递延所得税负债和应交所得税的 发生额，然后确定本期所得税费用的发生额。本期递延所得税资产、 递延所得税负债发生额 =递延所得税资产、 递延所得税负债（期末余额 -期初余额）本期所得税费用 =本期应交所得税 +本期递延所得税资产、 递延所 得税负债贷方发生额 -本期递延所得税资产、递延所得税负债借方发 生额【例15】a公司20 X7年度利润表中利润总额为1 200万元，该 公司适用的所得税税率为 33%

35、。自 2008 年 1 月 1 日起，适用的所得 税税率改为 25。20X7 年发生的有关交易和事项中，会计处理与税收处理存在的 差别有：（1）20X7 年 1 月 2 日开始计提折旧的一项固定资产，成本为600 万元，使用年限为 10 年，净残值为零，会计处理按双倍余额递减法计提折旧， 税收处理按直线法计提折旧。 假定税法规定的使用年 限及净残值与会计规定相同。（2）向关联企业提供现金捐赠 200 万元。（3）当年度发生研究开发支出 500 万元，较上年度增长 20% 。 其中 300 万元资本化计入无形资产成本。税法规定按该企业的情况， 可按实际发生研究开发支出的 150% 加计扣除。其中

36、，符合资本化条 件后发生的支出为 300 万元，假定所开发无形资产于期末达到预定 可使用状态。（ 4）应付违反环保法规定罚款 100 万元。（ 5）期末对持有的存货计提了 30 万元的存货跌价准备。1.20X 7年度当期应交所得税应纳税所得额=12 000 000+600 000+2 000 000-5 000 000< 150%-（5 000 000-3 000 000）+1 000 000+300 000=10 400 000（元）应交所得税 =10 400 000<33%=3 432 000（元）2.20< 7年度递延所得税该公司 20< 7 年资产负债表相关项目

37、金额及其计税基础如表 153 所示：递延所得税费用=3 000 OOOX 25%-900 000X 25%=525 000 （元）3利润表中应确认的所得税费用所得税费用=3 432 000+525 000=3 957 000 （元）借：所得税费用3 957 000递延所得税资产225 000贷：应交税费一一应交所得税3 432 000递延所得税负债750 000接上例，假定a公司20X 8年当期应交所得税为4 620 000元。 资产负债表中有关资产、负债的账面价值与其计税基础相关资料如表154所示，除所列项目外，其他资产、负债项目不存在会计和税收的差异1当期应交所得税为4 620 000元2

38、当期递延所得税675 000740 000(1) 期末递延所得税负债(2 700 000X 25%)期初递延所得税负债750 000递延所得税负债减少75 000(2) 期末递延所得税资产(2 960 000X 25%)期初递延所得税资产225 000递延所得税资产增加515 000 递延所得税费用（收益） =-75 000-515 000=-590 000（元） 3.所得税费用所得税费用 =4 620 000-590 000=4 030 000（元） 借：所得税费用 4 030 000递延所得税资产 515 000递延所得税负债 75 000 贷：应交税费应交所得税 4 620 000 第二

39、部分：会计与税法其他主要差异 一、分期收款销售收入 会计规定：合同或协议明确规定销售商品需要延期收取价款， 如分期收款销 售商品，实质上具有融资性质的（通常为超过 3 年），应当按照应收 的合同或协议价款的现值确定其公允价值。 应收的合同或协议价款与 其公允价值之间的差额， 应当在合同或协议期间内， 按照应收款项的 摊余成本和实际利率计算确定的摊销金额，冲减财务费用。税法规定所得税法实施条例第二十三条 企业的下列生产经营业务可以分 期确认收入的实现：（一）以分期收款方式销售货物的，按照合同约定的收款日期确 认收入的实现；【例题 1】2007 年 1 月 1 日，甲公司采用分期收款方式向乙公 司

40、销售大型商品一套，合同规定不含增值税的销售价格为 900 万元， 分三次于每年 12 月 31 日等额收取。如果在现销方式下，该商品不 含增值税的销售价格为 810 万元。该批商品的账面价值总额为 600 万。假定不考虑增值税。 甲公司 2007 年适用的税率为 33，从 2008 年 1 月 1 日起，适用的税率变更为 25。会计上：2007 年：1月 1 日借：长期应收款 900贷：主营业务收入 810未实现融资收益 90同时，结转主营业务成本。借：主营业务成本 600贷：库存商品 600到 12 月 31 日借：银行存款 300贷：长期应收款 300同时，需要对未确认融资收益摊销，假定实

41、际利率法下，每年的 摊销额分别为 35万、30万和 25 万元，则借：未实现融资收益 35贷：财务费用 35长期应收款余额 600万，未确认融资收益余额为 55 万，报表上， 长期应收款的价值为 545 万元会计上，收入 810 元，成本 600 万元，相关的费用 35万元， 会计利润为 245 万元。税法上，认收入 300 万元，成本 200 万元，应纳税所得额为 100万元。当期的应交所得税为：（300 200）x 33% = 33万元长期应收款账面价值为 545 万元，计税基础为 0，则形成应纳税 时间性差异，确认相关的递延所得税负债，为：545 X 25%= 136.25（万元）同时，

42、还需要考虑主营业务成本对存货金额的影响存货的账面价值为 0，计税基础为 400 万元，形成可抵扣的暂时 性差异，应确认递延所得税资产，为 400X 25%= 100（万元）借：所得税费用 69.25递延所得税资产 100贷：应交税费应交所得税 33递延所得税负债 136.252008 年 12 月 31 日借：银行存款 300贷：长期应收款 300借：未实现融资收益 30贷：财务费用 30会计上，收入 0 元，成本 0 万元，相关的费用 30 万元，会计 利润为 30 万元税法上，认收入 300 万元，成本 200 万元，应纳税所得额为 100万元。当期的应交所得税为：（300 200）x 2

43、5% = 25万元长期应收款账面价值为 275 万元，计税基础为 0，则形成应纳税 时间性差异，确认相关的递延所得税负债，为:545X 25% = 68.75（万 元），上期确认的余额为 136.25万元，则本期减少 67.5万元。同时，还需要考虑主营业务成本对存货金额的影响存货的账面价值为 0，计税基础为 200 万元，形成可抵扣的暂时 性差异，应确认递延所得税资产，为 200X 25% = 50 （万元），上期 确认的余额为 100 万元，则本期减少 50 万元。借：所得税费用 7.5递延所得税负债 67.5贷：应交税费应交所得税 25递延所得税资产 502009年 12 月 31日借：银行存款 300贷：长期应收款 300借：未实现融资收益 25贷：财务费用 25会计上，收入 0 元，成本 0 万元，相关的费用 25 万元，会计 利润为 25